Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 27 июня 2018 г. N 09АП-22807/18

г. Москва

27 июня 2018 г.

Дело N А40-186331/17

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 27 июня 2018 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Попова В.И.,

судей:	Мухина С.М., Яковлевой Л.Г.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Мамедовым Э.М.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу АО "Еврохим-1" на решение Арбитражного суда г.Москвы от 23.03.2018 по делу N А40-186331/17, принятое судьей Бедрацкой А.В.

по заявлению Акционерного общества "ЕВРОХИМ-1" к ИФНС России N 2 по г.Москве

3-е лицо ИФНС России N 25 по г. Москве

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:	Белов И.Н. по доверенности от 25.01.2018, Проводин Д.Н. по доверенности от 12.02.2018, Ширилова А.Н. по доверенности от 05.01.2018;
от заинтересованного лица:	Киселев А.Ю. по доверенности от 30.03.2018, Папенкина А.А. по доверенности от 19.10.2017, Синицын Г.Б. по доверенности от 06.09.2017, Коньков Ю.Ю. по доверенности от 05.02.2018;
от третьего лица:	Туркина Е.А. по доверенности от 09.01.2018;

УСТАНОВИЛ:

АО "ЕВРОХИМ-1" (далее- заявитель, Общество) обратилось с заявлением в Арбитражный суд г.Москвы к ИФНС России N 2 по г.Москве (далее- ответчик, налоговый орган) о признании недействительным решения N 24 от 03.04.2017 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, с учетом принятого отказа от заявленных требований к Управлению ФНС по г.Москве в порядке ч.2 ст.49 АПК РФ.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 23.03.2018 года в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить по доводам, изложенным в апелляционной жалобе.

Заявитель полагает, что судом не полностью выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, неверно оценены представленные сторонами доказательства, что привело к принятию неправильного решения.

От налоговых органов поступили отзывы на жалобу, в которых они просили решение оставить без изменения, указав на несостоятельность доводов жалобы.

Судебное заседание откладывалось в порядке ст.158 АПК РФ. В ходе рассмотрения дела, заявителем и ответчиком представлены письменные пояснения в порядке ст.81 АПК РФ, заявлялись ходатайства, в том числе, о приобщении к материалам дела новых доказательств, результаты рассмотрения которых, отражены в протоколах судебных заседаний от 22.05.2018 и 19.06.2018 г.

В судебном заседании арбитражного апелляционного суда представитель заявителя поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Представитель инспекции в судебном заседании возражал против апелляционной жалобы, просил решение оставить без изменения, жалобу без удовлетворения.

Представитель третьего лица поддержал свою правовую позицию ответчика.

В круг обстоятельств, подлежащих установлению при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных актов, действий (бездействия) госорганов входят проверка соответствия оспариваемого акта, действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту, факта нарушения оспариваемым актом, действием (бездействием) прав и законных интересов заявителя, а также соблюдение срока на обращение с заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд признал соответствие оспоренного акта ответчика действующему законодательству, не нарушение им прав и законных интересов Общества и указал на отсутствие совокупности условий, необходимых для удовлетворения требований, заявленных в порядке гл.24 АПК РФ.

Девятый арбитражный апелляционный суд, рассмотрев повторно спор в порядке, предусмотренном ст.ст.266, 268 АПК РФ, изучив материалы дела, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзывов на неё, выслушав представителей сторон, пришел к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции и удовлетворения требований по делу, исходя из следующего.

Из фактических обстоятельств по делу следует, что ответчиком проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросу правильности исчисления и уплаты по всем налогам, сборам за период 2011-2013 гг.

По результатам проведения налоговой проверки в отношении Заявителя принято решение N 24 от 03.04.2017 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно указанному решению (с учетом решения УФНС России по г. Москвы от 15.12.2017 N 21-19/215439) по результатам выездной налоговой проверки Общество привлечено к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ, в виде штрафа в размере 11 373 434 руб. за неполную уплату налога на прибыль и НДС в результате занижения налоговой базы по указанным налогам; Обществу доначислен налог на прибыль- 109 914 052 руб., НДС - 98 926 656 руб., пеня - 82 422 892 руб.

Решением Управления ФНС России по г. Москве от 15.12.2017 N 21-19/215439 решение Инспекции изменено путем отмены в части доначислений налога на прибыль организаций в размере 12107623 руб., НДС в размере 10892852 руб., а также соответствующих сумм штрафов и пени. В оставшейся части решение Инспекции оставлено - без изменения.

Указанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества с настоящим заявлением в суд.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции исходил из того, что инспекцией доказано наличие оснований для принятия оспариваемого решения N 24 от 03.04.2017 г. (с учетом решения УФНС по г. Москве от 15.12.2017 г. N 21-19/215439).

В силу взаимосвязанных положений пункта 1 статьи 252, статьи 313 Налогового кодекса при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму расходов, произведенных им в связи с совершением хозяйственных операций, которые подлежат отражению в налоговом учете полно и достоверно.

Таким образом, условием признания понесенных организацией расходов при исчислении налога на прибыль является действительное (реальное) совершение тех хозяйственных операций, которые повлекли затраты налогоплательщика.

Поскольку в силу пункта 2 статьи 171, пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость связывается с приобретением товаров (работ, услуг), их принятием к учету, реальность соответствующих хозяйственных операций также является необходимым условием для использования налоговых вычетов.

При оценке соблюдения данных требований Налогового кодекса необходимо учитывать, что законодательство о налогах и сборах исходит из презумпции добросовестности налогоплательщика и иных участников правоотношений в сфере экономики.

Соответственно, на налоговом органе, оспаривающим реальность совершенных налогоплательщиком операций и обоснованность полученной в связи с этим налоговой выгоды, лежит бремя доказывания обстоятельств, которые могут свидетельствовать о невозможности осуществления спорных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Налоговая выгода, полученная налогоплательщиком в связи с отражением в целях налогообложения расходов по налогу на прибыль и применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не может быть признана обоснованной, если налоговым органом будет доказано, что приобретение товаров (работ, услуг) в действительности не имело места, а представленные налогоплательщиком документы являются недостоверными, о чем налогоплательщик не мог не знать.

Кроме того, противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт поступления товара налогоплательщику, равно как и факты неисполнения соответствующими участниками сделок (поставщиками первого, второго и более дальних звеньев по отношению к налогоплательщику) обязанности по уплате налогов сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Как разъяснено в пункте 10 постановления N 53, в этом случае налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Оценивая доводы налогового органа и налогоплательщика, касающиеся проявления должной осмотрительности, необходимо иметь в виду, что по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента субъектами предпринимательской деятельности оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но и деловая репутация, платежеспособность контрагента, а также риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов (производственных мощностей, технологического оборудования, квалифицированного персонала) и соответствующего опыта (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2010 N 15658/09).

Следовательно, опровергая проявление должной осмотрительности, налоговый орган вправе приводить аргументы о том, что налогоплательщик исходил лишь из коммерческой привлекательности сделки и не придавал значения добропорядочности контрагентов, а также доказывать, что налогоплательщик должен был знать о допускаемых контрагентами нарушениях.

В свою очередь налогоплательщик может дать объяснение тому, какие соответствующие деловому обороту критерии учитывались им при выборе контрагента, доказывать свою осведомленность о том, каким образом (за счет каких ресурсов, с привлечением каких соисполнителей и т.п.) должен был исполняться договор.

Оценив в соответствии с положениями ст.71 АПК РФ представленные сторонами доказательства коллегия считает, что в данном случае, инспекцией не доказано наличие оснований для принятия оспариваемого решения N 24 от 03.04.2017 г., а выводы суда первой инстанции об обратном, признаются ошибочными.

Вывод суда первой инстанции о том, что договоры комиссии с участием Заявителя являются притворными в целях получения им необоснованной налоговой выгоды, не основан на нормах права и, представленных сторонами доказательствах.

Коллегия считает, что налоговым органом не доказано того, что заявитель получал доход от реализации, на который ему доначислены НДС и налог на прибыль. Его доходом являлось вознаграждение комиссионера (п.1 ст.156, подп.9 п.1 ст.251 НК РФ).

Денежные средства от реализации товара были перечислены Заявителем на расчетные счета комитентов, которые задекларировали эти денежные средства как собственную выручку (доход) и учли для целей налогообложения.

В суде первой инстанции заявителем были представлены доказательства отнесения комиссионных расходов на комитентов.

Из материалов дела усматривается, что основным видом деятельности Заявителя является оптовая торговля химической продукцией иностранного производства. В спорный период Заявитель реализовывал как собственный товар, так и комиссионный.

Комиссионный товар реализовывался Заявителем на основании договоров комиссии, заключенных им как комиссионером с комитентами, в том числе, ООО "Триада" (договор комиссии N 10-к от 16.10.2012 г.- т.9 л.д.2-3), ООО "Крафт-М" (договор комиссии N 8-к от 27.09.2011 г.- т.15 л.д.2-3), ООО "Лидер Астор" (договор комиссии N 9-к от 27.12.2011 г.- т. 20 л.д. 2-3).

Основанием для вынесения обжалуемого решения, доначисления налога на прибыль, НДС, пеней и штрафа послужил вывод налогового органа о том, что выручка от реализации комиссионного товара является доходом Заявителя. По мнению Налогового органа, Заявитель необоснованно не включил выручку от реализации комиссионного товара в состав налоговой базы по налогу на прибыль и НДС. В решении указано, что Заявителем нарушены ст.ст.247, 249, 146 НК РФ (стр. 97, 100-101, 104 решения Налогового органа- т. 1 л.д. 115-117, 120).

По мнению суда первой инстанции, договоры комиссии не соответствуют правовой природе комиссии, поскольку сумма комиссионного вознаграждения комиссионера не зависела от объема оказания услуг по реализации товара и определялась исключительно усмотрением сторон договора.

При этом, из имеющихся в деле доказательств видно, что размер комиссионного вознаграждения, выплачиваемого Заявителю за оказание комиссионных услуг по реализации товара, зависел от объема оказания им услуг, определялся как процент от стоимости реализованного товара/ от разницы между стоимостью поступления товара и стоимостью его реализации. (т.9 л.д.20-21, т.15 л.д.22-23, т.20 л.д.23-25).

Также суд первой инстанции указал, что сотрудниками правоохранительных органов были получены объяснения Степанова Д.В. от 11.11.2013 г., который показал, что ООО "Лидер Астор" (комитент) не выплачивало Заявителю комиссионное вознаграждение, напротив Заявителем выплачивалось вознаграждение в адрес ООО "Лидер Астор" за поиск поставщиков (т. 37 л.д. 49-50).

Вместе с тем, факт выплаты (удержания) комиссионного вознаграждения не может подтверждаться одними лишь свидетельскими показаниями.

В материалы дела Заявителем представлены первичные документы по договору комиссии, подтверждающие факт выплаты Заявителю (комиссионеру) комиссионного вознаграждения путем удержания из причитающихся комитенту денежных средств (т.20 л.д. 31, 35, 39, 43, 47, 51, 55, 59, 63, 67, 71, 75, 84, 106, 115, 125, т. 21 л.д. 4, 33, 57, 80, 94, 105).

Выплата комиссионного вознаграждения путем удержания его комиссионером из средств, причитающихся комитенту, соответствует условиям договоров комиссии (п.3.2 договоров).

Кроме того, судом первой инстанции не учтено, что согласно банковским выпискам с расчетного счета ООО "Лидер Астор", поступления денежных средств от Заявителя с назначением платежа "оплата вознаграждения" отсутствуют (выписка банка с р/с ООО "Лидер Астор" представлена Налоговым органом.). При рассмотрении спора в апелляционном суде данный довод Общества не оспорен налоговым органом.

Вывод суда первой инстанции, со ссылкой на положения ст.1001 ГК РФ о том, что все расходы, понесенные комиссионером во исполнение таких сделок (за исключением расходов на хранение), подлежат компенсации со стороны комитента и об отсутствии доказательств компенсации (возмещения) расходов, понесенных Заявителем в рамках исполнения договоров комиссии, противоречит материалам дела.

В соответствии со ст.1001 ГК РФ комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им на исполнение комиссионного поручения суммы.

Заключенные Заявителем договоры комиссии также содержат условия, согласно которым расходы комиссионера, произведенные в рамках договоров с ведома и согласия комитента, являются компенсируемыми (возмещаемыми) расходами, не включаемыми в издержки Комиссионера (п.3.5 договоров комиссии) (т.9 л.д.2, т.15 л.д.2, т. 20 л.д. 2).

Материалами дела подтверждается, что реализация Заявителем спорного товара производилась за счет комитентов, последние несли расходы в связи с реализацией комиссионного товара:

Заявитель с согласия комитентов бесплатно передавал покупателям в рекламных целях образцы товаров и, эти расходы относились на комитентов. (т. 9 л.д. 22-23, 83, 85, 87, 88, 106, 125-127, т. 10 л.д. 1-4, 6-8, 30, 32-33, 56, 82-85, 87-89, 113, 136-139, т.11 л.д.22-25, 38-39, 41, 49-50, 52, т. 15 л.д. 25-28, 121, 125, 127-128, 131, 133-134, 138, 140-141, т. 16 л.д. 12, 16-18, 22-25, 32-33, 40-41, 49-51, 64, 79-81, 83, 105, 108, 116-117, 119, 127, 135-137, 141-142, 146-147, т. 17 л.д. 3-4, 6, 8-9, 11-12, 14-15, т. 20 л.д. 26-27, т.20 л.д. 74-75, 82-84, 86-87, 106, 112-115, 123-125, т. 21 л.д. 1-7, 33, 54-57, 80, 92-94, 105);

в случае возврата товара покупателями Заявитель перечислял комитентам денежные средства без учета стоимости возвращенного товара. (т.16 л.д.95, 136, т.20 л.д. 76-77, 116-117);

курсовые разницы (отрицательные) также не включались в издержки Заявителя (комиссионера) и относились на комитентов (Заявитель перечислял комитентам денежные средства от реализации товара за вычетом отрицательных курсовых разниц). В том случае, если курсовые разницы были положительными, сумма таких курсовых разниц перечислялась комитентам. (т. 10 л.д. 113, 139, т. 11 л.д. 25, 41, 52, т. 15 л.д. 125, 131, 138, т. 16 л.д. 12, т. 17 л.д. 6, 9, 12, 15, т. 20 л.д. 75, 84, 106).

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что доказательства наличия у Заявителя иных расходов на реализацию комиссионного товара, не компенсируемых комитентами отсутствуют в материалах дела, а также в процессуальных документах Налогового органа отсутствуют ссылки на документы, свидетельствующие о наличии у Заявителя таких расходов.

В ходе налоговой проверки документы, подтверждающие компенсацию комитентами понесенных Заявителем расходов у Заявителя не истребовались.

Суд первой инстанции в обжалуемом судебном акте указал, что в соответствии с п.3.6 договора комиссии N 8-к от 27.09.2011 г. комиссионер вправе осуществлять оплату по договору авансовыми платежами, которые направляются комитентом на закупку товаров, передаваемых впоследствии комиссионеру на реализацию, что фактически свидетельствует о том, что товар закупался за счет Заявителя. (стр.3 решения).

Вместе с тем, в указанном договоре комиссии N 8-к отсутствует условие о праве комиссионера осуществлять оплату авансовыми платежами.

Пункт 3.6 договора N 8-к от 27.09.2011 г. регулирует иные вопросы. Согласно данному пункту "в случае изменения законодательства РФ сторонами может быть рассмотрен вопрос об изменении порядка исполнения комиссионного поручения в части возмещения расходов Комиссионера, что должно быть отражено в дополнительном соглашении к настоящему договору" (т.15 л.д.2-3).

Договоры комиссии N 9-к от 27.12.2011 г. и N 10-к от 16.10.2012 г. также не содержат условия, предусматривающего право комиссионера осуществлять оплату авансовыми платежами (т.9 л.д.2-3, т.20 л.д. 2-3).

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что вывод суда первой инстанции о финансировании Заявителем деятельности организаций-импортеров не соответствуют действительности и имеющимся в деле доказательствам.

Заявитель не предоставлял займов организациям-импортерам, не финансировал их деятельность. Доказательств обратного материалы дела не содержат.

Из банковской выписки с расчетного счета ООО "Лидер Астор" видно, что данная организация не предоставляла займов в адрес организаций-импортеров (банковская выписка предоставлена Налоговым органом).

По взаимоотношениям с ООО "Триада" Заявителю доначислены налоги за 2012-2013 гг.

Из банковской выписки с расчетного счета ООО "Триада" видно, что данная организация в 2012-2013 гг. не предоставляла займов в адрес организаций-импортеров (банковская выписка предоставлена Налоговым органом).

Анализ банковской выписки ООО "Крафт-М" показывает, что данной организацией были предоставлены займы в общем размере 18 миллионов руб. (банковская выписка предоставлена Налоговым органом).

При этом, общая стоимость товара, принятого Заявителем на реализацию от спорных комитентов за 2012-2013 гг. составила более 5,5 миллиардов руб.

То есть размер выданных займов составляет 0,3% от стоимости спорного товара.

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что реализация товаров покупателям силами Заявителя без привлечения сторонних организаций, не противоречит требованиям закона и правовой природе договора комиссии.

В спорный период Заявитель реализовывал как собственный товар, так и комиссионный. (т. 42 л.д. 78).

