Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 13 июня 2018 г. N 03АП-1999/18

г. Красноярск

13 июня 2018 г.

Дело N А33-26796/2017

Резолютивная часть постановления объявлена "24" мая 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен "13" июня 2018 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Иванцовой О.А.,

судей: Борисова Г.Н., Юдина Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Таракановой О.М.,

при участии:

от заявителя (общества с ограниченной ответственностью "ТНГ - Ленское"): Яшунова Е.И., представителя на основании доверенности от 11.09.2017, паспорта; Лукичевой А.В., представителя на основании доверенности от 11.09.2017, паспорта;

от налогового органа (Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Красноярскому краю): Козулиной О.А., представителя на основании доверенности от 22.05.2018 N 17, служебного удостоверения; Усенко Е.В., представителя на основании доверенности от 21.11.2017 N 14, служебного удостоверения,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "ТНГ-Ленское"

на решение Арбитражного суда Красноярского края

от "09" февраля 2018 года по делу N А33-26796/2017,

принятое судьей Данекиной Л.А.,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "ТНГ-Ленское" (ИНН 3818026043, ОГРН 1093818000495) (далее - заявитель, налогоплательщик, общество, ООО "ТНГ-Ленское") обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Красноярскому краю (ИНН 2454027776, ОГРН 1042441340028) (далее - налоговый орган, инспекция, МИФНС N 9 по Красноярскому краю) о признании недействительным решения N 5 от 30.03.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Красноярского края от 09 февраля 2018 года по делу N А33-26796/2017 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, ООО "ТНГ-Ленское" обратилось в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение суда первой инстанции отменить полностью и принять по делу новый судебный акт. В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на следующие обстоятельства:

- в части эпизода, связанного с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, имеет место недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд счел установленными, а также несоответствие выводов, изложенных в решении суда первой инстанции, обстоятельствам дела;

- большая часть доказательств, в подтверждение вмененных ООО "ТНГ-Востокгео" нарушений налогового законодательства, собрана и получена инспекцией после принятия оспариваемого решения налогового органа; указанные доказательства не опровергают факта строительства спорных автодорог, а в большей степени свидетельствуют о нарушении ООО "Геологостройресурс" иных норм права (не налогового) и должны быть использованы иными контролирующими или надзорными органами при рассмотрении вопроса о привлечении указанного лица к юридической ответственности;

- нормы Налогового кодекса Российской Федерации не ставят в зависимость право на получение вычета по налогу на добавленную стоимость от наличия у налогоплательщика разрешения на строительство и не предусматривают отказа в применении вычетов по основанию отсутствия разрешения на строительство;

- показания свидетелей касательно строительства спорных автодорог противоречивы, а большинству лиц вообще достоверно не известны обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля в силу их должностного положения (специалисты рабочих специальностей);

- критериев в виде количества и состава документов, определяющих достаточность документов для признания поведения налогоплательщика при заключении сделок осмотрительным, ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни Гражданский кодекс Российской Федерации, ни подзаконные акты не содержат, границы проявления осмотрительности не определены; возможность у организации проверить сведения о наличии ресурсов (имущественных, трудовых и т.п.), необходимых для осуществления контрагентом реальной хозяйственной деятельности, ничтожно мала, поскольку для этого она не наделена соответствующими полномочиями в отличие от контролирующих органов; ООО "ТНГ-Востокгео" была проявлена должная осмотрительность при выборе контрагента - ООО "Геологостройресурс" (привлекая для выполнения работ по строительству зимней автодороги указанного контрагента, общество исходило из уже сложившейся репутационной составляющей указанной компании - ООО "Геологостройресурс" выполняло работы другим компаниям, входящим в холдинг ООО "ТНГ-Групп", в том числе, выполнялись работы и в 2012 году; руководитель налогоплательщика подтвердил, что организация ООО "Геологостройресурс" ему знакома; на момент совершения спорных операций ООО "Геологостройресурс" являлось действующим юридическим лицом, зарегистрированным в установленном законом порядке, имело открытые счета, предоставляло налоговую отчетность и уплачивало установленные налоги; руководитель ООО "Геологостройресурс" показал, что действительно являлся руководителем указанной организации, принимал управленческие решения, подписывал накладные, счета-фактуры, платежные документы и договоры);

- суд первой инстанции не установил факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости, спорного контрагента налогоплательщику; также не установлены обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки; в отсутствие указанных доказательств признаки недобросовестности контрагента не могут являться основанием для возложения негативных последствий на налогоплательщика;

- сам факт выполнения спорных работ по строительству зимних автодорог ни налоговым органом, ни арбитражным судом первой инстанции достаточно не исследован, поскольку ООО "ТНГ-Востокгео" не имело возможности собственными силами выполнить комплекс спорных работ;

- по эпизоду, связанному с занижением обществом авансового платежа по налогу на прибыль организаций за 9 месяцев 2012 года вследствие списания во внереализационные доходы сумм кредиторской задолженности ООО "СтройКантри", судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права (неправильно истолкован закон); суммы кредиторской задолженности, по которым истек срок исковой давности, должны быть отражены в бухгалтерском учете и подтверждены актом инвентаризации за текущий налоговый период, в котором истекает срок исковой давности, установленный главой 12 Гражданского кодекса Российской Федерации, и соответствующим приказом о списании суммы кредиторской задолженности; положения статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации и статей 8, 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" в их совокупности предусматривают обязанность налогоплательщика отнести суммы кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, в состав внереализационных доходов в определенный налоговый период (год истечения срока исковой давности), а не в иной налоговый период, что и было сделано обществом в 2012 году.

В судебном заседании представители заявителя поддержали требования апелляционной жалобы, сослались на изложенные в ней доводы.

Представители налогового органа в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признали, сослались на основания, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие обстоятельства.

Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности уплаты ООО "ТНГ-Ленское" налогов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, в том числе налога на добавленную стоимость.

В ходе проведения проверки налоговый орган пришел к выводу о совершении налогоплательщиком следующих оспариваемых в настоящем деле нарушений:

- занижение обществом "ТНГ-Ленское" авансового платежа по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 года в сумме 3 085 881 рубля вследствие списания во внереализационные доходы сумм кредиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "Строй-Кантри";

- занижение ООО "ТНГ-Ленское" налоговой базы по налогу на добавленную стоимость в результате заявления налоговых вычетов по взаимоотношениям с обществом с ограниченной ответственностью "Геологостройресурс" (далее - спорный контрагент, ООО "Геологостройресурс"), в связи с отсутствием реальных хозяйственных операций, что отражено в акте выездной налоговой проверки N 16 от 14.10.2016, направленном налогоплательщику по почте 21.10.2016.

