Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 июня 2018 г. N 09АП-24028/18

г. Москва

13 июня 2018 г.

Дело N А40-97607/2016

Резолютивная часть постановления объявлена 05 июня 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 июня 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Мухина С.М.,

судей:	Попова В.И., Вигдорчика Д.Г.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Мамедовым Э.М.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ИП Русанова А.Г.

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 29.03.2018 по делу N А40-97607/2016, принятое судьей Суставовой О.Ю. (108-811)

по заявлению: индивидуального предпринимателя Русанова Александра Георгиевича

к Инспекции Федеральной налоговой службе N 33 по городу Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Будаговский М.В. по доверенности от 21.11.2017;
от заинтересованного лица:	Хрулев С.А. по доверенности от 15.01.2018, Сахарова А.Н. по доверенности от 09.01.2018;

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда города Москвы от 10.10.2016, оставленным без изменения Постановлением Девятого арбитражного суда от 22.12.2016, удовлетворены требования индивидуального предпринимателя Русанова Александра Георгиевича (далее - заявитель, налогоплательщик, предприниматель) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по г. Москве (далее - инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 18.12.2015 N 21/57.

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 31.05.2017 судебные акты были отменены, дело направлено на новое рассмотрение.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 29.03.2018 с учетом позиции суда кассационной инстанции в заявленных требованиях предпринимателя, отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, предприниматель подал апелляционную жалобу, в которой просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представители налогового органа в судебном заседании возражали против удовлетворения жалобы, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ.

Как следует из материалов дела и установлено судом при новом рассмотрении, инспекцией в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2011 по 31.12.2013, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки N 21/34 от 31.07.2015 и вынесено решение от 18.12.2015 N 21/57, которым ИП Русанов А.Г. привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в размере 3 417 090,00 руб., ему доначислена сумма НДФЛ и налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН) в общей сумме 17 085 452,00 руб., а также начислены пени в размере 5 016 795,00 руб.

Основанием к принятию оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды в виде увеличения расходов по налогу на доходы физических лиц при совершении сомнительных сделок с контрагентом ООО "Аквамарин" при определении налоговой базы по НДФЛ и УСН.

Предметом проверки налогового органа в рассматриваемый период явилась финансово-хозяйственная деятельность ИП Русанова А.Г. заключающаяся в приобретении сырья, содержащего драгоценные металлы (электролизное серебро) и его реализация, а начиная с 2011 года - переработки с привлечением специализированной организации и реализации драгоценных металлов.

В рамках данной хозяйственной деятельности между ИП Русановым А.Г. и ООО "Аквамарин" были заключены договора купли-продажи от 29.11.2010 N 1, от 14.02.2012 N 01/2012, от 21.01.2013 N 1/2013 на приобретение сырья, содержащего драгоценные металлы.

Налоговым органом проведен анализ вышеуказанных документов, а также мероприятия налогового контроля в отношении ООО "Аквамарин", в результате которых установлено, что данная организация не могла выполнять работы (оказывать услуги) по заключенным договорам.

Решением УФНС России по г. Москве 26.02.2016 N 21-19/018783 в удовлетворении апелляционной жалобы налогоплательщика отказано.

Материалами дела установлено, что в соответствии с указанными договорами ИП Русанов А.Г. приобретал промышленные отходы в виде серебросодержащих отходов кинопроизводства, содержащих драгоценные металлы для аффинажа драгоценных металлов.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона N 41-ФЗ "О Драгоценных металлах и драгоценных камнях" аффинаж драгоценных металлов - деятельность, осуществляемая специализированными организациями, включенными, в утвержденный Правительством Российской Федерации перечень по очистке извлеченных драгоценных металлов от примесей и сопутствующих химических элементов доведением содержания драгоценного металла до качества, соответствующего нормам законодательства Российской Федерации.

Следовательно, указанная деятельность (аффинаж) может быть осуществлена в соответствии с действующим законодательством исключительно организациями, указанными в перечне, утвержденным Постановлением Правительства РФ.

С одной из указанной в перечне организаций - ОАО "Приокский завод цветных металлов" ИП Русановым был заключен договор N ДКП-ДМ-49/2010 купли-продажи сырья, в рамках которого он поставлял приобретенное у ООО "Аквамарин" сырье.

Ввиду того, что в 2011 году ОАО "Приокский завод цветных металлов" отказался в дальнейшем закупать сырье, но выразил согласие осуществлять переработку данного сырья, 29.12.2011 между ОАО "Приокский завод цветных металлов" и ИП Русановым был заключен договор на переработку сырья, в рамках которого завод осуществлял услуги по аффинажу (переработке) сырья и изготовления из данного сырья серебра в слитках.

14.01.2013 года между данными лицами был заключен аналогичный договор N 47/2013.

В соответствии с указанными договорами ОАО "Приокский завод цветных металлов" обязался оказывать услуги по аффинажу переданного ИП Русановым сырья, содержащего драгоценные металлы и производство готовой продукции (серебро в слитках). Аффинаж осуществлялся в соответствии с ГОСТ, указанными в п. 3.2.1. Договора.

