Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2018 г. N 07АП-6074/18

город Томск

10 сентября 2018 г.

Дело N А27-4030/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 03 сентября 2018 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 10 сентября 2018 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Колупаевой Л.А.,
		Сбитнева А.Ю.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Гальчук М.М. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (N 07ап-6074/2018), на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2018 по делу N А27-4030/2018 по заявлению публичного акционерного общества "Кузбасская Топливная Компания", г. Кемерово (ОГРН 1024200692009, ИНН 4205003440) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N1 по Кемеровской области, г. Кемерово (ОГРН 1044205091435, ИНН 4205035918) о признании недействительным решения N11 от 24.11.2017 в части,

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Севостьянова Н.Ю., представитель по доверенности от 25.12.2017, паспорт; Османова З.Н., представитель по доверенности от 20.03.2018, паспорт; Шин С.А., представитель по доверенности от 25.12.2017, паспорт;

от заинтересованного лица: Зубков А.Л., представитель по доверенности от 15.01.2018, удостоверение; Болучевский С.С., представитель по доверенности от 04.05.2018, паспорт, Гладкова В.В., представитель по доверенности от 30.05.2018, паспорт;

УСТАНОВИЛ:

публичное акционерное общество "Кузбасская Топливная Компания" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ПАО "КТК") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области (далее - инспекция, налоговый орган) N 11 от 24.11.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления по налогу на прибыль организаций, пени, штрафа.

Решением суда от 04.05.2018 заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 по Кемеровской области от 24.11.2017 N 11 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 19 220 457,25 руб., соответствующих сумм пени и штрафа по эпизоду расходов на ГСМ, шины, запасные части, а также в части привлечения к ответственности по ч.1 ст.122 НК РФ в виде штрафа в размере ? от начисленного штрафа по эпизоду расходов на услуги ООО "Карбокор".

Не согласившись с состоявшимся судебным актом, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, дополнениями к ней, в которых просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт, об отказе в удовлетворении заявленных требований в полном объеме. Апелляционная жалоба мотивирована неправильным применением норм материального и процессуального права. В обоснование жалобы, инспекция указывает, что все спорные расходы непосредственно связаны с технологией основного производства (вскрыша, добыча, транспортировка, сортировка, дробление, складирование угля, отгрузка готовой продукции), без них невозможен выпуск готовой продукции, следовательно, они должны учитываться в составе прямых расходов, а не косвенных.

Общество в отзыве, дополнениям, представленным в суд в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), представители в судебном заседании доводы жалобы отклонили, просят оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.

В соответствии со статьей 163 АПК РФ в судебном заседании объявлен перерыв с 26.07.2018 на 02.08.2018.

В соответствии со статьей 158 АПК РФ рассмотрение дела отложено с 02.08.2018 на 03.09.2018.

После отложения в соответствии со статьей 18 АПК РФ, произведена замена состава суда, сформирован следующий состав: Павлюк Т.В. (председательствующий), Колупаева Л.А., Сбитнев А.Ю. (судьи). В связи с заменой состава суда рассмотрение дела начато с самого начала.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы апелляционной жалобы, по основаниям, изложенным в желобе.

Проверив законность и обоснованность обжалуемого судебного акта в порядке статей 266, 268 АПК РФ, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы, дополнений к жалобе, отзыва на неё, дополнениями к отзыву, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества за 2014-2015 годы.

По результатам проверки налоговый орган принял решение N 11 от 24.11.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислен налог на прибыль организаций в размере 20 325 879 руб., пени 20 440,73 руб. и штраф 444 336,97 руб.; предложено удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в размере 3 351 руб., начислено 335,10 руб. пени и 1 008 руб. штрафа по налогу на доходы физических лиц. В части НДФЛ решение не оспаривается. Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 31.01.2018 N 44 апелляционная жалоба заявителя была оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено.

