Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 14 июня 2018 г. N 05АП-3163/18

г. Владивосток

14 июня 2018 г.

Дело N А51-12605/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июня 2018 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 14 июня 2018 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Е.Л. Сидорович,

судей А.В. Пятковой, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Е.Д. Витютневой,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю, общества с ограниченной ответственностью "БК групп",

апелляционное производство N 05АП-3163/2018, 05АП-3250/2018

на решение от 23.03.2018

судьи Попова Е.М.

по делу N А51-12605/2017 Арбитражного суда Приморского края

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "БК групп" (ИНН 2539095341, ОГРН 1082539006780)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (ИНН 2543000014, ОГРН 1122539000011)

о признании недействительным решения от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", решений от 13.02.2017 N 2 и N 3 "о приостановлений операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств",

при участии:

от МИФНС N 12 по Приморскому краю - Данилян Е.Ю., доверенность от 11.04.2018 сроком на 1 год, служебное удостоверение; Васина А.Ю., доверенность от 16.04.2018 сроком на 1 год, служебное удостоверение, Добрина А.В., доверенность от 27.06.2017 сроком на 1 год, служебное удостоверение; Горлова Н.С., доверенность от 29.05.2018 сроком на 1 год, служебное удостоверение,

от ООО "БК групп" - Сохненко Д.В., доверенность от 24.03.2017 сроком на 3 года, паспорт; Коркишко Е.С., доверенность от 26.05.2017 сроком на 3 года, удостоверение адвоката; Литвин В.С., генеральный директор общества, решение учредителя N 7 от 01.03.2018, паспорт,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "БК групп" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "БК групп") обратилось в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, уточненным в ходе судебного разбирательства в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначислений налога, пеней и штрафов в общей сумме 7 838 885,31 рублей, в т.ч. налога на добавленную стоимость (далее - НДС) - 3 843 722,50 руб. пени по НДС - 1 195 172,71 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по НДС в размере 73 707,58 руб., налога на прибыль - 2 006 079 руб., пени по налогу на прибыль - 680 081,52 руб., штрафа по п.1 ст.122 НК РФ по налогу на прибыль в размере 40 122 руб., а также решений от 13.02.2017 N 2 и N 3 "о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств".

Решением Арбитражного суда Приморского края от 23.03.2018 требования заявителя удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 1 340 721,76 руб., а также пени и штрафа в соответствующей части; в остальной части отказано в удовлетворении заявленных требований. С Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю в пользу ООО "БК групп" взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 3 000 руб.

Не согласившись с принятым судебным актом в части удовлетворения требований заявителя о признании незаконным решения от 06.02.2017 N 5 в части доначислении налога на прибыль организаций в сумме 1 289 604,42 рублей, а также пени в сумме 403 551,03 руб. и штрафа в сумме 25 792,03 руб. (за исключением принятия судом расходов по ООО "Меридиан") налоговый орган обратился в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части отменить, ссылаясь на нарушение судом первой инстанции норм материального права.

В обоснование своей позиции налоговый орган выразил несогласие с выводом суда о том, что в составе расходов по налогу на прибыль подлежат принятию затраты в сумме 6 448 022,05 рублей по представленным налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства документам по контрагентам ООО "ПримСтрой БК" (сумма расходов 4 080 635,6 руб., налог 816 127,12 руб.), ООО "ДВ-РОС" (сумма расходов 564 775,42 руб., налог 112 955,09 руб.), ООО "Приморский Базальт" (сумма расходов 1 018 050,84 руб., налог 203 610,17 руб.), ООО "Пилон" (сумма расходов 491 154,85 руб., налог 98 230,97 руб.), ООО "Лайт Плюс" (сумма расходов 293 405,34 руб., налог 58 681,07 руб.).

Инспекция полагает, что вывод суда о необходимости применения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ является ошибочным, поскольку взаимоотношения с несуществующими лицами не могут оцениваться с точки зрения фактической экономической деятельности налогоплательщика и рассматриваться как сделки, имеющие экономическое содержание. Инспекцией проверка проведена на основании документов налогоплательщика, а также использованы сведения, имеющиеся у налогового органа. Оснований для применения расчетного метода не было.

В ходе проверки у налогоплательщика были запрошены информация и документы в подтверждение несения расходов по налогу на прибыль, а также проведена выемка документов в порядке статьи 94 НК РФ.

Суд первой инстанции посчитал обоснованным представление налогоплательщиком первичных бухгалтерских документов непосредственно в судебное заседание, указав, что общество не могло их представить в период выездной проверки.

Вместе с тем, обществом не представлены доказательства наличия непреодолимых обстоятельств, в силу которых оно не имело реальной возможности представить документы бухгалтерского учета во время проведения основных мероприятий налогового контроля, а также до окончания выездной налоговой проверки, все необходимые документы имелись в наличии и могли быть представлены в инспекцию.

Кроме того, инспекция указывает, что представленные дополнительные документы в суд в подтверждение расходов по взаимоотношениям с ООО "ПримСтрой БК", ООО "ДВ-РОС", ООО "Приморский Базальт", ООО "Пилон", ООО "Лайт Плюс" не отвечают требованиям достоверности и не подтверждают факт выполнения работ ООО "ПримСтрой БК", ООО "ДВ-РОС", ООО "Пилон", не подтверждают приобретение щебня у ООО "Приморский Базальт" и материалов у ООО "Пилон". По контрагенту ООО "Лайт Плюс" инспекция указывает, что принятые судом расходы включены в состав затрат повторно, поскольку ранее уже были оприходованы в бухгалтерском учете ООО "БК групп" по счету 10 - 22.08.2013.

Не согласившись с принятым судебным актом в части отказа в удовлетворении требований ООО "БК групп", общество обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в обжалуемой части изменить, удовлетворив заявленные требования ООО "БК групп" в полном объеме.

Налогоплательщик не согласен с решением инспекции N 5 от 06.02.17, законность которого подтверждена решением суда первой инстанции в части отказа в принятии вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям с контрагентами ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ", поскольку хозяйственные операции по выполненным работам ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" являются реальными, документально подтверждены первичными документами, экономически обоснованы и направлены на получение прибыли, налогоплательщик при заключении сделок с этими контрагентами проявил должную осмотрительность, налоговый орган достаточных доказательств получения при взаимодействии с ним необоснованной налоговой выгоды не представил, в связи с чем основания для начислений по налога на прибыль организаций и НДС по ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" не имелось.

Ссылаясь на положения Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ ФЗ "О противодействии легализации (отмывании) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма", общество отмечает, что в случае, выявления сомнительных операций Банк вправе был приостановить обслуживание ООО "БК групп", ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" по системе дистанционного банковского обслуживания.

