Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 18 июля 2018 г. N 08АП-1441/18

город Омск

18 июля 2018 г.

Дело N А75-16381/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 11 июля 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 июля 2018 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,

судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания: секретарём Бака М.Е.,

рассмотрев в открытом судебном заседании с использованием систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-1441/2018) индивидуального предпринимателя Сафарова Акифа Суджа оглы на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 27.12.2017 по делу N А75-16381/2017 (судья Заболотин А.Н.),

принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Сафарова Акифа Суджа оглы (ОГРНИП 308723204200082, ИНН 861800037227)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре

об оспаривании решения от 19.06.2017 N 04/2017,

при участии в деле в качестве заинтересованного лица, - Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Сафарова Акифа Суджа оглы - Попов Евгений Андреевич (по паспорту, по доверенности от 09.06.2018 сроком действия по 31.12.2018);

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Иванов Константин Викторович (по служебному удостоверению, по доверенности от 14.08.2017 сроком действия 2 года);

от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Иванов Константин Викторович (по служебному удостоверению, по доверенности от 09.08.2017 сроком действия 2 года);

установил:

индивидуальный предприниматель Сафаров Акиф Суджа оглы (далее по тексту - заявитель, предприниматель, ИП Сафаров А.С.о.) обратился в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - налоговый орган, инспекция, Межрайонная ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре) о признании недействительным решения от 19.06.2017 N 04/2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 17.10.2017 к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - Управление, УФНС России по ХМАО-Югре).

Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 27.12.2017 по делу N А75-16381/2017 в удовлетворении заявленных предпринимателем требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ИП Сафаров А.С.о. обратился в Восьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.

В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает, что объекты -магазины "Северное сияние", находящиеся по адресам: г. Ханты-Мансийск, ул. Студенческая, 14; г. Ханты-Мансийск, ул. Зеленодольская, 1, являются нежилыми и используются обществом с ограниченной ответственностью "Русский стиль" (далее по тексту - ООО "Русский стиль", общество) в коммерческих целях с несением указанной организацией расходов по текущему содержанию означенной недвижимости; поскольку между предпринимателем и обществом заключены договоры аренды выше поименованных нежилых помещений, ИП Сафаров А.С.о., выступая приобретателем электроэнергии от МП "ГЭС", правомочен принять к вычету налог на добавленную стоимость (далее по тексту - НДС), предъявленный поставщиком энергоресурса.

Предприниматель, ссылаясь на определение Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.02007 N 366-О-П, отмечает, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, а потому обоснованность расходов, связанных с предоставлением в аренду обществу объектов недвижимого имущества, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности; налогоплательщик самостоятельно определяет целесообразность несения таких расходов.

Заявитель утверждает, что в акте выездной налоговой проверки от 27.04.2017 N 2/2017 не четко указано, какое нарушение вменяется налогоплательщику, а также к каким доначислениям налога привело вменяемое нарушение, не представлен расчет сумм доначисленного налога и убираемых расходов в сумме 3 409 796 руб. 42 коп.; предпринимателю не были разъяснены его права и обязанности, что повлекло ущемление прав ИП Сафарова А.С.о. на представление дополнительных доказательств, заявление ходатайства об отложении рассмотрения дела, об ознакомлении с материалами дела.

Также от предпринимателя поступили дополнительные пояснения, в которых ИП Сафаров А.С.о. поддержал ранее изложенную процессуальную позицию о не приведении налоговым органом расчета сумм доначисленного налога и убираемых расходов, что повлекло ущемление прав заявителя на представление доказательств в обоснование возражений на решение Межрайонной ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре от 19.06.2017 N 04/2017; при этом сослался на установленную пунктом 6 статьи 108 Налогового кодекса Российской Федерации презумпцию невиновности.

