Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2018 г. N 08АП-4954/18

город Омск

09 июля 2018 г.

Дело N А75-3284/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 02 июля 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 09 июля 2018 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Золотовой Л.А., Шиндлер Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Журко А.Н.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-4954/2018) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.03.2018 по делу N А75-3284/2017 (судья Фёдоров А.Е.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Нижневартовская энергосбытовая компания" (ОГРН 1038601750472, ИНН 8603109926) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (ОГРН 1048600010140, ИНН 8601018550) о признании незаконным решения,

при участии в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии в судебном заседании:

представителя Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре Даукшес В. О. по доверенности от 09.08.2017 сроком действия 2 года;

представителя общества с ограниченной ответственностью "Нижневартовская энергосбытовая компания" Кыжинаева К. О. по доверенности N Дв-Н-2017-0759 от 29.12.2017 сроком действия по 31.12.2018;

представителя Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре Даукшес В.О. по доверенности от 24.07.2017 сроком действия 1 год,

установил:

общество с ограниченной ответственностью "Нижневартовская энергосбытовая компания" (далее - ООО "НЭСКО", Общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре, Инспекция, заинтересованное лицо, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 07.11.2016 N 27 в части:

- доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в размере 14 933 руб., по налогу на прибыль организаций за 3 квартал 2012 года в размере 16 592 руб., и соответствующих сумм пени;

- доначисления недоимки по налогу на прибыль организаций за 2012, 2014 годы в размере 2 520 000 руб. и соответствующих сумм пени;

- штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 507 318 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - УФНС по ХМАО-Югре, Управление, третье лицо).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.03.2018 по делу N А75-3284/2017 заявление ООО "НЭСКО" удовлетворено частично. Признано недействительным решение МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре от 07.11.2016 N 27 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на прибыль в размере 2 200 135 руб., налога на добавленную стоимость в размере 14 933 руб., соответствующих сумм пени и штрафа. В удовлетворении остальной части требований отказано. С Инспекции в пользу Общества взыскано 6 000 руб. судебных расходов.

Не соглашаясь с принятым по делу судебным актом в части выводов и разрешения требований относительно включения в состав расходов по налогу на прибыль сумм уплаченных взносов на негосударственную пенсию, Инспекция в апелляционной жалобе просит его отменить и принять по делу в данной части новый судебный акт.

В обоснование жалобы апеллянт заявляет о несогласии с выводом суда первой инстанции о правомерности включения Обществом суммы расходов на уплате пенсионных взносов в составе расходов по указанному выше налогу. По мнению подателя жалобы, предусмотренные НК РФ условия таких действий не соблюдены Обществом.

В письменном отзыве на жалобу налогового органа ООО "НЭСКО" просит оставить решение суда первой инстанции в указанной выше части без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В апелляционный суд поступил письменный отзыв на жалобу от УФНС по ХМАО-Югре, в котором Управление просит отменить обжалуемый судебный акт на основании обстоятельств, на которые ссылается Инспекция.

В заседании суда апелляционной инстанции представителем МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре и УФНС по ХМАО-Югре поддержаны доводы жалобы и требования налогового органа. Представитель ООО "НЭСКО" высказался в соответствии с письменным отзывом на жалобу.

С учетом положений части 5 статьи 268 АПК РФ, учитывая, что от лиц, участвующих в деле, заявлений относительно проверки обжалуемого судебного акта в полном объеме не поступило, суд апелляционной инстанции проверяет обоснованность решения суда первой инстанции по настоящему делу в части обстоятельств исполнения Обществом налоговых обязанностей в связи с исполнением договора от 01.06.2011 N 08017.11, заключенному между ООО "НЭСКО" и НПФ "Профессиональный" (пункт 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

Рассмотрев апелляционную жалобу и письменные отзывы на нее, исследовав материалы дела, суд первой инстанции установил следующие обстоятельства.

Из материалов дела следует, что МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре проведена выездная налоговая проверка в отношении ООО "НЭСКО" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, о чем составлен акт налоговой проверки от 25.07.2016 N 18.

По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекцией вынесено решение от 07.11.2016 N 27, которым ООО "НЭСКО" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2012, 2014 годы, ему назначено наказание в виде штрафа в размере 507 318 руб. Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2012, 2014 годы, НДС за 3 квартал 2012 года в общей сумме 2 551 525 руб., начислены пени в общей сумме 338 420 руб. 67 коп.

Проверкой выявлено, что налогоплательщиком допущены нарушения при исчислении НДС за 3 квартал 2012 года и налога на прибыль организаций за 2012, 2014 годы в связи с неправомерным включением в состав расходов для целей налогообложения затрат по договору подряда от 23.07.2012 N 07082.12, заключенному между ООО "НЭСКО" и ЗАО "Городское освещение", и по договору от 01.06.2011 N 08017.11, заключенному между ООО "НЭСКО" и негосударственным пенсионным фондом "Профессиональный".