Кроме этого, реальность выполненных подрядных работ ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" инспекцией фактически подтверждена, и налоговым органом не доказан факт отсутствия соответствующих результатов, которые были приняты Заказчиками, или выполнение подрядных работ другими лицами и, расходы, понесенные обществом в связи с осуществлением указанных операций, учтены инспекцией в составе затрат при определении налогооблагаемой прибыли за спорный налоговый период на основании тех же документов, которые представлены обществом в обоснование заявленных налоговых вычетов по НДС.

При этом, акт экспертизы в соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ не может иметь приоритетное значение по отношению к другим доказательствам представленным ООО "БК групп" в материалы дела и подлежит оценке в совокупности с ними, а налоговым органом дополнительно не представлены достоверные и достаточные доказательства того, что Тараканова А.Е. и Огородников В.В. не подписывали и не могли подписать договоры, акты, счета-фактуры.

Общество полагает, что решение налогового органа N 2 от 13.02.2017 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств вынесено налоговым органом необоснованно в нарушении пункта 10 статьи 101 НК РФ. По мнению заявителя, инспекция не обосновала необходимость принятия обеспечительных мер в виде приостановления операций по счетам налогоплательщика и не доказала, что непринятие таких мер затруднит или сделает невозможным исполнение решения инспекции о взыскании налогов, пени и штрафов.

В результате принятия указанного решения у общества возник реальный риск возникновения банкротства, получения убытков, сокращению работников и невозможности производить выплаты в бюджет по налогам (сборам).

Кроме того, остаток денежных средств по расчетному счету N 40702810800100005292 составил 9.175.864,97 рублей; по расчетному счету N40702810842000000390 остаток составил 1.500.000 рублей, в общей сумме 10.675.864,97 рублей, которая превысила размер налоговых претензий по обжалуемому заявителем решению и подтверждает несоразмерность принятых налоговым органом обеспечительных мер, ограничение последним права заявителя по распоряжению собственными денежными средствами и создание препятствий в осуществлении заявителю хозяйственной деятельности.

Решение суда в части выводов об отказе в признании незаконным решения от 13.02.2017 N 3 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств, налогоплательщик не обжалует.

Через канцелярию суда от налогового органа поступил письменный отзыв, в котором инспекция просит решение суда в обжалуемой заявителем части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Доводы апелляционных жалоб представители налогового органа и ООО "БК групп" в судебном заседании поддержали в полном объеме, также как и возражения по доводам жалоб друг друга.

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

В связи с тем, что налогоплательщик и инспекция не настаивали на проверке решения суда первой инстанции в полном объеме, законность и обоснованность решения суда первой инстанции проверена судом апелляционной инстанции только в обжалуемых заявителем и налоговым органом частях. Так, налоговым органом не обжалуется решение суда в части принятия судом расходов по налогу на прибыль по контрагенту ООО "Меридиан" в сумме 255 586,76 руб. (сумма налога 51 117,35 руб.), а налогоплательщиком не оспаривается решение суда в части удовлетворенных требований и в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения N 3 от 13.02.2017.

Исследовав материалы дела, судебной коллегией установлено следующее.

Инспекцией была проведена выездная налоговая проверка ООО "БК групп" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на добавленную стоимость, налога на прибыль организаций, налога на имущество организаций за период с 01.01.2013 по 31.12.2014 и налога на доходы физических лиц за период с 01.03.2013 по 31.01.2016, выявленные нарушения нашли свое отражение в акте налоговой проверки от 16.12.2016 N 37:

- ООО "БК Групп" не включило в книги продаж и в налоговые декларации по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2013 года, а также по налогу на прибыль организаций в 2013 году сумму выручки, полученную от ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" за выполненные работы и поставку строительных материалов в общем размере 1 850 816.71 руб. (в том числе НДС 282 327,97 руб.);

- ООО "БК Групп" не отразило в налоговых декларациях но налогу на прибыль организаций в 2013 году сумму выручки за выполненные работы по капитальному ремонту здания продовольственного склада, полученную от Войсковой части 6890 на сумму 5 239 986,92 руб. (в том числе НДС - 799 320,04 руб.);

- ООО "БК Групп" неправомерно включило в состав налоговых вычетов НДС в размере 3 843 722,50 руб. по счетам-фактурам, выставленным контрагентами ООО "Мастерстрой" (931 011,72 руб.) за выполнение подрядных работ, ООО "СтройГрад-ДВ" (2 912 710,78 руб.) за выполнение работ по разработке проектной и рабочей документации, а также ремонтных работ на объектах, при этом обществом завышены расходы в виде сметной прибыли указанных контрагентов на общую сумму 606 365,62 рублей;

- обществом неправомерно включены в состав расходов затраты в 2013 году в сумме 6 013 250,69 руб., в т.ч. по контрагентам ООО "Мастерстрой" - 1 018 050,85 руб. и ООО "СтройГрад-ДВ" - 4 995 199,84 руб. без подтверждения первичными документами.

По результатам рассмотрения материалов проверки, в т.ч. возражений налогоплательщика, заместителем руководителя инспекции принято решение от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому обществу доначислен налог на добавленную стоимость (за 2-4 кв. 2013 года, 1-4 кв. 2014 года) в сумме 4 126 050 руб. и пени - 1 274 315,50 руб., налог на прибыль организаций (за 2013-2014 гг.) в сумме 2 525 755 руб. и пени - 928 131,31 руб., налог на доходы физических лиц (за 2014-2015 гг.) в сумме 18 340 руб. и пени - 3 796,07 руб., а также общество привлечено к налоговой ответственности: предусмотренной п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 75 384,2 руб. - за неуплату НДС и 50 515,1 руб. - за неуплату налога на прибыль организаций; предусмотренной ст.123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 366, 80 руб. за неперечисление налога на доходы физических лиц.

Налоговым органом в целях обеспечения исполнения решения от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", приняты решения от 13.02.2017 N 2 и N 3 "о приостановлений операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств".

Не согласившись с вынесенными решениями от 13.02.2017 N 2 и N 3, ООО "БК групп" обратилось с апелляционной жалобой в Управление Федеральной налоговой службы по Приморскому краю, решением от 23.03.2017 N 13-09/08237@ налогоплательщику было отказано в удовлетворении его апелляционной жалобы.

Воспользовавшись правом апелляционного обжалования, общество обратилось в вышестоящий налоговый орган с жалобой на решение от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения". В дополнение к жалобе были представлены пояснения, в которых налогоплательщик просит учесть представленные обществом в налоговый орган уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль за полугодие 2013 года, 9 месяцев 2013 года, 2013 год и уточненные налоговые декларации по НДС за 2 - 4 кварталы 2013 года, а также дополнительные документы, подтверждающие внесенные изменения, в том числе по контрагентам ООО "ПримСтрой БК", ООО "ДВ-РОС", ООО "Приморский Базальт", ООО "Пилон", ООО "Лайт Плюс".