В предоставленных до начала судебного заседания отзыве, дополнении к отзыву и письменных объяснениях Межрайонная ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре просила решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель ИП Сафарова А.С.о. поддержал доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе и дополнительных пояснениях, просил решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Представитель Межрайонной ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре и УФНС России по ХМАО-Югре с доводами апелляционной жалобы не согласился по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, дополнении к отзыву на апелляционную жалобу и письменных объяснениях, просил оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнительные пояснения, отзыв на апелляционную жалобу, дополнение к отзыву на апелляционную жалобу, письменные объяснения, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Как следует из материалов дела, ИП Сафаров А.С.о. состоит на налоговом учете в Сежрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 1 по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре с 24.11.1999. В проверяемом периоде применял общий режим налогообложения.

На основании решения заместителя руководителя Межрайонной ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре от 30.12.2016 N 615 в период с 31.12.2016 по 27.02.2017 должностным лицом налогового органа в отношении ИП Сафаров А.С.о. проведена выездная налоговая проверка по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, о чем составлен акт от 27.04.2017 N 2/2017.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки установлены факты неполной уплаты налога на добавленную стоимость за 2013-2015 годы в сумме 490 508 руб. 71 коп., налога на доходы физических лиц за 2013-2015 годы в сумме 834 999 руб., неправомерное неперечисление в установленный срок сумм налога, подлежащего перечислению налоговым агентом за 2012-2014 годы.

Решением уполномоченного лица налогового органа от 19.06.2017 N 04/2017 предпринимателю предложено уплатить недоимку, в том числе:

- по налогу на добавленную стоимость за 2013 - 2015 годы в сумме 490 510 руб.,

- по налогу на доходы физических лиц в сумме 834 999 руб.

Кроме того, названным решением ИП Сафаров А.С.о. привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату НДС в виде штрафа в размере 28 281 руб., за неполную уплату НДФЛ в виде штрафа в размере 83 500 руб. Наряду с изложенным предприниматель привлечен к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное неперечисление в установленный срок НДФЛ в виде штрафа в размере 15 405 руб. При назначении наказания уполномоченным лицом налогового органа учтен факт первичного нарушения налогового законодательства в качестве смягчающего ответственность обстоятельства, в связи с чем размер штрафов уменьшен в два раза. Кроме того, начислены пени по состоянию на 19.06.2017 в размере 324 360 руб. Решение принято с учетом представленных предпринимателем возражений и с участием предпринимателя и его представителя.

В рамках соблюдения досудебного порядка урегулирования спора предприниматель оспорил решение инспекции в Управление Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре. По результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика решением Управления жалоба оставлена без удовлетворения.

Решением Межрайонной ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре от 29.06.2018 внесены изменения в решение от 19.06.2017 N 04/2017, в результате которых предпринимателю доначислена недоимка в общей сумме 1 289 509 руб. (490 510 руб. по НДС + 798 999 руб. по НДФЛ), в соответствии со статьями 122 и 123 Налогового кодекса Российской Федерации начислены штраф в размере 123 586 руб. и пени в размере 312 454 руб.

Не согласившись с принятым решением от 19.06.2017 N 04/2017, ИП Сафаров А.С.о. оспорил решение налогового органа в судебном порядке.

27.12.2017 Арбитражным судом Ханты-Мансийского автономного округа - Югры принято обжалуемое предпринимателем в апелляционном порядке решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога на добавленную стоимость при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Налогового кодекса Российской Федерации исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

В силу пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Налогового кодекса Российской Федерации, на установленные настоящей статьей вычеты.

В силу подпункта 1 пункта 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и перевозки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу Российской Федерации без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Таким образом, условиями применения вычетов являются приобретение товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, принятие на учет указанных товаров (работ, услуг) и наличие соответствующих первичных документов.

Из материалов выездной налоговой проверки следует, что ИП Сафаров А.С.о. является долевым собственником объектов недвижимости, расположенных по адресу:

- г. Ханты-Мансийск, ул. Зеленодольская, д. 1,

- г. Ханты-Мансийск, ул. Студенческая, д. 14.

