|
1 августа 2018 г.
|
Дело N А27-27208/2017
|
Резолютивная часть постановления объявлена 25 июля 2018 года.
Полный текст постановления изготовлен 01 августа 2018 года.
Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Кривошеиной С. В.
судей Павлюк Т. В., Сбитнева А. Ю.
при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гальчук М. М. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в судебном заседании апелляционные жалобы открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь", Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (N07АП-6136/18) на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 11.05.2018 по делу N А27-27208/2017 (судья Камышова Ю.С.) по заявлению открытого акционерного общества "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" (650054, г. Кемерово, Пионерский бульвар, 4 А, ОГРН 1034205040935, ИНН 4205049090) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (650024, г. Кемерово, ул. Глинки, 19, ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании незаконным решения N 7 от 04.09.2017 в части,
В судебном заседании приняли участие:
от заявителя: Трухин Д. С. по дов. от 16.07.2018, Туголукова О. В. по дов. от 26.02.2016, Чевтайкина Н. А. по дов. от 04.02.2016,
от заинтересованного лица: Зубков А. Л. по дов. от 15.01.2018, Болучевский С. С. по дов. от 04.05.2018,
УСТАНОВИЛ:
открытое акционерное общество "Угольная компания "Кузбассразрезуголь" (далее - общество, заявитель, ОАО "УК "Кузбассразрезуголь") обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - налоговый орган, Инспекция) N 7 от 04.09.2017 в части начисления: налога на добавленную стоимость в размере 5 542 296 руб., соответствующих пеней и штрафа; налога на добычу полезных ископаемых в размере 19 792 297 руб., соответствующих пеней и штрафа.
Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 11.05.2018 признано незаконным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области N 7 от 04.09.2017 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на добавленную стоимость в размере 5 542 296 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, в остальной части заявление оставлено без удовлетворения.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение арбитражного суда отменить, его требования удовлетворить в полном объеме.
В обоснование своей позиции ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" ссылается на то, что по эпизоду начисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) общество неправомерно применило налоговую ставку 24 руб. за 1 тонну добытого угля, поскольку добытый каменный уголь правомерно классифицирован им как уголь, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого.
Налоговый орган также подал апелляционную жалобу на решение суда, считая его незаконным по выводам суда по эпизоду, связанному с исчислением обществом налога на добавленную стоимость (далее - НДС). Инспекция полагает, что обществом при определении величины совокупных расходов не была учтена стоимость векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат", реализованных в 1 квартале 2014 года, операция мены векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" не имела целью реализации векселей, а была направлена на переоформление долгового обязательства, либо на предъявление векселя к оплате, все операции с векселями подлежат квалификации в качестве реализации товаров.
В представленных в материалы дела отзывах Инспекция и общество возражают на апелляционные жалобы друг друга.
В судебном заседании представители сторон свои позиции по делу поддержали.
Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта Арбитражного суда Кемеровской области в порядке, установленном статьями 266, 268 АПК РФ, изучив доводы апелляционных жалоб, отзывов, заслушав представителей Инспекции и общества, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции.
Согласно материалам дела Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по НДС и НДПИ за период с 01.01.2013 по 31.12.2014, по результатам которой составлен акт 22.05.2017 N 5 и принято решение от 04.09.2017 N 7 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Общество оспорило решение Инспекции в части названных налогов (доначисления НДС в размере 5 674 978,00 руб., НДПИ в размере 19 792 297,00 руб., а также соответствующих им сумм штрафа в размере 1 410 573,80 руб. и пени в размере 7 481 918,34 руб.) в апелляционном порядке в Управление ФНС по Кемеровской области; решением от 14.11.2017 N 881 решение Инспекции отменено в части доначисления НДС в размере 1 197 руб., начисления пени за несвоевременную уплату НДС в размере 144,35 руб., начисления штрафных санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ за не полную уплату НДС в размере 239,40 руб., в остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Вышеуказанные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в арбитражный суд.
Принимая решение, суд первой инстанции правомерно исходил следующих обстоятельств.
Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.
По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.
Общество является плательщиком НДС и НДПИ.
По эпизоду доначисления Инспекцией НДС установлено следующее.
Как следует из оспариваемого решения Инспекции, общество в нарушение требований статьи 149, пункта 4 статьи 170, пунктов 1 и 2 статьи 171 и пункта 2 статьи 172 НК РФ в проверяемом периоде неправомерно завысило налоговые вычеты по НДС на сумму 5 542 296 руб., в связи с неправильным определением доли совокупных расходов налогоплательщика на операции, не подлежащие налогообложению НДС в общей сумме совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг, имущественных прав за 1 квартал 2014 г.