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Приморскому краю от 10.05.2017 г. N 13-09/14993@ налогоплательщику было отказано в удовлетворении его апелляционной жалобы.

Считая решение инспекции от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначислений налогов, пеней и штрафов в общей сумме 7 838 885,31 руб. и решения от 13.02.2017 N 2 и N 3 "о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке, а также переводов электронных денежных средств" незаконными и нарушающими его права и законные интересы в сфере предпринимательской деятельности, ООО "БК групп" обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке, предусмотренном статьями 266, 268, 270 АПК РФ правильность применения судом норм материального и процессуального права, проанализировав доводы, содержащиеся в апелляционных жалобах, отзыве, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции считает решение арбитражного суда первой инстанции подлежащем изменению по следующим основаниям.

Согласно части 1 статьи 198, части 4 статьи 200, частям 2 и 3 статьи 201 АПК РФ для признания недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов и их должностных лиц необходимо наличие в совокупности двух условий: несоответствия оспариваемого ненормативного правового акта, решений и действий (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии со статьей 171 НК РФ к налоговым вычетам относятся суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

По общему правилу, установленному пунктом 1 статьи 172 НК РФ, вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ.

Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

Пункт 5 статьи 169 НК РФ предусматривает, что в счете-фактуре должны быть указаны наименование, адрес и идентификационные номера налогоплательщика и покупателя.

Согласно пункту 6 статьи 169 НК РФ счет-фактура подписывается руководителем и главным бухгалтером организации либо иными лицами, уполномоченными на то приказом (иным распорядительным документом) по организации или выданной от имени организации доверенностью.

Согласно разъяснениям, содержащимся в пункте 2 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 15.02.2005 N 93-О, в силу пункта 2 статьи 169 Налогового кодекса Российской Федерации в случае, если выставленный налогоплательщику счет-фактура не содержит четкие и однозначные сведения, предусмотренные в пунктах 5 и 6 той же статьи, в частности, данные о налогоплательщике, его поставщике и приобретенных товарах (выполненных работах, оказанных услугах), такой счет-фактура не может являться основанием для принятия налогоплательщиками к вычету или возмещению сумм налога на добавленную стоимость, начисленных поставщиками.

Исходя из правовой позиции, изложенной в пункте 3 этого же Определения Конституционного Суда Российской Федерации, название статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации - "Порядок применения налоговых вычетов", так и буквальный смысл абзаца второго ее пункта 1 позволяют сделать однозначный вывод, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике - покупателе товаров (работ, услуг), поскольку именно последний выступает субъектом, применяющим при исчислении итоговой суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, вычет сумм налога, начисленных поставщиками.

Таким образом, по смыслу действующего законодательства документы, представляемые в государственные органы физическими и юридическими лицами с целью подтверждения соответствующего права, должны содержать достоверную информацию.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов (расходов), а налоговый орган вправе отказать в применении вычетов, если заявленная налогоплательщиком сумма не подтверждена надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей.

Из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 2 Постановления Пленума от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), следует, что при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям статьи 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 АПК РФ.

Оценка добросовестности налогоплательщика при получении налоговых выгод предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели, то есть возможность получения налоговых выгод предполагает наличие реального осуществления хозяйственных операций.

Таким образом, в целях подтверждения обоснованности налоговой выгоды должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных документов.

В пункте 1 Постановления N 53 прямо указано, что основанием для отказа в признании налоговой выгоды обоснованной является, в том числе, недостоверность сведений, содержащихся в представленных налогоплательщиком документах.

Требования о достоверности учета хозяйственных операций содержатся в законодательстве о бухгалтерском учете и в Налоговом кодексе Российской Федерации, установившем правила ведения налогового учета (пункт 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ, статья 313 НК РФ).

Налогоплательщик должен представить достоверные доказательства того, что товары (работы, услуги), в оплату которых перечислены денежные средства, реализованы именно теми контрагентами, в пользу которых произведена оплата.

Помимо этого, условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод (в том числе через уменьшение налоговых баз включением необоснованных расходов и применением вычетов по НДС).

Если при рассмотрении налогового спора налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции контрагентами организации не осуществлялись и налоги в бюджет ими не уплачивались, в систему взаиморасчетов вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам, либо схема взаимодействия данных организаций указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Как следует из материалов дела ООО "БК Групп" в проверяемый период осуществляло деятельность по выполнению строительно-монтажных работ по договору подряда с различными организациями, в том числе ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России, КГБУЗ "Владивостокская клиническая больница N 1", ООО "ДВ-РОС", Управление Федеральной службы безопасности по Приморскому краю, Войсковая часть 6890, ОАО "Капитал и Здание", Управление Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека по Приморскому краю, ООО ПКФ "Эркор-Плюс", ОАО "Владивостокский морской торговый порт".

Для указанных целей обществом были привлечены субподрядчики ООО "СтройГрад-ДВ" и ООО "Мастерстрой", с ними были заключены соответствующие договоры на выполнение работ: от 22.04.2013 N M13-0036 на выполнение работ по модернизации здания, связанных с модернизацией системы вентиляции помещений по адресу: г. Владивосток, ул. Тигровая, 7, этаж 9; от 13.05.2013 NMl3-0044 на выполнение работ по устройству кровли из оцинкованной статьи Административного здания для нужд Управления Роспотребнадзора по Приморскому краю по адресу: г. Владивосток, ул. Сельская, 3; от 07.10.2013 N M13-0162 на выполнение работ по ремонту коридора первого этажа административного здания ОАО "ВМТП" по адресу: г. Владивосток, ул. Стрельникова, 9; от 06.12.2013 N М13-0187 на выполнение работ по ремонту служебных помещений административного здания Управления ФСБ России по Приморскому краю по адресам: г.Владивосток, ул.Алеутекая, 46 и г.Владивосток, ул.Борисенко, 8; от 16.12.2013 NM13- 0195 на выполнение работ но ремонту кабинета N406 административного здания ОАО "ВМТП" по адресу: г.Владивосток, ул. Стрельникова, 9; от 30.12.2013 NМ13-0201 на выполнение ремонтных работ в помещениях ОАО "ВМТП" по адресу: г. Владивосток, ул. Стрельникова, 9; от 05.09.2014 N М14-0173 на выполнение работ по реконструкции здания магазина; от 26.02.2013 NСП-23 на выполнение работ по монтажу системы вентиляции, и кондиционирования помещений ОРИТ ПСО хирургического корпуса (литера 1) по адресу: г.Владивосток, ул. Садовая, 22 для нужд КГБУЗ "Владивостокская клиническая больница N 1"; от 20.05.2013 N СП-47 на выполнение электромонтажных работ при устройстве системы поддержания температурно-влажностного режима секции N 1, N 2 склада 9 для нужд ФГКУ комбинат "Чайка" Росрезерва; от 12.06.2013 NСП-54 на выполнение работ по капитальному ремонту продовольственного склада по адресу: г.Уссурийск, ул.Теодора Тихого, 1а; от 06.09.2013 NСП-173, от 02.10.2013 NСП-191, 04.06.2013 NCП-50 на выполнение работ по разработке и составлению проектно-сметной документации на благоустройство территории, на участке здания Управление Федеральной службы по надзору в сфере защиты прав потребителей и благополучия человека но Приморскому краю по адресу: г.Владивосток, ул.Сельская, 3 и на капитальный ремонт сетей ливневой канализации; от 20.08.2013 NСП-159 на выполнение проектных и изыскательских работ по объекту "Детский сад на 280 мест по ул. Гагарина"; от 06.12.2013 NСП-281, от 16.12.2013 NСП-292, от 19.12.2013 N СП-297, от 17.12.2013 NСП-293 на выполнение работ по разработке проектно-сметной документации на капитальный ремонт защитных сооружений NN1-3 по адресам: г. Владивосток, ул. Алеутская, 46, ул. Комарова, 16, в б.Лазурная, ремонт (замену) лифтов административного здания по адресу: г. Владивосток, ул. Алеутская, 46, ремонт (замену) лифтов поликлиники по адресу: г. Владивосток, ул. Комарова, 16) Управления ФСБ России по Приморскому краю; от 17.10.2013 NСП-234 на выполнение работ но разработке проектной и рабочей документации по объекту: "Строительство автодорожного моста через реку Вторая речка в районе ул. Гамарника в г.Владивостоке"; от 03.10.2014 N СП-84 на выполнение работ по корректировке проектной документации для объекта "Реконструкция узла улично-дорожной сети".