В 2013-2015 годах ИП Сафаров А.С.о. производил оплату за электроэнергию, поставленную в названные объекты недвижимости, на основании счетов-фактур, предъявленных поставщиком электрической энергии. При этом суммы НДС включены предпринимателем в состав налоговых вычетов, всего в сумме 490 510 руб.

Суд первой инстанции, принимая во внимание изложенные выше нормы и оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации предоставленные в материалы дела доказательства, пришел к выводу о правомерности исключения из вычетов НДС суммы 490 510 руб. ввиду неиспользования предпринимателем нежилых помещений в целях осуществления предпринимательской деятельности.

Суд апелляционной инстанции, отклоняя доводы подателя жалобы, поддерживает данный вывод суда первой инстанции в силу следующего.

В обоснование включения сумм НДС по оплаченной эклектической энергии в состав налоговых вычетов предприниматель ссылается на использование вышепоименованных объектов в коммерческой деятельности, в подтверждение чего представил в материалы дела:

- договор аренды от 24.10.2013 (с учетом дополнительного соглашения от 11.12.2013 N 1) между ИП Сафаровым А.С.о. и Сафаровым Ильхамом Суджа оглы в качестве арендодателей и ООО "Русский Стиль" в качестве арендатора, предметом которого является передача в аренду нежилого помещения (магазина) общей площадью 176,3 кв.м, из них площадь торгового зала 125 кв.м, расположенного на 1 этаже 5-этажного жилого дома по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Зеленодольская, д. 1 (том 33 л.д. 81-87);

- договор аренды от 24.10.2013 (с учетом дополнительного соглашения от 11.12.2013 N 1) между ИП Сафаровым А.С.о. в качестве арендодателя и ООО "Русский Стиль" в качестве арендатора, предметом которого является передача в аренду нежилого помещения (магазина) общей площадью 159,2 кв.м, из них площадь торгового зала 120 кв.м, расположенного на 1 этаже многоквартирного жилого дома по адресу: г. Ханты-Мансийск, ул. Студенческая, д. 14 (том 33 л.д. 88-93).

Согласно позиции предпринимателя, в связи с использованием означенных выше объектов в коммерческих целях в рамках указанных договоров аренды обязанность по несению расходов по оплате поставленной электроэнергии возложена на арендодателя, ввиду чего ИП Сафаровым А.С.о. суммы НДС по оплаченной эклектической энергии включены в состав налоговых вычетов.

Между тем данное утверждение заявителя не подтверждается материалами дела.

Действительно, в результате контрольных мероприятий налоговым органом установлено, что по данным налоговых деклараций ООО "Русский Стиль" по ЕНВД за 2013-2015 годы объекты розничной торговли, расположенные по адресам: ул. Студенческая, 14, ул. Зеленодольская, 1, используются названным обществом при осуществлении предпринимательской деятельности.

Однако, при анализе выписок по расчетным счетам и кассовой книги ИП Сафарова А.С.о. установлено, что платежи за аренду объектов, расположенных по адресам: ул. Студенческая, 14, ул. Зеленодольская, 1, в адрес предпринимателя не поступали.

В декларации по доходам от предпринимательской деятельности доходы за аренду помещений предпринимателем не отражены, счета-фактуры на арендную плату предпринимателем не выставлялись, в книге продаж не отражались, в налоговую базу по НДС не включались.

Взаимозачеты между ИП Сафаровым А.С.о. и ООО "Русский Стиль" отсутствуют, что подтверждается актом сверки по счету 62, предоставленным ИП Сафаровым А.С.о.

При этом, в отсутствие доказательств внесения арендных платежей, ИП Сафаров А.С.о. продолжает утверждать о наличии арендных отношений по объектам недвижимого имущества, несмотря на установленное пунктом 5.5 договоров аренды право арендодателя потребовать досрочного расторжения договора в случае однократной просрочки по внесению арендной платы на срок более 30 календарных дней.