Извещением N 18 от 14.10.2016, врученным заявителю 26.10.2016, последний уведомлен о времени и месте рассмотрения материалов проверки.

По результатам рассмотрения материалов проверки налоговым органом принято решение N 5 от 30.03.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщик привлечен к ответственности в виде штрафа в сумме 5358 рублей 20 копеек, налогоплательщику доначислен налог на добавленную стоимость в размере 21 910 402 рублей, а также начислены пени в размере 8 521 735 рублей 97 копеек.

Не согласившись с решением N 5 от 30.03.2017, ООО "ТНГ-Ленское" обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю с апелляционной жалобой.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Красноярскому краю N 2.12-14/18681@ от 26.07.2017 апелляционная жалоба ООО "ТНГ-Ленское" оставлена без удовлетворения, решение инспекции - без изменения.

Полагая, что решение инспекции N 5 от 30.03.2017 не соответствует законодательству и нарушает права и законные интересы налогоплательщика, ООО "ТНГ-Ленское" обратилось в арбитражный суд с вышеуказанным заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в силу следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основания своих требований и возражений.

Из положений статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемых ненормативных правовых актов недействительными, решений и действий (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие их закону или иным нормативным правовым актам и нарушение ими прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Проверив полномочия лиц, проводивших проверку и принимавших оспариваемое решение, соблюдение налоговым органом процедуры вынесения оспариваемого решения, апелляционная коллегия приходит к выводу об отсутствии со стороны налогового органа нарушений процедуры проведения выездной проверки. Рассмотрение материалов проверки проведено с соблюдением положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщику было обеспечено право на участие в рассмотрении материалов проверки и реализации права на представление объяснений, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.

Налогоплательщиком соблюден досудебный порядок обжалования решения налогового органа.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявленных налогоплательщиком требований по следующим основаниям.

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ООО "ТНГ-Ленское" в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на сумму налоговых вычетов. Вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе в отношении товаров, приобретенных для перепродажи.

Согласно статье 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров.

Требования к форме и содержанию счетов-фактур установлены статьей 169 Налогового кодекса Российской Федерации. Пунктом 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что счета-фактуры, не соответствующие требованиям к их составлению и выставлению, не могут являться основанием для применения налоговых вычетов и возмещения налога.

Анализ указанных норм свидетельствует о том, что право на применение налогоплательщиком вычета по налогу на добавленную стоимость возникает при соблюдении им совокупности двух условий: наличия надлежащим образом оформленных счетов-фактур и принятия товаров (работ, услуг) на учет. Одновременное соблюдение налогоплательщиком названных условий является необходимым и достаточным для предоставления ему права уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Из содержания положений главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующих порядок применения вычетов по налогу на добавленную стоимость, следует, что такие налоговые вычеты могут быть применены налогоплательщиком только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам. Счета-фактуры составляются на основе уже имеющихся первичных документов и должны отражать конкретные факты хозяйственной деятельности, подтверждаемые такими документами. Требования к порядку составления счетов-фактур относятся не только к полноте заполнения всех реквизитов, но и к достоверности содержащихся в них сведений.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53) представление в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в пунктах 4 и 5 вышеназванного постановления также разъяснил, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованности налоговой выгоды может свидетельствовать отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств.

В силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации общество обязано не только представить формальный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций.

Учитывая изложенное, бремя доказывания правомерности применения вычетов по налогу на добавленную стоимость лежит на налогоплательщике. При этом, данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на применение налоговых вычетов и заявление расходов. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 Арбитражного процессуального

кодекса Российской Федерации и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ООО "ТНГ-Ленское" (правопредшественник ООО "ТНГ-Востокгео", которое было реорганизовано в форме присоединения) заявлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость по хозяйственным операциям с ООО "Геологостройресурс".

Из содержания договоров N 789/139 от 01.12.2011, N 86/279 от 15.12.2012 N 1 от 31.01.2013 следует, что ООО "ТНГ-Востокгео" (заказчик) поручает, а ООО "Геологостройресурс" (подрядчик) выполняет собственными силами комплекс работ по сооружению зимних автодорог:

- от скважины Подпорожная 1 до пос. Оскоба (пункт 2.1 договора подряда от 01.12.2011 N 789/139),

- от пос. Оскоба-развилка пос. Ошарово и пос. Богучаны (пункт 2.1. договора подряда от 15.12.2012 N 86/2791).

Указанные договоры подписаны со стороны ООО "ТНГ-Востокгео" исполнительным директором Дуевым Г.С., со стороны ООО "Геологостройресурс" генеральным директором организации Мадияровым Э.Д.

В соответствии с пунктами 2.1 указанных договоров подряда спорные работы должны выполняться в соответствии с условиями настоящих договоров, СНиП и прочими нормативными документами, согласно указаниям заказчика и технических заданий в приложении N 2 к договорам.

Согласно пунктам 2.2 договоров подряда от 01.12.2011 N 789/139 и от 15.12.2012 N 86/2791 подрядчик вправе привлекать для надлежащего исполнения условий настоящего договора субподрядные организации, предварительно письменно согласованные с заказчиком. Согласование с заказчиком субподрядной организации подрядчик осуществляет письменным уведомлением с приложением копии лицензии субподрядчика на производство поручаемых видов работ.

При этом, на требование налогового органа от 24.06.2016 N 12 о предоставлении документов налогоплательщик сообщил (от 11.07.2016 N 614), что информация об организациях, привлеченных обществом "Геологостройресурс" для выполнения работ субподрядчиках, у общества "ТНГ-Востокгео" отсутствует.

Пунктом 1 статьи 432 Гражданского кодекса Российской Федерации определено, что договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора. Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

В соответствии со статьей 702 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и оплатить его.

Согласно пункту 1 статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации в договоре подряда указываются начальный и конечный сроки выполнения работы. По согласованию между сторонами в договоре могут быть предусмотрены также сроки завершения отдельных этапов работы (промежуточные сроки).

Из содержания заключенного сторонами договора подряда от 01.12.2011 N 789/139 следует, что предметом договора определено строительство зимней дороги от скважины Подпорожная 1 до пос. Оскоба. При этом в техническом задании (приложение N 2 к договору) указан иной объект: "Зимняя автодорога от скважины Придутская 1 до пос. Оскоба", в то время как в картах-схемах, представленных ООО "ТНГ-Востокгео", указано наименование зимней автомобильной дороги "Придутская 1- пос. Оскоба".