Основанием для принятия оспариваемого решения явился вывод налогового органа о неверной квалификации налогоплательщиком ряда расходов в качестве косвенных. Инспекция, не оспаривая экономическую обоснованность расходов, сочла их прямыми. Прямые расходы учитываются в целях уменьшения налоговой базы по налогу несколько позднее, чем косвенные - по мере реализации продукции, для производства которой осуществлены, а не единовременно при осуществлении. Вследствие сдвига вперед момента признания расходов для целей налогообложения произведено доначисление налога на прибыль организаций, пени и штрафа. Вывод об отнесении к прямым расходам сделан инспекцией в отношении расходов за 2014-2015 годы в общей сумме 3 424 951 583,64 руб., в т.ч.: 3 257 152 162,47 руб. - материальные расходы на дизельное топливо, запасные части, автошины для экскаваторов и большегрузных автосамосвалов, с помощью которых осуществляется ведение горных работ и перевозка вскрыши и рядового угля с места добычи до складов готовой продукции, обогатительных фабрик и отвалов; материальные расходы на дизельное топливо, запасные части для буровых установок, дробильных и сортировочных установок; 167 799 421,17 руб. - затраты на приобретение услуг подрядной организации по сортировке угля, оказываемые подрядной организацией ООО "Карбокор". Для доначисления налога принята не полная сумма указанных расходов, а только превышение суммы косвенных расходов над прямыми (т.е. та их часть, которая с учетом объема реализации продукции перешла на следующий отчетный период) - 39 284 827,59 руб.

Посчитав нарушенными свои права и законные интересы, полагая, что расходы правомерно учтены им в качестве косвенных, налогоплательщик обратился в суд. Удовлетворяя заявленные требования в части, суд первой инстанции пришел к выводу об их обоснованности. Поддерживая выводы суда первой инстанции, отклоняя доводы жалобы суд апелляционной инстанции исходит из следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Таким образом, для признания недействительным решения налоговой инспекции необходимо наличие двух условий: несоответствие его закону или иному нормативному акту и нарушение им прав и законных интересов общества.

Согласно части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными. Согласно части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

Общество в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с положениями указанной главы. В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

В силу статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации к доходам в целях главы 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы. Для целей главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные.

К прямым расходам могут быть отнесены, в частности:

- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 Кодекса;

- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное, социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;

- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.

К косвенным расходам относятся все иные суммы расходов, за исключением внереализационных расходов, определяемых в соответствии со статьей 265 Кодекса осуществляемых налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода.

Налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг).

В соответствии со статьей 318 Налогового кодекса Российской Федерации, если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, расходы на производство и реализацию определяются с учетом положений настоящей статьи.

Таким образом, из статьи 318 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что налогоплательщикам дано право самостоятельно определять в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнение работ, оказанием услуг).

Между тем, из норм статей 252, 318, 319 НК РФ следует, что квалификация расхода в качестве прямого или косвенного не может зависеть исключительно от произвольного усмотрения налогоплательщика, а должна быть обоснованной.

Такая правовая позиция сформулирована в частности в определении ВАС РФ от 13.05.2010 N ВАС-5306/10 по делу N А71-8082/2009: "Предоставляя налогоплательщику возможность самостоятельно определять учетную политику, включая формирование состава прямых расходов, Кодекс не рассматривает этот процесс как зависящий исключительно от воли налогоплательщика. Напротив, указанные нормы относят к прямым расходам затраты, как непосредственно связанные с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг)".

В то же время, для того чтобы право налогоплательщика самостоятельно определять в учетной политике перечень прямых и косвенных расходов (п.1 ст.318 НК РФ) было наполнено реальным содержанием, налоговые органы не должны произвольно вмешиваться в выбор налогоплательщика и переоценивать распределение расходов.

Предоставляя налогоплательщикам указанное право, законодатель допускает, что распределение расходов может зависеть от конкретных условий хозяйствования и носить отчасти условный характер. Строгой нормативной регламентации по данному вопросу нет.

Так в п.1 ст.318 НК РФ предусмотрен рекомендательный и неисчерпывающий перечень прямых расходов - использована формулировка "к прямым расходам могут быть отнесены, в частности_". В состав таких расходов рекомендовано включать некоторые материальные затраты, заработную плату основного персонала, амортизацию основного оборудования. Что касается материальных затрат, то в п.1 ст.318 НК РФ дана отсылка только к двум (1 и 4) из семи подпунктов открытого перечня пункта 1 статьи 254 НК РФ. В пп.1 предусматриваются расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг); в пп. 4 - расходы на приобретение комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика. Многие другие виды материальных затрат также непосредственно связаны с производством продукции, работ, услуг и прямо формируют его стоимость, однако не включены законодателем в рекомендательный перечень прямых расходов п.1 ст.318 НК РФ. Так например: - расходы на приобретение материалов для упаковки и иной, в т.ч. предпродажной подготовки товаров к реализации; на другие производственные и хозяйственные нужды (проведение испытаний, контроля, содержание, эксплуатацию основных средств и иные подобные цели) (пп.2 п.1 ст.254 НК РФ); - расходы на приобретение топлива, воды, энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, выработку (в том числе самим налогоплательщиком для производственных нужд) всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на производство и (или) приобретение мощности, расходы на трансформацию и передачу энергии (пп.5 п.1 ст.254 НК РФ).

Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, законодатель, осознавая, что без определенных видов расходов выпуск и реализация готовой продукции невозможна, тем не менее не обязывает и даже не рекомендует налогоплательщикам, признавать соответствующие расходы прямыми, следовательно, при распределении расходов между прямыми и косвенными присутствует существенный элемент усмотрения налогоплательщика - хозяйствующего субъекта.

Данное усмотрение может быть ограничено только явной экономической и технологической необоснованностью или явной нацеленностью исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды в результате искусственного переноса момента учета расхода на существенно более ранний период времени.

Иной поход не соответствует толкованию п.1 ст.318 НК РФ в его взаимосвязи с другими положениями налогового законодательства.

Как следует из материалов дела, налогоплательщик осуществляет добычу угля каменного энергетического, соответственно все используемые по технологии добычи материалы являются вспомогательными и необходимы либо для подготовки производства, либо для обеспечения работы производственного оборудования.

Из анализа описания технологического процесса следует, что дизельное топливо, масла, запасные части и автошины не являются исходным элементом при добыче угля, а необходимы для обеспечения работы техники, участвующей в производстве. Эти затраты являются общепроизводственными и не относятся к конкретному производственному процессу и изготовлению определенной продукции.

В связи с этим в налоговом учете расходы на дизельное топливо и масла, затраты на запасные части и автошины являются косвенными расходами, поскольку не образуют основу и не являются частью готовой продукции, а необходимы лишь для извлечения угля из недр.

Материальные затраты на приобретение дизельного топлива, запасных частей и автошин имеют экономическое обоснование - для обеспечения работы производственного оборудования, что подтверждается актами на списание товарно-материальных ценностей; дефектными ведомостями; путевыми листами; нормами расхода топлива; отчетами по технологическому транспорту, привлеченному к грузоперевозкам угля и породных отходов на обогатительных фабрик "Каскад" и "Каскад-2"; распределением времени эксплуатации бульдозеров, погрузчиков, при этом напрямую не зависят от объема выпускаемой продукции.

С учетом изложенного коллегия поддерживает вывод суда первой инстанции в части необоснованности позиции инспекции о том, что налогоплательщик вправе в целях налогообложения отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным расходам только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам.

При таком подходе практически все затраты могут быть отнесены к прямым расходам, поскольку все они с той или иной степенью опосредованности необходимы для производства готовой продукции (услуг) и включаются в ее стоимость. Данный подход ведет к смешению понятий экономической обоснованности расходов (общее условие их правомерности) и прямой связи с производством продукции (характеристика прямых расходов).

Налоговый орган считает, что если расходы участвуют в технологическом процессе производства, то для целей налогообложения они должны быть только прямыми расходами и должны относиться к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены, при этом, в качестве своего обоснования налоговый орган ссылается на Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости добычи и обогащения угля (сланца), а также на План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций. Также инспекция в дополнениях указывала, что приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н ("Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" предусмотрено: "По дебету счета 20 "Основное производство" отражаются прямые расходы, связанные непосредственно с выпуском продукции, выполнением работ и оказанием услуг, а также расходы вспомогательных производств, косвенные расходы, связанные с управлением и обслуживанием основного производства, и потери от брака".

Указанными документами устанавливаются правила бухгалтерского учета расходов на производство, причем прямые и косвенные расходы по моменту их признания не различаются и в полном объеме учитываются в себестоимости продукции.

В налоговом же учете данные виды расходов различаются по моменту их признания. В НК РФ содержатся специальные нормы, посвященные классификации расходов на прямые и косвенные. Налоговый и бухгалтерский учет согласно ст.313 НК РФ преследуют различные цели и их содержание не идентично.