Кроме того, помимо договоров комиссии со спорными комитентами, в 2012-2013 гг. у Заявителя были заключены договоры комиссии и с иными организациями (комитентами) (т. 42 л.д. 79-91).

Товар, как комиссионный, так и собственный, реализовывался Заявителем от своего имени, т.е. в документах с покупателями Заявитель указан в качестве поставщика и грузоотправителя товара, без ссылок на договор комиссии.

Заявитель ссылался на данные обстоятельства в своих процессуальных документах (т.45 л.д.20).

В соответствии с п.1 ст.990 ГК РФ по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени.

По сделке, совершенной комиссионером с третьим лицом, приобретает права и становится обязанным комиссионер, хотя бы комитент и был назван в сделке или вступил с третьим лицом в непосредственные отношения по исполнению сделки. (абз. 2 п. 1 ст. 990 ГК РФ).

Между Заявителем и спорными комитентами были заключены договоры комиссии, по условиям которых Заявитель (комиссионер) принял на себя обязанность по реализации (продаже) химической продукции Комитентов от своего имени. (п.1.1 договоров комиссии - т. 9 л.д. 2, т. 15 л.д. 2, т. 20 л.д. 2).

То есть в силу требований закона и условий договоров комиссии комиссионер реализует товары комитента от своего имени, указывая себя в качестве продавца товара, обязанности продавца перед покупателем исполняет именно комиссионер, во всех первичных документах (договор купли-продажи, счета-фактуры, товарные накладные и пр.) комиссионер указан в качестве продавца товара.

Аналогичная правовая позиция изложена в п.2 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.11.2004 г. N 85.

С учетом указанных требований закона Заявитель, действуя на основании договоров комиссии, правомерно заключал договоры купли-продажи (поставки) с покупателями от своего имени, указывая себя в качестве продавца товара. (т. 25 л.д. 18, т. 39 л.д. 3-5, 64-66, 128-129, 133-135, т. 40 л.д. 36-39, 100-102).

Таким образом, не установлено, что приняв на себя обязательства по реализации комиссионного товара, заявитель должен был привлечь для исполнения этого поручения сторонние организации.

По мнению суда первой инстанции, в проверяемый период Заявитель являлся импортером товара, состоял в прямых договорных отношениях с иностранными производителями продукции: Baerlocher Gmbh, Wacker Chemie AG, Basf Construction Polymers Gmbh (являлся дистрибьютером иностранных производителей), по этой причине заключенные Заявителем договоры комиссии не имели самостоятельной деловой цели. (стр. 10, 18, 28, 32 решения).

При этом, суд указал, что данные обстоятельства подтверждаются протоколами осмотра интернет-ресурсов www.byk.com, www.wacker.com, www.baerlocher.com, www.construction-polvmers.basf.de, протоколами допросов официальных представителей иностранных организаций, ГТД, в которой Заявитель указан в качестве импортера товара, контрактами Заявителя с компанией Baerlocher Gmbh, договором реализации продуктов с компанией Clariant (стр. 10, 18, 32, 42-43 решения).

Вывод суда о том, что Заявитель в проверяемый период являлся дистрибьютером компаний Byk Chemie Gmbh, Baerlocher Gmbh, Wacker Chemie AG, Basf Construction Polymers Gmbh основан на протоколах осмотра территорий, помещений, документов, предметов N 78/1 от 18.09.2015 г., N 78/2 от 19.02.2016 г., N 78/3 от 19.02.2016 г., N 78/4 от 19.02.2016 г. (т. 25 л.д. 28-46).

Из данных протоколов усматривается, что Налоговым органом был проведен осмотр интернет-сайтов www.byk.com, www.wacker.com, www.baerlocher.com, www.construction-polymers.basf.de, по результатам осмотра установлено, что по состоянию на дату осмотров (февраль 2016 г., сентябрь 2015 г.) на указанных интернет-сайтах размещена информация о том, что Заявитель является на территории РФ дистрибьютером/ представителем иностранных производителей химической продукции, а именно компаний Byk Chemie Gmbh, Wacker Chemie Gmbh, Baerlocher Gmbh, Basf Construction Solutions Gmbh.

При этом, как указано выше, ооспариваемым актом Заявителю доначислены налоги за 2012-2013 гг., в протоколах осмотра зафиксирована информация, размещенная на этих интернет-сайтах по состоянию на февраль 2016 г./ сентябрь 2015 г.

Следовательно, протоколы осмотра, составленные спустя три года после совершения спорных операций, не могут достоверно подтверждать или опровергать обстоятельства, имевшие место в период совершения этих операций, как противоречащие принципу относимости доказательств, установленному ст. 67 АПК РФ.

Суд первой инстанции также сослался на протоколы допросов официальных представителей иностранных производителей.

В материалы дела представлены протоколы допросов свидетелей Волковой Л.Н. N б/н от 02.11.2015 г., Щекина М.Ю. N б/н от 12.11.2015 г., Серова А.Е. N б/н от 18.11.2015 г. (т.25 л.д. 83-98).

Свидетели показали, что на дату проведения допросов (ноябрь 2015 г.) Заявитель являлся дистрибьютером в России компаний Byk Chemie Gmbh, Wacker Chemie Gmbh, партнером / покупателем продукции компании Baerlocher Gmbh.

Вместе с тем, из данных протоколов не следует информации о том, что Заявитель являлся дистрибьютером иностранных производителей в проверяемый период-2012-2013 гг.

Таким образом, свидетельские показания также не подтверждают вывода инспекции о том, что Заявитель являлся дистрибьютером иностранных производителей в проверяемый период.

Ссылки на архивные копии страниц интернет-сайтов компаний Wacker Chemie AG, Baerlocher Gmbh, согласно которым Заявитель являлся дистрибьютером, партнером данных компаний в проверяемый период (т.41 л.д.121-126) (стр. 42-43 решения), также признаются апелляционной коллегией необоснованными.

В проверяемый период Заявитель реализовывал как собственный товар, так и комиссионный. Собственный товар приобретался Заявителем, в том числе, у иностранных производителей и ввозился на территорию РФ самим Заявителем.

Заявителем не отрицается, что в проверяемый период у него были заключены контракты с компаниями Wacker Chemie Gmbh (Германия) и Baerlocher Gmbh (Германия) на покупку продукции, более того, соответствующие контракты представлены Заявителем в материалы дела (т.26 л.д.65-68, т.42 л.д.45-67).

Данное обстоятельство также подтвердил в ходе допроса и генеральный директор Заявителя (протокол допроса N б/н от 17.09.2015 г., вопрос N 6 - т. 5 л.д. 25-31).

Представленная Налоговым органом ГТД, в которой в качестве импортера указан Заявитель, также касается ввоза на таможенную территорию РФ товара, приобретенного Заявителем у компании Wacker Chemie Gmbh (Германия) на основании контракта N INT-W-1 от 16.01.2012 г. (ГТД - т. 25 л.д. 68-69; в графе "Дополнительная информация" указан контракт N INT-W-1 от 16.01.2012 г.).

При этом, налоговым органом не доказано, что продукция данных производителей (Wacker Chemie Gmbh и Baerlocher Gmbh) реализовывалась Заявителем в рамках договоров комиссии.

Напротив, Заявителем реализовывался комиссионный товар, производителем которого является компания Basf Construction Polymers Gmbh, но прямого контракта с данной компанией у Заявителя не было, доказательств обратного материалы дела не содержат.

Суд первой инстанции указал, что общество в проверяемый период являлось дистрибьютером Компании Бик (Byk), что подтверждается архивными копиями страниц интернет-сайта данной компании (www.byk.com), относящимися к декабрю 2010 г. и апрелю 2013 г., которые получены с использованием информационного ресурса web-arhive.ru (стр. 43 решения).

При этом, в верхней части указанных страниц указано, что это архивные копии страниц сайта www.byk.com от 22.12.2010 г. и от 24.04.2013 г., ниже приведена информация о том, что компания ЕвроХим-1 (организационно-правовая форма не указана), имеющая адрес: г.Москва, Ракетный бульвар, д.16, этаж 15, офис 15.9, является агентом/ дистрибьютером компании Бик (т.41л.д. 120, 127).

Согласно сведениям, предоставленным правообладателем сервиса Вебархив.ру (web-arhive.ru) в ответ на адвокатский запрос представителя общества (ответ исх. N 1-14/05 от 14.05.2018 г.), информация о компании ЕвроХим-1, размещенная на отображаемых сервисом web-arhive.ru архивных копиях интернет-страниц сайта www.byk.com, является не архивной, а текущей версией страницы интернет-сайта www.byk.com, доступной для просмотра на дату подготовки ответа на адвокатский запрос.

Согласно ответу собственника здания, расположенного по адресу: г.Москва, Ракетный бульвар, д. 16, (ответ исх. N б/н от 16.05.2018 г.)АО "Еврохим-1" (ранее - ЗАО "Еврохим-1") 15-ый этаж здания был введен в эксплуатацию в марте 2011 г., по состоянию на декабрь 2010 г. 15-ый этаж не эксплуатировался, в аренду не сдавался; с 2011 по 2016 г. 15-ый этаж арендовали компании Альпари. АО "Еврохим-1" (ранее - ЗАО "Еврохим-1") помещения в субаренду не передавались.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что на архивных копиях страниц интернет-сайтов иных иностранных производителей, относящихся к проверяемому периоду, указан иной адрес общества- г. Москва, ул. Трофимова, 2а (т.41 л.д. 121-122), согласно документам, представленным инспекцией в материалы дела, в 2013-2014 гг. общество фактически находилось по адресу: г. Москва, ул. Трофимова, д.2а, юридическим адресом общества являлся следующий адрес: г.Москва, ул.Верземнека, д. 6, корп. 3 (т. 5 л.д. 19-20).

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что представленные в дело страницы интернет-сайта компании Бик являются архивными и свидетельствуют о том, что общество в проверяемый период являлось дистрибьютером этой компании.

Таким образом, материалы дела не содержат бесспорных доказательств того, что продукция одних и тех же производителей одновременно являлась и предметом прямых контрактов Заявителя с данными производителями и спорных договоров комиссии.

По мнению суда первой инстанции, Заявитель без какой-либо деловой цели и хозяйственной необходимости привлекал в качестве комитентов спорных контрагентов, хотя имел возможность заключения прямых контрактов с иностранными компаниями (стр. 32 решения).

Вместе с тем у Заявителя не было прямых контрактов с иностранными производителями, продукция которых являлась предметом договоров комиссии.

Налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, в силу принципа свободы экономической деятельности налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность (определения КС РФ от 04.06.2007 г. N 320-О-П).

Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности (постановление КС РФ от 24.02.2004 г. N 3-П).

По этой причине у суда первой инстанции не было оснований для проверки эффективности и целесообразности заключения Заявителем договоров комиссии, а также условия ведения Заявителем предпринимательской деятельности, определять за него, у кого и на каких условиях приобретать продукцию.

Таким образом, наличие у Заявителя контрактов (договоров поставки) с некоторыми иностранными производителя химической продукции не свидетельствует о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды, поскольку продукция таких производителей не являлась предметом спорных договоров комиссии.

Вывод суда первой инстанции о том, что допрошенные в качестве свидетелей работники Заявителя также не смогли подтвердить реальность взаимоотношений в рамках договоров комиссии, что дополнительно подтверждает их мнимость, не принимается коллегией.

Согласно п. 1 ст. 90 НК РФ свидетель- это физическое лицо, которому могут быть известны какие-либо обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля.

Следовательно, работнику организации может быть известно о тех или иных фактах деятельности этой организации только в том случае, если такие обстоятельства связаны с его трудовыми функциями, осуществляемыми в этой организации (входят в его должностные обязанности).

Вместе с тем, налоговым органов в материалы дела не представлено доказательств, свидетельствующих о том, что допрошенным лицам в силу выполняемых ими трудовых функций должно было быть известно о финансово-хозяйственных взаимоотношениях Заявителя с комитентами.

Напротив, анализ свидетельских показаний показывает, что взаимодействие с комитентами не входило в должностные обязанности допрошенных сотрудников.

Так, свидетель Малиновская М.С. показала, что с 2010 г. работает менеджером в отделе Внешнеэкономической деятельности (ВЭД) (вопрос N 2) (протокол допроса N 7816 от 06.11.2015 г. - т. 38 л.д. 6-10). Свидетель Ахмедова А.Ю. также в ходе допроса сообщила, что с 2013 г. являлась менеджером в отделе Внешнеэкономической деятельности (ВЭД) (вопрос N 2) (протокол допроса N 78/11 от 09.11.2015 г.-т. 38 л.д.1-4).

Из протокола допроса Немеренко А.С. усматривается, что свидетель с 2011 г. работает в ЗАО "Еврохим-1", с2015г. является начальником отдела Внешнеэкономической деятельности (ВЭД) (вопрос N 2) (протокол допроса N 78/13 от 09.11.2015 г. - т. 37 л.д. 138-141).

В протоколе допроса не указано, в какой должности данный свидетель работала в период с 2011-2015 г., что входило в ее трудовые функции.

Согласно протоколу допроса Косырькова А.А. от 09.11.2015 г. N 78/14 данный свидетель работает в ЗАО "Еврохим-1" с 2005 г., в должности менеджера коммерческого управления, в его обязанности входит поиск клиентов, подготовка договоров для сделок по продаже химического сырья (вопрос N 2) (т. 37 л.д. 133-136). Согласно материалам дела данный свидетель был принят на работу в 2005 г. на должность менеджера по продажам (т. 42 л.д. 77).

Свидетель Голубев И.В. на допросе показал, что работает в ЗАО "Еврохим-1" с 1998 г., должность сегодня - заместитель генерального директора (вопрос N 2) (протокол допроса N 78/9 от 06.11.2015 г. - т. 26 л.д. 53-58). В какой должности данный свидетель работал в 2012-2013 гг., что входило в его должностные обязанности, в протоколе допроса не указано.

Свидетель Ляхов А.А. сообщил, что является начальником отдела продаж, в его обязанности входит контроль и повышение эффективности работы отдела, выполнение функций менеджера по продажам (вопрос N 2); поставщики не входят в его компетенцию (вопрос N 6) (протокол допросаN 78/8 от 06.11.2015 г. -т. 26 л.д. 59-62).

Таким образом, в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что допрошенным работникам в силу их трудовых функций должно было быть известно о взаимоотношениях Заявителя с комитентами.

Следовательно, тот факт, что допрошенные лица не знают организаций-комитентов, не свидетельствует об отсутствии у Заявителя финансово-хозяйственных взаимоотношений с комитентами.

При этом, приняв во внимание показания указанных свидетелей, суд первой инстанции необоснованно отклонил и не учел свидетельские показания должностных лиц Заявителя и организаций-комитентов, подтвердивших, что между ними были заключены и исполнялись именно договоры комиссии, а не договоры купли-продажи.

В порядке ст.90 НК РФ был допрошен генеральный директор Заявителя Пропой И.А., который показал, что поставщиками по комиссионному товару являлись Лидер Астор, Атлантис, Крафт-М, Лира (вопрос N 6); организации Лидер Астор, Атлантис, Триада, Лира ему знакомы, узнал об этих организациях по их предложениям о поставке продукции, которая представляет для Заявителя интерес и является специальной, данные организации являются комитентами по договорам с Заявителем (вопрос N 8); с компаниями Лидер Астор, Атлантис, Триада, Лира, Крафт-М заключались договоры комиссии, существенным условием данных договоров являлось предоставление товаров на реализацию (вопросы N N 10, 12) (протокол допроса N б/н от 17.09.2015 г.- т.5 л.д. 25-31).

Генеральный директор ООО "Лидер Астор" (комитент) Варлыгин В.Д. в ходе допроса показал, что организация ЗАО "Еврохим-1" ему знакома, это крупное предприятие, которое занималось реализацией "нашей" продукции (продукции ООО "Лидер Астор") в качестве комиссионера (протокол допроса б/н от 03.02.2017 г. - т.42 л.д. 111-115).

ООО "Триада", ООО "Крафт-М" в ответ на требования налоговых органов сообщили, что Заявитель реализовывал спорный товар на основании договоров комиссии, представили в Налоговый орган соответствующие первичные документы (т.23 л.д. 143, т. 24 л.д. 19-20).

Таким образом, как должностные лица Заявителя, так и должностные лица комитентов подтвердили наличие у них финансово-хозяйственных взаимоотношений по договорам комиссии.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции, о том, что протокол допроса Варлыгина В.Д. не отвечает требованию допустимости доказательств в виду отсутствия подписи следователя, поскольку в протоколе допроса подпись следователя имеется (т.42 л.д.111-115).

Также апелляционная коллегия не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что довод заявителя о реализации исключительно комиссионного товара не соответствует действительности, так как из содержания допроса генерального директора Заявителя Пропоя И.А. следует, что товар выкупался Заявителем по договорам купли-продажи.

Заявитель в своих процессуальных документах неоднократно указывал на то, что в спорный период им осуществлялась реализация, как собственного товара, так и комиссионного, соответствующие документы в ходе налоговой проверки представлялись в Налоговый орган (т.45 л.д.25).

Свидетель при ответе на вопросы N N 10, 12 показал, что с компаниями "Лидер Астор", "Атлантис", "Триада", "Лира", "Крафт-М" заключались договоры комиссии; самым существенным условием данных договоров считаю предоставление товаров на реализацию; в случае производственной необходимости с указанными организациями заключались договоры купли-продажи (вопрос N 10 - т. 5 л.д. 27).