Согласно пункту 2.1 договора подряда N 86/2491 от 15.12.2012 предметом договора определено строительство дороги зимнего пользования от пос. Оскоба - развилка пос. Ошарово и пос. Богучаны протяженностью 126,30 км, при этом в пункте 2 технического задания (приложение N 2 к договору) указаны иной маршрут и протяженность дороги: "Протяженность зимней автодороги от скважины Придутская 1 до пос. Оскоба - 126 км".

В обоснование экономической целесообразности факта, подтверждающего строительство дорог зимнего пользования на Придутском лицензионном участке, заявителем представлены: договоры от 08.12.2011 N 2047; от 15.01.2013 N 2339/2-13 на выполнение полевых геологоразведочных работ заключенные между ОАО "Красноярскгазпром" (заказчик) и ООО ТНГ-Групп" (подрядчик); геологические задания, календарный план-график; проекты на выполнение работ на лицензионных участках от 2012 и 2013 годов; акты обмера выполненных работ; приказ генерального директора ООО "ТНГ-Групп" Харисова Р.Г. от 12.12.2011 N 2378-02 на выполнение сейсморазведочных работ, согласно которому сейсморазведочной партии N 14 ООО "ТНГ-Востокгео" с 09.12.2011 поручено выполнение полевых сейсморазведочных работ на лицензионном участке ОАО "Красноярскгазпром" в рамках проекта с.п. 14/12 "Выполнение сейсморазведочных работ МОГТ-ЗБ на Придутском лицензионном участке" (место базирования на скв. Придутская - 2 фактория в Тунгусско-Чунском районе Эвенкийского муниципального района Красноярского края).

Проекты и геологические задания утверждены генеральным директором ОАО "Красноярскгазпром", согласованы генеральным директором ООО "ТНГ-Групп".

В вышеуказанных документах, представленные в подтверждение взаимоотношений между ПАО "Краноярскгазпром" и ООО "ТНГ-Групп", в том числе, определены виды выполняемых работ и место мобилизации сейсмологической партии (Придутский лицензионный участок скважина N 2 с захватом северной кромки Оскобинского лицензионного участка). При этом условиями указанных договоров не предусмотрено строительство дорог зимнего пользования (предусмотрена рубка просек и профилей для беспрепятственного передвижения транспорта).

Таким образом, из анализа указанных документов следует, что заявитель привлек ООО "Геологостройресурс" для обеспечения возможности общества ""ТНГ-Групп" исполнить силами структурного подразделения (сейсморазведочной партии N 14 ООО "ТНГ-Востокгео") обязательства перед ПАО "Красноярскгазпром" по проведению сейсморазведочных работ на Придутском лицензионном участке.

ПАО "Красноярскгазпром" письмом от 27.01.2017 N 23 представлены: лицензия ТУР 13502 НП; лицензионное соглашение от 28.02.2006; дополнения к лицензии от 25.08.2008, от 16.06.2010, от 26.09.2011; договоры аренды частей лесного участка от 08.06.2010 126/172, от 01.02.2012 N 10/8, от 01.02.2012 N 11/9, от 17.01.2013 N 20, от 28.01.2013 N 24.

Налоговым органом установлено, что ПАО "Краноярскгазпром" 01.03.2006 получена лицензия на право пользование недрами для геологического изучения с целью поисков и оценки месторождений углеводородного сырья в пределах Придутского участка недр расположенных на территории Тунгусско-Чунского и Байкитского районов Эвенкийского автономного округа. Указанной лицензией определены территории для выполнения работ, для выполнения которых привлечено ООО "ТНГ-Групп".

Из условий договоров аренды частей лесного участка заключенных между Агентством лесной отрасли Красноярского края и ПАО "Красноярскгазпром" (договор от 08.06.2010 N 126/172, от 01.02.2012 N 10/8, от 01.02.2012 N 11/9, от 17.01.2013 N 20, от 28.01.2013 N 24) следует, что в период с 08.06.2010 по 31.12.2014 последнему передавались в аренду части лесного участка общей площадью 15,42 га, 0.36 га, 9,49 га, в том числе 6,52 га для строительства подъездной дороги - зимника к поисковой скважине N 2 Придутской площади в 375 квартале, имеющей кадастровый номер 88:03:0000000:1/10.

Из актов от 14.05.2012, от 30.05.2013 приемки полевых сейсморазведочных материалов МОГТ-ЗЭ на Придутской площади, представленных ПАО "Красноярскгазпром", следует, что работы на данном участке проводились сейсмологической партией N 14/12 ООО "ТНГ-Востокгео" (договоры от 08.12.2011 N 2047, от 03.12.2012 N 2339).

Таким образом, из анализа вышеуказанных первичных документов, представленных ПАО "Красноярскгазпром" следует, что:

- до начала выполнения работ на скважине N 2 Придутского лицензионного участка (договор 08.12.2011 N 2047) и привлечения ООО "Геологостройресурс" (договор от 01.12.2011 N 789/139), у ОАО "Красноярскгазпром" существовала в 375 квартале подъездная дорога, имеющая кадастровый номер 88:03:0000000:1/10, площадью 6,29 га (дата постановки на учет 24.06.2010);

- договорами и проектами и геологическими заданиями не предусмотрено строительство дорог зимнего пользования;

- ООО "ТНГ-Востокгео" на участке проведения сейсмологических работ осуществляли разбивку профиля и прорубку просеки шириной 4 м, что пригодно для передвижения автомобильной техники высокой проходимости и не было необходимости строительства дорог зимнего пользования.

В ответ на требование от 17.01.2017 N 15 заявитель налоговому органу подтвердил, что договоры на строительство дорог зимнего пользования с ОАО "Красноярскгазпром" на Придутском лицензионном участке не заключались, договоры заключены с ООО "ТНГ-Групп" на выполнение сейсморазведочных работ.

Учитывая специфику проведения спорных работ, ни заявитель, ни ООО "ТНГ - Групп" не имели разрешительных документов связанных со строительством дорог зимнего пользования, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно согласился с выводом налогового органа о том, что данные разрешения должны были быть.

Строительство дорог зимнего пользования предусматривает вмешательство в экосистему (вырубка лесных насаждений, оказывает воздействие на водные ресурсы и среду их обитания), в связи с чем, требует разрешение на вырубку лесного массива, а также согласование с Федеральным агентством по рыболовству "Енисейское территориальное управление" в случае если дороги зимнего пользования пересекают водные объекты.

В силу пункта 1 статьи 8 Гражданского кодекса Российской Федерации обязанности возникают, в том числе из договоров и иных сделок, предусмотренных законом, а также из договоров и иных сделок, хотя и не предусмотренных законом, но не противоречащих ему.

Обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются (статьи 309 и 310 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Пунктом 2 статьи 43 Лесного кодекса Российской Федерации установлено, что для выполнения работ по геологическому изучению недр, для разработки месторождений полезных ископаемых лесные участки, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, предоставляются в аренду.

В силу пункта 1 статьи 71 Лесного кодекса Российской Федерации по договору аренды лесного участка, находящегося в государственной или муниципальной собственности, арендодатель предоставляет арендатору лесной участок для одной или нескольких целей, предусмотренных статьей 25 названного Кодекса.

Исходя из части 3 статьи 71 Лесного кодекса Российской Федерации, к договорам аренды лесного участка применяются положения об аренде, предусмотренные Гражданским кодексом Российской Федерации, если иное не установлено этим Кодексом.

По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (статья 606 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 1 статьи 610 Гражданского кодекса Российской Федерации договор аренды заключается на срок, определенный договором.

Статьей 622 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрена обязанность арендатора при прекращении договора аренды вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.

Как следует из представленных Министерством природных ресурсов и экологии Красноярского документов (письмо от 09.02.2017 N Млх/5-1832,1833, от 02.02.2017 N Млх/5-1431) проектами освоения лесов по договорам аренды заключенными с ООО "ТНГ-Востокгео" (договоры аренды от 01.06.2011 N 217; 01.03.2012 N 29/10/458 - А (кварталы 355, 375, 377, 378, 401); от 01.03.2012 N 30 (квартал 594); от 01.02.2013 N 48/63, (кварталы 592, 593, 594, 623); от 18.02.2013 (кварталы 375, 401) рубка лесных насаждений на арендованных участках ООО "ТНГ-Востокгео", строительство объектов лесной инфраструктуры, в том числе лесных дорог, на территориях арендованных лесных участков, не предусмотрены; ООО "Геологостройресурс", ООО "ТНГ-Групп" разрешение на вырубку лесных насаждений Министерство не выдавало.

Также Министерство природных ресурсов и экологии Красноярского края указало, что работы на арендованных участках производятся в соответствии с проектом освоения лесов.

Проектируемые работы на территории вышеуказанных арендованных участков предусматривают выполнение механизированной подготовки геофизического профиля шириной 4 метра, пригодного для передвижения автомобильной техники высокой проходимости.

Согласно информации, представленной Федеральным агентством по рыболовству "Енисейское территориальное управление" (письмом от 24.01.2017 N 08/196), строительство дорог зимнего пользования должно согласовываться с агентством по рыболовству, так как оказывает воздействие на водные ресурсы и среду их обитания; ООО "ТНГ-Востокгео", ООО "ТНГ-Групп", ООО "Геологостройресурс" за согласованием автозимников в агентство не обращались.

Из анализа представленных налогоплательщиком карт-схем следует, что зимники пересекали водные объекты, в том числе реки Прав. Таймба, Лев. Таймба, Лев. Чавида, Дулисма, Мал. Еннеги, Хайкта и прочие.

Между тем, согласно информации, полученной от лесничеств и инспекторских участков Эвенкийского района (Туринского инспекторского участка, Государственной инспекции по маломерным судам Красноярского края, Тунгусско-Чунского лесничества, Байкитского лесничества и других), данные организации не располагают сведениями о строительстве спорных дорог зимнего пользования, кроме того для осуществления строительства необходимы разрешительные документы (договор аренды лесного участка, договор постоянного бессрочного пользования, разрешение на право пользования лесным участком без права рубки древесины).

Таким образом, органы, уполномоченные на выдачу разрешительных документов, сообщили, что разрешения на строительство на спорных участков не выдавали, информацией о строительстве дорог зимнего пользования построенных контрагентом ООО "Геологостройресурс" для нужд ООО "ТНГ-Востокгео", ООО "ТНГ-Групп" не владеют. ООО "ТНГ-Востокгео" выдавались разрешения только для выполнения механизированной подготовки геофизического профиля шириной 4 метра, пригодного для передвижения автомобильной техники высокой проходимости.

Данные обстоятельства также подтверждены руководителем ООО "ТНГ-Востокгео" Дуевым Г.С. в ходе допроса (протокол от 23.03.2016 N 11), который подтвердил, что разрешение на строительство зимних дорог не выдавалось.

В подтверждение строительства спорных зимников ООО "ТНГ-Востокгео" (письмом от 08.07.2016 N 610) представлены карты-схемы расположения маршрута автодорог "скв. Придутская-1" - пос. Оскоба" и "пос. Оскоба-развилка пос. Ошарово - пос.Богучаны". Из указанных схем следует, что пунктом начала строительства дорог является пос. Оскоба. Кроме того, часть маршрутов указанных автодорог совпадает.

При этом схема зимней автодороги "скв. Придутская-1" - пос. Оскоба" фактически является увеличенной копией схемы зимней автодороги "пос. Оскоба-развилка пос. Ошарово - пос.Богучаны", что подтверждается совпадением географических ориентиров (населенных пунктов, рек, скважин, квартала, дорог федерального значения зимнего пользования).

Из анализа данных схем установлено, что автозимник от скв. Подпорожная 1 (Придутская 1) до пос. Оскоба протяженностью 79.46 км входит в состав автозимника от пос. Оскоба до развилки пос. Ошарово и пос. Богучаны протяженностью 126,3 км. Согласно схемам указанные зимние автодороги расположены на территории Эвенкийского муниципального района Красноярского края.

Как следует из представленной МУК "Эвенкияавтодор" информации (письмо от 07.04.2016 N 2.16-7/01110) указанная организация осуществляет функции заказчика по строительству и содержанию сезонных (зимних) автомобильных дорог общего пользования на объектах Эвенкийского муниципального района. В рамках муниципальных контрактов (от 28.01.2011 N 34/А, от 01.02.2012 N ЭО 02-12) привлечены подрядные организации МУП ЭМР "Байкитэнерго" (от 01.02.2012 N Э4/А 01-12) ООО "Поиск", которыми в спорный период выполнен комплекс работ по устройству и содержанию зимних автомобильных дорог и искусственных сооружений на них, находящихся на территории Эвенкийского муниципального района Красноярского края. В том числе, в рамках указанных контрактов построена и принята в эксплуатацию зимняя дорога федерального назначения от пос. Оскоба до пос. Ошарово протяженностью 149 км (акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 22.02.2012 N 1); 150 км. (акты о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 14.12.2012 N 5, от 22.02.2013 N 6); построены подъездные зимние автомобильные дороги от зимних автомобильных дорог общего пользования к нефтяным скважинам в Эвенкийском районе Красноярского края общей протяженностью 68 километров (акт о приемке выполненных работ по форме N КС-2 от 12.12.2011 N 4) и другие дороги зимнего пользования федерального значения.

