Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 7 июня 2018 г. N 09АП-24290/18

г. Москва

07 июня 2018 г.

Дело N А40-254413/17

Резолютивная часть постановления объявлена 31 мая 2018 года 31 мая 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 07 июня 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Д.В. Каменецкого,

судей И.В. Бекетовой, Е.В. Пронниковой,

при ведении протокола секретарем судебного заседания И.Г. Кобяковой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу

ООО "Белнефтехим-РОС"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 28.03.2018 по делу N А40-254413/17, принятое судьей О.Ю. Суставовой (108-4843),

по заявлению ООО "Белнефтехим-РОС" (ОГРН 1027739484860)

к ИФНС России N 15 по г. Москве

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:	Борунов И.Е. по дов. от 03.11.2017, Боронина И.В. по дов. от 12.02.2018,
от ответчика:	Байкова Е.Н. по дов. от 12.01.2018, Иванов Д.С. по дов. от 04.12.2017.

УСТАНОВИЛ:

ООО "Белнефтехим-РОС" (заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к ИФНС России N 15 по г. Москве (заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 14.08.2017 N 03-08/179 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части уплаты недоимки и пени.

Решением от 28.03.2018 Арбитражный суд города Москвы отказал в удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Не согласившись с решением суда ООО "Белнефтехим-РОС" обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель заявителя в судебном заседании поддержал доводы апелляционной жалобы в полном объеме, просил отменить решение суда первой инстанции, поскольку считает его незаконным и необоснованным, и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В судебном заседании представитель заинтересованного лица с доводами подателя апелляционной жалобы не согласился, просил решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Проверив законность и обоснованность решения в соответствии со ст.ст. 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд с учетом исследованных доказательств по делу, доводов апелляционной жалобы, заслушанного мнения представителей лиц, участвующих в деле, не усматривает оснований для изменения (отмены) судебного акта, основываясь на следующем.

Как установлено судом и следует из материалов дела, ИФНС России N 15 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка ООО "Белнефтехим-РОС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

В рамках выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Белнефтехим-РОС" в 2013-2014 годах выплатило дивиденды своему единственному участнику, который является резидентом Республики Беларусь - Белорусский государственный концерн нефти и химии.

Заявителем представлены "Налоговые расчеты (информация) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов", в которых отражена выплата дивидендов единственному участнику общества - Белорусскому государственному концерну по нефти и химии в следующих периодах: за полугодие 2013 года, дата выплаты 05.06.2013 и 19.06.2013 в размере 12000000 руб.; за 9 месяцев 2013 года, дата выплаты 04.07.2013 и 16.07.2013 в размере 12000000 руб.; за полугодие 2014 года, дата выплаты 05.06.2014 в размере 28800000 руб.

К указанным выплатам ООО "Белнефтехим-РОС" применена ставка налога на прибыль организаций в размере 0 %.

По результатам проверки составлен Акт налоговой проверки от 29.06.2017 N 03-08/1394, рассмотрены возражения проверяемого лица от 20.07.2017 на акт налоговой проверки и вынесено решение от 14.08.2017 N 03-08/179 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым отказано в привлечении к налоговой ответственности, обществу предложено уплатить недоимку в размере 7920000 руб. и пени в размере 3178942 руб.

Налогоплательщик, не согласившись с решением инспекции, обратился в УФНС России по г. Москве с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г. Москве от 19.10.2017 N 21-19/168029 по апелляционной жалобе налогоплательщика оспариваемое решение инспекции оставлено без изменения, жалоба общества без удовлетворения.

Полагая решение налогового органа от 14.08.2017 N 03-08/179 недействительным в части уплаты недоимки и пени, ООО "Белнефтехим-РОС" обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В соответствии с ч. 1 ст. 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В ст. 13 Гражданского кодекса Российской Федерации, п. 6 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации" указано, что основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, является, одновременно, как его несоответствие закону или иному нормативно-правовому акту, так, и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов граждан или юридических лиц, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Ввиду изложенного, требование о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, может быть удовлетворено судом при одновременном наличии двух обстоятельств: оспариваемые решение и действия (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушают права и законные интересы заявителя.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

В соответствии с п. 1 ст. 24 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.

В силу п. 5 ст. 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

В соответствии со ст. 43 НК РФ дивидендом признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации, а также любой доход, получаемый из источников за пределами РФ, относящийся к дивидендам по законодательству иностранных государств.