Таким образом, генеральный директор Заявителя в ходе допроса подтвердил, что между Заявителем и спорными комитентами были заключены договоры комиссии, наличие у сторон, помимо договоров комиссии, договоров купли-продажи не имеет отношения к настоящему спору, поскольку решение Налогового органа касается только комиссионного товара.

При описанных обстоятельствах, вывод суда первой инстанции о несоответствии договоров комиссии правовой природе комиссии, их фиктивности, не основан на нормах права и материалах дела.

Решением Налогового органа Заявителю доначислены налоги с выручки от реализации комиссионного товара, по мнению Налогового органа, денежные средства от реализации комиссионного товара (выручка) являются доходом Заявителя, эти денежные средства Заявитель должен был включить в состав налоговой базы по налогу на прибыль и НДС.

Вместе с тем, в силу положений п.1 ст.990, п.1 ст.996, ст.999 ГК РФ договор комиссии является посредническим договором, при реализации вещи, поступившей от комитента, комиссионер не становится ее собственником, право собственности соответствующей вещи остается за комитентом. Денежные средства, полученные комиссионером по договору комиссии, являются доходом комитента, выгода же комиссионера заключается в получении комиссионного вознаграждения.

По этой причине положениями п.1 ст.156, подп.9 п.1 ст.251 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль и НДС для комиссионера в связи с реализацией им комиссионного товара, собственниками которого являются комитенты, является комиссионное вознаграждение. Выручка же от реализации комиссионного товара является доходом комитента.

Таким образом, Заявитель правомерно включил в состав доходов комиссионное вознаграждение, полученное от Комитентов, исчислил и уплатил налог на прибыль и НДС с комиссионного вознаграждения. Доначисление комиссионеру (Заявителю) НДС и налога на прибыль с выручки от реализации товара противоречит положениям налогового законодательства РФ.

Полученные от покупателей денежные средства за товар за вычетом комиссионного вознаграждения и расходов были перечислены Заявителем в адрес Комитентов - ООО "Триада", ООО "Крафт-М" и ООО "Лидер Астор".

Данное обстоятельство подтверждается материалами дела (т. 14 л.д. 107-128, т. 19 л.д. 70-83, т. 23 л.д. 52-62) и налоговым органом не оспаривается. Указанные денежные средства к Заявителю не возвращались.

Кроме того, доход от продажи спорного товара по договорам комиссии с Заявителем (выручка от реализации товара) задекларирован Комитентами как собственная выручка (доход) и учтен ими для целей налогообложения. Данное обстоятельство Налоговым органом не оспаривается, подтверждается имеющейся в материалах дела налоговой отчетностью комитентов (предоставлена Налоговым органом).

Таким образом, сопоставление судом первой инстанции размера поступивших на расчетный счет комитентов денежных средств, с размером уплаченных ими налогов, не свидетельствует о не отражении комитентами выручки от реализации товара.

Факт перечисления Заявителем на расчетные счета комитентов выручки от реализации товара, получения дохода от реализации спорного товара комитентами, а также факт отражения комитентами этой выручки в своей налоговой отчетности подтверждается материалами дела.

Данные обстоятельства Налоговым органом не опровергнуты, возражений по данным доводам не представлено, следовательно, они считаются признанными налоговым органом (п.3 ч.5 ст.131, ч.3.1 ст.70 АПК РФ).

Коллегия также считает необходимым отметить, что в отношении одного из комитентов - ООО "Лидер Астор" Инспекцией ФНС N 15 по г.Москве была проведена выездная налоговая проверка, по результатам принято решение N 07-13/1689 от 18.03.2016 г. (т. 3 л.д. 55-123).

Указанным решением ООО "Лидер Астор" доначислены НДС и налог на прибыль по тем же самым хозяйственным операциям (реализация спорного товара), за тот же период (2012 г.), в том же размере, что и Заявителю обжалуемым решением.

Вместе с тем, установив одни и те же обстоятельства, на основании одних и тех же документов, инспекции пришли к различным выводам.

Выводы ИФНС N 15 по г. Москве по результатам выездной налоговой проверки ООО "Лидер Астор": собственником товара являлось ООО "Лидер Астор", Заявитель реализовывал этот товар, действуя в качестве комиссионера, установлена взаимозависимость и подконтрольность импортеров ООО "Лидер Астор", выручка от реализации товара является доходом ООО "Лидер Астор".

Выводы Налогового органа по результатам выездной налоговой проверки Заявителя: собственником товара (того же товара) являлся Заявитель, ООО "Лидер Астор" является технической компанией, установлена взаимозависимость и подконтрольность импортеров Заявителю, выручка от реализации товара является доходом Заявителя.

Решение Инспекции ФНС N 15 по г.Москве признано недействительным вступившим в законную силу постановлением 9 ААС от 09.10.2017 г. по делу N А40-202695/16, судом установлено отсутствие необоснованной налоговой выгоды по спорным хозяйственным операциям (т.24 л.д.55-64).

Учитывая, что налоговые органы составляют единую централизованную систему контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах (п.1 ст 30 НК РФ), что предполагает последовательность и непротиворечивость оценки налоговых последствий при проведении мероприятий налогового контроля.

Следовательно, в отношении одних и тех же хозяйственных операций двумя территориальными налоговыми органами не могут быть сделаны противоположные выводы о налогообложении выручки реализованного комиссионного товара. Она не может признаваться сначала за комитентом по итогам его выездной проверки, а затем- вменяться комиссионеру по итогам выездных мероприятий, проведенных в отношении комиссионера.

Кроме того, в 2012 году у Заявителя был аналогичный договор комиссии с ООО "СПД Трейдинг" (комитент).

В отношении ООО "СПД Трейдинг" Инспекцией ФНС N 9 по г.Москве была проведена выездная налоговая проверка, вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 31.12.2014 г. N 14-04/1338/4998 (признано недействительным судебными актами по делу N А40-143332/15).

В ходе налоговой проверки ИФНС N 9 по г.Москве было установлено, что собственником товара являлось ООО "СПД Трейдинг", Заявитель реализовывал товар, действуя в качестве комиссионера по договору комиссии, заключенным с ООО "СПД Трейдинг", выручка от реализации товара является доходом ООО "СПД Трейдинг" (т.24 л.д. 65-86).

Решение Инспекции ФНС N 9 по г. Москве, принятое в отношении ООО "СПД Трейдинг", признано недействительным вступившим в законную силу решением АС г.Москвы от 06.04.2016 г. по делу N А40-143332/15. Судами трех инстанций установлено, что ЗАО "Еврохим-1" (Заявитель) являлось комиссионером, реализовывало спорный товар конечным покупателям на основании договора комиссии с ООО "СПД Трейдинг", последний являлся собственником спорного товара (т.24 л.д. 65-86).

Суд апелляционной инстанции считает, что выводы судебного акта по делу N А40-202695/16 (ООО "Лидер Астор") имеют непосредственное отношение к настоящему делу, поскольку ООО "Лидер Астор" доначислены налоги по тем же хозяйственным операциям, за тот же период, что и Заявителю; по результатам налоговых проверок ООО "Лидер Астор" и Заявителя установлены одни и те же обстоятельства, на основании одних и тех же документов.

При таких обстоятельствах, ссылаясь на то, что выручка от реализации товара является доходом Заявителя, судом первой инстанции не учтено, что Заявителем этот доход не получен, поскольку денежные средства от реализации товара Заявитель перечислил комитентам, данные денежные средства к Заявителю не возвращались, комитенты отразили в налоговой отчетности эту выручку в качестве собственного дохода.

Налоговым органом не представлено доказательств фиктивности договоров комиссии, напротив, материалы дела свидетельствуют о том, что между Заявителем и комитентам были заключены договоры комиссии и эти договоры соответствуют правовой природе комиссии.

Коллегия не может согласиться также с выводом суда первой инстанции о том, что организации-комитенты (ООО "Лидер Астор", ООО "Триада", ООО "Крафт-М") являлись техническими компаниями.

В отношении ООО "Лидер Астор", апелляционная коллегия отмечает следующее.

Решение Налогового органа мотивировано тем, что ООО "Лидер Астор" является технической компанией (стр. 101, 103 решения).

При рассмотрении настоящего дела в суде первой инстанции Заявитель в своих процессуальных документах ссылался на то, что в оспариваемом ненормативном акте отсутствуют мотивы, по которым Налоговым органом был сделан данный вывод.

Несмотря на то, что бремя доказывания того, что спорный комитент (ООО "Лидер Астор") является технической компанией, лежит на Налоговом органе, такие доказательства Налоговым органом не представлены, Заявителем приведены доводы, представлены доказательства, очевидно, свидетельствующие о реальности осуществления данной организацией финансово-хозяйственной деятельности.

Так, из материалов налоговой проверки усматривается, что на основании поручения Налогового органа от 24.10.2014 г. N 07-11/45697 у ООО "Лидер Астор" были истребованы документы по взаимоотношениям с Заявителем, а также документы, касающиеся приобретения ООО "Лидер Астор" товара.

ООО "Лидер Астор" подтвердило взаимоотношения с Заявителем в рамках договора комиссии, представило в налоговый орган соответствующие первичные документы (т. 24 л.д. 87-90).

Налоговый орган не ссылается на нарушение ООО "Лидер Астор" своих налоговых обязательств. В материалы дела представлена бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Лидер Астор", из которой видно, что данная организация в установленном порядке представляла бухгалтерскую и налоговую отчетность, в которой отражена выручка за товар, реализованный Заявителем по договору комиссии (представлены в дело на СД-диске).

Изложенный в решении Налогового органа вывод об отсутствии у ООО "Лидер Астор" активов, противоречит материалам дела, поскольку в бухгалтерском балансе ООО "Лидер Астор" за 2012 г. отражены активы на общую сумму более 180 млн. руб.

Отсутствие основных средств не может свидетельствовать о том, что данная организация не осуществляла реальной хозяйственной деятельности по оптовой перепродажи химической продукции, поскольку для осуществления такой деятельности наличие у организации основных средств, не требуется.

Из банковской выписки с расчетного счета ООО "Лидер Астор" видно, что организация оплачивала заработную плату, НДФЛ, другие налоги, страховые взносы, аренду офиса, гарантийный депозит по договору аренды, услуги связи, аудиторские услуги, канцтовары и пр. (т. 24 л.д. 91-98).

ООО "Лидер Астор" на основании договоров аренды (субаренды) арендовало нежилые помещения под офис (т. 24 л.д. 99-150).

Материалами дела подтверждается наличие у ООО "Лидер Астор" работников (т.7 л.д.121-122).

Ссылаясь на то, что у ООО "Лидер Астор" было минимальное количество работников, налоговый орган не указывает, какое количество работников необходимо организации для осуществления деятельности по оптовой перепродаже товара через посредника (комиссионера).

Генеральный директор ООО "Лидер Астор" Варлыгин В.Д. в ходе допроса подтвердил, что являлся с момента регистрации ООО "Лидер Астор" генеральным директором данной организации, а также подтвердил, что между ООО "Лидер Астор" и Заявителем был заключен договор комиссии (протокол допроса подозреваемого N б/н от 03.02.2017 г.- т. 42 л.д. 111-115).

Согласно общедоступной информации, размещенной на сайте ФНС России (www.nalog.ru) в разделе "Проверь себя и контрагента" генеральный директор ООО "Лидер Астор" Варлыгин В.Д. не является "массовым" руководителем, участник ООО "Лидер Астор" Громов СВ. не является "массовым" руководителем / участником (т.26 л.д.74-75). Налоговый орган данные обстоятельства не оспаривает.

Как указывалось выше, Инспекцией ФНС N 15 по г. Москве в отношении ООО "Лидер Астор" была проведена выездная налоговая проверка за период с 25.05.2011 по 31.12.2013 (по взаимоотношениям с ООО "Лидер Астор" Заявителю доначислены налоги за 2012 г.). В результате контрольных мероприятий Инспекцией ФНС N 15 по г.Москве установлено, что ООО "Лидер Астор" является реальным участником предпринимательской деятельности, на момент проведения выездной налоговой проверки относилось к категории крупнейших налогоплательщиков и не обладало признаками фирмы-"однодневки" (стр.7 письменных объяснений N 2 от 05.06.2017 г. -т.26 л.д. 82).

В отношении ООО "Триада", ООО "Крафт-М", суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

В ходе проведения выездной налоговой проверки на основании поручений Налогового органа у комитентов были истребованы документы по взаимоотношениям с Заявителем, а также документы, касающиеся приобретения ими товара (т. 23 л.д. 138).

ООО "Триада", ООО "Крафт-М" подтвердили взаимоотношения с Заявителем в рамках договоров комиссии, представили в налоговый орган соответствующие первичные документы (т. 23 л.д. 139-143, т. 24 л.д. 17-23).

При этом, налоговый орган не ссылается на нарушение комитентами своих налоговых обязательств.

В материалы дела представлена бухгалтерская и налоговая отчетность ООО "Триада", ООО "Крафт-М", из которой видно, что организации в установленном порядке представляли бухгалтерскую и налоговую отчетность, исчисляли и уплачивали налоги, в налоговый отчетности отражена выручка за товар, реализованный Заявителем по договорам комиссии (бухгалтерская и налоговая отчетность представлена Налоговым органом на СД-диске).

Аналогичная информация отражена в ответах территориальных налоговых органов, которые подтвердили представление ООО "Триада" и ООО "Крафт-М" бухгалтерской и налоговой отчетности (т.5 л.д.65, т.7 л.д.13-15).

Из банковских выписок с расчетных счетов ООО "Триада" и ООО "Крафт-М" видно, что организации несли расходы на выплату заработной платы, оплачивали НФДЛ, другие налоги, страховые взносы, канцелярские товары, бумагу, компьютерное оборудование, картриджи для принтера, офисную мебель, аренду складской площадки, аренду офисных помещений, аудиторские услуги и пр. (выписка банка представлена Налоговым органом на СД-диске).

Учитывая наличие у комитентов перечисленных расходов, изложенный на страницах 11,13 решения суда вывод о транзитном характере движения денежных средств по их расчетным счетам, противоречит материалам дела и не доказан надлежащими доказательствами ответчиком.

Кроме того, в порядке ст.90 НК РФ в качестве свидетеля была допрошена Бакулина Е.А. (генеральный директор ООО "Фирма Маркиз"), которая подтвердила, что ООО "Триада" и ООО "Крафт-М" арендовали офисные помещения у Общества на основании договоров аренды (протокол допроса свидетеля N б/н от 17.09.2015 г.- т. 8 л.д. 117-119).

Материалами дела также подтверждается, что комитенты арендовали складские площадки (т. 24 л.д. 5-16, 44-54).

Ссылка суд первой инстанции на то, что ООО "Триада" создано незадолго до заключения договора комиссии с Заявителем (стр. 3 решения суда), не свидетельствует о том, что данная организация является "технической".

Согласно правовой позиции, изложенной в п.6 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53, создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции само по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. В российском законодательстве отсутствует положение, запрещающее заключать договоры с недавно созданными организациями.

По мнению суда первой инстанции, у комитентов отсутствует численность сотрудников, необходимых для выполнения обязательств по договорам комиссии с Заявителем (стр. 10, 13 решения суда).

Однако, судом первой инстанции не указано, какое количество работников необходимо организации для осуществления деятельности по оптовой перепродаже товара через посредника (комиссионера).

При этом, из банковских выписок с расчетных счетов ООО "Триада" и ООО "Крафт-М" видно, что организации выплачивали заработную плату. Наличие у данных комитентов работников зафиксировано в решении Налогового органа (стр.4, 26 решения Налогового органа).

Согласно общедоступной информации, размещенной на сайте ФНС России (www.nalog.ru) в разделе "Проверь себя и контрагента" генеральные директоры ООО "Триада" и ООО "Крафт-М" не являются "массовыми" руководителями / участниками (т. 24 л.д. 1-2, 24-25), Налоговый орган данное обстоятельство не оспаривает.

Вывод суда первой инстанции о не соблюдении осмотрительности Заявителем при заключении договоров комиссии, нельзя признать обоснованным.

Проявление Заявителем должной осмотрительности при выборе данных комитентов подтверждается иными имеющимися в деле документами (т. 23 л.д. 63-66, 92-136).

Данные доказательства (сведения, размещенные на официальном интернет-сайте ФНС России) представлены Заявителем для подтверждения того, что участники / руководители комитентов не являются "массовыми", так как наличие у организации "массового" учредителя / участника в совокупности с иными обстоятельствами может свидетельствовать о техническом характере деятельности организации (данный довод изложен в решении Налогового органа: стр. 9 - т. 1 л.д. 76).

В ходе рассмотрения настоящего дела Налоговым органом был заявлен довод о том, что при анализе регистрационного дела ООО "Триада" установлено, что паспорт генерального директора ООО "Триада" Вакульчика И.О. находится в розыске (стр.2 последний абзац отзыва - т. 4 л.д. 35).

Возражая против указанного довода Налогового органа, Заявитель представил суду объяснения о том, что в регистрационном деле ООО "Триада" отсутствует какая-либо информация относительно розыска (недействительности) паспорта Вакульчика И.О. (т. 5 л.д. 58-63); представленная Налоговым органом в материалы дела распечатка с интернет-сайта ГУ по вопросам миграции МВД России свидетельствует о том, что паспорт Вакульчика И.О. являлся недействительным (находился в розыске) по состоянию на 18.10.2017 г. (т. 5 л.д. 64), вместе с тем, данное обстоятельство не свидетельствует о том, что этот паспорт был недействителен (находился в розыске) на дату подписания Вакульчиком И.О. заявления о внесении в ЕГРЮЛ сведений о назначении его генеральным директором ООО "Триада" (27.03.2013 г.).