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 N 15658/09, обязанность доказывания как согласования с заказчиком привлечения субподрядных организаций с определением характера и объема выполняемых работ, так и факта нахождения работников привлеченных организаций на территории объекта, лежит на налогоплательщике.

Однако как правильно указал суд первой инстанции, доказательств ведения переговоров, переписки или иного согласования возможности участия субподрядных организаций, а также информации о наличии у субподрядчиков необходимых ресурсов для выполнения работ (услуг) ООО "БК Групп" не представлено.

В ходе проверки, налоговый орган пришел к выводу о том, что ООО "БК Групп" неправомерно включило в состав расходов в 2013, 2014 годах фактически не понесенные затраты в размере включенной в акты о приемке выполненных работ сметной прибыли по строительно-монтажным и ремонтным работам выполненными контрагентами ООО "СтройГрад-ДВ" и ООО "Мастерстрой" в общей сумме 606 365,62 руб., документально неподтвержденные затраты по контрагентам ООО "СтройГрад-ДВ" и ООО "Мастерстрой" в общей сумме 6 013 250,69 руб., а также неправомерно отнесло на вычеты НДС в сумме 931 011,72 руб. по контрагенту ООО "Мастерстрой" и в сумме 2 912 710,78 руб. по контрагенту ООО "СтройГрад-ДВ".

Судом было учтено, что заявитель не оспаривает выводы налогового органа о неправомерном включении в состав расходов в 2013 году затрат в сумме 6 013 250,69 руб., в т.ч. по контрагентам ООО "Мастерстрой" - 1 018 050,85 руб. и ООО "СтройГрад-ДВ" - 4 995 199,84 руб. без подтверждения первичными документами, а также о занижении им в 2013 году налоговой базы по налогу на прибыль организаций на сумму дохода, полученного от ФГУП "ГУСС "Дальспецстрой" при Спецстрое России" за выполненные работы и поставку строительных материалов в общем размере 1 850 816,71 руб. (в том числе НДС 282 327,97 руб.) и на сумму дохода за выполненные работы по капитальному ремонту здания продовольственного склада, полученного от Войсковой части 6890 в общем размере 5 239 986,92 руб. (в том числе НДС - 799 320,04 руб.).

В отношении указанных выше контрагентов налогоплательщика инспекцией установлено наличие признаков характеризующих их как "проблемных": руководители организаций отрицают свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности данных юридических лиц; организации отсутствуют по адресу регистрации; документы, подтверждающие факт выполнения работ, по требованиям инспекции не представлены; отсутствуют основные средства, необходимые для выполнения работ (услуг), работники, имущество, транспортные средства; реальные расходы, подтверждающие финансово-хозяйственную деятельность (аренда помещений, оплата за электроэнергию, аренда автотранспорта и т.д.) организации не несли; при анализе банковских выписок установлено, что организации не осуществляли перечисление денежных средств, сопутствующих ведению текущей хозяйственной деятельности - на выплату заработной платы, на коммунальные платежи, арендную плату; налоговая отчетность и бухгалтерская отчетность за периоды осуществления спорных хозяйственных операций представлялась с минимальными показателями подлежащих уплате сумм налогов.

Согласно базе данных ФИР "Риски", ООО "Мастерстрой" присвоены критерии рисков: отсутствие по адресу регистрации, имеется массовый учредитель - физическое лицо, отсутствие основных средств, отсутствие работников, привлеченных по договорам гражданско-правового характера, неисполнение требования о предоставлении документов (информации), имеется массовый руководитель, недействительный паспорт руководителя, недействительный паспорт учредителя. ООО "СтройГрад-ДВ" присвоены критерии рисков: отказ от учреждения (участия), отсутствие основных средств, отсутствие работников, привлеченных по договорам гражданско-правового характера, неисполнение требования о предоставлении документов (информации), отказ от руководства, предоставление "нулевой" налоговой отчетности, непредставление отчетности.

Из протокола допроса Таракановой А.Е. от 30.11.2015 следует, что ООО "Мастерстрой" было зарегистрировано на ее имя по инициативе третьих лиц за вознаграждение, участия в финансово-хозяйственной деятельности она не принимала, первичные бухгалтерские документы от имени директора ООО "Мастерстрой" не подписывала. Согласно протоколу допроса Огородникова В.В. от 22.06.2016 N 83, ООО "СтройГрад-ДВ" было зарегистрировано на его имя по инициативе третьих лиц за вознаграждение, участия в финансово-хозяйственной деятельности организации он никогда не принимал, первичные бухгалтерские документы ООО "СтройГрад-ДВ" никогда не подписывал.

Данные обстоятельства подтверждаются результатами почерковедческих экспертиз. Из заключения эксперта от 14.06.2016 N 349/01-5 следует, что подписи от имени руководителя ООО "СтройГрад-ДВ" Огородникова В.В., имеющиеся в документах ООО "БК групп" "выполнены не самим Огородниковым Вячеславом Викторовичем, а другим лицом с подражанием подлинной подписи Огородникова В.В.". Из заключения эксперта от 14.06.2016 N 349/01-5 следует, что подписи от имени руководителя ООО "Мастерстрой" Таракановой А.Е., имеющиеся в документах ООО "БК групп", "выполнены не самой Таракановой Анжеликой Евгеньевной, а другим лицом с подражанием подлинной подписи Таракановой А.Е.".