Инспекцией установлено, что при определении величины совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг, имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, налогоплательщиком не была учтена стоимость векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" на общую сумму 3 560 148 065,56 руб., реализованных в 1 квартале 2014 г., что следует из представленных обществом документов (договор мены N 0983/14-0 от 03.02.2014, акт приема-передачи векселей от 03.02.2014, простой вексель СХК N 17 от 03.02.2014), регистров бухгалтерского учета по счетам 58.6, 76.19, 91.2.
Инспекция полагает, что с учетом стоимости указанных векселей доля совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг, имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, фактически составила 22,16% (т.е. более 5%), в связи с чем, суммы НДС по общехозяйственным расходам за 1 квартал 2014 г. подлежали распределению с учетом вышеуказанной доли.
Не принимая позицию Инспекции, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
Право и порядок применения налоговых вычетов по НДС предусмотрены в статьях 171, 172 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 149 НК РФ в случае, если налогоплательщиком осуществляются операции, подлежащие налогообложению, и операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) в соответствии с положениями настоящей статьи, налогоплательщик обязан вести раздельный учет таких операций.
При этом абзацем 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ установлено, что налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Согласно абзацу 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ налогоплательщик имеет право не применять положения пункта 4 статьи 170 Кодекса к тем налоговым периодам, в которых доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превышает 5% общей величины совокупных расходов на производство. При этом все суммы налога, предъявленные таким налогоплательщикам продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), имущественных прав в указанном налоговом периоде, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 Кодекса.
В Учетной политике организации на 2014 г., утвержденной приказом ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" от 30.12.2013 N 785, общество предусмотрело ведение раздельного учета облагаемых и необлагаемых НДС операций.
В разделе "Порядок признания расходов в целях налогообложения" Учетной политики Общества определено, что расходы, связанные с приобретением ценных бумаг, включая их стоимость, признаются по методу начисления на дату реализации или иного выбытия ценных бумаг, в том числе и на дату прекращения обязательств по передаче ценных бумаг зачетом встречных однородных требований.
При этом в разделе "Порядок ведения учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для осуществления отдельных финансовых операций" Учетной политики предусмотрено, что если доля расходов, связанных с реализацией ценных бумаг и оказанием финансовых услуг по предоставлению займов за отчетный период составила менее 5%, то раздельный учет затрат не ведется и все суммы налога (НДС), предъявленные продавцами используемых в производстве товаров (работ, услуг), за конкретный налоговый период, подлежат вычету в соответствии с порядком, предусмотренным статьей 172 НК РФ. Если доля указанных расходов за отчетный период составила 5 процентов или более, то суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам (работам, услугам), использованным для осуществления указанных операций, включаются в состав расходов.
Налогоплательщик полагает, что доля совокупных расходов на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в общей величине совокупных расходов на производство за 1 квартал 2014 г. составляет 0,24% (т.е. менее 5%), в связи с чем суммы НДС по общехозяйственным расходам им не были разделены и принимались к вычету в полном объеме. В обоснование обществом представлен расчет в ходе проверки.
Позиция общества правомерно поддержана судом первой инстанции.
Относительно передачи векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" судом установлено следующее.
Первоначально 10 векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" (СХК N N 7-16) на общую сумму 1 780 074 032,78 руб. были получены обществом от векселедателя по договору мены от 17.05.2010 N 2519/10-0.
При этом общество передало ЗАО "Салаирский химический комбинат" четыре векселя на ту же сумму (N N СХК 3-6), полученные, в свою очередь, от него по договору мены N 7231/08-0 от 31.12.2008.
То есть, в данном случае ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" передало ЗАО "Салаирский химический комбинат" векселя, векселедателем которых является ЗАО "Салаирский химический комбинат" и срок платежа по которым наступил, а взамен получило вексель ЗАО "Салаирского химического комбината".
Установлено, что номинальная стоимость "нового" векселя равноценна стоимости векселей, подлежащих замене. Из чего суд сделал вывод, что общество использовало спорные векселя исключительно как средство платежа, и что такая хозяйственная операция не противоречит действующему законодательству.
Как правильно указано судом со ссылкой на пункт 2 статьи 280 НК РФ, согласно которому доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, операция мены векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат" в данном случае не имела целью реализацию векселей, а была направлена на переоформление долгового обязательства; обмена имуществом не происходит, в связи с чем передача собственного векселя не подпадает под определение реализации, согласно статье 39 НК РФ.
Отклоняя доводы Инспекции, полагающей, что операции по мене векселей в силу пункта 3 статьи 38, статьи 39 НК РФ являются реализацией векселей как товаров (обмен векселями), соответственно действуют нормы подпункта 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ, и эти операции подлежат учету при расчете пропорции, указанной в пункте 4 статьи 170 НК РФ, суд правильно указал, что Инспекцией не учтены обстоятельства настоящего дела.