Также Заявителем было представлено заявление Вакульчика И.О., в котором он подтвердил, что в конце марта 2013 г. он лично подписывал и подавал в регистрирующий орган заявление для внесения в ЕГРЮЛ сведений о назначении его генеральным директором ООО "Триада"; примерно в мае-июне 2013 г. паспорт серии 0104 N 490714 был им утерян в Московском метрополитене, с заявлением об утере паспорта он обратился в правоохранительные органы; в декабре 2013 г. взамен утерянного ему был выдан новый паспорт гражданина РФ (т. 23л.д. 137).

Договор комиссии с Заявителем со стороны ООО "Триада", действительно, подписывал Сергеев И.П., так как он являлся на тот момент генеральным директором ООО "Триада". В дальнейшим генеральным директором ООО "Триада" был назначен Вакульчик И.О., который, подписывал от имени ООО "Триада" документы по взаимоотношениям с Заявителем, в том числе, счета-фактуры и товарные накладные (т.9 л.д. 36-70, т.10 л.д. 4, 30, 56, 85, 113, 139, т.11 л.д. 25, 41, 52-53, 76-150, т.12 л.д.1-49).

Доказательств, свидетельствующих о недостоверности изложенных в заявлении Вакульчика обстоятельств, в том числе, об осуществлении им руководства финансово-хозяйственной деятельностью ООО "Триада", налоговым органом не представлено (ч.1 ст.65. ч. 5 ст.200 АПК РФ).

Решение Налогового органа в части вывода о техническом характере деятельности ООО "Крафт-М" основано на объяснениях учредителя ООО "Крафт-М" Нестеровой О.И. от 17.11.2015 г., в которых указано, что она не является учредителем ООО "Крафт-М", о существовании ООО "Крафт-М" слышит впервые, на должность генерального директора данной организации никого не назначала. (стр.28 решения Налогового органа- т. 1 л.д.79). На данные объяснения Налоговый орган ссылался и при рассмотрении настоящего дела.

Суд первой инстанции со ссылкой на данные объяснения также указал, что учредитель ООО "Крафт-М" Нестерова О.И. отрицает свою причастность к учреждению организации, сообщила, что генерального директора ООО "Крафт-М" она не назначала (стр. 13 решения суда).

Вместе с тем, из регистрационного дела ООО "Крафт-М" усматривается, что Нестерова О.И. подписывала заявление о государственной регистрации Общества при его создании, подлинность ее подписи на заявлении засвидетельствована нотариусом. Кроме того, Нестерова О.И. лично представляла в регистрирующий орган документы для регистрации ООО "Крафт-М", что подтверждается имеющейся в регистрационном деле распиской (т. 24 л.д. 30-37).

С учетом того, что Нестерова О.И. подписывала заявление о регистрации ООО "Крафт-М" и лично подавала его в регистрирующий орган, ее объяснения, в которых она показала, что "впервые слышит об организации ООО "Крафт-М"", не могут быть признаны достоверными, учитывая, в том числе и то, что перед дачей объяснений Нестерова О.И. не предупреждалась об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний (т.7 л.д. 16-18).

В дальнейшем, 03.10.2016 г., Нестерова О.И. была допрошена в качестве свидетеля Оперуполномоченным 1 отделения 4 ОРЧ ОЭБиПК УВД по ЦАО ГУ МВД России по г. Москве Козловым И.Д., составлен протокол допроса свидетеля N б/н от 03.10.2016 г. (т.24 л.д.38-43). В протоколе допроса имеется подписка свидетеля о предупреждении ее об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний (ст. 307 УК РФ).

В ходе допроса в качестве свидетеля Нестерова О.И. подтвердила, что являлась (является) учредителем ООО "Крафт-М", назначала генеральным директором Черных П.П.; она лично регистрировала организацию (т. 24 л.д. 38-43). Также Нестерова О.И. в ходе допроса показала, что ранее 17.11.2015 г. при даче объяснений ею были даны пояснения, которые не отражают действительности.

На странице 25 решения суда указано, что 100% выручки комитентов формируется за счет денежных поступлений от Заявителя, соответственно, формирование активов комитентов осуществляется за счет Заявителя.

Вместе с тем, денежные средства, находящиеся на расчетных счетах комитентов, являются их собственностью, следовательно, приобретенные за счет этих денежных средств активы сформированы за счет денежных средств комитентов, а не за счет Заявителя.

Оспариваемый ненормативный акт мотивирован тем, что поставщики 2-го и последующих звеньев обладают признаками фирм-однодневок (стр. 75, 97, 100, 103 решения Налогового органа - т. 1 л.д. 103, 115, 116, 119), аналогичные обстоятельства приведены и в отзыве Налогового органа..

Суд первой инстанции согласился с претензиями Налогового органа к деятельности поставщиков 2-го и последующего звеньев (стр. 11, 14, 15-18, 36-40 решения суда).

Вместе с тем, суд первой инстанции не учел довод Заявителя о том, что, он не имел гражданско-правовых отношений с поставщиками 2-го и последующих звеньев. В ходе контрольных мероприятий было установлено, что данные организации являются контрагентами комитентов. Следовательно, претензии Налогового органа к поставщикам 2-го и последующих звеньев не могут являться основанием для вывода о применении Заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Кроме того, претензии Налогового органа к деятельности контрагентов комитентов, не свидетельствуют о законности обжалуемого ненормативного акта, так как эти претензии не означают, что между Заявителем и комитентами были заключены договоры купли-продажи, а не комиссии, а также не означают, что выручка от реализации комиссионного товара является доходом Заявителя (а не комитентов).

Соответственно, обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности контрагентов комитентов не имеют значения для определения налоговых обязательств Заявителя, не означают, что денежные средства от реализации комиссионного товара (выручка), перечисленная Заявителем на расчетные счета комитентов, является доходом Заявителя.

ООО "Лидер Астор" (комитент) приобретало химическую продукцию у ООО "Химгрупп", решение Налогового органа мотивировано тем, что ООО "Химгрупп", а также поставщики последующих звеньев являются фирмами-однодневками.

Выводы Налогового органа о том, что ООО "Химгрупп" является фирмой-однодневкой основаны исключительно на документах, полученных ИФНС N 15 по г.Москве и ИФНС N 9 по г. Москве в ходе проведения выездных налоговых проверок в отношении ООО "Лидер Астор" и ООО "СПД Трейдинг". Налоговый орган не проводил никаких контрольных мероприятий в отношении деятельности ООО "Химгрупп" и взаимоотношений комитента (ООО "Лидер Астор") с этим поставщиком.

Налоговый орган в решении и своих процессуальных документах указывает, что его выводы основаны на мероприятиях налогового контроля, проведенных ИФНС N 15 по г. Москве (стр. 42 решения - т. 1 л.д. 86, стр. 11 отзыва - т. 4 л.д. 40).

При этом, как отмечалось ранее решения налоговых органов, принятые по результатам выездных налоговых проверок ООО "Лидер Астор" и ООО "СПД Трейдинг", были признаны недействительными вступившими в законную силу решениями арбитражных судов (т. 24 л.д. 55-86).

Арбитражными судами дана оценка финансово-хозяйственной деятельности ООО "Химгрупп", доводам налоговых органов о том, что данный контрагент является фирмой-однодневкой, не осуществлял реальной деятельности, а также документам, полученным налоговыми органами по результатам проведения контрольных мероприятий.

Арбитражными судами по делам N N А40-202695/16, А40-143332/15 по результатам такой оценки установлено, что ООО "Химгрупп" не является фирмой-однодневкой, организация осуществляла реальную финансово-хозяйственную деятельность, ООО "Лидер Астор" и ООО "СПД Трейдинг" приобретали товар у ООО "Химгрупп" (т. 24 л.д. 55-86).

Таким образом, документы, на основании которых сделаны выводы налогового органа, в рамках дел N N А40-202695/16, А40-143332/15 признаны недостоверными/недопустимыми доказательствами.

На странице 15 обжалуемого судебного акта указано, что ИФНС N 15 по г.Москве было выставлено в адрес ООО "Лидер Астор" требование от 13.05.2014 г. N 07-21/91211 о представлении документов, подтверждающих проявление должной осмотрительности; запрошенные документы ООО "Лидер Астор" не представлены.

Вместе с тем, в материалы дела не представлены ни само требование от 13.05.2014 г., ни доказательства его направления в адрес ООО "Лидер Астор", ни доказательства того, что ООО "Лидер Астор" не представило ответ на это требование.

Более того, в ходе рассмотрения дела Заявитель представлял объяснения о том что, в действительности, по вопросу проявления должной осмотрительности при выборе ООО "Химгрупп" Инспекцией ФНС N 15 по г. Москве в адрес ООО "Лидер Астор" было выставлено иное требование - требование N 07-21/128485 от 26.08.2015 г.

ООО "Лидер Астор" был представлен в Инспекцию ответ на это требование, в том числе, документы, подтверждающие проявление должной осмотрительности (т. 43 л.д. 143-148).

Кроме того, в материалах дела имеется ответ территориального налогового органа, в котором ООО "Химгрупп" состояло на налоговом учете- ИФНС N 33 по г.Москве (ответ от 14.07.2014 г. N 19-11/021940@ - т. 43 л.д. 131).

В указанном ответе Инспекция ФНС N 33 по г. Москве сообщила, что ею были проведены контрольные мероприятия, в результате которых установлено, что ООО "Химгрупп" с момента постановки на учет применяет общую систему налогообложения, не относится к категории налогоплательщиков, представляющих отчетность с "нулевыми" балансами; нарушения законодательства о налогах и сборах в крупных размерах, либо факты применения схем уклонения от налогообложения не выявлялись, информацией об участии в схемах неправомерного возмещения НДС из бюджета инспекция не располагает, организация не относится к категории налогоплательщиков, имеющих признаки фирмы-однодневки.

Кроме того доказательств, что юридический адрес ООО "Химгрупп" является адресом массовой регистрации, в материалы дела не представлено.

Делая вывод об отсутствии у ООО "Химгрупп" основных средств, судом первой инстанции не учтено, что для осуществления предпринимательской деятельности по оптовой перепродаже товара наличие основных средств обязательным не является.

Кроме того, из банковской выписки с расчетного счета ООО "Химгрупп" видно, что данная организация оплачивала аренду офиса, а также транспортные услуги.

На странице 15 судебного акта указано, что ООО "Химгрупп" отражало недостоверные сведения в налоговой отчетности относительно полученных доходов от реализации: согласно налоговой декларации по налогу на прибыль доходы от реализации составили 1 320 тыс. руб., согласно первичным документам в адрес ООО "Лидер Астор" реализовано товара на сумму 474 162 684 руб.

Вместе с тем, документы, подтверждающие то, что ООО "Химгрупп" в адрес ООО "Лидер Астор" в 2012 г. реализовало товара на сумму 474 млн. руб., в материалы дела не представлены.

Кроме того, поступления денежных средств на расчетный счет организации может объясняться не только получением дохода, то есть выручки, но и погашением дебиторской задолженности по отгрузкам, произведенным в более ранние налоговые периоды, а также получением доходов, которые не включаются в налоговую базу по налогу на прибыль, в соответствии с норами ст.251 НК РФ, а именно: получением авансов по договорам, отгрузка по которым будет осуществляться в более поздние налоговые периоды; получением средств от реализации товара, собственником которого налогоплательщик не является (комиссия) и т.д.

Ссылаясь на недостоверность налоговой отчетности как на одно из обстоятельств, свидетельствующих о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды, суд первой инстанции не учел правовую позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в п.10 постановления от 12.10.2006 г. N 53, согласно которой факт нарушения контрагентом своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговый орган докажет, что налогоплательщику было известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

Однако, Заявитель не является взаимозависимым (аффилированным) с ООО "Химгрупп", Налоговый орган на данные обстоятельства не ссылается. Более того, ООО "Химгрупп" даже не является контрагентом Заявителя (ООО "Химгрупп" является контрагентом ООО "Лидер Астор"),

Единственным доказательством неуплаты ООО "Химгрупп" налогов могло бы являться решение ИФНС N 33 по г.Москве о привлечении ООО "Химгрупп" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в виде неуплаты налогов (неполной уплаты налогов) (п. 3 ст. 108 НК РФ).

Таких доказательств Налоговым органом не представлено. (т. 43 л.д. 131).

Ссылаясь на обстоятельства финансово-хозяйственной деятельности ООО "Мустанг", налоговый орган не указал, какое отношение данная организация имеет к поставкам спорного товара.

Вместе с тем, спорные операции по приобретению ООО "Лидер Астор" товара у ООО "Химгрупп" совершены в 1-3 кварталы 2012 г., ООО "Химгрупп" было реорганизовано путем присоединения к ООО "Мустанг" в феврале 2013 г. Следовательно, обстоятельства осуществления ООО "Мустанг" финансово-хозяйственной деятельности не имеют значения для целей определения налоговых обязательств Заявителя.

Суд первой инстанции сослался на справку об исследовании N 1551 от 12.11.2015 г. (т.38 л.д. 15-24), в которой сделан вывод о том, что подписи, выполненные на первичных документах по взаимоотношениям ООО "Химгрупп" с ООО "Лидер Астор", сделаны не Каспаровой К.В., а иным лицом (стр. 16, 36 решения суда).

Вместе с тем, суд апелляционной инстанции отмечает, что лицо, проводившее экспертизу (исследование), не было предупреждено об ответственности за отказ от дачи заключения или за дачу заведомо ложного заключения (ст.25 ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ"); в справке об исследовании не указаны образование, специальность, стаж работы, занимаемая должность специалиста, проводившего исследование (ст.25 ФЗ "О государственной судебно-экспертной деятельности в РФ"); в справке указано, что исследование проведено Комаровой Н.В., документы, подтверждающие квалификацию Комаровой Н.В., в материалы дела не представлены, свидетельство на право производства судебных экспертиз представлено в отношении иного лица- Киселевой Н.Н. (т.38 л.д. 25); из справки об исследовании невозможно определить, какие исследования проводились экспертом (специалистом), какие методики применялись, какие результаты исследований получены экспертом, также отсутствует обоснование выводов эксперта (специалиста) по поставленным вопросам; в справке об исследовании не указано конкретное количество образцов-подписей, соответствующие образцы не приложены к справке. Перечисленные недостатки не позволяют признать выводы исследования обоснованными, а само исследование надлежащим доказательством.

Коллегия отмечает, что ответчик не воспользовался своим правом, предусмотренным ст.95 НК РФ, не назначил проведение экспертизы.

Кроме того, вступившим в законную силу постановлением 9 ААС от 09.10.2017 г. по делу N А40-202695/16 дана оценка справке об исследовании от 12.11.2015 г. N 1551, судом установлено, что справка об исследовании является недопустимым доказательством.

В решении суда указано, что согласно акту налоговой проверки в отношении ООО "СПД Трейдинг" N 14-04/1001/4432 от 19.11.2014 г. в числе лиц проводивших проверку значится сотрудник правоохранительных органов; органы внутренних дел и налоговые органы взаимодействуют при организации и проведении выездных налоговых проверок; сотрудники внутренних дел участвуют в проведении выездной налоговой проверки путем осуществления полномочий, предоставленных им ФЗ "О полиции", ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности"; доказательств несоответствия справки об исследовании ФЗ "Об оперативно-розыскной деятельности" Заявителем не представлено (стр. 36 решения).

Вместе с тем, из материалов дела усматривается, что акт налоговой проверки в отношении ООО "СПД Трейдинг" датирован 19.11.2014 г., решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения- 31.12.2014 г. (т.24 л.д. 65). Справка об исследовании составлена 15.11.2015 г.

Следовательно, справка об исследовании от 15.11.2015 г. не могла быть составлена в рамках проведения налоговыми и правоохранительными органами совместной налоговой проверки в отношении ООО "СПД Трейдинг". Доказательств того, что справка об исследовании составлена в рамках проведения налоговой проверки в отношении ООО "Лидер Астор", материалы дела также не содержат.

Налоговый орган также ссылается на свидетельские показания единственного участника и генерального директора ООО "Химгрупп" Каспаровой К.В., содержащиеся в протоколах допроса свидетеля N 14-04 от 16.03.2016 г. (т.7 л.д.116-118), N б/н от 07.06.2017 г. (т.41 л.д. 83-84), а также на объяснения от 02.12.2015 г., данные Каспаровой К.В. сотруднику правоохранительных органов (т. 37 л.д. 127-131).

Оценив повторно данные доказательства, в совокупности с иными доказательствами, коллегия оценивает их критически.

Так, при ответе на вопрос N 1, Каспарова К.В. сообщила, что не являлась генеральным директором или главным бухгалтером ни в каких организациях.

Вместе с тем, согласно ЕГРЮЛ, помимо ООО "Химгрупп", Каспарова К.В. являлась (является) руководителем в ООО "Нанотех", ООО "Зубр".

В порядке ст.90 НК РФ Каспарова К.В. была допрошена в качестве свидетеля должностными лицами Инспекции ФНС России N 31 по г. Москве относительно ее причастности к деятельности ООО "Нанотех" (протокол допроса N 3168 от 18.04.2013 г.-т. 43 л.д. 89-90).