В результате обжалования решения Инспекции в Управление последним вынесено решение от 09.02.2017 N 07-15/02034@, которым выводы Инспекции поддержаны.

Заявив о незаконном характере решения МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре, ООО "НЭСКО" обратилось в суд с настоящим заявлением.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях настоящей главы признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.

Пункт 1 статьи 252 Кодекса предусматривает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с абзацем первым статьи 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Кроме того, к расходам на оплату труда в целях настоящей главы относятся, в частности суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом "О дополнительных страховых взносах на накопительную пенсию и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений", а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством Российской Федерации, на ведение соответствующих видов деятельности в Российской Федерации (пункт 16 статьи 255 НК РФ).

В соответствии с положениями статьи 1 Федерального закона от 07.05.1998 N 75-ФЗ "О негосударственных пенсионных фондах" (далее - Федеральный закон N 75-ФЗ) правовые, экономические и социальные отношения, возникающие при осуществлении негосударственными пенсионными фондами деятельности по негосударственному пенсионному обеспечению, регулируются настоящим законом.

Согласно статье 3 Федерального закона N 75-ФЗ договором негосударственного пенсионного обеспечения (пенсионный договор) является соглашение между фондом и вкладчиком фонда, в соответствии с которым вкладчик обязуется уплачивать пенсионные взносы в фонд, а фонд обязуется выплачивать участнику (участникам) фонда негосударственную пенсию.

Одной из функций фондов является заключение пенсионных договоров, что следует из абзаца третьего части 2 статьи 8 указанного выше Федерального закона. При этом статьей 12 Федерального закона N 75-ФЗ определены условия, подлежащие обязательному включению в пенсионный договор.

По смыслу статей 1, 3 и 12 Федерального закона N 75-ФЗ, право на негосударственную пенсию у участника фонда возникает непосредственно из договора негосударственного пенсионного обеспечения, который заключается между вкладчиком и фондом. Помимо заключения договора негосударственного пенсионного обеспечения Федеральный закон N 75-ФЗ не предъявляет требований по оформлению отношений по негосударственному пенсионному обеспечению.

Возможность учета пенсионных взносов в негосударственный пенсионный фонд для целей налогообложения прибыли организаций предусмотрена непосредственно статьей 255 НК РФ, а именно - ее пунктом 16. Такие отношения подлежат оформлению гражданско-правовыми средствами, а право на негосударственную пенсию у участника фонда возникает непосредственно из договора о негосударственном пенсионном обеспечении, но при условии, что эти выплаты производятся в рамках трудовых и связанных с ними отношений.

Метариалы дела свидетельствуют о заключении ООО "НЭСКО" (вкладчик) и НПФ "Профессиональный" договора от 01.06.2011 N 08017.11 о негосударственном пенсионном обеспечении, в соответствии с пунктом 1.1 которого негосударственное пенсионное обеспечение осуществляется в пользу работников вкладчика, именуемых в дальнейшем участниками фонда.

Пунктом 1.3 договора от 01.06.2011 N 08017.11 на вкладчика возложена обязанность по уплате пенсионных взносов в фонд в порядке, определенном настоящим договором, а на фонд возложена обязанность при наступлении пенсионных оснований, предусмотренных пенсионными правилами фонда и настоящим договором, выплачивать участнику (участникам) негосударственную пенсию.

Порядок и условия внесения пенсионных взносов определен разделом II договора от 01.06.2011 N 08017.11.

На основании пункта 2.2 указанного договора пенсионные взносы уплачиваются вкладчиком в валюте Российской Федерации в безналичной форме на расчетный счет Фонда на протяжении действия настоящего договора (пункт 2.1 договора), вкладчик уплачивает пенсионные взносы не реже 1 раза в год.

В качестве приложений к поименованному выше договору сторонами утверждены пенсионные правила НПФ "Профессиональный" и Положение о негосударственном пенсионном обеспечении ООО "НЭСКО" (пункт 11.5 договора).

Во исполнение договорных обязательств, ООО "НЭСКО" ежемесячно перечисляло в фонд 350 000 руб., из которых 339 806 руб. распределялись среди участников фонда, а 10 194 руб. направлялись на обеспечение уставной деятельности НПФ "Профессиональный".

За 2012, 2013 и 2014 годы Обществом в НПФ "Профессиональный" уплачено 12 600 000 руб. пенсионных взносов, что подтверждается актами сверки за соответствующие периоды.

ООО "НЭСКО" пенсионные взносы в фонд включены в состав косвенных расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль в размере 12 600 000 руб., из которых за 2012 год - 4 200 000 руб. (350 000 руб. * 12 месяцев), за 2013 год - 4 200 000 руб. (350 000 руб. *12 месяцев), за 2014 год - 4 200 000 руб. (350 000 руб. *12 месяцев).

В период проведения налоговым органом проверки ООО "НЭСКО" представило коллективные договоры на 2011-2013 годы и на 2014-2016 годы, зарегистрированные в отделе труда администрации г. Нижневартовска соответственно 27.01.2011 и 26.12.2013.