Кроме того, согласно пояснениям ООО "ТНГ-Востокгео", представленным в ответ на требование от 21.06.2016 N 10 "Данные об искусственных сооружениях на зимних автодорогах от скв. Подпорожная 1 до пос. Оскоба, а также от пос. Оскоба до развилки пос. Ошарово и пос. Богучаны отсутствуют, так как дорога, в основной своей части, проходила по лесным массивам.

Между тем, в строке 2 акта о приемке выполненных работ (форма N КС-2) от 31.01.2013 N 2 к договору подряда от 01.12.2011 N 789 по объекту "Зимняя автодорога от скв. Подпорожная 1 до пос. Оскоба" и в строке 4 акта о приемке выполненных работ (форма N КС 2) от 31.01.2013 N 2 к договору подряда от 15.12.2011 N 86/279 по объекту "Зимняя автодорога от пос. Оскоба до развилки пос. Ошарово и пос. Богучаны" отражено, что объем работы "Устройство временных переездов через водные преграды" выполнен на протяженности 79,46 км и 126,3 км соответственно.

Из представленной (письмо от 21.07.2016 N 2.15-7/02533) МКУ "Эвенкияавтодор" схемы зимних автомобильных дорог Эвенкийского муниципального района Красноярского края следует, что пос. Богучаны находится южнее (ниже) пос. Ошарово и пос. Оскоба.

Вместе с тем, спорные дороги на схеме от начального пункта пос. Оскоба расположены в северном (северо-западном) направлении.

При изложенных обстоятельства, судом первой инстанции верно установлено, что развилка пос. Ошарово и пос. Богучаны, являющаяся конечной точкой в сооружаемой в соответствии с договором подряда от 15.12.2012 N 86/2791, заключенным между ООО "Геологостройресурс" и ООО "ТНГ-Востокгео", зимней автодороги от пос. Оскоба до развилки пос. Оскоба и пос. Богучаны, протяженностью 126.3 км, на схеме зимней автодороге, не соответствует фактическому расположению географических объектов, а именно относительно населенного пункта пос. Богучаны. Доказательств обратного в материалы дела не представлено.

При сопоставлении схемы автозимников, представленных ООО "ТНГ-Востокгео", со схемой зимних автомобильных дорог Эвенкийского муниципального района, налоговым органом установлено, что территории автозимника, по направлению вверх от пос. Оскоба, дороги от скв. Подпорожная 1 (Придутская 1) до пос. Оскоба и от пос. Оскоба до развилки пос. Ошарово и пос. Богучаны частично совпадают с автомобильной дорогой общего пользования Ванавара-Оскоба-Муторай (Муторайская тропа, Муторайская дорога - дорога федерального значения), устройство и содержание которой осуществляется МКУ "Эвенкияавтодор" с привлечением подрядчика ООО "Поиск".

Указанный вывод согласуется с ответом КГБУ "Байкитское лесничество" (от 19.07.2017 N 260), согласно которому зимняя автодорога, отраженная на схеме, представленной ООО "ТНГ-Востокгео", от пос. Оскоба до развилки пос. Ошарово и пос. Богучаны, не соответствует данному направлению, а дублирует схему дороги от скв. Придуская - 1 - пос. Оскоба.

Из сообщений КГБУ "Байкитское лесничество" также следует, что зимняя автодорога от пос. Оскоба до развилки Ошарово и пос. Богучаны существует как исторически сложившаяся в течение более 20 лет. Ранее это были сейсмопрофиля, но по мере необходимости их стали использовать как зимние дороги.

Таким образом, налоговый орган обоснованно пришел к выводу о том, что карты-схемы прохождения спорных дорог зимнего пользования, представленные ООО "ТНГ-Востокгео", содержат недостоверные сведения и не подтверждают фактических обстоятельств сооружения объектов лесной инфраструктуры в заявленном размере.

Анализ первичных документов представленных налогоплательщиком показал, что для выполнения определенного сметами объема работ требуется наличие специальной техники, автомобилей, инвентаря, квалифицированного персонала.

Налоговым органом установлено следующее.

ООО "Геологостройресурс" зарегистрировано в качестве юридического лица 24.06.2011, единственным учредителем и руководителем являлся Мадияров Эльдар Дамирович.

С момента создания (24.06.2011) до момента реорганизации (23.12.2013) ООО "Геологостройресурс" состояло на налоговом учете в ИФНС России по Свердловскому округу г. Иркутска, юридический адрес: 664017, г. Иркутск, ул. Академическая, 3, 2.

Инспекцией установлено, что адрес: г. Иркутск, ул. Академическая, 3 внесен в информационный ресурс "Адрес массовой регистрации" на официальном сайте www.nalog.ru. При этом как следует из письма "ЕВРОинвестком" (организация, выдавшая гарантийное письмо от 31.05.2011, гарантирующее предоставление офисного помещения вновь созданному ООО "Геологостройресурс") от 08.07.2016 N 05-11/31861 за период 2011-2016 годов финансово-хозяйственные взаимоотношения с организацией "Геологостройресурс" отсутствуют.

Из анализа банковской выписки ООО "Геологостройресурс" следует, что перечисления денежных средств за аренду помещения, в том числе, ООО "ЕВРОинвестком", непосредственно руководителю организации Букину Д.Г., собственнику здания Багину Д.К. не производились.

Таким образом, налоговым органом сделан обоснованный вывод о том, что факт нахождения ООО "Геологостройресурс" по адресу регистрации организации не подтвержден документально.

Государственная регистрация ООО "Геологостройресурс" осуществлена за полгода до осуществления сделки с ООО "ТНГ-Востокгео", после окончания финансово - хозяйственных отношений с ООО "ТНГ-Востокгео" ООО "Геологостройресурс" прекратило деятельность путем реорганизации в форме слияния с ООО "Сибтехнострой", ООО "ЧИТА", ООО "Газприборсервис", ООО "Прима Регион", ООО "Техносервис" и присоединения к ООО "Перспектива", которое относится к категории "проблемных" организаций. Начало процедуры реорганизации ООО "Геологостройресурс" - 06.06.2013, дата завершения - 23.12.2013.