В ходе допроса Каспарова К.В. подтвердила, что являлась генеральным директором ООО "Нанотех". При этом, содержание свидетельских показаний, очевидно, свидетельствует об осведомленности Каспаровой К.В. о финансово-хозяйственной деятельности ООО "Нанотех", поскольку она сообщила вид деятельности организации, сведения об аренде организацией офисных помещений, назвала юридический адрес организации, количество работников, Ф.И.О. главного бухгалтера, название банка, в котором был открыт расчетный счет.

Кроме того, в протоколе допроса N 3168 от 18.04.2013 г. Каспарова К.В., подтвердив свою причастность к финансово-хозяйственной деятельности ООО "Нанотех", показала также, что "приблизительно в 2011 г. в связи с нерентабельностью продаж ООО "НаноТех" ею было принято решение прекратить деятельность данного юридического лица. Для прекращения деятельности она обратилась в юридическую компанию, где ей предложили ликвидировать организацию ООО "НаноТех" путем присоединения к другому юридическому лицу.

Аналогичным образом была "прекращена деятельность" ООО "Химгрупп", в котором Каспарова К.В. являлась учредителем и руководителем с момента создания этой организации до ее присоединения к другому юридическому лицу (ООО "Мустанг").

В отношении ООО "Химгрупп" Каспарова К.В. сообщила, что примерно в 2010 г. знакомые предложили ей временно заменить отсутствующего генерального директора и учредителя ООО "Химгрупп", данное действие она производила за плату примерно 15 000 - 20 000 рублей, денежное вознаграждение было получено ею разово, выдано наличными, заработную плату в ООО "Химгрупп" она не получала (вопрос N 1 протокола допроса - т. 7 л.д. 116, стр. 8 объяснений - т. 37 л.д. 130).

Согласно выписки из ЕГРЮЛ Каспарова К.В. являлась единственным участником и генеральным директором ООО "Химгрупп" с момента его создания.

Кроме того, из банковской выписки с расчетного счета ООО "Химгрупп" усматривается, что Каспаровой К.В. дважды в месяц на протяжении длительного времени перечислялась заработная плата в размере 34 800 руб. (аванс 17 400 руб. + зп 17 400 руб.) (банковская выписка представлена на СД-диске).

При таких обстоятельствах, свидетельские показания Каспаровой К.В. о временной замене отсутствующего руководителя ООО "Химгрупп" за единовременное вознаграждение являются недостоверными.

Каспарова К.В. также сообщила, что договор на открытие счета в банке от имени ООО "Химгрупп" не заключала, карточку с образцами подписей и печати в банке не подписывала (вопросы N N 15, 16 протокола допроса - т. 7 л.д. 117, стр. 4 объяснений - т. 37л.д. 128).

Определением арбитражного суда от 17.12.2015 г. по делу N А40-143332/15 у ООО "КБ "Столичный кредит", в котором у ООО "Химгрупп" был открыт расчетный счет, были истребованы договор на открытие счета, карточка с образцами подписи, а также документы, подтверждающие полномочия на подписание документов от имени ООО "Химгрупп", если договор на открытие счета был подписан не Каспаровой К.В., а иным лицом (т.43 л.д.92).

ООО "КБ "Столичный кредит" были предоставлены документы в отношении ООО "Химгрупп", из которых видно, что договор на открытие счета, карточка с образцами подписи и иные документы от имени ООО "Химгрупп" подписаны его генеральный директором Каспаровой К.В. (т. 43 л.д. 93-105).

В соответствии с Инструкцией ЦБ РФ от 14.09.2006 г. N 28-И подпись на банковской карточке выполнена Каспаровой К.В. лично, в присутствии должностного лица ООО "КБ "Столичный кредит", о чем на банковской карточке имеется соответствующая удостоверительная надпись с подписью должностного лица и печатью банка.

Изложенное означает, что Каспарова К.В. лично открывала в ООО "КБ "Столичный кредит" расчетный счет ООО "Химгрупп", подписывала соответствующие документы от имени ООО "Химгрупп".

Согласно свидетельским показаниям Каспаровой К.В. она не занималась регистрацией ООО "Химгрупп", кто занимался регистрацией ей не известно; у нотариуса было заверено одно заявление на внесение изменений в учредительные документы, Каспарова К.В. выдавала доверенность на внесение изменений в ЕГРЮЛ и получение учредительных документов (вопросы N N 3, 4, 10 - т. 7 л.д. 116-117).

Однако из регистрационного дела ООО "Химгрупп" усматривается, что:

- Каспарова К.В. лично, в присутствии нотариуса, подписывала документы на регистрацию ООО "Химгрупп" (т. 43 л.д. 110-123),

- Каспарова К.В. лично, в присутствии нотариуса, подписывала заявление от 05.09.2011 г. о внесении изменений в учредительные документы ООО "Химгрупп" (т. 43 л.д. 124-127),

- Каспарова К.В. лично в присутствии нотариуса подписывала заявление от 16.02.2013 г. о внесении записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (т. 43 л.д. 107-109).

Более того, указанные документы, в том числе заявление о регистрации ООО "Химгрупп" в качестве юридического лица, подавались в регистрирующий орган лично Каспаровой К.В., что подтверждается расписками, выданными регистрирующим органом (т. 43 л.д. 129-130).

Таким образом, свидетельские показания Каспаровой К.В. о том, что она не занималась регистрацией ООО "Химгрупп", ею было заверено у нотариуса лишь заявление на внесение изменений в учредительные документы, не соответствуют действительности.

Кроме того, вступившими в законную силу судебными актами арбитражных судов по делам N N А40-202695/16, А40-143332/15 установлена недостоверность свидетельских показаний Каспаровой К.В., а также тот факт, что Каспарова К.В. имела непосредственное отношение к созданию и деятельности ООО "Химгрупп" (т.24 л.д.55-86).

Таким образом, претензии к деятельности поставщика 2-го звена (ООО "Химгрупп") не соответствуют действительности и не подтверждены документально.

В отношении ООО "Триада" в решении Налогового органа указано, что поставщиком 2-го звена является ООО "Авион" (техническая компания), поставщиками 3-го звена- ООО "Кенрон", ООО "Сигма", ООО "Сапфир", ООО "Туран" (фирмы-однодневки) (стр.3 решения Налогового органа).

Суд первой инстанции также сослался на то, что ООО "Триада" (комитент) направляло денежные средства в адрес ООО "Авион" по договору купли-продажи за химическую продукцию (стр.11 решения суда).

В нарушение требований п. 8 ст. 101 НК РФ в решении налогового органа отсутствуют ссылки на документы, на основании которых им сделан вывод о том, что поставщиком 2-го звена в отношении спорного товара является ООО "Авион".

Из банковских выписок с расчетного счета ООО "Триада" усматривается, что данная организация перечисляла денежные средства с назначением платежа "Оплата по счету за хим. продукцию", помимо ООО "Авион", также в адрес иных поставщиков: ООО "Элара", ООО "Химторг", ООО "Астротех", ООО "Промхимторг" (банковская выписка представлена на СД-диске).

Налоговым органом не приведено мотивов, по которым он пришел к выводу о том, что поставщиком спорного товара является именно ООО "Авион" (а не ООО "Элара", ООО "Химторг", ООО "Астротех", ООО "Промхимторг"), соответствующие доказательства в материалы дела не представлены. (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

С учетом изложенного, претензии к деятельности данной организации не свидетельствуют о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды.

Вывод Налогового органа о том, что поставщиками 3-го звена являются ООО "Кенрон", ООО "Сигма", ООО "Спафир", ООО "Туран" основан на том, что согласно банковской выписки ООО "Авион" со своего расчетного счета перечисляла в адрес этих организаций денежные средства с назначением платежа "Оплата по счету за хим. продукцию".

Поскольку Налоговым органом не представлено доказательств того, что поставщиком 2-го звена в отношении спорного товара является ООО "Авион", вывод о том, что организации, которым ООО "Авион" перечисляло денежные средства, являются поставщиками 3-го звена в отношении спорного товара, нельзя признать документально подтвержденным.

Кроме того, по взаимоотношениям с ООО "Триада" Заявителю доначислены налоги за 2013 г., однако в банковской выписке ООО "Авион" отсутствуют операции по перечислению денежных средств в адрес ООО "Кенрон" и ООО "Сигма" в 2013 г.

Таким образом, Налоговым органом не представлено доказательств того, что перечисленные в оспариваемом ненормативном акте организации являются поставщиками 2-го и 3-го звеньев по отношению к спорному товару. Кроме того, в ходе налоговой проверки не было выявлено обстоятельств, свидетельствующих о взаимозависимости (аффилированности) Заявителя с этими организациями. С учетом изложенного, претензии Налогового органа к деятельности этих организаций не свидетельствуют о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды.

В отношении ООО "Крафт-М" суд первой инстанции указал, что поставщиками товара в адрес ООО "Крафт-М" является ООО "Транс-Трейд", деятельность данной организации носит технический характер (стр. 14 решения).

Из приложения N 2 к оспариваемому решению о привлечении к ответственности следует, что претензии Заявителю по комиссионным отношениям с ООО "Крафт-М" предъявлены за период с мая 2012 по март 2013 г. (т. 1, л. д. 143 - т. 2, л. д. 7).

По данным выписки по расчетному счету ООО "Крафт-М" (на CD-диске) последний платеж за приобретенную хим. продукцию от ООО "Крафт-М" в адрес ООО "Транс-Трейд", совершен 24.02.2012.

Следовательно, ООО "Транс-Трейд" не участвовало в поставках химической продукции на ООО "Крафт-М" в проверяемый период и не является контрагентом 2 звена по отношению к спорному товару, как это утверждается Налоговым органом.

Доводы о техническом характере деятельности организаций-импортеров не соответствуют результатам проведенных Налоговым органом контрольных мероприятий и представленным в дело доказательствам; вступившими в законную силу судебными актами арбитражных судов установлена реальность деятельности этих организаций.

Оспариваемый ненормативный акт мотивирован тем, что организации-импортеры (ООО "Измир", ООО "Артель Металлоизделий", ООО "Вельс", ООО "Дакар", ООО "Расеан", ООО "Пласт-АС") являются техническими компаниями, не осуществляющими реальной финансово-хозяйственной деятельности, что, в свою очередь, послужило основанием для вывода Налогового органа о подконтрольности Заявителю деятельности организаций-импортеров, а также о создании Заявителем схемы уклонения от уплаты налогов с участием технических организаций-импортеров (стр. 95, 97, 98, 100, 101, 103 решения Налогового органа - т. 1 л.д. 114, 115, 116, 117, 119).

Несмотря на то, что вывод о техническом характере деятельности импортеров послужил одним из оснований для принятия Налоговым органом обжалуемого ненормативного акта, Заявитель оспаривал указанный вывод (т. 1 л.д. 11-12, т. 26 л.д. 127-130, т. 45 л.д. 37-40).

Ссылаясь на то, что ООО "Измир" является технической компанией, Налоговым органом в материалы дела не представлено ни одного документа в отношении этой организации. Из оспариваемого акта не усматривается, что в отношении данной организации Налоговым органом проводились какие-либо мероприятия налогового контроля.

Общедоступная информация свидетельствует о том, что ООО "Измир" не является технической компанией: организация является действующей; генеральный директор/участник этой организации не являются массовыми директорами/участниками; организация не имеет превышающую 1 000 руб. задолженность по уплате налогов (т. 26 л.д. 84-88).

В отношении ООО "Артель Металлоизделий" в оспариваемом ненормативном акте (стр. 73) и отзыве (стр. 19) указано, что с 10.04.2012 г. по дату составления акта проверки (20.11.2015 г.) адресом ООО "Артель Металлоизделий" является адрес г.Москва, пр-д Китайгородский, 7, 1, который является адресом массовой регистрации.

Документального подтверждения указанного вывода в материалы дела не представлено. Согласно сведениям, содержащимся в ЕГРЮЛ, с 18.10.2012 г. по настоящее время ООО "Артель Металлоизделий" зарегистрировано по другому адресу- г. Москва, 5-ый Монетчиковский пер., д. 16, оф. 2 (т. 26 л.д. 89).

Налоговый орган указывает, что учредитель и руководитель ООО "Артель Металлоизделий" "числятся руководителями и учредителями в большом количестве организаций, фактическое руководство которыми не представляется фактически возможным" (стр.19 отзыва). Доказательства, подтверждающие указанные обстоятельства, в материалы дела не представлены.

Вместе с тем, согласно общедоступной информации, размещенной на сайте ФНС России в разделе "Сведения о физических лицах, являющихся руководителями или учредителями (участниками) нескольких юридических лиц", генеральный директор и учредитель (участник) ООО "Артель Металлоизделий" Асмолов А.В. не является массовым руководителем / участником (т. 26 л.д. 91-92).

Согласно общедоступной информации ООО "Артель Металлоизделий" является действующей организацией; не имеет превышающую 1 000 руб. задолженность по уплате налогов (т. 26 л.д. 93). В оспариваемом ненормативном акте зафиксировано наличие у ООО "Артель Металлоизделий" в 2012 г. работников в количестве 4 человек (стр. 73 решения). ООО "Артель Металлоизделий" участвовало в самостоятельных судебных разбирательствах против таможенных органов (дело N А40-189240/15) (т. 26 л.д. 94). Согласно Информационной системе Спарк компетентными органами были выданы ООО "Артель Металлоизделий" различные сертификаты (т. 26 л.д. 95).

Таким образом, доводы налогового органа об отсутствии у ООО "Артель Металлоизделий" активов, имущества, транспортных средств, а также о минимальной численности работников и об уплате налогов в минимальных размерах, документально не подтверждены (ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ).

ООО "Дакар", ООО "Расеан", ООО "Пласт-АС", ООО "Вельс" являются действующими организациями.

На основании поручений Налогового органа об истребовании документов (информации) данными организациями-импортерами были представлены запрашиваемые документы (т.7 л.д.99, т.8 л.д.22).

Согласно информации, предоставленной территориальными налоговыми органами, организации-импортеры представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность в установленные законом сроки (т. 7 л.д. 90, 98, т. 8 л.д. 23-24, 30, 47). В соответствии с размещенной на сайте ФНС России информацией организации-импортеры не имеют превышающую 1 000 руб. задолженность по уплате налогов (т. 26 л.д. 97, т. 44 л.д. 1, 9, 12).

В решении Налогового органа зафиксировано, что в спорный период (2012-2013 г.) у организаций-импортеров были работники (ООО "Дакар": в 2012 г. в количестве 5 человек, в 2013 г - 4 человека; ООО "Расеан": в 2012 г. в количестве 8 человек, в 2013 г. - 5 человек; ООО "Пласт-АС": в 2012 г. в количестве 4 человека, в 2013 г - 3 человек) (стр. 18 решения Налогового органа).

Согласно Информационной системе Спарк компетентными органами были выданы организациям-импортерам различные сертификаты (т.26 л.д. 107, т.44 л.д.2, 10).

Организации-импортеры участвовали в самостоятельных судебных разбирательствах в арбитражных судах различных инстанций, в том числе, против таможенных органов (т. 26 л.д. 98-106, т. 44 л.д. 3-8).

Из банковских выписок с расчетных счетов организаций- импортеров усматривается, что они оплачивали услуги по оформлению таможенных деклараций, комплекс услуг СВХ (склад временного хранения), экспертизы, сертификацию продукции, аренду офиса (постоянная и переменная части), аренду транспортных средств, услуги телефонной связи, услуги по доставке документов и грузов, канцтовары, покупку / заправку картриджей, покупку компьютерного оборудования, программного обеспечения, транспортные услуги, экспедиторские услуги, стоянку транспортных средств, заработную плату, отпускные, пособие по уходу за ребенком, НДФЛ, иные налоги, таможенные пошлины, страховые взносы и пр. (банковские выписки представлены на СД-диске).

Учитывая наличие у организаций-импортеров по расчетным счетам платежей за аренду офиса, аренду транспортных средств, оплату транспортных и экспедиторских услуг, вывод Налогового органа об отсутствии у них основных средств не означает, что данные организации не осуществляли реальной финансово-хозяйственной деятельности.

Согласно информации, размещенной на сайте ФНС России, генеральный директор ООО "Вельс" Котин A.M. не является массовым руководителем (т. 44 л.д.13).

Налоговый орган ссылается на ответ ОВД по Ельниковскому району Республики Мордовия, согласно которому Котин A.M. терял паспорт, по адресу прописки не проживает, привлекался к уголовной ответственности, имеет судимость.

При этом, указанный ответ в материалы дела не представлен.

Налоговым органом не указано, какие установленные в ходе налоговой проверки обстоятельства подтверждаются этим ответом.

Вступившим в законную силу постановлением 9 ААС от 09.10.2017 г. по делу N А40-202695/16 установлено наличие у организаций-импортеров (ООО "Расеан", ООО "Пласт-АС", ООО "Артель Металлоизделий") реальной финансово-хозяйственной деятельности (т. 24 л.д. 58).

Кроме того, в ходе контрольных мероприятий Налоговым органом было установлено, что товар ввозился на территорию РФ компаниями-импортерами (стр. 97, 100, 103 решения Налогового органа). Осуществление организациями-импортерами функций по ввозу товара в РФ, его растаможивание свидетельствует о реальности их финансово-хозяйственной деятельности. Налоговым органом не были установлены обстоятельства, которые могли бы свидетельствовать о причастности Заявителя или его работников к выполнению указанных функций.