Факт взаимоотношений ИП Русанова и ОАО "Приокский завод цветных металлов" подтверждается товарными накладными, актами согласования, реестрами отправлений, актами выполненных услуг, расчетами на принятое сырье, представленными в материалы дела (т. 2 л.д. 12-26, л.д. 73-88, т. 3 л.д. 22-28).

Согласно п. 3 ст. 29 Федерального закона N 41-ФЗ "О Драгоценных металлах и драгоценных камнях" транспортировка драгоценных металлов осуществляется воздушным, водным, железнодорожным и специальным автомобильным транспортом, оборудованным соответствующими техническими средствами, в сопровождении вооруженной охраны.

В этой связи для целей транспортировки ИП Русановым был заключен договор на транспортировку ценных грузов N 605/03-11/ТЦГ от 14.03.2011.

Как установлено судом первой инстанции, описанные выше поставки осуществлялись следующим образом.

ООО "Аквамарин" указывал ИП Русанову место передачи сырья, содержащего драгоценные металлы.

Для целей минимизации расходов ИП Русанов не осуществлял перевозку на собственный или арендованный склад и направлял заявку на подачу транспортного средства в ООО "БРИНКС" к месту передачи сырья поставщиком.

Суд первой инстанции пришел к выводу о том, что подача автотранспорта в место, где фактически генерировалось сырье было удобно ввиду того, что транспортная база ООО "БРИНКС" находится в территориальной близости от места получения сырья, что делало возможном получения транспорта в очень короткий срок.

В материалах дела представлены Акты приема-передачи ценностей на транспортировку реестры отправлений с точным указанием массы отправлений и количеством мест, а также доверенности ООО "БРИНКС" на водителей осуществляющих забор грузов.

В соответствии с п. 3.1 Договоров купли-продажи сырья, содержащего драгоценные металлы, предприниматель лично присутствовал при приеме сырья от поставщика и осуществлял комиссионную приемку сырья по массе брутто. В месте передачи сырья, производил упаковку в тканые мешки из полипропилена и, для исключения доступа к вложению без нарушения упаковки, производил опломбирование.

По нормативам завода-переработчика взвешивание посылок должно было производиться с точностью до грамма, в связи с этим им были приобретены в ООО "КАСцентр" электронные весы ED-ЗОН.

Упаковочную тару, проволоку и пломбы ИП Русанов приобретал в магазинах ООО "ТЦ Комус". Подтверждением данных обстоятельств является отражение вышеуказанных расходов в книгах доходов и расходов предпринимателя, представленных в налоговый орган.

При передаче сырья от Поставщика, составлялись товарные накладные с указанием количества массы нетто. Накладная составлялась в 2-х экземплярах для каждой из Сторон (указанные накладные, подтверждающие факт поставки сырья в адрес ИП Русанова представлены в материалы дела и ранее представлялись в налоговый орган).

Согласно договоров с ООО "Аквамарин" (п. 3.4) при расхождении фактически установленных данных при приемке сырья с данными, значившимися в сопроводительных документах, окончательными результатами приема являются масса брутто, нетто, и качество сырья, установленные приемной комиссией на аффинажном заводе - ОАО "ПЗЦМ".

На основании данных опробования и количественного химического анализа на аффинажном предприятии ИП Русанов А.Г. получал расчет на принятое сырье, в котором отражались: заявленная ООО "Аквамарин" лигатурная масса и химическая чистота сырья, т.е. содержание драгоценных металлов в сырье, а также фактические лигатурная масса, установленная приемной комиссией, химическая чистота и технологические потери при извлечении, согласно нормативам ОАО "ПЗЦМ", утвержденным в государственной инспекции пробирного надзора. Окончательная масса серебра в сырье, поставляемом ООО "Аквамарин", служащая основой для расчета стоимости поставленного сырья отражена в Актах согласования.

Готовая продукция (серебро в слитках) реализовывалась ИП Русановым в адрес Коммерческого банка "Банк Развития Технологий" (Закрытое акционерное общество) в соответствии с Договорами купли-продажи драгоценного металла в слитках N 1-СЛ от 22.01.2013.

Как следует из оспариваемого решения налогового органа, суть налоговых претензий к индивидуальному предпринимателю сводится к отсутствию целей делового характера по поставке ему товара (сырья, содержащего драгоценные металлы (электролизное серебро)) от ООО "Аквамарин".

Из решения налогового органа усматривается, что данное сырье возникало в результате работ ООО "Синелаб Колор" по проявке кинопленки. В последующем ООО "Синелаб Колор" передавало указанное сырье ООО "Аквамарин", а ООО "Аквамарин" поставляло (передавало) его ИП Русанову А.Г.