Согласно информации ИФНС по Свердловскому округу г. Иркутска, предоставленной в ответ на запрос налогового органа от 19.01.2016 N 2.11 -23/00498, объекты недвижимого имущества, контрольно-кассовая техника, транспортные средства, земельные участки и лицензии в отношении общества "Геологостройресурс" не зарегистрированы. Среднесписочная численность работников организации в 2012 году 3 человека: Карбышев Р.А., Мадияров Э.Д., Куликов А.А.

При этом Карбышев Р.А. (протокол допроса от 29.08.2016 N 15-18-3/126) пояснил, что работником данной организации не являлся, заработную плату от общества "Геологостройресурс" не получал, наименование организации ему не знакомо.

Из сведений, представленных Службой Гостехнадзора по г. Иркутску и Иркутской области и МЭО ГИБДД ГУ МВД России по Иркутской области следует, что в период с 01.01.2011 по 31.12.2013 автотранспортные средства и самоходная техника за обществом "Геологостройресурс" не зарегистрированы.

По данным Федерального информационного ресурса ООО "Гелогостройресурс" имеет риски: представление "нулевой" налоговой отчетности с 01.04.2011 по 23.12.2013; отсутствие расчетных счетов в банках по месту нахождения с 30.08.2011 по 01.07.2012; отсутствие основных средств с 01.04.2011 по 23.12.2013.

Согласно данным выписки по операциям на расчетном счете ООО "Геологостройресурс", заработная плата за весь период выплачивалась только директору общества Мадиярову Э.Д.

Между тем, как указано выше, для осуществления спорных работ по строительству дорог зимнего пользования, подрядчик должен обладать производственным и управленческим персоналом, складскими, офисными и производственными помещениями и другими основными средствами (грузовой транспорт, спецтехника, инвентарь), в то время как у общества "Геологостройресурс" отсутствовала материально - техническая база.

Из анализа расширенной выписки по расчетному счету ООО "Геологостройресурс" за период 2012, 2013 годы, представленной Филиалом "Новосибирский" ОАО "Альфа-Банк", следует, что:

- отсутствует расходование денежных средств, присущее хозяйствующим субъектам, в том числе: не снимались и не перечислялись денежные средства с назначением платежа на командировочные расходы, платежи, связанные с арендой машин, на коммунальные платежи, за аренду офисных или складских помещений, заработную плату работникам организации (кроме руководителя организации Мадиярова Э.Д.), электроэнергию, услуги связи, за использование наемной рабочей силы;

- при миллионных оборотах по расчетному счету ООО "Геологостройресурс" суммы налогов, подлежащих к уплате в бюджет, перечисляются в незначительных размерах, списание денежных средств на выдачу заработной платы Мадиярову Э.Д., а также уплата сумм налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование производилось в минимальных размерах;

- в 2012 и в 2013 годах перечисление с расчетного счета ООО "Геологостройресурс" денежных средств с основанием платежа, сопоставимым с видами работ, предъявленных ООО "ТНГ-Востокгео", осуществлялось только в адрес ООО "Спецтехника" (за аренду строительной техники, за выполнение работ) и ООО "Спецкомплектация" (за аренду строительной техники). При этом материалами проверки установлено, что данные организации относятся к категории "проблемных" налогоплательщиков (отсутствовали основные средства, трудовые ресурсы, перечисления в бюджет составляют незначительные суммы - несоизмеримые с оборотами по счету, показания "номинальных" руководителей организации);

- доходная часть по расчетному счету ООО "Геологостройресурс" формировалась за счет поступления денежных средств с назначением платежа: "за строительство зимних автодорог", за выполненные работы по договору (без указания наименования выполненных работ), преимущественно с организациями входящими в общество "ТНГ-Групп".

Из материалов дела следует, что учредителем общества "ТНГ-Востокгео" с долей участия в уставном капитале 100% и управляющей компанией является общество "ТНГ-Групп". С 28.12.2016 ООО "ТНГ-Востокгео" находилось в процессе реорганизации в форме присоединения к обществу "ТНГ-Ленское", 30.08.2017 завершена процедура реорганизации в форме присоединения.

На расчетный счет ООО "Геологостройресурс" от общей суммы поступивших денежных средств 50,66% перечисляются от организаций входящих в ООО "ТНГ-Групп" (ООО "ТНГ-Востокгео", ООО "ТНГ-Казаньгеофизика"), и непосредственно ООО "ТНГ-Групп"; 48,79% поступают в рамках договоров субподряда от ООО "Сибтехнострой", которому средства, в свою очередь, перечислены ООО "ТНГ-Ленское" за выполнение работ. Таким образом, 99,45 % денежных средств поступают от организаций, имеющих отношение к ООО "ТНГ-Групп", что позволяет сделать вывод об использовании расчетного счета только для взаимоотношений с организациями, входящими в ООО "ТНГ-Групп", и как следствие, о согласованности действий участников финансово-хозяйственных операций и подконтрольности контрагента учредителю ООО "ТНГ-Групп".

Денежные средства, поступившие на расчетный счет ООО "Геологостройресурс" от организаций, входящих в ООО "ТНГ-Групп" и ООО "Сибтехнострой", впоследствии перечислялись ООО "Спецтехника", ООО "Авангард", ООО "Техносервис", ООО "Трансфер", ООО "Навигатор", ООО "Спецкомплектация", ООО "Эстер", ООО "Литмашпром", ООО "Евро-групп+", ООО "Статус", ООО "УСК Групп", имеющих признаки "проблемных организаций", в дальнейшем денежные средства частично перечисляются на счета физических лиц Кисенковой И.В., Елисеевой М.В., Гарифулина Р.Р., в отношении которых имеются решения суда (от 19.01.2015 по делу N А65-21994/2014, от 26.03.2015 по делу N А65-28544/2014, от 13.05.2015 по делу N А65-31144/2014), свидетельствующие об обналичивании денежных средств физическими лицами.

Анализ протоколов допросов свидетелей показал, что большинство допрошенных свидетелей, которые находились на территории сейсмопартии N 14, то есть в непосредственной близости от места выполнения работ, заявили, что организация "Геологостройресурс", а также ее директор Мадияров Э.Д. им не знакомы, никого из сотрудников данной организации, а также автотранспорт и спецтехнику, имеющие отношения к выполнению ООО "Геологостройресурс" заявленных работ на территории сейсмопартии N 14 в анализируемом периоде они не видели.

На основании изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что совокупность вышеуказанных обстоятельств свидетельствует о необоснованности полученной заявителем налоговой выгоды (опровергают факт строительства спорных дорог зимнего пользования с привлечением контрагента - ООО "Геологостройресурс"). Налогоплательщиком не представлено доказательств, подтверждающих целесообразность строительства зимников по маршруту, не связанному с местом выполнения работ, учитывая вблизи скважины дорог зимнего пользования федерального значения, а также возможности передвижения по сейсмопрофилям, пригодным для передвижения.