Доказательств, что товар на территорию РФ ввозился организациями-импортерами в интересах Заявителя, материалы дела не содержат.

Материалами дела подтверждается, что объем ввезенного в РФ организациями-импортерами товара многократно превышает объем спорного товара; помимо химической продукции организации-импортеры ввозили в РФ иной товар (кухонную мебель, кухонные вытяжки, светильники), который Заявитель не реализовывал. (т.26 л.д. 107, т. 44 л.д. 2, 10).

Таким образом, доводы Налогового органа о техническом характере деятельности организаций- импортеров не подтверждены документально, напротив, материалы дела свидетельствуют о том, что организации-импортеры являются самостоятельными юридическими лицами, имеют работников, самостоятельно осуществляют расходы, необходимые для обеспечения своей предпринимательской деятельности, самостоятельно исчисляют и уплачивают налоги, в том числе, в связи с приобретением и дальнейшей реализацией спорного товара, представляют бухгалтерскую и налоговую отчетность. Объемы ввезенного импортерами товара многократно перекрывают объем спорного товара. Заявитель не финансировал деятельность организаций-импортеров, не получал прибыль от их деятельности, обратного ответчиком не доказано.

В свою очередь, наличие у организаций-импортеров самостоятельной предпринимательской деятельности свидетельствует о не подконтрольности Заявителю деятельности этих организаций и о создании схемы с их участием.

Наличие признаков взаимозависимости между организациями, не имеет значения для определения налоговых обязательств Заявителя, изложенные в судебном акте выводы о взаимозависимости организаций, не подтверждены соответствующими доказательствами.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с выводом суда первой инстанции о том, что Заявитель контролировал деятельность комитентов, организаций-импортеров или иных участников движения химической продукции, как не основанном на имеющихся в деле доказательствах.

Суд первой инстанции в решении указал на вхождение Заявителя, а также ЗАО "Торговый Дом "Еврохим-1", ООО "Эскорт", ООО "Эмити Лайн" в общую группу ЗАО "Группа компаний ЭМИТИ" (стр.3 решения).

Однако доказательства существования группы "Эмити" в материалах дела отсутствуют.

Применительно к группе лиц, состоящей из юридических лиц (компаний), в п.1 ст.9 Федерального закона от 26.07.2006 N 135-ФЗ "О защите конкуренции" установлен ограниченный перечень условий, которым должны отвечать участники рынка, чтобы их поведение можно было признать скоординированным действием одной группы лиц, фактически позиционируемой как единый хозяйствующий субъект. Ни одна из перечисленных в решении суда компаний не отвечает законно установленным требованиям для включения в группу лиц.

Так, ООО "Эскорт", как участник наравне с Заявителем группы "Эмити" (стр. 3, 7, 8, 33, 34 решения суда), не имеет с Заявителем общих участников, единоличного исполнительного органа.

Как следует из сведений СПАРК-Профиль, ООО "Эскорт" ИНН 5050049410 имеет единственного участника Константинову Наталью Владимировну (100% доли в уставном капитале с 27.01.2011). Она же является генеральным директором ООО "Эскорт" (т. 44, л. д.51). Таким образом, в период, за который предъявлены налоговые претензии (2012- 2013 гг.) и далее ООО "Эскорт" не входит в одну с Заявителем группу лиц. То обстоятельство, что они достаточно давно при создании имели общего учредителя, не может свидетельствовать об их взаимозависимости или подконтрольности кому-либо. Единственное, что связывает эти две организации, это услуги общего бухгалтерского обслуживания, которые ООО "Эскорт" оказывает Заявителю.

Суд первой инстанции со ссылкой на ст.16 АПК РФ и решение Арбитражного суда г.Москвы от 29.07.2016 по делу N А40-119738/15-99-954 с участием ООО "Компания "Хома Коллоид" посчитал установленными обстоятельства подконтрольности организаций- импортеров химической продукции группе компаний "ЭМИТИ" и конечному получателю - ЗАО "ЕВРОХИМ-1".

При этом, Заявитель не является участником данного дела.

Как следует из решения суда от 29.07.2016 года по делу ООО "Компания "Хома Коллоид", претензии по этому налогоплательщику были предъявлены в связи с закупкой товара у ООО "Профхимторг" и упаковки ООО "Бионти". При этом указанные компании не работали с заявителем, не являются для него контрагентами какого-либо звена и никакого отношения к поставкам спорного комиссионного товара не имеют.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что результаты рассмотрения дела комитента ООО "Лидер Строй" должны быть учтены по настоящему делу.

Так, в постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 09.10.2017 года по делу N А40-202695/16, в котором рассматривались требования комитента ООО "Лидер Строй" о признании незаконными налоговых претензий в отношении тех же самых партий товара, что и заявителю, установлено, что ООО "Лидер Строй" не входит в группу компаний, в том числе, в группу компаний "Эмити", не является взаимозависимым с организациями-импортерами или с ЗАО "Еврохим-1", не контролирует деятельность организаций-импортеров (т. 24, л.д. 59).

Касательно доводов о результатах обыска в помещениях по адресу: Москва, ул.Трофимова, 2А, суд апелляционной инстанции отмечает следующее.

Из материалов дела следует, что 17.03.2016 проходили последовательно два обыска отдельно в помещениях Заявителя и иных лиц, и лишь затем - в помещениях АБ "Вердикт". При этом никаких компрометирующих Заявителя документов в арендуемых им помещениях по адресу: Москва, ул.Трофимова, 2А обнаружено не было.

Из договора аренды от 06.06.2011 N 2/10-11, заключенного Заявителем с собственником ООО "Глория Астра" следует, что Заявитель арендовал по указанному адресу помещения под номерами 103, 106, 105, 108, 107, 203, 204, 205, 206 (полностью), частично комнаты 209, 207, 210, а также ресепшн и коридоры (т. 26, л. д.26). Иные помещения Заявителю на каком-либо праве не принадлежали и доступа к ним он не имел.

Суд первой инстанции указал, что в помещении N 209, которое частично арендовалось Заявителем, изъята печать ООО "Крафт-М", вывод суда основан на копии протокола обыска, которую представил в дело Ответчик (т.5, л. д 46-52).

Вместе с тем, как установлено в апелляционном суде, при исследовании данного протокола обыска, в том числе, представленного Заявителем, установлено, что в помещении N 209, используемом Обществом обнаружены лишь денежные средства на сумму более 300 тыс.рублей и копия паспорта Гревцова С.Ю. (л.д.51-60 т.46)

Другие предметы и документы, о которых упоминается на стр. 6, 29 решения суда: инструменты для работы с электронной подписью (rutoken), печати, на обнаружение которых в ходе обыска ссылается суд первой инстанции, не были обнаружены в помещениях, арендованных Заявителем.

Принадлежность помещений, в которых найдены такие предметы и документы, ответчиком при производстве по делу о налоговом правонарушении не устанавливалась.

При этом Заявителем представлено письмо от 05.03.2018 исх.N 1, в котором собственник бизнес-центра по адресу ул. Трофимова, 2А ООО "Глория Астра" сообщил, что с 2012 г. по настоящее время количество арендаторов в офисном здании варьируется от 17 до 23 организаций и физических лиц (т. 44, л. д. 67).

Учитывая изложенное, приведенные доказательства не свидетельствуют, что результаты обыска на ул.Трофимова, 2А доказывают обстоятельства взаимозависимости и подконтрольности Заявителю ряда сторонних организаций.

Также суд первой инстанции приводит в решении доводы о совпадении IP-адресов импортеров ООО "Артель Металлоизделий", ООО "Расеан", некоторых комитентов и Заявителя (стр. 9 решения судаимпортеров ООО "Дакар", ООО "Вельс" и Заявителя (стр. 33 решения). Информация о принадлежности IP-адресов содержится в представленных Ответчиком в дело письмах ООО "РетнНет" от 18.02.2016 N 138, АО "РетнНет" от 25.02.2016 N 150.

Имеющиеся в деле сведения об IP-адресах и их принадлежности собраны налоговыми органами ранее в 2015, 2016 гг. в ходе выездной налоговой проверки другого комитента ООО "СПД Трейдинг". Этим сведениям дана оценка арбитражным судом в деле N А40-143332/2015, в котором оспаривались налоговые претензии, предъявленные ООО "СПД Трейдинг" по мотивам его согласованных действий с импортерами и ЗАО "Еврохим-1", что послужило основанием для привлечения его к налоговой ответственности по итогам выездной проверки.

Суд первой инстанции на стр. 20 решения от 06.04.2016 по делу N А40-143332/2015 указал, что вывод налогового органа о том, что совпадение айпи-адресов у пользователей свидетельствует о выходе ими в интернет с одного компьютера или учетной записи опровергается совокупностью доказательств по делу.

Судом первой инстанции исследованы заключение МИРЭА от 16.02.2016 N AMT-1/26-IP в отношении исследования айпи адресов организаций ЗАО "Еврохим-1", ООО "СПД Трейдинг", импортеров ООО "Расеан", ООО "Артель Металлоизделий" (представлено Ответчиком), а также заключение специалистов ООО "Межрегиональное бюро судебных экспертиз им. Сикорского" (представлено Заявителем).

Таким образом, у суда в настоящем деле не имелось оснований в силу ст.16 АПК РФ для переоценки выводов в отношении тех же доказательств, которые исследованы в налоговом споре с участием другого непосредственного комитента Заявителя (ООО "СПД Трейдинг"), и которые с точки зрения налогового органа призваны подтверждать те же самые обстоятельства.

Также на стр.34 решения содержится вывод о том, что ООО "Триада" (комитент) и ООО "Авион" (контрагент 2 звена) используют идентичные IP-адреса, при этом суд первой инстанции сослался на материалы дела: т.5 л.д. 67-72, л.д. 113-114. Однако IP-адрес ООО "Авион" 194.58.35.184 никогда не являлся адресом соединений ООО "Триада".

Кроме того, из представленных в дело писем ООО "РетнНет" следует, что IP-адреса выделялись абоненту ЗАО "Группа компаний "Эмити", а не Заявителю (т. 38 л.д. 26, 28). Также в бизнес-центре на ул. Трофимова, 2А располагались несколько вай-фай роутеров, Заявитель не осуществлял контроль подключений через вай-фай соединения, поэтому факты совпадений IP-адресов были возможны, но они могут свидетельствовать лишь о том, что выход в сеть производился из одной местности, но никак не о подконтрольности каких-либо лиц Заявителю.

Суд первой инстанции пришел к выводу, что деятельность спорных комитентов и импортеров товара находилась под контролем ЗАО "ЕВРОХИМ-1", управление платежами в системе Банк-клиент осуществлялось с IP-адресов, используемых ЗАО "ЕВРОХИМ-1", связь с банками осуществлялась посредством использования телефонных номеров ЗАО "ЕВРОХИМ-1" и адресов электронной почты, принадлежавших Группе компаний "Эмити" (стр. 32 решения).

С указанным выводом не соглашается апелляционная коллегия.

В отношении IP-адресов информация об их принадлежности содержится в представленных Ответчиком в дело письмах ООО "РетнНет" от 18.02.2016 N 138, АО "РетнНет" от 25.02.2016 N 150. Из писем следует, что Заявителю данные IP-адреса не принадлежат, они выделялись абоненту ЗАО "Группа компаний "Эмити".

При этом факты совпадений с IP-адресами возможны при подключении к вай-фай сети или по иным причинам, что не означает того, что Заявитель осуществлял управление и контроль за подключениями других абонентов через тот же IP-адрес.

Об управлении платежами организации может свидетельствовать только доступ к ЭЦП руководителя данной организации и закрытым данным системы банк-клиент (пароль, логин и проч.) Доказательства того, что Заявитель или его должностные лица имели доступ к данной информации в материалах дела отсутствуют.

В деле отсутствуют также доказательства того, что связь с банками осуществлялась с телефонных номеров ЗАО "Еврохим-1". На стр. 33 решения суд указывает, что номер телефона 8-495-679-78-41 принадлежит ЗАО "Еврохим-1".

Вместе с тем, тот факт, что данный номер был указан при открытии расчетного счета Заявителя в ОАО "Банк ВТБ", объясняется тем, что этот номер телефона принадлежит ООО "Эскорт", которое оказывает услуги бухгалтерского обслуживания Заявителя. Непосредственно Заявитель по данному номеру связь с банками или другими лицами не поддерживает, контроль за телефонными переговорами с этого номера не осуществляет.

В решении суда указано на использование импортерами и комитентами адресов электронной почты, принадлежавших Группе компаний "Эмити". В решении названы несколько адресов с доменными именами eurohim.ru (serezhina@eurohim.ru, chemistry@eurohim.ru).

Однако, в материалы дела не представлено доказательств того, что это реальные адреса электронной почты и при этом они фактически использовались под контролем Заявителя.

На стр.7 решения суд первой инстанции приводит вывод о том, что ЗАО "ЕВРОХИМ-1" использовало АБ "Вердикт", ЗАО "Вердикт", ЗАО "Юридический Центр Вердикт" для обеспечения возможности хранения у последних документации, связанной с взаимоотношениями со спорными комитентами организациями-импортерами.

Вместе с тем, ни один из имеющихся в деле документов не свидетельствует о том, что Заявитель или его должностные лица управляли деятельностью данных организаций или давали им обязательные указания.

Суд первой инстанции указал, что адвокат Мурашов Д. Ю., учредитель АБ "Вердикт", получал в 2012 г. доход в ЗАО "Группа компаний Эмити", представлял на основании ордера интересы арендаторов помещений на ул. Трофимова, 2А, в т. ч. импортеров и Заявителя, а другой учредитель АБ "Вердикт" Дзюба А. А. участвовал в рассмотрении материалов выездной налоговой проверки комитента ООО "Лидер Астор", присутствовал при проведении допросов сотрудников ЗАО "Еврохим-1" и генерального директора ООО "Лидер Астор". При этом в помещениях АБ "Вердикт" в ходе обыска 17.03.2016 были обнаружены предметы и документы, имеющие отношение к деятельности импортеров и некоторых контрагентов Заявителя.

При этом, из представленных в дело сведений 2-НФДЛ следует, что Мурашов Д. Ю. действительно получал доход в ЗАО "Группа компаний Эмити" в 2012 г., которое является участником Заявителя, однако, следственные мероприятия в помещениях АБ "Вердикт" происходили значительно позднее в 2016 году (протокол обыска от 17.03.2016). Следовательно, данный факт не мог оказывать влияние на результаты обыска, состоявшегося спустя 4 года после того, как Мурашов Д. Ю. перестал получать доход в ЗАО "Группа компаний Эмити".

Что касается представления интересов сразу нескольких организаций адвокатами Мурашовым Д. Ю. и Дзюбой А. А., то Заявитель не был лишен права обращаться за юридической помощью к адвокатам, в т. ч. и тому адвокату, который ранее имел отношения с участником заявителя ЗАО "Группа компаний Эмити".

Как указал заявитель, поскольку АБ "Вердикт" располагалось в том же бизнес-центре, что и Заявитель, обращение к услугам адвокатов данного адвокатского бюро было для Заявителя наиболее удобным в целях оперативного реагирования на поступившую информацию о начавшемся обыске в помещениях бизнес-центра.

Оказание юридической помощи иным лицам и организациям не запрещено Федеральным законом "Об адвокатской деятельности и адвокатуре в Российской Федерации".

На стр. 35 решения суд приводятся показания Нестеровой Е. И., учредителя ООО "Крафт-М", данные ею в ходе опроса 17.11.2015.

Однако показания учредителя комитента ООО "Крафт-М" Нестеровой Е.И. от 17.11.2015 также не могли быть положены судом в основу выводов об использовании Заявителем других организаций, в том числе, адвокатского бюро, для хранения документов по спорным сделкам или организациям, поскольку в деле имелись другие показания Нестеровой Е. И.

В материалах дела имеется протокол допроса Нестеровой Е. И. от 03.12.2016, в котором Нестерова Е. И. прямо сообщила о том, что ее предыдущие показания не соответствуют действительности, т. к. она не придавала им особого значения (т. 24, л.д. 38). В ходе допроса 03.12.2016 Нестерова Е. И. сообщила, что она действительно регистрировала ООО "Крафт-М", ей знаком директор ООО "Крафт-М" Черных П. П. При этом ей не знакомы Варлыгин В. В., Гусев А. А., Громов С. В., Котин А. М., Галанина О. А., что опровергает ее предыдущие показания. При этом опрос Нестеровой Е. И. от 17.11.2015, на который ссылается ответчик, был произведен без предупреждения о даче заведомо ложных показаний (т. 7, л. д. 16).

Допрос в рамках уголовного дела, состоявшийся 03.12.2016, напротив, предусматривал подписку Нестеровой Е. И. об ответственности за дачу заведомо ложных показаний.

Доказательства того, что учредители и руководители комитентов ООО "Лидер Астор" и ООО "СПД Трейдинг" Варлыгин Д.В. и Степанов Д.В. действовали в интересах ЗАО "ЕВРОХИМ-1" в материалах дела отсутствуют.

Согласно объяснениям Степанова Д. В. он никогда не работал в ЗАО "Еврохим-1", дохода в указанной организации не получал (т. 37 л. д. 50). То, что между как ООО "СПД Трейдинг", так и ООО "Лидер Астор", с одной стороны, и Заявителем, с другой стороны, существовали длительные отношения в рамках договоров комиссии, не означает действий комитентов в интересах и к выгоде Заявителя. Участие сторон в договорных отношениях всегда имеют взаимный интерес и к выгоде каждой из них.