При анализе расходной части движения денежных средств по расчетным счетам ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" за проверяемый период установлено, что денежные средства, поступившие от ООО "БК групп" и других контрагентов, организации направляли в режиме одного или следующего операционного дня на расчетные счета различных организаций, при этом назначение платежа имеет беспорядочный характер, а движение денежных средств носит транзитный характер.

Также в ходе проверки установлено совпадение IP-адресов на осуществление доступа к системе "Банк-Клиент" ООО "Мастерстрой" с ООО "СтройГрад-ДВ": 75.126.250.10; 80.89.1.129; 80.89.8.95; 144.76.105.112; 144.76.105.124.

Согласно "Методическим указаниям по определению величины сметной прибыли в строительстве МДС 81-25.2001", утвержденных Постановлением Государственного комитета РФ по строительству и жилищно-коммунальному комплексу от 28 февраля 2001 N 15 сметная прибыль в составе сметной стоимости строительной продукции - это средства, предназначенные для покрытия расходов подрядных организаций на развитие производства и материальное стимулирование работников.

В качестве базы для исчисления сметной прибыли принимается величина средств на оплату труда рабочих (строителей и механизаторов) в текущих ценах в составе сметных прямых затрат.

Как указывалось выше ООО "СтройГрад-ДВ" и ООО "Мастерстрой" присвоен критерий риска "отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера".

Данный факт так же подтверждается ответами Управления Пенсионного фонда РФ Ленинского района г. Владивостока от 16.03.2016 N 10/5267 и Управления Пенсионного фонда РФ по г. Артем от 27.05.2016 N 08/23692.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что документы, представленные ООО "БК групп" в обоснование налоговых вычетов по НДС и затрат по налогу на прибыль по контрагентам ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ", содержат недостоверные данные об исполнителях (наименование и адрес контрагента, сведения о руководителе), не соответствуют фактическим обстоятельствам сделок и, соответственно, не могут быть признаны основанием для применения налоговых вычетов по НДС, а также в качестве документального подтверждения расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций.

При этом, как правильно указал суд первой инстанции подписание счетов-фактур от имени ООО "Мастерстрой" и ООО "СтройГрад-ДВ" неустановленными лицами, что следует из заключений экспертов и протоколов допроса руководителей указанных контрагентов, согласно пункту 2 статьи 169 НК РФ, уже является самостоятельным основанием для отказа в принятии налоговых вычетов по НДС.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, с учетом положений статьи 71 АПК РФ, апелляционный суд приходит к выводу о том, что все документы, представленные обществом в обоснование своего права на применение налоговых вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль по сделкам со спорными контрагентами, содержат недостоверные и противоречивые сведения; факт реальных хозяйственных отношений общества с названными контрагентами достоверно не подтвержден.

Перечисленные обстоятельства в их совокупности и взаимосвязи свидетельствуют не только об отсутствии у контрагентов налогоплательщика реальной финансово-хозяйственной деятельности, но и о невозможности реального осуществления обществом хозяйственных операций с данными контрагентами с учетом отсутствия у них необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности.

Получение вычетов по НДС поставлено в зависимость от проявления налогоплательщиком должной осмотрительности при заключении сделок. При этом такая осмотрительность предполагает заключение сделки только с реально существующими организациями.

Из материалов дела установлено, что, заключая гражданско-правовые сделки от своего имени с другими юридическими лицами, общество вступало с ним в договорные отношения. Вступительная часть договоров, по которым налоговой инспекцией отказано в праве на применение налоговых вычетов, содержит указание на то, что данные договора заключаются от имени конкретных юридических лиц их директорами, действующими на основании устава.

Таким образом, перед тем как определить содержание основных условий договора, подписать его в согласованном виде, стороны, заключившие сделку, должны взаимно удостовериться в наличии правоспособности юридических лиц, являющихся участниками данной сделки, и в надлежащих полномочиях руководителей данных юридических лиц, имеющих право на законных основаниях на заключение и подписание договоров, влекущих юридические последствия.

Суд апелляционной инстанции считает, что лица, действующие исходя из соблюдения принципа разумного предпринимательского риска, с надлежащей степенью осмотрительности и в соответствии с обычаями делового оборота не осуществившие проверку правоспособности юридических лиц и полномочий представителей данных юридических лиц, не удостоверившиеся в достоверности представленных ими или составленных с их участием первичных бухгалтерских документов, служащих основанием для принятия вычетов НДС и расходов по налогу на прибыль, в силу абзаца 3 статьи 2 ГК РФ несут риск наступления неблагоприятных последствий, вызванных ненадлежащим исполнением данных действий.

Опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Однако, налогоплательщик ни в ходе проверки, ни до принятия обжалуемого решения, ни к жалобе не представил доказательств в обоснование выбора в качестве субподрядчиков ООО "Мастерстрой", ООО "СтройГрад-ДВ", не сообщил, в чем заключалась коммерческая привлекательность заключения сделок именно с этими организациями, каким образом проверялась и оценивалась деловая репутация, платежеспособность контрагентов, а также риск неисполнения ими обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагентов необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта.

Также не представлены документы и информация относительно действий налогоплательщика при осуществлении выбора контрагента: документы, фиксирующие результаты поиска, мониторинга и отбор контрагента; источник информации о контрагенте (сайт, рекламные материалы, предложение к сотрудничеству, информация о ранее выполняемых работах контрагента); результаты мониторинга рынка соответствующих товаров (работ, услуг), изучения и оценки потенциальных контрагентов; документально оформленное обоснование выбора конкретного контрагента (закрепленный порядок контроля за отбором и оценкой рисков, порядок проведения тендера и др.); деловая переписка.

При изложенных обстоятельствах, довод заявителя о проявленной им должной осмотрительности при заключении сделок со спорными контрагентами, подлежит отклонению.

С учетом изложенного, вывод суда первой инстанции о том, что представленные документы не могут являться документальным подтверждением обоснованности отнесения налогоплательщиком затрат к расходам для целей исчисления налога на прибыль в силу положений статьи 252 НК РФ и налоговых вычетов на основании требований статей 169, 171, 172 НК РФ, является правомерным.

При таких обстоятельствах, несогласие общества с установленными налоговым органом и судом первой инстанции обстоятельствами в отношении спорных контрагентов не свидетельствует о недоказанности таких обстоятельств.

В налоговых правоотношениях недопустима ситуация, которая позволяла бы недобросовестным налогоплательщикам с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создавать ситуацию формального наличия права на получение налоговых выгод.