Указанное свидетельствует о формальном характере вышепоименованных сделок, заключении их без деловой цели, в связи с чем суд первой инстанции обоснованно заключил, что означенные объекты недвижимости в предпринимательской деятельности ИП Сафаровым А.С.о. не использовались.

Более того, суд апелляционной инстанции учитывает следующее.

Согласно пункту 3.1 договоров арендная плата составляет соответственно 10 000 руб. и 5000 руб. за пользование помещениями ежемесячно и включает расходы по обеспечению помещений теплоснабжением, электроснабжением, подачей холодной и горячей воды, водоотведением.

При этом в силу пункта 3.4 договоров в арендную плату не входит стоимость коммунальных услуг, потребляемой арендатором электроэнергии, услуг телефонной связи, вывоз мусора, уборка прилегающей территории, уборка внутри помещения, охраны. Арендатор самостоятельно заключает договоры на оказание указанных услуг и несет соответствующие расходы.

В силу статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом. Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи, последующее поведение сторон.

При толковании вышеизложенных условий договоров очевидно следует, что, учитывая величину расходов по оплате электроэнергии (от 60 000 руб. до 120 000 руб. ежемесячно), она не включена в размер арендной платы, определенный в сумме соответственно 10 000 руб. и 5000 руб. ежемесячно, в связи с чем арендатор должен нести означенные расходы самостоятельно без отнесения их на арендодателя.

Кроме того, даже если принять во внимание позицию ИП Сафаров А.С.о. о включении расходов на электроэнергию в состав арендной платы, суд апелляционной инстанции учитывает, что оплата данного энергоресурса производилась предпринимателем с 01.01.2013 и с указанного времени заявлены вычеты по НДС, тогда как договоры аренды, заключенные 24.10.2013, свидетельствуют о потенциальной возможности отнесения данных сумм в состав вычетов по НДС лишь с названной даты.

Доводы заявителя о том, что спорные объекты используются в арендных отношениях с 01.01.2013, отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку, как указывалось выше, не доказан факт их использования ИП Сафаровым А.С.о. в предпринимательской деятельности.

Изложенные обстоятельства, в их совокупности, подтверждают правомерность вывода налогового органа о необоснованном включении спорного НДС в состав налоговых вычетов, в связи с чем исключение из вычетов НДС в сумме 490 510 руб. является законным и обоснованным.

В спорном периоде предприниматель в соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации также являлся плательщиком НДФЛ.

Согласно статье 209 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиком.

Из пункта 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.

В силу статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы налогоплательщик имеет право на получение профессионального вычета в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Налоговым органом установлен факт перечисления предпринимателем в адрес ресурсоснабжающей организации денежных средств в сумме 2 736 348 руб. 37 коп. за электрическую энергию, поставленную в нежилые помещения, расположенные по адресам: г. Ханты-Мансийск, ул. Студенческая, 14 и г. Ханты-Мансийск, ул. Зеленодольская, 1. Перечисление денежных средств в указанной сумме предпринимателем не оспорено.

Как указывалось выше, поименованные нежилые помещения не использовались ИП Сафаровым А.С.о. в целях извлечения доходов, а, кроме того, по условиям договоров аренды расходы по оплате электроэнергии отнесены на арендатора, в связи с чем суд первой инстанции правомерно заключил об обоснованности позиции налогового органа, исключившего из состава расходов предпринимателя сумму в размере 2 736 348 руб. 37 коп.

Наряду с изложенным в результате проверки налоговым органом установлено расхождение между данными о расходах в декларациях предпринимателя по форме 3-НДФЛ и данными оборотно - сальдовой ведомости по счету 41.01.

Так, в оборотно-сальдовых ведомостях по кредиту счета 41.01 заявителем включены суммы расходов на приобретение товаров и услуг, а именно, на приобретение табачной продукции, которая была в дальнейшем реализована, в ходе налоговой проверки нарушений в правомерности составления оборотно-сальдовой ведомости не установлено.