Суд первой инстанции приводит факты совпадения доверенных лиц и контактов у различных организаций, опосредующих движение химической продукции. Согласованность действий комитентов суд объясняет также их нахождением по одному адресу и использованием одного телефона (стр. 4 решения).

Однако данные факты не могут служить основанием для выводов о взаимозависимости и подконтрольности Заявителю деятельности иных организаций.

Суд на стр.4 решения указывает на то, что генеральный директор ООО "Маркиз" (собственника помещений по адресу Огородный пр-д, 5, стр. 7) Бакулина Е. А. в ходе допроса (протокол от 17.09.2015) сообщила о том, что комитенты ООО "Триада", ООО "Лидер Астор", ООО "Крафт-М", ООО "Атлантис", ООО "Вельс" находились по одному адресу: 127254, Москва, Огородный пр-д, 5, стр. 7, снимали в аренду офисное помещение N 7 площадью 15 кв.м. От имени всех арендаторов рабочее взаимодействие с арендодателем осуществляла Мария, тел. номер 8-495-679-78-41, который используется ЗАО "Еврохим-1", электронный адрес HYPERLINK "viryasova@arista.ru.

Суд также приводит сведения, согласно которым тот же номер телефона 8-495-679-78-41 указан при осуществлении банковских платежей ООО "Вельс" и ООО "Дакар".

Между тем, указанные судом факты не доказывают его взаимозависимости с комитентами или импортерами.

Суд первой инстанции не принял во внимание доводы Заявителя о том, что Бакулина Е. А. указала на ведение переговоров при заключении договоров от указанных организаций с их генеральными директорами, что подтверждает автономность и независимость от Заявителя данных компаний.

Бакулина Е. А. подтвердила, что контакты от этих организаций поддерживались с их руководителями: от ООО "Атлантис" с Кочетовым С. А. (968-598-93-00), от ООО "Крафт-М" с Черных П. П. (965-381-93-07), от ООО "Лидер Астор" с Варлыгиным В. Д. (967-282-09-74), от ООО "Триада" с Вакульчиком И. О. (967-281-08-26), от ООО "Вельс" с Котиным А. М. (968-598-92-91). Указан был лишь общий электронный адрес viryasova@arista.ru, доказательства подконтрольности которого Заявителю или его работникам не представлены. Телефон 8-495-679-78-41 не принадлежит ЗАО "Еврохим-1", доказательства принадлежность номера телефона Заявителю материалы дела не содержат.

Суд в решении (стр.33) также указывает, что согласно ответам ЗАО "Территориальное агентство по развитию предпринимательства САО г. Москвы" от 01.09.2015 N 29/15-0, 30/15-О, полученным в ответ на запрос ИФНС России N 15 по г.Москве от 27.08.2015 N 07-21/074620, ООО "Пласт-АС" и ООО "Измир" с 17.03.2015 арендовали рабочее помещение по адресу: Москва, Кронштадтский б-р, 39, корп.1, пом.1.

Деловые контакты, как указано в ответах, осуществлялись посредством использования того же номера 8-495-679-78-41, электронной почты rigkova@aristalux.ru. Для поддержания контактов с арендодателем ООО "Измир" использовало также адрес электронной почты serezhina@eurohim.ru. Получение почтовой корреспонденции осуществляется Зимагуловой Е. Ю. на основании доверенности от 01.01.2015, при этом, согласно справкам 2-НДФЛ Зимагулова Е. Ю. в 2012-2014 гг. получала доход в ООО "Эскорт". Как указал суд первой инстанции, домен электронной почты- "eurohim.ru" принадлежит и используется ЗАО "ЕВРОХИМ-1".

Приведенные судом обстоятельства не доказывают того, что Заявитель имел контроль над деятельностью компаний-импортеров.

Суд в решении не устанавливал обстоятельств реального существования электронного адреса serezhina@eurohim.ru и ведения с него деловой переписки.

Кроме того, ответы ЗАО "Территориальное агентство по развитию предпринимательства САО г. Москвы" не относятся к проверяемому периоду (2011-2013 гг.), в связи с чем, согласно ст.67 АПК РФ являются неотносимым к делу доказательством.

На это обстоятельство указано в самих письмах: в период 2011-2013 гг. ООО "Пласт-АС" и ООО "Измир" по указанному адресу (Москва, Кронштадтский б-р, 39, корп. 1, пом. 1) не находились (т. 37, л. д. 96, 99). Помимо номера телефона, о котором сообщается в решении суда, в качестве контактных были указаны и другие номера: 8-926-214-68-01. Помимо указанных электронных адресов в качестве контактных были указаны и другие адреса: izmir495@Rmail.com.

То обстоятельство, что Зимагулова Е. Ю., которая получала в 2015 г. корреспонденцию на имя ООО "Пласт-АС" и ООО "Измир", при этом ранее в 2013-2014 гг. получала доход в ООО "Эскорт", правового значения для рассматриваемого дела не имеет.

Не подтверждают законность ненормативного акта Ответчика доводы о том, что исходя из анализа банковских дел ЗАО "Еврохим-1", ЗАО "Еврохим", ООО "Вельс", ООО "Измир", ООО "Эскорт", установлено наличие общих доверенных лиц, осуществлявших действия по открытию счета. В частности, Аллатова М. Б., Облогина М. Г., Трохина В. А. являлись доверенными лицами ЗАО "Еврохим-1", ООО "Глория Астра", ООО "Эскорт", Мининская О. В. - доверенным лицом ООО "Пласт-АС", уполномоченными на подписание документов для получения электронных средств управления счетом. Как указывает суд, Аллатова М. Б., Облогина М. Г., Трохина В. А., Мининская О. В. являлись сотрудниками ООО "Эскорт", а также получали отдельные платежи от ООО "Дакар" и ООО "Вельс".

Наличие общих доверенных лиц для осуществления технических функций в банках не является признаком взаимозависимости.

ООО "Эскорт" осуществляет общее бухгалтерское обслуживание Заявителя и не входит с ним ни в одну группу компаний, общих участников и общего руководства не имеет. Сведения о том, что Трохина В. А. и Облогина М. Г. получают платежи от организаций ООО "Дакар" и ООО "Вельс" не имеют значения для рассмотрения настоящего дела. Так, из выписки по расчетному счету ООО "Дакар" в Банке ВТБ (представлена в дело на CD-носителе) следует, что Облогина М. Г. получала и перечисляла в ООО "Дакар" небольшие денежные платежи, очевидно, на разовые цели.

Из выписки по счету ООО "Вельс" (представлена в дело на CD-носителе) следует, что в 2013 г. Облогина М. Г. периодически получала средства в размере от 2 тыс. до 3 тыс. рублей, а в пользу Трохиной В. А. был совершен единственный платеж в размере 2,9 тыс. рублей. Данные факты, а также выдача доверенностей на выполнение отдельных технических поручений в банке не свидетельствуют о том, что доверенные лица этих организаций имели возможность осуществлять управление счетами ЗАО "Еврохим-1", ООО "Глория Астра", ООО "Эскорт", ООО "Пласт-АС".

В деле имеются лишь доверенности от самого Заявителя на получение уполномоченным сотрудником обслуживающей бухгалтерской организации программного обеспечения для доступа в систему дистанционного банковского обслуживания (т. 37, л. д. 23). Другие организации, о которых упоминается в решении суда, как следует из материалов дела, аналогичных доверенностей не выдавали.

Не имеют отношения к рассматриваемому делу также факты, согласно которым Гришнов А. Ф. и Желтов И. Ю. заполняли ГТД, по которым импортерами ввозился комиссионный товар. При этом Гришнов А. Ф. получал доход в 2011 - 2013 гг. в нескольких компаниях-импортерах. Желтов И. Ю. в 2005 г. получал доход в ЗАО "Еврохим-1", а в 2011-2013 гг. в нескольких компаниях-импортерах. Суд первой инстанции указал, что Желтов И. Ю. представлял интересы Заявителя при проведении экспертных работ, что подтверждается выданной ему доверенностью от 13.12.2010.

Вместе с тем, Гришнов А. Ф. никогда не являлся его сотрудником, право Гришнова А. Ф. получать доход в нескольких организациях вряд ли можно ставить под сомнение. Касательно Желтова И. Ю., данный сотрудник действительно работал в ЗАО "Еврохим-1" задолго до проверяемых периодов (в 2005 г.) и занимался оформлением разрешительной документации. Именно как специалист, имеющий опыт по оформлению сертификационных документов, он выполнял разовые поручения по одному из договоров Заявителя, для чего ему была выдана доверенность в 2010 г. (т. 8, л. д. 143). Никаких иных функций и задач в ЗАО "Еврохим-1" он не осуществлял, влиять на принятие управленческих решений не мог.

На стр.30 решения суд первой инстанции указал следующее. О наличии признаков взаимозависимости (аффилированности) свидетельствует именно наличие у организаций доверенностей на представление интересов организаций, выданных на общих доверенных лиц, а не факт наличия либо отсутствия договорных отношений доверенного лица с доверителем и личное знакомство доверенного лица с руководителем организации-доверителя. Как указал суд первой инстанции, буквальное толкование содержания заявления Ядыкина P.M. подтверждает реализацию Ядыкиным P.M. полномочий, переданных по доверенности ООО "Лидер Астор" и ЗАО "ЕВРОХИМ-1".

Вместе с тем, представленные Ответчиком в дело документы о Ядыкине Р. М. (представителя по доверенности) не являются доказательством взаимозависимости Заявителя и ООО "Лидер Астор".

Из нотариального заявления Ядыкина Р. М. от 02.03.2018 следует, что он не состоит в трудовых или деловых отношениях с указанными организациями, а лишь выполнял технические задачи по получению и передаче документов на основании поручений адвоката Шипиловой А. Н (т. 44, л. д. 47). При этом адвокат Шипилова А. Н. являлась представителем ООО "Лидер Астор" при оспаривании решения ИФНС России N 15 по г. Москве в деле N А40-202695/16-107-1754 Арбитражного суда г.Москвы, а также является представителем ЗАО "Еврохим-1" при оспаривании решения о привлечении к ответственности в досудебной процедуре и настоящем деле. Помощь адвоката двум компаниям, имеющим прямые хозяйственные отношения по договору комиссии в условиях, когда им предъявлены идентичные налоговые претензии, не свидетельствует об их взаимозависимости или согласованности их действий.

Налоговые претензии к обеим организациям относятся к 2012 году, т. е. к периодам задолго до того, как они воспользовались услугами адвоката Шипиловой А. Н. Работа Заявителя и его контрагентов с адвокатом Шипиловой А. Н. оценена Девятым арбитражном апелляционным судом на стр. 9-10 постановления от 09.10.2017 по делу N А40-202695/2016 (ООО "Лидер Астор") как не порочащая налогоплательщика.

То, что у Ядыкина P.M. имеется, доступ к документам ООО "Лидер Астор" и ЗАО "ЕВРОХИМ-1", составляющим налоговую и иную охраняемую законом тайну, не имеет правового значения. У любого действующего по доверенности лица имеется доступ к тем или иным сведениям поверенного, охраняемым законом. При этом доступ к таким сведениям постфактум в целях оказания правовой помощи не означает, что Ядыкин P.M. или кто-либо еще имел возможность влиять на отношения между Заявителем и ООО "Лидер Астор", имевшие место в 2012 г. по поводу передачи товара на комиссию.

В отношении комиссионного товара, собственниками которого являлись ООО "Триада" и ООО "Крафт-М", налоговая база для доначисления Заявителю налога на прибыль и НДС определена Налоговым органом как разница между выручкой от реализации товара Заявителем и его таможенной стоимостью.

Согласно п.1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. N 53 под налоговой выгодой понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

В ходе налоговой проверки было установлено, что в спорный период комитенты (ООО "Триада" и ООО "Крафт-М") представляли бухгалтерскую и налоговую отчетность, выручка от реализации комиссионного товара Заявителем отражена в налоговых декларациях данных организаций (стр. 5, 27 решения Налогового органа), данные комитенты исчислили и уплатили налог на прибыль и НДС с выручки от реализации спорного товара, доказательств обратного в материалы дела не представлено.

Таким образом, организации-комитенты (ООО "Триада", ООО "Крафт-М") исчислили налоги с разницы между выручкой от реализации спорного товара Заявителем и расходами на покупку этого товара у своих поставщиков (поставщиков 2-го звена).

Исчисление и уплата комитентами налогов в бюджет свидетельствует об отсутствии у Заявителя налоговой выгоды в указанной части, тем более, необоснованной налоговой выгоды.

Следовательно, определяя налоговую базу для доначисления Заявителю налога на прибыль и НДС с разницы между выручкой от реализации товара и его таможенной стоимостью, Налоговый орган возлагает на Заявителя обязанность по уплате налога на прибыль и НДС, которые уже уплачены организациями-комитентами.

По этой причине даже, если согласиться с правомерностью вывода о получении Заявителем необоснованной налоговой выгоды, размер такой выгоды (налоговую базу для доначисления Заявителю налогов) надлежит определять с выручки поставщиков 2-го звена от реализации спорного товара (за вычетом расходов на покупку товара).

Именно такая методика была применена Налоговым органом в отношении товара ООО "Лидер Астор"- налоговая база определена с выручки поставщика 2-го звена (ООО "Химгрупп") от реализации спорного товара за вычетом расходов на покупку товара (таможенной стоимости товара).

При этом инспекцией не указаны мотивы, по которым при доначислении налогов по взаимоотношениям с ООО "Лидер Астор" применена методика доначисления налогов, отличная от методики, примененной по взаимоотношениям с ООО "Триада" и ООО "Крафт-М".

Учитывая, что в отношении всех трех спорных комитентов Налоговым органом установлены одинаковые основания для привлечения Заявителя к налоговой ответственности, применение разных методик доначисления налогов свидетельствует о незаконности принятого решения.

Оспариваемый ненормативный акт мотивирован тем, что выручка от реализации комиссионного товара является доходом Заявителя. В целях определения налогооблагаемой базы по НДС и налогу на прибыль Налоговый орган выручку от реализации товара уменьшил на таможенную стоимость этого товара, увеличенную на таможенную пошлину. По мнению Налогового органа, затраты Заявителя на покупку товара равны таможенной стоимости этого товара.

Пленум ВАС РФ в п. 7 постановления от 12.10.2006 г. N 53 разъяснил, что, если суд придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Согласно п.8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 в соответствии с подп. 7 п. 1 ст.31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему РФ, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках. Применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком в бюджетную систему РФ, расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

Определением КС РФ от 05.07.2005 г. N 301-О разъяснено, что наделение налоговых органов правом исчислять налоги расчетным путем вытекает из возложенных на них обязанностей по осуществлению налогового контроля в целях реализации основанных на Конституции РФ и законах общеправовых принципов налогообложения -всеобщности и справедливости налогообложения, юридического равенства налогоплательщиков, равного финансового бремени. Допустимость применения расчетного пути исчисления налогов непосредственно связана с обязанностью правильной, полной и своевременной их уплаты и обуславливается неправомерными действиями (бездействием) налогоплательщика.

Таким образом, установление налоговым органом факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговый выгоды само по себе не влечет пересмотр налоговых обязательств налогоплательщика. В этом случае налоговый орган должен проверить цены, примененные сторонами в сделки, на соответствие рыночным ценам, применяемым по аналогичным сделкам. Перерасчет налоговых обязательств производится только в том случае, если при такой проверке будет установлено, что примененные сторонами спорной сделки цены существенно отличаются от рыночных цен по аналогичным сделкам.

Реальность спорного товара, его приобретение у иностранных производителей (продавцов), ввоз товара на территорию РФ и дальнейшую реализацию конечным покупателям Налоговый орган не оспаривает. Равно как Налоговый орган не оспаривает, что функции по покупке товара за границей, его ввозу в РФ, растаможке и дальнейшей реализации на территории РФ осуществлялись организациями-импортерами.

При этом, размер налоговых обязательств определен неверно, поскольку налоговый орган должен был определить, у кого Заявитель покупал этот товар и по какой цене.

Налоговая выгода - это экономия на налогах или возмещение НДС, а не вычеты, расходы и льготы сами по себе. Другими словами, необоснованная налоговая выгода- это сумма неуплаченных налогов или полученного из бюджета возмещения, т.е. реальных потерь бюджета.

По этой причине, Налоговому органу в целях определения налоговых обязательств Заявителя надлежало определить реальной размер предполагаемой налоговой выгоды Заявителя, т.е. определить, у кого Заявитель покупал товар и по какой цене.

В оспариваемом решении отсутствует обоснование определения затрат Заявителя на покупку спорного товара на основании сведений о таможенной стоимости товара (+ таможенная пошлина).

Таможенная стоимость товара- это стоимость, по которой организация-импортер покупала товар у иностранного производителя (покупателя) за пределами таможенной территории РФ.

Определяя размер затрат Заявителя на покупку товара исходя из его таможенной стоимости, Налоговый орган не оспаривает, что у иностранных производителей товар приобретали организации-импортеры, которые осуществляли растаможку товара. Т.е. Заявитель приобретал бы спорный товар на территории РФ, у российского поставщика.