Доводы общества о том, что большая часть доказательств, в подтверждение вмененных ООО "ТНГ-Востокгео" нарушений налогового законодательства, собрана и получена налоговым органом после принятия оспариваемого решения, изучены судом апелляционной инстанции и подлежат отклонению.

Из содержания обжалуемого судебного акта не следует, что суд первой инстанции основывал свои выводы на доказательствах, поименованных в апелляционной жалобе. Суд первой инстанции оценивал совокупность доказательств, полученных налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля и отраженных в оспариваемом решении налогового органа.

Кроме того, в пункте 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" сказано, что из положений статей 88, 89, 100, 101, 139 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что право налогового органа осуществлять сбор доказательств, равно как и право налогоплательщика знакомиться с этими доказательствами, представлять возражения против выводов налогового органа и подтверждающие такие возражения доказательства, предоставляются им на всех стадиях осуществления налогового контроля вплоть до вынесения вышестоящим налоговым органом решения по жалобе налогоплательщика на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

При этом в силу пункта 8 статьи 101 Кодекса в названных решениях среди прочего должны быть изложены обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения и (или) обстоятельства, послужившие основанием для доначисления налога и пеней, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов.

В связи с этим судам необходимо исходить из того, что по общему правилу сбор и раскрытие доказательств осуществляется как налоговым органом, так и налогоплательщиком на стадии осуществления мероприятий налогового контроля и в ходе досудебного разрешения налогового спора.

В случае представления дополнительных доказательств суд по ходатайству лица, участвующего в деле, вправе в целях предоставления другой стороне возможности ознакомления с ними и представления опровергающих их доказательств объявить перерыв в судебном заседании или отложить судебное разбирательство. При этом в целях получения доказательств, опровергающих дополнительные доказательства, лицо, участвующее в деле, вправе заявлять ходатайство об истребовании судом необходимых доказательств с обоснованием причин невозможности самостоятельного получения этих доказательств.

Таким образом, дополнительный сбор и представление доказательств допускаются в суд в рамках спора с налоговым органом. Условием реализации данного права является ознакомление второй стороны с доказательствами, представленными в ходе судебного разбирательства. Данное право предоставлено и налогоплательщику, и налоговому органу. Суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные лицами, участвующими в деле.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что спорные доказательства, представленные налоговым органом в материалы дела, не содержат информации, которая бы раскрывала новые обстоятельства или факты, не установленные инспекцией на основании доказательств, полученных в ходе проведения мероприятий налогового контроля. Полученная после проведения выездной налоговой проверки информация полностью согласуется с информацией и документами, полученными налоговым органом в ходе проверки. Представленные документы подтверждают выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении о привлечении общества к налоговой ответственности.

Доводы заявителя о том, что показания свидетелей противоречивы, большинству лиц достоверно неизвестны обстоятельства, имеющие значения для осуществления налогового контроля в силу их должностного положения, отклоняются судом апелляционной инстанции. Ни положения налогового законодательства, ни положения арбитражного процессуального законодательства не ставят степень достоверности показаний свидетеля в зависимость от занимаемой должности. Допрошенные в ходе проведения контрольных мероприятий свидетели непосредственно выполняли работы в спорный период в месте предполагаемого строительства зимних автодорог, следовательно, им должны были быть известны обстоятельства обустройства зимников иной организацией. Кроме того, выводы суда первой инстанции основаны на совокупности доказательств, представленных в материалы дела, а не только на показаниях свидетелей.

Довод заявителя о том, что нормы Налогового кодекса Российской Федерации не ставят в зависимость право на получение вычета по налогу на добавленную стоимость от наличия у налогоплательщика разрешения на строительство и не предусматривают отказа в применении вычетов по основанию отсутствия разрешения на строительство, также отклоняется судом апелляционной инстанции. Как указывалось выше, налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость могут быть применены только при осуществлении реальных хозяйственных операций, подтвержденных документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Факт отсутствия у общества каких-либо разрешений на строительство (вырубку лесных насаждений) в совокупности с другими обстоятельствами, установленными налоговым органом, свидетельствуют об отсутствии реальных финансово-хозяйственных отношений между налогоплательщиком и ООО "Геологостройресурс".

Согласно пункту 10 постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

По условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09). Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях. В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

В подтверждение проявления должной осмотрительности налогоплательщиком представлены копии учредительных документов общества "Геологостройресурс", в том числе, устава, свидетельства о государственной регистрации юридического лица, свидетельства о постановке юридического лица на учет в налоговом органе, справки об открытии счета, решения единственного участника ООО "Геологостройресурс" от 20.06.2011 N 1.

Доказательства того, что заявитель до заключения спорных сделок проверил наличие у контрагента необходимых ресурсов (транспортных средств, технологического оборудования, квалифицированного персонала и т.д.), а также платежеспособность и возможность исполнения обязательств, обществом не представлены.

Должная осмотрительность налогоплательщика в выборе в качестве контрагента ООО "Геологостройресурс", не имеющих ни деловой репутации, ни необходимых для исполнения сделки ресурсов, ни соответствующего опыта, отсутствует. Сам по себе факт государственной регистрации контрагентов в качестве юридического лица не свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственной деятельности. Указанный вывод согласуется с позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 19.04.2011 N 17648/10 по делу N А26-11225/2009.

Из протокола допроса директора ООО "ТНГ-Востокгео" Дуева Г.С. от 23.03.2016 N 11 следует, что данное лицо не смогло пояснить, какие документы запрашивались у ООО "Геологостройресурс" при заключении договоров подряда, каким образом осуществлялся документооборот между организациями, каким образом применялся стандарт выбора исполнителя работ.

Ссылка заявителя на то, что привлекая для выполнения работ контрагента, общество исходило из уже сложившейся репутационной составляющей указанной компании - ООО "Геологостройресурс" выполняло работы другим компаниям, входящим в холдинг ООО "ТНГ-Групп", отклоняется судом апелляционной инстанции. В письме от 18.08.2016 N 2684/08 ООО "ТНГ-Групп" пояснило, что документы, касающиеся выбора ООО "Геологостройресурс" в качестве исполнителя работ, отсутствуют.

Следовательно, ни ООО "ТНГ-Ленское", ни ООО "ТНГ-Групп" не обосновали выбор контрагента - ООО "Геологостройресурс".