Кроме того, при правовой оценке операций с векселями следует учитывать не только его природу, как товара - ценной бумаги, но и как форму договора займа, в котором векселем оформляется ничем не обусловленное долговое обязательство векселедателя (статья 815 ГК РФ).
Как правильно указывает суд первой инстанции, данная особенность ценных бумаг прямо вытекает из положений статьи 142 ГК РФ, согласно которой ценными бумагами являются документы, соответствующие установленным законом требованиям и удостоверяющие обязательственные и иные права, осуществление или передача которых возможна только при их предъявлении.
Поскольку в данном случае при погашении векселя имеет место не переход права собственности на ценную бумагу, а происходит прекращение обязательства, удостоверенного ценной бумагой, оснований считать такую операцию как операцию по реализации товара не имеется.
При этом погашение векселей, то есть исполнение векселедателем платежа по векселю, может производиться не только передачей наличных денежных средств в валюте обязательства или в безналичной форме, но и иными способами, которые не противоречат закону, в том числе оформлением нового векселя, распиской или договором займа.
Указывая на возможность исполнения платежа путем выдачи нового векселя, суд правомерно сослался на пункт 52 Положения о переводном и простом векселе, из смысла которого следует, что платеж по векселю может быть осуществлен векселедателем посредством выдачи векселедержателю нового векселя, следовательно, осуществление платежа по векселю, по которому истек срок платежа (но еще не истек срок вексельной давности), посредством обратной тратты не противоречит положениям гражданского законодательства.
Как поясняет общество и не опровергнуто Инспекцией, выдача нового векселя в данном случае является исключительно способом платежа по первоначальному векселю: векселедатель (ЗАО "Салаирский химический комбинат") производит погашение собственного беспроцентного векселя посредством выдачи векселедержателю (общество) нового беспроцентного векселя тем же номиналом, обмена имуществом не происходит, цель обратной тратты состоит в осуществлении векселедержателем прав на вексель, т.е. получении платежа по нему. Посредством выдачи нового векселя первоначальный вексель, по которому истек срок платежа и в ближайшее время истекает срок вексельной давности, погашается. Оплаченный вексель исключается из гражданского оборота, и исключается дальнейшая возможность в связи с этим передача его другим лицам (по индоссаменту), что является условием передачи права собственности.
Таким образом, если вексель используется исключительно как средство платежа, то выбытие векселя в этом случае не является реализацией ценной бумаги, передачи права на вексель в данном случае не происходит, поскольку векселедержатель передаточной надписи (индоссамента) на имя векселедателя не совершает.
Довод налогового органа о несоблюдении порядка предъявления векселей к платежу (место платежа отличное от места, определенное в векселе) правомерно отклонен судом первой инстанции, поскольку такое нарушение не повлияло на исполнение обязательства: согласно акта приемки-передачи от 03.02.2014 должником произведено исполнение, а кредитором оно принято.
Ссылка Инспекции на то, что судом первой инстанции не дано толкование условиям договора мены N 0983/14-0 в соответствии со статьей 431 ГК РФ, не определена его правовая природа и судом не учтено, что договор мены является сделкой, особенностью которой является передача в собственность одного товара в обмен на другой, не принимается апелляционным судом.
При определении порядка налогообложения необходимо исходить из приоритета экономического содержания операции над формой ее закрепления.
Если правовая форма выбрана неверно, это не должно влиять на экономическую сущность налогообложения: в данном случае векселедатель производит погашение беспроцентного векселя посредством выдачи векселедержателю беспроцентного векселя тем же номиналом, что соответствует пункту 52 Положения о переводном и простом векселе. В связи с чем указание в договоре мены на переход права собственности не имеет правового значения, поскольку фактически передачи права собственности на первоначальный вексель не происходит, так как векселедателю предъявлен к оплате собственный вексель в связи с истечением срока платежа по векселю. Для векселедателя переданные векселя не являются ни ценной бумагой, ни каким-либо имуществом, а всего лишь обязательством выплатить определенную сумму векселедержателя, что было сделано посредством выдачи нового векселя. Векселедатель не имеет возможности в дальнейшем распоряжаться собственными векселями (передавать его другим лицам), так как они выбыли из оборота и удостоверенные ими долговые обязательства были прекращены.