Итоговая сумма по кредиту счета 41.01 в рамках одного налогового периода отражается в строке "материальные расходы" при заполнении налоговой декларации 3-НДФЛ в соответствии с положениями статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в соответствии с порядком заполнения формы налоговой декларации по НДФЛ, утверждённой Приказом ФНС России от 24.12.2014 N ММВ-7-11/671@.

Между тем сумма расходов в декларациях предпринимателя по форме 3-НДФЛ указана в большем размере, чем учтена в оборотно-сальдовой ведомости; в частности, определено, что в составе расходов в декларациях за 2013-2015 годы необоснованно включены расходы в сумме 3 409 796 руб. 42 коп.

Выявленную ошибку главный бухгалтер Гибаева В.А. подтвердила, указав, что в состав расходов ошибочно учтены доходы от маркетинговых услуг.

Как указывает налоговый орган, представитель заявителя в своих доводах неоднократно указывал на сбой в программе 1С-Предприятие и представлял "исправленную" оборотно-сальдовую ведомость, однако, скорректированные суммы первичной документацией не подтверждал.

Так, заявителем в материалы дела приобщена исправленная оборотно-сальдовая ведомость по счету 41.01 за 2015 год с суммой расходов 258 608 719 руб. 30 коп., в то время как заявленная в декларации за 2015 год сумма материальных расходов составляет 257 071 226 руб., то есть расхождение уже составило "+ 1 537 493 руб. 30 коп.", вместо "-17 256 руб. 69 коп.", установленных в ходе проверки.

Вместе с тем подтверждающие документы на сумму 1 537 493 руб. 30 коп. налогоплательщиком в материалы дела не представлены, в ходе проверки инспекции не предоставлялись.

Оборотно-сальдовая ведомость является одним из бухгалтерских документов, который содержит остатки на начало и на конец периода и обороты по дебету и кредиту за данный период для каждого счета, субсчета. На основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 41.01 "Товары на складах" формируется сумма расходов в соответствии с положениями статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений указанной статьи. Расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на: прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности, материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации; расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда; суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Суд апелляционной инстанции поддерживает доводы дополнения к отзыву на апелляционную жалобу, что Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает возможность отнесения к расходам иных сумм, в том числе сумм доходов, полученных налогоплательщиком за оказание маркетинговых услуг, это противоречит требованиям, установленным вышеуказанными нормами налогового законодательства.

Следовательно, внесение изменений в оборотно-сальдовые ведомости с целью увеличения расходов на указанные суммы без их документального подтверждения является неправомерным и противоречащим законодательству о налогах и сборах.

На основании вышеизложенного, заявителем правомерность внесенных изменений в бухгалтерские документы не подтверждена, выявленное налоговым органом расхождение материальных расходов в размере 3 409 796 руб. 42 коп. налогоплательщиком документально не опровергнуто.

Суд апелляционной инстанции также учитывает, что, по верному замечанию инспекции, на основании оборотно-сальдовой ведомости по счету 41.01 определить по каким операциям ошибочно включены в состав материальных расходов суммы доходов, полученные за маркетинговые услуги, невозможно, так как данные суммы доходов в оборотно-сальдовой ведомости по счету 41.01 не включены и отражены только в строке налоговой декларации, расшифровки которой налогоплательщиком не представлены, соответственно, правомерность заявленной суммы не подтверждена. Факт того, что указанное расхождение составили доходы за маркетинговые услуги, подтверждается лишь пояснениями главного бухгалтера, изложенными в протоколе допроса. Однако, даже при условии, что данные операции представляют собой иные расходы, указанное обстоятельство не может давать оснований налогоплательщику увеличить расходы на заявленные суммы, так как подтверждающие документы отсутствуют.

При этом требование подателя жалобы возложить на налоговый орган обязанность доказать обоснованность / не обоснованность учета предпринимателем спорных расходов свидетельствует о требовании возложения на инспекцию обязанность доказать отрицательный факт, так как само существо спорных расходов неизвестно, что противоречит действующему законодательству, согласно которому именно на налогоплательщике лежит обязанность подтверждения понесенных расходов первичными документами.