В коллективный договор могут включаться обязательства работников и работодателя по вопросам формы, систем и размеров оплаты труда; выплаты пособий, компенсаций, другим вопросам, определенным сторонами. В коллективном договоре с учетом финансово-экономического положения работодателя могут устанавливаться льготы и преимущества для работников, условия труда, более благоприятные по сравнению с установленными законами, иными нормативными правовыми актами, соглашениями (статья 41 Трудового кодекса Российской Федерации, далее - ТК РФ).

Трудовые договоры, заключенные между ООО "НЭСКО" и работниками за проверяемый период позволяют прийти к выводу о том, что все участники фонда являются работниками налогоплательщика, в связи с чем негосударственное пенсионное обеспечение осуществляется в рамках трудовых отношений, то есть правовой связи между сторонами, основанной на соглашении о личном выполнении работником за плату трудовой функции в интересах, под управлением и контролем работодателя, подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем предусмотренных правовым регулированием условий труда (статья 15 ТК РФ).

Взносы по договорам негосударственного пенсионного обеспечения как расходы на оплату труда конкретных работников учитываются после их индивидуализации путем зачисления на индивидуальные пенсионные счета, что, по верному замечанию суда первой инстанции, следует расценивать как характерный признак рассматриваемого вида расходов.

Таким образом, расходы налогоплательщика на обеспечение негосударственного пенсионного обеспечения признаются таковыми не в момент выплаты негосударственной пенсии участнику фонда, а в момент их распределения по индивидуальным пенсионным счетам.

Обстоятельства невыплаты в течение проверяемого периода негосударственной пенсии участникам из материалов дела и обстоятельств спора не следуют.

Кроме того, налоговым органом не заявлено о невыполнении налогоплательщиком обязанностей по учету пенсионных взносов на именных пенсионных счетах участников негосударственного пенсионного фонда и наступлении у участника оснований пенсионирования.

Абзацем восьмым пункта 16 статьи 255 НК РФ предусмотрено, что в случае внесения изменений в условия договора страхования жизни, а также договора добровольного пенсионного страхования и (или) договора негосударственного пенсионного обеспечения в отношении отдельных или всех застрахованных работников (участников), если в результате таких изменений условия договора перестают соответствовать требованиям настоящего пункта, или в случае расторжения указанных договоров в отношении отдельных или всех застрахованных работников (участников) взносы работодателя по таким договорам в отношении соответствующих работников, ранее включенные в состав расходов, признаются подлежащими налогообложению с даты внесения таких изменений в условия указанных договоров и (или) сокращения сроков действия этих договоров либо их расторжения (за исключением случаев досрочного расторжения договора в связи с обстоятельствами непреодолимой силы, то есть чрезвычайными и непредотвратимыми обстоятельствами).

Факт невыплаты негосударственной пенсии некоторым участникам фонда, уволенным в течение проверяемого периода, налогоплательщиком не оспаривается.

В проверяемом периоде из ООО "НЭСКО" уволено 16 человек, что подтверждается личными карточками работников по унифицированной форме N Т-2. Общая сумма пенсионных взносов, учтенная на индивидуальных пенсионных счетах указанных работников, составила 1 582 284 руб., из которых за 2012 год - 88 525 руб., за 2013 год - 1 079 695 руб., за 2014 год - 414 064 руб.

Таким образом, недоимка по налогу на прибыль организаций в проверяемом периоде по эпизоду взаимоотношений с НПФ "Профессиональный" составила за 2012 год - 17 705 руб., за 2014 год - 298 752 руб. Взносы, уплаченные в негосударственный пенсионный фонд в отношении уволенных сотрудников и включенные ранее в состав расходов, подлежат восстановлению и включению в налоговую базу ООО "НЭСКО" по налогу на прибыль.

В связи с изложенным оспариваемое Обществом решение от 07.11.2016 N 27 верно признано судом первой инстанции незаконным в части доначисления налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2012 года в сумме 14 933 руб., а также соответствующей части штрафных санкций и пени; доначисления налога на прибыль организаций за 2012 год в сумме 838 887 руб., а также соответствующей части штрафных санкций и пени; доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в сумме 1 381 248 руб., а также соответствующей части штрафных санкций и пени.

Доводы апелляционной жалобы МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам по ХМАО-Югре направлены на повторное исследование изложенных выше обстоятельств и переоценку таковых, однако не свидетельствуют о наличии оснований для несогласия с выводами суда первой инстанции, отмены или изменения вынесенного им судебного акта. При вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 АПК РФ оценены доводы налогового органа и представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение. Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Суд апелляционной инстанции не распределяет расходы по оплате государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы, поскольку Инспекция при подаче апелляционной жалобы не платила государственную пошлину в силу освобождения от ее уплаты на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 06.03.2018 по делу N А75-3284/2017 - без изменения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

Л.А. Золотова Н.А. Шиндлер