Согласно п. 3 ст. 275 НК РФ российская организация, являющаяся источником дохода налогоплательщика в виде дивидендов, признается налоговым агентом.

В силу п. 6 ст. 275 НК РФ в случае, если организация, признаваемая в соответствии с НК РФ налоговым агентом, выплачивает доходы в виде дивидендов иностранной организации, налоговая база последней по каждой такой выплате определяется как сумма выплачиваемых дивидендов и к ней применяется соответствующая налоговая ставка.

В соответствии с п. 1 ст. 309 НК РФ доходы, полученные иностранной организацией, которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в Российской Федерации, относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом. К числу таких доходов относятся дивиденды, выплачиваемые иностранной организации - акционеру (участнику) российских организаций.

Согласно норме п. 1 ст. 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в п. 1 ст. 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных п. 2 указанной статьи, в валюте выплаты дохода.

В соответствии с абз. 2 и 1 ст. 310 НК РФ налог с видов доходов, указанных в пп. 1 п. 1 ст. 309 НК РФ, исчисляется по ставке, предусмотренной пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ.

По смыслу нормы пп. 3 п. 3 ст. 284 НК РФ к налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяется ставка 15 процентов по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями.

В силу п. 3 ст. 310 НК РФ в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 НК РФ.

Согласно п. 1 ст. 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, которое должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства.

В соответствии со ст. 7 НК РФ, если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и норма, чем предусмотренные налоговым законодательством, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

В случае если иностранная организация является резидентом государства, с которым у Российской Федерации заключен международный договор об избежании двойного налогообложения, применению подлежат нормы соответствующего международного договора.

Между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь заключено Соглашение об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 (Соглашение).

В соответствии с п. 1 ст. 9 Соглашения дивиденды, выплачиваемые предприятием, одного Договаривающегося Государства лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве.

Вместе с тем, п. 2 ст. 9 Соглашения определено, что такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государств, в котором предприятие, выплачивающее дивиденды, является лицом с постоянным местопребыванием, и в соответствии с законодательством этого Государства, но взимаемый налог не должен превышать 15 процентов валовой суммы дивидендов.

Судом первой инстанции, с учетом совокупного толкования изложенных норм права, сделан правомерный вывод, что в рассматриваемом случае инспекцией правомерно применена ставка в размере 15 % и доначислен налог на прибыль организации с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, в сумме 7920000 руб. (за 2013 год - 3600000 руб., за 2014 год - 4320000 руб.).

Вопреки доводам апелляционной жалобы суд обоснованно учитывал в качестве правового подхода к толкованию условий п. 9 Соглашения следующее.

При принятии Официальных Комментариев Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) 2010 года к Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения на доходы и капитал, в указанный документ отдельным разделом включены "Позиции государств, не являющихся членами ОЭСР, в отношении модельной налоговой конвенции ОЭСР" с указанием Комитетом ОЭСР по налоговым вопросам следующего "... поскольку Модельная налоговая конвенция оказывает влияние далеко не только на страны-участницы ОЭСР, в ее развитие должны вносить свой вклад страны, не входящие в ОЭСР. В связи с чем этим странам должна быть предоставлена возможность указать, с какими положениями Статей или положениями толковании, приведенного в Комментарии" страны не согласны" (раздел "Позиции стран, не являющихся участниками ОЭСР").

Пунктом 4 Вступления к указанному разделу одной из стран, взгляды чьих экономик на Модельную налоговую конвенцию отражены, является Россия.

Пунктом 5 Вступления к разделу предусмотрено, что "Эти экономики (страны, не являющиеся участниками ОЭСР. указанные в п. 4 Вступления) в целом согласны с текстом Статей модельной конвенции и толкованием, изложенным в Комментарии, но каждая из них выражает несогласие с определенными положениями".

По тексту Раздела "Позиции стран, не являющихся участниками ОЭСР" Россией выражено согласие с толкованием и применением всех основных положений Модельной налоговой конвенции и Официальных Комментариев к ней.

Таким образом, Россия признала за собой право руководствоваться положениями данного документа.

Статья 9 Соглашения корреспондирует со ст. 10 Конвенции ОЭСР и составлена на её основании.

Согласно данной статье дивиденды, выплачиваемые предприятием одного Договаривающегося Государства лицу с постоянным местопребыванием в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом в этом другом Государстве. Однако такие дивиденды могут также облагаться налогом в Договаривающемся Государстве, в котором предприятие, выплачивающее дивиденды, является лицом с постоянным местопребыванием, и в соответствии с законодательством этого Государства, но взимаемый налог не должен превышать 15 процентов валовой суммы дивидендов.