Кроме того, ссылка заявителя на положения Федерального закона от 07.08.2001 N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" коллегией отклоняется, поскольку исполнение норм указанного закона участниками сделок не является основанием для принятия вычетов по НДС и расходов при исчислении налога на прибыль, так как контроль за соблюдением требований данного Закона находится вне компетенции налогового органа. Кроме того, сама по себе банковская организация имеет строго ограниченный круг полномочий в сфере налогового контроля, поименованный в статье 86 НК РФ. В этот круг полномочий проверка правильности исчисления и уплаты налогов не входит

Оценив решение налогового органа N 2 от 13.02.2017 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств с позиции соответствия его пункту 10 статьи 101 НК РФ, коллегия не находит оснований для признания его недействительным.

В соответствии с пунктом 10 статьи 101 НК РФ после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять обеспечительные меры, направленные на обеспечение возможности исполнения указанного решения, если есть достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения и (или) взыскание недоимки, пеней и штрафов, указанных в решении. Для принятия обеспечительных мер руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение, вступающее в силу со дня его вынесения и действующее до дня исполнения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения либо до дня отмены вынесенного решения вышестоящим налоговым органом или судом.

В силу вышеуказанной нормы решение о принятии обеспечительных мер может быть принято в любое время после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения до дня исполнения указанного решения либо до дня его отмены вышестоящим налоговым органом или судом.

Обеспечительными мерами могут быть, в том числе запрет на отчуждение (передачу в залог) имущества налогоплательщика без согласия налогового органа и приостановление операций по счетам в банке в порядке, установленном ст. 76 НК РФ.

Учитывая правовую природу обеспечительных мер, принимаемых в порядке пункта 10 статьи 101 НК РФ (принимаются до вступления в силу решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в связи с чем носят исключительный характер, их применение должно быть обоснованным и может быть обусловлено действиями налогоплательщика, направленными на то, чтобы в дальнейшем исполнение решения инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения не было затруднено), если решение о принятии обеспечительных мер было принято при отсутствии достаточных оснований полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения и взыскание недоимки, пеней и штрафов, такое решение должно быть отменено.

Согласно абзацу 2 подпункта 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ приостановление операций по счетам в банке в порядке принятия обеспечительных мер может применяться только после наложения запрета на отчуждение (передачу в залог) имущества и в случае, если совокупная стоимость такого имущества по данным бухгалтерского учета меньше общей суммы недоимки, пеней и штрафов, подлежащей уплате на основании решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Приостановление операций по счетам в банке допускается в отношении разницы между общей суммой недоимки, пеней и штрафов, указанной в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, и стоимостью имущества, не подлежащего отчуждению (передаче в залог) в соответствии с подпунктом 1 этого пункта (абзац 3 подпункт 2 пункта 10 статьи 101 НК РФ).

Из буквального толкования статьи 101 НК РФ следует, что налоговым органом могут быть приняты обеспечительные меры только последовательно и только в случае, если у налогового органа после вынесения решений, перечисленных в статье 101 Кодекса, имеются достаточные основания полагать, что непринятие этих мер может затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение такого решения.

По своему назначению обеспечительные меры, указанные в пункте 10 статьи 101 НК РФ, направлены на оперативную защиту интересов бюджета с целью предотвращения ситуаций, когда вследствие истечения определенного времени на процедуру принудительного взыскания налогов во внесудебном порядке может возникнуть затруднительность либо невозможность исполнения принятого решения налогового органа по причине отчуждения (иного вывода) налогоплательщиком своих активов.

В силу пункта 30 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" пункт 10 статьи 101 НК РФ предусматривает возможность принятия налоговым органом после вынесения решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения мер, направленных на обеспечение исполнения названных решений. При этом подпункт 2 пункта 10 указанной статьи, называя в качестве одной из таких мер приостановление операций по счетам в банке, отсылает к порядку принятия данной меры, установленному статьей 76 Кодекса.

Инспекцией в качестве обеспечительной меры были приняты решения о приостановлении операций по счетам от 13.02.2017 N 2 по счету N40702810800100005292 в ПАО СКБ Приморья "Примсоцбанк" на сумму 9 002 653,98 руб.; N3 по счету N40702810842000000390 в Филиале Банка ГПБ (АО) в г. Владивостоке на сумму 9 002 653,98 руб.; N4 по счету N40702840743009000633 в Новосибирском Филиале N2 ПАО "БинБанк" на сумму 9 002 653,98 руб. (закрыт 23.12.2016).

В качестве обстоятельств, которые могут затруднить или сделать невозможным в дальнейшем исполнение решения N 5 от 06.02.2017 инспекция указала на доначисление значительных сумм налогов по результатам выездной налоговой проверки по причине получения необоснованной налоговой выгоды за счет взаимодействия с "недобросовестными" контрагентами, а также отсутствие у общества собственных основных средств (недвижимое имущество, транспортные средства, ценные бумаги, предметы дизайна, иное имущество, готовая продукция, сырье и материалы по состоянию на 12.01.2017), совокупная стоимость которых превышала бы суммы недоимки, пеней, штрафов, начисленных по результатам выездной налоговой проверки.

Согласно второму абзацу пункта 10 статьи 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе принять решение об отмене обеспечительных мер или решение о замене обеспечительных мер в случаях, предусмотренных настоящим пунктом и пунктом 11 настоящей статьи, которое вступает в силу со дня его вынесения.

Таким образом, налоговый орган принимает решение о принятии обеспечительных мер, исходя из тех сведений, которыми располагает на момент его принятия, а налогоплательщик вправе обратиться к руководителю (заместителю руководителя) налогового органа с заявлением об отмене или изменении обеспечительных мер полностью или в части, как и налоговый орган при получении новых сведений, реализуя свои полномочия, может внести изменения в решение.

Налогоплательщик воспользовался своим правом, заявив в налоговый орган ходатайство об отмене обеспечительных мер

Решением от 29.05.2017 N 6 "Об отмене приостановления операций по счетам налогоплательщика" отменено решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика от 13.02.2017 N 3, на сумму 9 002 653,98 руб. в филиале банка ГПБ (АО) в г. Владивостоке на основании заявления ООО "БК групп" от 27.05.2017.

Довод налогоплательщика о том, что остаток денежных средств по расчетным счетам N 40702810800100005292 и N40702810842000000390 в сумме 10.675.864,97 рублей превышает размер налоговых претензий по обжалуемому заявителем решению, подлежит отклонению как необоснованный, поскольку как следует из решения N2 от 13.02.2017, операции по счету приостановлены на сумму 9 002 653,98 руб., доначисленную по решению N 5 от 06.02.2017.

Таким образом, решение налогового органа N 2 от 13.02.2017 о приостановлении операций по счетам налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента) в банке, а также переводов электронных денежных средств вынесено законно, оснований для его отмены не имеется.

На основании изложенного, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворении заявленных требований общества в обжалуемой им части, апелляционная жалоба общества удовлетворению не подлежит.