На основании изложенного налоговый орган правомерно исключил сумму 3 409 796 руб. 42 коп. из расходов предпринимателя.

Всего ИП Сафаров А.С.о. необоснованно включил в состав расходов за 2013-2015 годы 6 146 144 руб. 79 коп. (2 736 348 руб. 37 коп. + 3 409 796 руб. 42 коп.), в связи с чем предпринимателю решением от 19.06.2017 N 04/2017 (с учетом решения о внесении изменений от 29.06.2018) доначислен налог на доходы физических лиц в размере 798 999 руб. (6 146 144 руб. 79 коп. х 13%).

С учетом вышеизложенного, оценив в совокупности представленные доказательства, суд первой инстанции верно заключил пришел о законности решения инспекции от 19.06.2017 N 04/2017 (с учетом решения о внесении изменений от 29.06.2018).

При этом решение инспекции от 29.06.2018 о внесении изменений в решение Межрайонной ИФНС России N 1 по ХМАО-Югре от 19.06.2017 N 04/2017 принимается судом апелляционной инстанции в качестве доказательства, поскольку не нарушает прав и законных интересов предпринимателя.

Суд апелляционной инстанции отклоняет доводы апелляционной жалобы о нарушении заинтересованным лицом положений статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации.

Так, акт выездной налоговой проверки составлен налоговым органом в соответствии с формой и требованиями, установленными Приложениями N N 23, 24 к приказу ФНС России от 08.05.2015 N ММВ-7-2/189@.

При этом в пункте 2.2.1.2.1 акта выездной налоговой проверки четко изложены:

- вид нарушения законодательства о налогах и сборах - неправомерное применение налогоплательщиком расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, при осуществлении предпринимательской деятельности, предусмотренных статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации;

- оценка количественного и суммового расхождения - в состав материальных расходов неправомерно включена сумма расходов в размере 3 409 796 руб. 42 коп. Данная оценка также представлена в таблице N 15 акта выездной налоговой проверки.

Суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что акт не содержит субъективных предположений проверяющих, двоякого толкования, изложенные в акте факты являются четкими и ясными, не препятствуют для восприятия и анализа

Также, в соответствии с требованиями к составлению акта проверки, расчет суммы налога, подлежащего доначислению, отражен в пункте 3.1 раздела 3 акта "Выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений".

Налоговым органом не оспаривается факт отсутствия разъяснения прав и обязанностей налогоплательщику и его представителю при рассмотрении материалов проверки.

Между тем судом первой инстанции верно установлено, что предпринимателю вручена копия акта проверки и предоставлена возможность представить возражения к акту.

Налогоплательщиком представлены возражения на акт налоговой проверки от 07.06.2017 вх. N 14768.

Результаты налоговой проверки рассмотрены в присутствии представителя налогоплательщика, приглашенного на рассмотрение извещением от 05.05.2017 N 355; по результатам рассмотрения составлен протокол от 07.06.2017 N 108.

Тем самым налоговым органом обеспечены права предпринимателя защищать законные права и интересы при рассмотрении материалов дела.

Неразъяснение налоговым органом прав и обязанностей не повлекло нарушение прав предпринимателя, так как действия предпринимателя, их последовательность и содержание свидетельствуют о фактической осведомленности ИП Сафарова А.С.о. о своих правах.

Таким образом, налоговым органом не допущено нарушений требований, установленных статьей 101 Налогового кодекса Российской Федерации, которые могут являться основанием для отмены решения налогового органа.

В этой связи суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что, отказав в удовлетворении требований заявителя, суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены обжалуемого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного оснований для отмены решения арбитражного суда и удовлетворения апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы общества в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на ИП Сафарова А.С.о.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьёй 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 27.12.2017 по делу N А75-16381/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

Н.Е. Иванова

Судьи

Е.П. Кливер О.Ю. Рыжиков