В свою очередь, ИП Русанов А.Г. поставлял настоящее сырье ОАО "ПЗЦМ" посредством грузоперевозок, осуществляемых ООО "БРИНКС" (в отношении названных хозяйственных операций налоговых претензий к налогоплательщику не имеется).

Принимая доводы налогового органа о заключении договоров между ИП Русановым А.Г. и ООО "Аквамарин" с целью не реальной экономической деятельности, а искусственного создания условий для уменьшения налоговой базы по НДФЛ и налога, уплачиваемого при применении УСН, суд дал оценку тому обстоятельству, что товар (сырье), полученное ООО "Синелаб Колор" в результате проявки кинопленки, до передачи его перевозчику - ООО "БРИНКС" фактически находилось по месту нахождения кинофабрики ООО "Синелаб Колор" по адресу: город Москва, Ленинградское шоссе, дом 65, стр. 4.

Таким образом, перемещения товара (сырья) при передаче от ООО "Синелаб Колор" в собственность ООО "Аквамарин" и от ООО "Аквамарин" в собственность ИП Русанову А.Г. физически не происходило, т.е. передача товара осуществлялась посредством формального документооборота.

Кроме того, оценивая банковские выписки ООО "Аквамарин" суд установил, перечисления денежных средств от указанной организации на счет ООО "Синелаб Колор" за полученный товар (сырье) и его хранение до передачи перевозчику, что может свидетельствовать об отсутствии правоотношений между ООО "Синелаб Колор" как поставщиком сырья и ООО "Аквамарин" как покупателем сырья, подтверждая довод Инспекции о безвозмездном получении ИП Русановым А.Г. сырья напрямую от ООО "Синелаб Колор".

Оспариваемым ненормативным актом констатировано получение ИП Русановым А.Г. в рамках заявленных хозяйственных операций с контрагентом ООО "Аквамарин" необоснованной налоговой выгоды посредством завышения расходов при определении налоговой базы по НДФЛ и УСНО.

Исчисление и уплату налога на доходы физических лиц в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) производят налогоплательщики - физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно статье 223 НК РФ дата фактического получения дохода определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

В соответствии с пунктом 3 статьи 210 Кодекса для доходов, в отношении вторых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных, в частности, статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с п. 1 ст. 221 Кодекса при исчислении налоговой базы по НДФЛ в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 346.16 НК РФ установлен перечень расходов, на которые налогоплательщик, применяющий упрощенную систему налогообложения и выбравший в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов при определении налогооблагаемой базы, вправе уменьшить полученные доходы.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 НК РФ расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 252 Кодекса налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав.

В соответствии с п. 1 Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановления Пленума ВАС РФ N 53) под налоговой выгодой для целей указанного Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для её получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Таким образом, в случае доказанности налоговым органом недостоверности представленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, налоговая выгода признается необоснованной.

Кроме того, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Исходя из правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлениях Президиума от 09.03.2010 N 15574/09, от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09 основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), необоснованной является подтверждение (установление) налоговым органом факта отсутствия реальных хозяйственных операций по реализации контрагентами налогоплательщика товаров (работ, услуг), по которым получена налоговая выгода.

В соответствии с п. 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, однако налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

В пункте 4 и 5 того же Постановления указано, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. О необоснованной налоговой выгоде могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о невозможности реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом, в частности, объема материальных ресурсов, отсутствие основных средств, производственных активов, необходимым для выполнения работ.

При исчислении налога на доходы физических лиц и единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, налогооблагаемая база не может уменьшаться на расходы, относящиеся к отношениям с поставщиками, не осуществляющими реальную финансово-хозяйственную деятельность.

Приведенные в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53 признаки необоснованной налоговой выгоды одинаковы как для налога на доходы физических лиц, так и для единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

С учетом вышеизложенного, суд апелляционной инстанции, вопреки доводам предпринимателя, считает что совокупность установленных по делу обстоятельств свидетельствует о том, что представленные в ходе проведения выездной налоговой проверки документы содержат недостоверные сведения, а действия Заявителя носят недобросовестный характер и направлены не на фактическое осуществление хозяйственной деятельности, а на получение необоснованной налоговой выгоды в виде необоснованного увеличения расходов (вычетов) по налогу на доходы физических лиц и единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при совершении операций с ООО "Аквамарин", так как установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства свидетельствуют о фиктивности хозяйственных отношений с ними.

Оформление между Заявителем и ООО "Аквамарин" документов при отсутствии реальной поставки отходов, содержащих электролизное серебро (серебросодержащий шлам), носило формальный характер.

Нормы материального права были правильно применены судом. Нарушений норм процессуального права, которые могли бы повлечь отмену судебного акта, проверкой не установлено.

Судебные расходы по уплате госпошлины по апелляционной жалобе подлежат распределению в соответствии со статьей 110 АПК РФ и относятся на подателя жалобы.

Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 29.03.2018 по делу N А40-97607/2016 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

С.М. Мухин

Судьи

Д.Г. Вигдорчик В.И. Попов