Однако, каких-либо доказательств, подтверждающих возможность приобретения Заявителем на территории РФ спорного товара по таможенной стоимости (по цене иностранного продавца), Налоговым органом не представлено.

Вместе с тем, таможенная стоимость не включает затраты импортера, связанные с ввозом товара в РФ и его дальнейшей реализацией на территории РФ, аналогичные затратам любого хозяйствующего субъекта, осуществляющего такую деятельность: ввозной НДС, таможенный сбор, налог на прибыль, расходы на страхование груза, транспортные расходы, хранение груза, аренда офиса, заработная плата, платежи во внебюджетные страховые фонды, прибыль предпринимателя (наценка) и т.д.

Импортер в случае дальнейшей продажи товара на территории РФ включит в цену продажи понесенные им расходы, связанные с ввозом товара в РФ и его продажей, а также свою прибыль (наценку).

По этой причине продажа продукции по таможенной стоимости, включающей только часть затрат импортера на приобретение продукции и не включающей его прибыль (торговую наценку), не имеет экономического смысла для импортера, а потому и покупка ее на территории РФ по таможенной стоимости невозможна для Заявителя.

Правоприменительная практика арбитражных судов также исходит из того, что определение затрат налогоплательщика на приобретение товара на основании его таможенной стоимости приводит к искажению реального размера налоговых обязательств налогоплательщика, например, постановления АС Московского округа от 28.12.2017 г. по делу N А40-5888/17, от 20.06.2017 г. по делу N А40-154024/16. от 20.06.2017 г. по делу N А40-147870/15, от 09.03.2017 г. по делу N А40-18195/16, от 08.11.2016 г. по делу N А40-143332/15, от 17.06.2015 г. по делу N А40-92342/14.

Таким образом, покупка для Заявителя товара на территории РФ по ее таможенной стоимости невозможна, следовательно, таможенная стоимость не отражает действительный (возможный) размер затрат Заявителя на покупку спорной продукции, а перерасчет налоговых обязательств Заявителя на основании сведений о таможенной стоимости товара не отражает реальный размер его налоговых обязательств.

По мнению суда первой инстанции, Налоговый орган правомерно определил расходы Заявителя на покупку товара на основании сведений о его таможенной стоимости, так как товар ввозился на территорию РФ в интересах Заявителя аффилированными (взаимозависимыми) импортерами (стр. 40 решения).

Вместе с тем, взаимозависимость (аффилированность) участников сделок сама по себе не может приравниваться к недобросовестности, не является отклонением от обычных условий хозяйствования, не противоречит нормам гражданского законодательства о свободе экономической деятельности. Даже, если согласиться с наличием признаков взаимозависимости (аффилированности) Заявителя с организациями-импортерами, это не свидетельствуют о правомерности определения затрат Заявителя на покупку товара на основании его таможенной стоимости, поскольку взаимозависимость не означает, что организации-импортеры продали бы Заявителю товар по цене ниже его себестоимости (не заложив в цену продажи свои затраты, уплаченные налоги и наценку).

Кроме того, судом первой инстанции не учтено, что при определении затрат Заявителя на покупку товара Налоговый орган увеличил таможенную стоимость товара на размер таможенной пошлины, уплаченной импортерами при ввозе товара (т.1 л.д.122-150, т. 2 л.д.1-69), а Управление частично отменило решение Налогового органа, скорректировав таможенную стоимость товара на расходы импортеров по его транспортировке и хранению (т. 41 л.д. 130-132).

Данное обстоятельство свидетельствует о том, что Налоговый орган признал правомерность позиции Заявителя о том, что затраты на покупку товара не ограничиваются его таможенной стоимостью, при определении затрат на покупку товара таможенная стоимость должна быть скорректирована на расходы по ввозу, растаможке и дальнейшей реализации этого товара на территории РФ.

Изложенный на стр.40 судебного акта вывод о том, что товар доставлялся за счет иностранных поставщиков (базис поставки СРТ Москва), а участники сделок не несли каких-либо дополнительных расходов, связанных с хранением, поставкой товара и пр., противоречит имеющимся в деле доказательствам, в том числе представленным Налоговым органом.

Так, значительная часть товара приобреталась импортерами на условиях CFR Владивосток, данное обстоятельство отражено в таможенных декларациях (т. 27 л.д. 1-24). Термин CFR Владивосток означает, что в стоимость товара входит доставка до морского порта Владивосток, дальнейшую доставку товара (из Владивостока) иностранный поставщик не оплачивает. Расходы по дальнейшей транспортировке товара (из Владивостока) несли организации-импортеры, наличие у организаций-импортеров таких расходов подтверждается первичными документами, предоставленными в ответ на адвокатские запросы организациями, оказавшими соответствующие услуги. (т. 28 л.д. 33-150, т.29 л.д. 1-150, т. 30 л.д. 1-149, т.31 л.д.1-56).

В отношении товара, собственником которого являлось ООО "Лидер Астор", вступившим в законную силу постановлением 9 ААС от 09.10.2017 г. по делу N А40-202695/16 установлено, что "значительная часть товара приобреталась у иностранных продавцов на условиях CFR Владивосток; термин CFR Владивосток означает, что в стоимость товара входит доставка до морского порта Владивосток, дальнейшую доставку товара (из Владивостока) оплачивает покупатель; затраты на транспортировку товара из Владивостока железнодорожным транспортом, а затем -автомобильным транспортом, несли организации-импортеры (т. 24 л.д. 61).

Более того, Управление частично отменило решение Налогового органа, пересчитав налоговые обязательства Заявителя с учетом расходов по транспортировке спорного товара, из представленного в дело расчета видно, что это транспортные расходы, понесенные организацией-импортером (т. 41 л.д. 131-132).

Таким образом, вывод суда о доставке товара за счет иностранных поставщиков и об отсутствии у организаций-импортеров иных расходов, кроме таможенной стоимости товара, не соответствует материалам дела, в том числе доказательствам, представленным Налоговым органом.

Материалами дела также подтверждается наличие у организаций-импортеров иных расходов, связанных с покупкой товара за границей, его ввозом, растаможкой и дальнейшей реализацией на территории РФ.

Так, из таможенных деклараций усматривается, что организации-импортеры уплачивали ввозной НДС, а также таможенный сбор. Налоговым органом не представлено мотивов, по которым при определении размера затрат на покупку товара он учел таможенные пошлины, и не учел таможенные сборы.

Из банковских выписок с р/с организаций-импортеров, а также представленных Заявителем документов, видно, что данные организации несли иные затраты, связанные с ввозом в РФ и дальнейшей реализацией товара (услуги СВХ, хранение товара, брокерские услуги, сертификация продукции, выплата заработной платы работникам, аренда офиса и т.д.) (банковские выписки представлены на СД-диске; первичные документы по затратам организаций-импортеров -т. 27 л.д. 25-149, т. 28-34).

По мнению суда первой инстанции, представленные Заявителем документы, подтверждающие несение импортерами расходов (СВХ, транспортные расходы, сертификация продукция и пр.) не отвечают признакам достоверности, поскольку импортеры являются подконтрольными Заявителю организациями (стр. 42 решения суда).

Вместе с тем, большая часть указанных документов представлена не импортерами, а независимыми организациями, оказывающими для импортеров соответствующие транспортные и иные услуги (т. 28-34).

Достоверность сведений, содержащихся в указанных документах, подтверждается иными имеющимися в деле доказательствами, которые представлены Налоговым органом, в частности банковскими выписками с расчетных счетов организаций-импортеров, в которых отражены операции по безналичному перечислению импортерами денежных средств за оказание им соответствующих транспортных и иных услуг (банковские выписки представлены на СД-диске).

В ходе рассмотрения дела Налоговым органом не заявлялось о фальсификации представленных Заявителем документов (ст.161 АПК РФ), более того, налоговым органом не заявлялись доводы, которые могли бы свидетельствовать о недостоверности содержащихся в документах сведений.

Таким образом, выводы суда первой инстанции о транспортировке товара за счет иностранных поставщиков (продавцов), об отсутствии у участников сделок каких-либо иных расходов, связанных с покупкой и дальнейшей реализацией товара, кроме его таможенной стоимости, не основаны на имеющихся в деле доказательствах.

Кроме того, как указывалось выше, налоговый орган признал наличие у организаций-импортеров расходов, связанных с транспортировкой, хранением и пр. спорного товара. Изложенное выше подтверждает довод Заявителя о том, что расходы по покупке и дальнейшей реализации товара не ограничиваются стоимостью его покупки у иностранного продавца (таможенной стоимостью), определение затрат Заявителя на покупку товара на основании его таможенной стоимости привело к искажению реального размера налоговых обязательств Заявителя.

Управление частично отменило решение Налогового органа, пересчитав налоговые обязательства Заявителя с учетом расходов на транспортировку и хранение товара, из представленного в дело расчета видно, что эти расходы (по транспортировке и хранению) понесены организациями-импортерами (т. 41 л.д. 130-132), тем самым согласившись с позицией Заявителя о необходимости корректировки таможенной стоимости товара на иные расходы, связанные с его покупкой и дальнейшей реализацией.

Вместе с тем, проверить представленный в материалы дела Налоговым органом расчет на предмет правильности и полноты учета понесенных импортерами расходов не представляется возможным, поскольку в расчете отсутствуют ссылки на первичные документы, подтверждающие наличие и размер расходов, в материалы дела такие документы не представлены; в отношении части импортеров (ООО "Измир", ООО "Артель металлоизделий") в материалы дела не представлены даже банковские выписки с их расчетных счетов.

Однако, имеющиеся в деле доказательства, в том числе представленные налоговым органом, свидетельствуют о том, что в расчете налогового органа (т.41 л.д.130-132) учтена только часть расходов импортеров, связанных с покупкой, ввозом, растаможкой и дальнейшей реализацией спорного товара.

Так, не учтены суммы таможенных сборов и ввозного НДС, уплаченных импортерами при ввозе товара на территорию РФ (наличие таких расходов подтверждается ГТД и налоговым органом не оспаривается). Не учтены прибыль (наценка) организаций-импортеров, их общехозяйственные расходы (аренда офиса, телефон, интернет, заработная плата работникам, налоги и пр.), которые также учитываются при определении себестоимости товара, поскольку предпринимательская деятельность направлена на извлечение прибыли (ст. 2 ГК РФ).

Из расчета, что в отношении ООО "Дакар" (импортер) учтены расходы на услуги, оказанные Эмити Лайн, ИП Ильина, ЗАО Еврохим, Ост Терминал (комплекс услуг СВХ) (т. 41 л.д. 130). Из банковской выписки с р/с ООО "Дакар" видно, что, помимо указанных в расчете Налогового органа организаций, аналогичные услуги оказывали ООО "Международная форвардинговая компания" (комплекс услуг СВХ), ООО "Лекка" (комплекс услуг по оформлению ДТ), ЗАО "ДХЛ Интернешнл" (услуги по доставке документов и грузов). Однако данные расходы в расчете Налогового органа не учтены, соответствующие мотивы не приведены.

В отношении ООО "Вельс" (импортер) учтены только расходы на услуги, оказанные ЗАО Еврохим (т. 41 л.д. 130). Из банковской выписки с р/с ООО "Вельс" видно, что, ООО "Вельс" перечисляло денежные средства в адрес ООО "Международная форвардинговая компания" (комплекс услуг СВХ), ООО "Лекка" (комплекс услуг по оформлению ДТ), ООО "Ресурс и качество" (комплекс услуги по оформлению ДТ), ООО "Визарт" (комплекс услуг по оформлению ДТ). Однако данные расходы в расчете Налогового органа не учтены, соответствующие мотивы не приведены.

В отношении ООО "Пласт-АС" (импортер) учтены расходы на услуги, оказанные Эмити Лайн, ЗАО Еврохим (т. 41 л.д. 130). Из банковской выписки с р/с ООО "Пласт-АС" видно, что, помимо указанных в расчете Налогового органа организаций, аналогичные услуги оказывали ООО "Карго Транс Можайск" (за уведомления и отчеты; в отношении данной организации Заявителем представлены также первичные документы, подтверждающие оказание услуг - т. 32 л.д. 108-150, т. 33 л.д. 1-136), Грибоедова И.Н. (транспортно-экспедиционные услуги), ООО "Ол Серт" (сертификация продукции, в отношении данной организации Заявителем представлены также первичные документы, подтверждающие оказание услуг - т. 33 л.д. 137-149, т. 34 л.д. 1-60). Однако данные расходы в расчете Налогового органа не учтены, соответствующие мотивы не приведены.

В отношении ООО "Артель Металлоизделий" (импортер) учтены расходы на услуги, оказанные ЗАО Еврохим (т. 41 л.д. 131). Банковская выписка с р/с данного импортера в материалы дела не представлена. Однако в материалах дела имеются первичные документы, подтверждающие наличие у данного импортера расходов на услуги СВХ (т. 31 л.д. 57-88), отчеты по группам товаров (т. 32 л.д. 108-135). Однако данные расходы в расчете Налогового органа не учтены, соответствующие мотивы не приведены.

В отношении ООО "Расеан" (импортер) учтены расходы на услуги, оказанные ЗАО Еврохим, Эмити Лайн, ОСТ Терминал (т. 41 л.д. 131). Из банковской выписки с р/с ООО "Расеан" видно, что, помимо указанных в расчете Налогового органа организаций, аналогичные услуги оказывали ООО "Ол Серт" (сертификация продукции, в отношении данной организации Заявителем представлены также первичные документы, подтверждающие оказание услуг - т. 33 л.д. 137-149, т. 34 л.д. 1-60), ООО "Ресурс и качество" (получение свидетельства о государственной регистрации продукции). Однако данные расходы в расчете не учтены, соответствующие мотивы не приведены.

В отношении ООО "Измир" (импортер) учтены расходы на услуги, оказанные ЗАО Еврохим, хранение (Еврохим), Каскадия Лайнс, транспорт (название организации не указано), хранение (Ост Терминал) (т. 41 л.д. 131-132). Банковская выписка с р/с данного импортера в материалы дела не представлена, в расчете Налогового органа не указано название организаций, оказавших транспортные услуги.

Учитывая изложенное, определение затрат Заявителя на покупку товара на основании его таможенной стоимости, без корректировки таможенной стоимости на иные расходы по покупке и дальнейшей реализации товара, привело к искажению реального размера налоговых обязательств Заявителя. Управление по сути признало данное обстоятельство, однако, пересчитав налоговые обязательства Заявителя с учетом расходов импортеров по транспортировке и хранению, учло только часть таких затрат.

Вместе с тем, именно на налоговых органах лежит обязанность по осуществлению налогового контроля и начисления налогов в рамках, установленных НК РФ. Применение расчетного метода исчисления налогов не означает возможности произвольного определения налоговых обязательств, налог не должен быть взыскан в размере большем, чем с аналогичных налогоплательщиков (определение КС РФ от 05.07.2005 г. N 301-0, постановление Президиума ВАС РФ от 03.07.2012 г. N 2341/12, п. 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57).

Следовательно, именно Налоговый орган при принятии решения должен был определить реальный размер предполагаемой налоговой выгоды и понесенных Заявителем затрат. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств.

Учитывая изложенное, в силу положений ч. 1 ст. 65, ч. 5 ст. 200 АПК РФ налоговый орган должен представить доказательства того, что Заявитель имел реальную возможность приобрести товар на территории РФ по его таможенной стоимости, а расходы на покупку этого товара за границей и его дальнейшей реализации в РФ ограничивались таможенной стоимостью товара.

Таких доказательств ответчиком не представлено.

В свою очередь, Заявителем представлены как доказательства того, что затраты на покупку спорного товара не ограничивались его таможенной стоимостью (+ таможенная пошлина), так и доказательства того, что таможенная стоимость не соответствует рыночной стоимости товара, покупка товара по его таможенной стоимости невозможна для Заявителя.

В частности, в материалы дела представлено Экспертное заключение, подготовленное специалистом в области экономики Авдашевой СБ. (доктор экономических наук, профессор, руководитель департамента прикладной экономики факультета экономических наук Национального исследовательского университета) (т. 34 л.д. 61-81), которое подлежало оценке, наряду с иными доказательствами, в соответствии с позицией, изложенной в п.13 постановления Пленума ВАС РФ от 04.04.2014 г. N 23 "О некоторых вопросах практики применения арбитражными судами законодательства об экспертизе".

Таким образом, проанализировав имеющиеся в деле документы в совокупности и взаимосвязи в соответствии с положениями ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает, что ответчиком не доказана законность и обоснованность оспариваемого в апелляционном суде решения, что свидетельствует о необходимости отмены решения суда первой инстанции, ввиду неполного выяснения существенных обстоятельств, имеющих значение для дела и удовлетворения требований Общества.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, не установлено.

Расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению в соответствии с положениями ст.110 АПК РФ.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст.110, 266, 268, 269- 271 АПК РФ, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 23.03.2018 по делу N А40-186331/17 отменить.

Признать недействительным решение ИФНС России N 2 по г.Москве от 03.04.2017 N 24.

Взыскать с ИФНС России N 2 в пользу АО "ЕВРОХИМ-1" расходы по уплате государственной пошлины по иску в размере 3 000 рублей и расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе в размере 1 500 рублей.

Возвратить из федерального бюджета АО "ЕВРОХИМ-1" государственную пошлину по апелляционной жалобе в размере 1 500 рублей, как излишне уплаченную.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

В.И. Попов

Судьи

С.М. Мухин Л.Г. Яковлева