Рассмотрев доводы жалобы налогового органа, суд апелляционной инстанции признает их обоснованными ввиду следующего.

Удовлетворяя требования налогоплательщика в части доначисления налога на прибыль в сумме 1 289 604,42 руб., соответствующих пеней и штрафа, суд принял дополнительные документы, подтверждающие несение затрат общества в сумме 6 448 022,05 рублей по контрагентам ООО "ПримСтрой БК" (сумма расходов 4 080 635,6 руб., налог 816 127,12 руб.), ООО "ДВ-РОС" (сумма расходов 564 775,42 руб., налог 112 955,09 руб.), ООО "Приморский Базальт" (сумма расходов 1 018 050,84 руб., налог 203 610,17 руб.), ООО "Пилон" (сумма расходов 491 154,85 руб., налог 98 230,97 руб.), ООО "Лайт Плюс" (сумма расходов 293 405,34 руб., налог 58 681,07 руб.).

При этом, ссылка суда на положения подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ, коллегия полагает необоснованной, поскольку в рассматриваемом случае расчетный метод не применялся.

Пунктом 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Постановление N 57) определено, что по общему правилу, сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком самостоятельно на стадии проведения мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения спора.

В случаях, когда в силу объективных причин налогоплательщик лишен возможности своевременно представить соответствующие документы в налоговый орган и обосновывает такое право, представляя их в суд, вопрос о законности начисления налога должен решаться судом исходя из всех доказательств, представленных сторонами и приобщенных в материалы дела.

Оценивая представленные обществом документы в суд первой инстанции, коллегия исходит из содержащихся в пункте 78 Постановления N 57 разъяснений, согласно которым названные документы не являются дополнительными в целях их принятия и исследования судом, поскольку они не были отражены в бухгалтерском и налоговом учете налогоплательщика.

В ходе проверки у налогоплательщика были запрошены информация и документы в подтверждение несения расходов по налогу на прибыль, а также проведена выемка документов в порядке статьи 94 НК РФ.

Вместе с тем обществом не представлены доказательства наличия непреодолимых обстоятельств, в силу которых оно не имело реальной возможности представить документы бухгалтерского учета во время проведения основных мероприятий налогового контроля, а также на то, что до окончания выездной налоговой проверки, все необходимые документы имелись в наличии и могли быть представлены в инспекцию, о чем она была своевременно извещена.

Конституционный Суд РФ в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П указал, что система налогообложения основывается на информации о доходах, представляемой прежде всего самим налогоплательщиком. Неправомерные действия налогоплательщика, в том числе такие как отказ от предоставления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки, препятствующие нормальному ходу налоговой проверки, могут сделать невозможным привлечение к ответственности в связи с истечением срока давности.

В рассматриваемом случае действия общества, выразившиеся в непредставлении документов, необходимых для проведения проверки в налоговый орган, и их раскрытие только на стадии судебного разбирательства, лишили налоговый орган права на проведение углубленного изучения документов с осуществлением всех предусмотренных НК РФ мероприятий налогового контроля, и фактически свидетельствуют о переложении налогоплательщиком на судебные органы обязанности по проверке таких документов.

Кроме того, в вышеуказанном Постановлении указано, что налогоплательщики, противодействующие налоговому контролю и налоговой проверке, действуют в ущерб правам других налогоплательщиков и правомерным публичным интересам, поскольку при прочих равных условиях по окончании проверки могут оказаться в более выгодном имущественном положении именно по причине сокрытия документов от налогового контроля.

Судебная коллегия отмечает, что общество ссылается в обоснование своей позиции на доказательства, не раскрытые им в ходе осуществления мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения налогового спора, при отсутствии объективных препятствий к их своевременному представлению.

Довод общества о ведении ненадлежащего бухгалтерского учета не является объективной причиной непредставления документов, не может быть принят во внимание с учетом вышеуказанной совокупности установленных инспекцией обстоятельств.

При этом коллегия отмечает, что общество не лишено права на установление реальной налоговой обязанности по налогу на прибыль и НДС за проверяемый период с учетом имеющихся у него документов за данные периоды путем подачи уточненных налоговых деклараций и повторного заявления спорных расходов и вычетов, что и было сделано обществом путем подачи уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль за полугодие 2013 года, 9 месяцев 2013 года, 2013 год и уточненных налоговых деклараций по НДС за 2 - 4 кварталы 2013 года.

Признавая ошибочной правовую позицию общества в части надлежащего исполнения обязанности по раскрытию доказательств путем представления подтверждающих документов в вышестоящий налоговый орган, судебная коллегия исходит из того, что непредставление документов в ходе проведения налоговой проверки и отсутствие мотивированного обоснования невозможности представления этих документов налоговому органу, свидетельствует о недобросовестном поведении налогоплательщика.

Поскольку представленные налогоплательщиком в управление документы не являлись предметом выездной налоговой проверки, и общество не обосновало невозможность представления документов налоговому органу, коллегия приходит выводу о том, что заявитель в рассматриваемом случае преследовал цель злоупотребить правом - использовать права, предоставленные добросовестным участникам гражданского оборота статьями 200 и 201 АПК РФ, и использовать право представлять в суд документы для подтверждения расходов по налогу на прибыль вне налогового контроля без проведения налоговым органом необходимых контрольных мероприятий для проверки их достоверности.

При этом, суд первой инстанции обоснованно указал, что оценка законности решения налогового органа в судебном порядке осуществляется на основании тех обязательных для представления в силу закона документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности заявленных в декларациях сумм налога.

Поэтому при осуществлении судебного контроля за законностью обжалуемого акта, принятого налоговым органом, суд не должен проверять те обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на уменьшение доходов на суммы произведенных им расходов, проверка которых может быть осуществлена только путем проведения мероприятий налогового контроля.

Коллегия соглашается с доводами жалобы налогового органа о том, что с учетом представленных документов выполнение работ ООО "ПримСтрой БК", ООО "ДВ-РОС", ООО "Пилон" фактически не подтверждено, также как не подтверждено приобретение щебня у ООО "Приморский Базальт" и материалов у ООО "Пилон", а по контрагенту ООО "Лайт Плюс" принятые судом расходы включены в состав затрат повторно, поскольку ранее уже были оприходованы в бухгалтерском учете ООО "БК групп" по счету 10.