Таким образом, налоговый орган доказал, а заявитель не опроверг факт не проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при выборе контрагентов, что не позволяет признать налоговую выгоду заявителя по сделкам с указанным лицом обоснованной.

Довод общества о том, что сам факт выполнения спорных работ по строительству зимних автодорог ни налоговым органом, ни арбитражным судом первой инстанции достаточно не исследован, поскольку ООО "ТНГ-Востокгео" не имело возможности собственными силами выполнить комплекс спорных работ, отклоняется судом апелляционной инстанции как не имеющий правового значения. В данном случае, для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость правовое значение имеет факт реального осуществления ООО "Геологостройресурс" спорных работ, подтвержденных соответствующими доказательствами. Доказательств, подтверждающих реальную возможность ООО "Геологостройресурс" выполнить спорные работы в материалы дела не представлено.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговый орган доказал правомерность принятого решения в указанной части.

По эпизоду, связанному с занижением ООО "ТНГ-Ленское" авансового платежа по налогу на прибыль за 9 месяцев 2012 года в сумме 3 085 881 рубля вследствие списания во внереализационные доходы сумм кредиторской задолженности общества с ограниченной ответственностью "СтройКантри", суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу пункта 18 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации суммы кредиторской задолженности (обязательства перед кредиторами), списанной в связи с истечением срока исковой давности, относятся к внереализационным доходам.

По общему правилу общий срок исковой давности составляет три года со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права (пункт 1 статьи 196, пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации). При этом в соответствии с пунктом 2 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации по обязательствам с определенным сроком исполнения течение срока исковой давности начинается по окончании срока исполнения. Согласно статье 203 Гражданского кодекса Российской Федерации течение срока исковой давности прерывается совершением обязанным лицом действий, свидетельствующих о признании долга. После перерыва течение срока исковой давности начинается заново, время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что для внереализационных доходов датой получения дохода признается последний день отчетного (налогового) периода - по доходам: в виде сумм восстановленных резервов и иным аналогичным доходам; в виде распределенного в пользу налогоплательщика при его участии в простом товариществе дохода; по доходам от доверительного управления имуществом; по иным аналогичным доходам.

Кредиторская задолженность относится к иным доходам (поскольку не выделена в самостоятельный вид дохода).

В силу пункта 78 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

В соответствии с пунктом 26 указанного Положения, порядок (количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и обязательств, проверяемых при каждой из них, и так далее) проведения инвентаризации определяется руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно.

Нарушение названного правового регулирования, выразившееся в неисполнении обязанности по проведению инвентаризации обязательств и изданию соответствующего приказа, не может рассматриваться в качестве основания для невключения кредиторской задолженности с истекшим сроком исковой давности в состав внереализационных доходов того отчетного периода, в котором истек срок исковой давности.

Следовательно, налогоплательщик обязан включить данную кредиторскую задолженность во внереализационный доход для исчисления налога на прибыль организаций в последний день того отчетного периода (налогового периода), в котором истек срок исковой давности и эта обязанность подлежит исполнению вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

Указанный вывод соответствует правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 08.06.2010 N 17462/09.

Из материалов дела следует, что заявитель включил в состав внереализационных доходов за 2012 год сумму кредиторской задолженности с истекшим сроком давности по взаимоотношениям с ООО "СтройКантри" в размере 15 429 408 рублей 20 копеек.

Вместе с тем, учитывая вышеприведенные нормы законодательства и принимая во внимание дату последнего расчета с ООО "СтройКантри" по платежному поручению от 03.07.2009 N 1040 на сумму 7 000 000 рублей, течение срока давности начинается с июля 2009 года и заканчивается в июле 2012 года, то есть в отчетном периоде 2012 года за 9 месяцев.

Таким образом, не проведение заявителем инвентаризации по итогам 9 месяцев 2012 года не является основанием для включения суммы списанной кредиторской задолженности в доходы только по итогам налогового периода, так как периодичность проведения инвентаризации в данном случае определяется самим налогоплательщиком.

Учитывая вышеизложенное и руководствуясь подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что заявитель обязан был отразить данную кредиторскую задолженность в составе внереализационных доходов для исчисления налога на прибыль организаций в последний день того отчетного периода, в котором истек срок исковой давности, то есть в отчетном периоде за 9 месяцев 2012 года.

Нормы статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации прямо предусматривают обязанность налогоплательщиков отражать соответствующий внереализационный доход в соответствующем отчетном (налоговом) периоде, что исключает произвольный выбор периода отражения дохода, как это считает возможным общество.

Таким образом, то обстоятельство, что налогоплательщиком указанный доход был выявлен и списан в бухгалтерском учете по итогам налогового периода - 2012 год, а не в установленный подпунктом 5 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации отчетный период - 9 месяцев 2012 года, не отменяет обязанности налогоплательщика по включению кредиторской задолженности во внереализационный доход по итогам определенного отчетного (налогового) периода вне зависимости от того, проводилась ли налогоплательщиком инвентаризация задолженности и был ли издан по ее результатам приказ руководителя о списании задолженности.

При изложенных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя и признания недействительным решения налогового органа в оспариваемой части.

Поскольку доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, то признаются апелляционным судом несостоятельными, в связи с чем не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения суда первой инстанции.

При изложенных обстоятельствах, судом апелляционной инстанции не установлено оснований для отмены решения суда первой инстанции и для удовлетворения апелляционной жалобы. Согласно статье 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит оставлению без изменения, апелляционная жалоба - без удовлетворения.

Поскольку решение суда первой инстанции оставлено без изменения, а в удовлетворении апелляционной жалобы отказано, следовательно, в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации, судебные расходы по уплате государственной пошлины, связанные, в том числе с подачей апелляционной жалобы, подлежат отнесению на заявителя.

В соответствии с подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации при подаче апелляционной жалобы по данной категории дел размер государственной пошлины для организаций составляет 1500 рублей.

При подаче апелляционной жалобой ООО "ТНГ-Ленское" уплачена государственная пошлина в размере 3000 рублей, что подтверждается чеком-ордером от 12.03.2018.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 Налогового кодекса Российской Федерации уплаченная государственная пошлина в больше размере, чем это предусмотрено главой 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации, подлежит возврату. Таким образом, излишне уплаченная государственная пошлина в размере 1500 рублей подлежит возврату ООО "ТНГ-Ленское".

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Красноярского края от "09" февраля 2018 года по делу N А33-26796/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "ТНГ-Ленское" (ИНН 2454027776, ОГРН 1042441340028) из федерального бюджета 1500 рублей государственной пошлины.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи

Г.Н. Борисов Д.В. Юдин