Согласно официальным комментариям к ст. 10 Модельной налоговой Конвенции от 22.07.2010 (Комментарии) относительно налогообложения дивидендов разъяснено, что указанный принцип налогообложения всего лишь устанавливает, что дивиденды могут облагаться налогом в Государстве резидентства выгодоприобретателя.

В п. 4 Комментариев к ст. 10 указывается, что п. 1 ст. 10 Конвенции не предписывает принципов налогообложения дивидендов либо исключительно в Государстве резидентства выгодоприобретателя, либо исключительно в Государстве резидентства компании, выплачивающей дивиденды.

В п. 6 Комментариев указывается на недопустимость налогообложения дивидендов исключительно в Государстве резидентства выгодоприобретателя.

При этом сделан вывод о нереалистичности предположения о наличии перспективы достижения договоренности об отказе от любого налогообложения дивидендов у источника выплаты.

В п.п. 9 и 10 Комментариев указывается, что положения п. 2 ст. 10 Конвенции сохраняют право на налогообложение за Государством источника дивидендов, т.е. за Государством, резидентом которого является компания, выплачивающая дивиденды; это право на налогообложение, тем не менее, значительно ограничено. Ставка налога ограничена 15 %, что составляет разумный максимум. Более высокая ставка вряд ли могла быть оправданной, т.к. Государство источника уже имеет право на налогообложение прибыли компании.

В п. 18 Комментариев к ст. 10 Конвенции указывается, что п. 2 ст. 10 Конвенции не затрагивает вопросы режима налогообложения в Государстве источника дохода. Он оставляет на усмотрение этого Государства применение своих собственных законов и, в частности, взимание налога либо путем удержания у источника, либо в форме самостоятельного декларирования.

В п. 19 Комментариев к ст. 10 Конвенции указывается, что каждое Государство должно иметь возможность применения процедуры, предусмотренной его собственным законодательством. Оно может либо сразу ограничить размер своих налогов до уровня ставок, указанных в статье 10 Конвенции, либо взимать налог в полном объеме, затем осуществлять обратную выплату или возмещение.

В п. 33 Комментариев к ст. 10 Конвенции обращается внимание, что некоторые Государства - источники выплат облагают налогом не только дивиденды, но и распределяемую чистую прибыль. Более того, в указанной связи имеют полное право на обложение возникающей на таких территориях прибыль, но в пределах, ограниченных Конвенцией.

Аналогичным образом, правила применения Конвенции ОЭСР трактуются развитыми и развивающимися странами в Комментариях к Типовой конвенции Организации Объединенных Наций об избежании двойного налогообложения в отношениях между развитыми и развивающимися странами (Организация Объединенных Наций Нью-Йорк, 2013 год).

Таким образом, право Государства (Российская Федерация), резидентом которого является ООО "Белнефтехим-РОС", на налогообложение налогом на прибыль полученных дивидендов иностранным акционером, предполагается на основании Соглашения от 21.04.1995, согласно редакции, приводимой Организацией экономического сотрудничества и развития.

Приведенная правовая позиция нашла свое отражение в судебных актах судов трех инстанций по делам N N А40-32910/2015, А40-11832/16.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции обоснованно установил, что при выплате доходов в виде дивидендов резиденту Республики Беларусь ООО "Белнефтехим-РОС" будет являться налоговым агентом и при исчислении налога на прибыль организации с доходов, полученных в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, подлежит применению ставка 15 %.

Короме того, аналогичная позиция изложена в Письме Минфина России от 07.07.2015 N 03-08-05/39050.

Доводы апелляционной жалобы о не применимости к правоотношениям сторон положений Модельной Конвенции не принимаются судом апелляционной инстанции.

В настоящем случае оспариваемое решение налогового органа, а также решение суда первой инстанции основаны на нормах НК РФ и Соглашения об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.1995 между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, связаны с иной оценкой имеющихся в материалах дела доказательств, не опровергают правильные выводы суда и не свидетельствуют о судебной ошибке.

С учетом изложенного, оспариваемое решение налогового органа является законным и обоснованным.

Принимая во внимание вышеизложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем, оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта по основаниям, предусмотренным ч. 4 ст. 270 АПК РФ, не установлено.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 28.03.2018 по делу N А40-254413/17 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Д.В. Каменецкий

Судьи

И.В. Бекетова Е.В. Пронникова