Так, согласно сведениям ФИР ООО "ПримСтрой БК" имеет следующие критерии рисков: отсутствие основных средств, представление "нулевой" налоговой отчетности, не представление налоговой отчетности, не представление бухгалтерской отчетности, отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера. В 4 квартале 2013 года (период взаимоотношений с ООО "БК групп") ООО "ПримСтрой БК" представлена налоговая отчетность с "нулевыми" показателями. С 1 квартала 2014 года налогоплательщик не отчитывается. 12.01.2017 ООО "ПримСтрой БК" было исключено из ЕГРЮЛ на основании п. 2 ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

Кроме того, согласно актам N 1 от 01.11.2013 и N 2 от 01.11.2013, представленным в суд первой инстанции, работы ООО "ПримСтрой БК" выполнялись в рамках Государственного контракта заключенного с Войсковой частью N 6889 по капитальному ремонту здания продовольственного склада. Однако, Войсковой частью N 6889 были приняты выполненные ООО "БК групп" работы по Актам о приемке выполненных работ N 1 от 01.09.2013 и N 2 от 30.09.2013. Таким образом, представленные ООО "БК групп" документы в отношении ООО "ПримСтрой БК", не соответствуют периоду приемки работ Войсковой частью 6889.

По контрагенту ООО "ДВ-РОС" в рамках статьи 93.1 НК РФ был сделан запрос в ИФНС России по Фрунзенскому району г. Владивостока о предоставлении информации по взаимоотношениям с ООО "БК групп". В рамках выставленного требования были запрошены копии договоров за период 2013-2014 года, книги покупок и книги продаж, счета-фактуры к ним и первичные документы. Получен ответ от 01.04.2016 N 09-16.2/40242 с предоставлением запрашиваемых документов. Согласно представленным документам ООО "БК групп" выступая в роли подрядчика выполняло работы для ООО "ДВ-РОС" в рамках заключенных договоров на сумму 6 434 579,05 руб. Документов свидетельствующих о том, что ООО "ДВ-РОС" реализовывало в адрес ООО "БК групп" товары, работы, услуги не представлено.

Данное обстоятельство подтверждается выписками по расчетному счету ООО "БК групп" (за период с 01.01.2012 по 31.12.2014 обществом оплачено в адрес ООО "ДВ-РОС" 6 434 579,05 руб.)

Кроме того, согласно оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" за 2013 год представленной в ходе проверки (которая заверена генеральным директором Литвиным B.C.) сальдо на начало 2013 года составляет 0 руб.

По сведениям ФИР ООО "ДВ-РОС" имеет следующие критерии рисков: отсутствие основных средств, представление "нулевой" налоговой отчетности, не представление налоговой отчетности, не представление бухгалтерской отчетности, отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.

Согласно представленным на выездную налоговую проверку документам ООО "БК групп" реализовало в адрес ООО "Приморский Базальт" в августе 2013 года кондиционер на сумму 25 500 руб. Данная сумма отражена в книге продаж за 3 квартал 2013 года, оборотно-сальдовой ведомости по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и выписке банка по расчетному счету за проверяемый период.

Иные взаимоотношения и операции между ООО "БК групп" и ООО "Приморский Базальт", в том числе по приобретению щебня, отсутствуют.

По сведениям ФИР ООО "Приморский Базальт" имеет следующие критерии рисков: отсутствие основных средств, представление "нулевой" налоговой отчетности, не исполнение требований налогового органа о представлении документов (информации), отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.

В бухгалтерском учете ООО "БК групп" по счету 10 и счету 20 материалы и работы по строительству спортивного комплекса ООО "Пилон" не оприходованы, в книге покупок указанный счет-фактура также отсутствует, по расчетному счету ООО "БК групп" перечисления за материалы и их доставку, за работы отсутствуют.

Между тем, в бухгалтерском учете ООО "БК групп" ранее отражен счет-фактура N 155 от 01.10.2013, товарная накладная N 158 от 01.10.2013 на сумму 160 988,57 руб. (в том числе НДС 24 557,59 руб.) выставленные от ООО "Пилон" за материалы.

В ходе проведения выездной налоговой проверки направлено поручение об истребовании документов (информации) от 04.03.2016 г. N 28320 в ИФНС России по Ленинскому району г. Владивостока в отношении ООО "Пилон" ИНН 2536128221. Получен ответ от 05.04.2016 г. N 06-22/55345 о том, что документы обществом по требованию не представлены.

Согласно сведениям ФИР ООО "Пилон" имеет следующие критерии рисков: "массовый" руководитель, отсутствие основных средств, отсутствие работников и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера.

По контрагенту ООО "Лайт Плюс", налоговым органом установлено, что затраты на сумму 293 405.34 руб. по счету-фактуре N ЛП 240 от 22.08.2013, товарной накладной N ЛП 240 от 22.08.2013 ранее уже были оприходованы в бухгалтерском учете ООО "БК групп" по счету 10. Данные затраты в полном объеме отнесены на расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль в 4 квартале 2013 года и 1 квартале 2014 года.

Данный факт подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 20 за 4 квартал 2013 год и 1 квартал 2014 года, представленными ООО "БК групп" в ходе проведения выездной налоговой проверки, согласно которым сальдо на 01.04.2014 составляет 0,0 руб., что свидетельствует о полном списании вышеуказанных затрат в расходы уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что у суда первой инстанции не было оснований для принятия затрат по налогу на прибыль на основании документов налогоплательщика, представленных в суд по контрагентам ООО "ПримСтрой БК", ООО "ДВ-РОС", ООО "Пилон".

При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции в обжалуемой части как принятое с нарушением норм материального права подлежит изменению, а апелляционная жалоба инспекции - удовлетворению.

Учитывая, что в части признания недействительным решения инспекции N 5 от 06.02.2017 по доначислению налога на прибыль организаций в сумме 51 117,35 руб. не обжалуется, то частично решение инспекции N 5 от 06.02.2017 признано недействительным судом.

При подаче апелляционной жалобы по платежному поручению N 339 от 19.04.2018 ООО "БК групп" уплачена государственная пошлина в сумме 3 000 руб., в то время как в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ с учетом пункта 34 Постановления Пленума ВАС РФ от 11.07.2014 N 46 "О применении законодательства о государственной пошлине при рассмотрении дел в арбитражных судах" подлежит уплате 1 500 руб., на основании статьи 333.40 НК РФ государственная пошлина в размере 1 500 руб., подлежит возврату обществу как излишне уплаченная.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Приморского края от 23.03.2018 по делу N А51-12605/2017 изменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю от 06.02.2017 N 5 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 51 117,35 руб., а также пени и штрафа в соответствующей части.

В удовлетворении заявления в остальной части отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Приморскому краю в пользу общества с ограниченной ответственностью "БК групп" судебные расходы на оплату государственной пошлины в размере 3 000 (три тысячи) рублей.

Арбитражному суду Приморского края выдать исполнительный лист.

Возвратить из федерального бюджета обществу с ограниченной ответственностью "БК групп" излишне уплаченную платежным поручением N 339 от 19.04.2018 государственную пошлину в размере 1500 (одна тысяча пятьсот) рублей.

Выдать справку на возврат государственной пошлины.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Приморского края в течение двух месяцев.

Председательствующий

Е.Л. Сидорович

Судьи

А.В. Пяткова Т.А. Солохина