При изложенных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что договор мены N 0983/14-0 от 03.02.2014 не может рассматриваться в качестве операции по реализации ценных бумаг, а является операцией, направленной на прекращение долговых обязательств, удостоверенных векселями, выданными ЗАО "Салаирский химический комбинат" 17.05.2010, в связи с чем при определении доли совокупных расходов на приобретение, производство и (или) реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, общество правомерно не включило в сумму указанных расходов расходы на приобретение спорных векселей ЗАО "Салаирский химический комбинат".
Таким образом, решение Инспекции в указанной части правомерно признано судом первой инстанции недействительным, оснований для иных выводов у апелляционного суда не имеется, в связи с чем апелляционная жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению.
По эпизоду доначисления Инспекцией НДПИ установлено следующее.
Как считает Инспекция, общество в нарушение пункта 2 статьи 342 НК РФ неправомерно применило налоговую ставку 24 руб. за 1 тонну добытого угля вместо 57 руб., что привело к неполной уплате налога за проверяемый период в размере 19 792 297 руб.
Общество полагает, что налоговая ставка 24 руб. им применена правильно, поскольку добытый уголь правильно классифицирован им как добытый угль, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого, поскольку на государственном балансе у общества учтены запасы угля, не являющегося коксующимся.
Суд первой инстанции, принимая решение, обоснованно посчитал правомерной позицию налогового органа по следующим основаниям.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 337 НК РФ указанные в пункте 1 статьи 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 статьи 337 НК РФ), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая национальному стандарту, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации. Виды полезного ископаемого предусмотрены пунктом 2 статьи 337 НК РФ.
Как следует из подпункта 1.1 пункта 2 статьи 337 НК РФ, видами добытого полезного ископаемого являются уголь (в соответствии с классификацией, установленной Правительством Российской Федерации): антрацит; уголь коксующийся; уголь бурый; уголь, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого.
Ставки данного налога определены в подпунктах 12-15 пункта 2 статьи 342 НК РФ, налогообложение НДПИ производится по налоговой ставке: 47 рублей за 1 тонну добытого антрацита; 57 рублей за 1 тонну добытого угля коксующегося; 11 рублей за 1 тонну добытого угля бурого; 24 рубля за 1 тонну добытого угля, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого.
Согласно Классификации углей, являющихся объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых, утвержденной Постановлением Правительства РФ от 20.06.2011 N 486 (далее - Классификация), уголь марки К, КЖ, Ж и КО относится к углям коксующимся, уголь марок КСН, СС и Т относится к углю, за исключением антрацита, угля коксующегося и угля бурого.
Налоговым органом установлено, что филиал общества "Бачатский угольный разрез" в проверяемом периоде добывал уголь на Бачатском месторождении по лицензии КЕМ 11703 ТЭ от 18.09.2003.
Согласно пункту 3.2 Протокола ГКЗ N 7775 от 30.12.1976 балансовые запасы каменного угля на участке недр ОАО "УК "Кузбассразрезуголь" филиал "Бачатский угольный разрез" утверждены по следующим маркам: К, К2, КЖ, СС, Т (ГОСТ 8162-73). В Приложениях N1 - N 8 к Протоколу приведены запасы угля с разделением по маркам и горизонтам (пластам) подсчета.
Общество за 2013 и 2014 годы представляло Отчеты формы 5-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых", а также документы с наименованиями: "Акты определения погашаемых запасов по филиалу "Бачатский угольный разрез", "Добыча и потери угля по участку 1/9" "Добыча и потери угля по участку 12", в которых отражало уголь числящихся запасов марок: Ж, КО, КСН, СС, Т.
В то же время в представленных налогоплательщиком налоговых декларациях по НДПИ за 2013 г. - 2014 г. задекларирована добыча угля марок КО, КСН и СС, при этом по ставке 57 руб. за 1 тонну облагается уголь марки КО, остальное количество добытого угля марок КСН и СС облагается по ставке 24 руб. 1 тонну.
На основании установленных обстоятельств Инспекция пришла к выводу о том, что марки угля, отраженные в Отчете формы 5-ГР в виде запасов твердых полезных ископаемых, а также задекларированные в налоговых декларациях за проверяемый период не соответствуют маркам угля, отраженным в Протоколе ГКЗ N 7775 от 30.12.1976, а также, что общество в указанных отчетах и в налоговых декларациях по НДПИ неправомерно отразило уголь марки КСН.
Суд первой инстанции, проанализировав положения Порядка проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 11.02.2005 N 69 "О государственной экспертизе запасов полезных ископаемых, геологической, экономической, и экологической информации о предоставляемых в пользование участках недр, размере и порядке взимания платы за ее проведение", Порядка постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списания с государственного баланса, утвержденного Приказом Минприроды России от 06.09.2012 N 265, правильно указал, что постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс, предоставление их в поль