С учетом изложенного, суд первой инстанции обоснованно посчитал положения, касающиеся бухгалтерского учета расходов, неприменимыми к настоящему спору. Суд, проанализировав фактические обстоятельства дела и специфику производственной деятельности Общества, сделал верный вывод о том, что в отношении спорных расходов не усматривается нацеленность на получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Это подтверждается тем, что доля прямых расходов в их общем объеме достаточно высока - 85%, о чем прямо подтвердили представители инспекции в судебном заседании. Материальные расходы на дизельное топливо, запасные части, автошины для экскаваторов и большегрузных автосамосвалов, с помощью которых осуществляется ведение горных работ, перевозка вскрыши и рядового угля с места добычи до складов готовой продукции, обогатительных фабрик и отвалов; материальные расходы на дизельное топливо, запасные части для буровых установок, дробильных и сортировочных установок не включены пунктом 1 ст.318 НК РФ в состав рекомендованных прямых расходов. Эти расходы как уже ранее изложено, формируют стоимость готовой продукции не непосредственно, а опосредованно, являясь расходами на обслуживание и функционирование основного технологического оборудования, при этом техническое обслуживание и ремонты осуществляются вне зависимости от степени загруженности техники и оборудования, в т.ч. и при простое. Топливо используется не только непосредственно для перевозки угля и горной массы, но и на холостых рейсах, имеющих место по разным, в т.ч. технологическим и организационным причинам. Непосредственно во время ремонтов техника в технологическом процессе производства продукции не задействована. Указанные расходы по своему содержанию и степени связанности с основным производством близки к целому ряду других подобных расходов, косвенный характер которых инспекцией не оспорен.

При этом размер данных расходов не зависит от объема произведенной продукции, а по своей сути эти расходы являются общепроизводственными. Общепроизводственные расходы включены в себестоимость по видам продукции путем механизма распределения, предусмотренного учетной политикой общества, сформированной с учетом специфики горнодобывающей отрасли.

Кроме того, общество большую часть технологического процесса по добыче и переработке угля осуществляет собственными силами, искусственно не перекладывая соответствующие функции на подрядные организации, с сохранением статуса расходов как прямые. Реализация продукции, как правило, происходит непосредственно после ее производства без длительного хранения, как следствие, разница в моменте признания прямых и косвенных расходов оказывается незначительной, по основной части расходов период учета прямых и косвенных расходов совпадает.

Конституционный суд (определение КС РФ от 04.06.2007 N 320-О-П и от 04.06.2007 N 366-о-П) сделал выводы о том, что нормы статьи 252 НК РФ об экономической обоснованности расходов требуют лишь установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов возлагается на налоговые органы.

Исходя из того, что все расходы общества связаны с производственной деятельностью в результате, которой получена прибыль, и соответственно исчислены и уплачены в бюджет налоги, то признавать спорные косвенные расходы экономически необоснованными неправомерно.

В отношении затрат на приобретение услуг подрядной организации по сортировке угля, оказываемых подрядной организацией ООО "Карбокор", в размере 167 799 421,17 руб. судом первой инстанции признан обоснованным вывод инспекции об их прямом характере.

Подобные расходы указаны в пп.6 п.1 ст.254 НК РФ (расходы на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями, а также на выполнение этих работ (оказание услуг) структурными подразделениями налогоплательщика). Пунктом 1 ст.318 НК РФ данный вид расходов не включен в состав рекомендованных прямых расходов. Однако сам по себе критерий (собственными силами или привлеченным подрядчиком/исполнителем выполняется тот или иной технологический этап) не является достаточным для юридической квалификации соответствующего расхода. Необходимо оценивать сущность выполняемой работы/услуги. В рассматриваемом случае инспекцией установлено, что наряду с привлечением услуг подрядной организации налогоплательщик эксплуатирует собственные сортировочные установки; относит участок сортировки к основному производству; соответствующие собственные расходы (амортизацию, расходы на оплату труда работников управляющих данными установками) относит в состав прямых расходов.

Сырье (уголь каменный марки "Д" собственной добычи), технологический процесс и готовая продукция (отсортированный уголь сортомарок ДР 0-200 (300), ДР 0- 300, ДПК 50-200, ДПКО 25-200, ДОМСШ 0-50, ДМСШ 0-25, ДО 25-50, ДО 40-60) идентичны при переработке рядового угля как на собственных сортировочных установках, так и силами сторонней организации ООО "Карбокор", следовательно, по существу указанные расходы имеют прямой характер.

По расчету инспекции, не оспоренному заявителем, данному размеру расходов соответствует доначисленный налог на прибыль организаций в размере 1 105 421,39 руб., пеня и штраф.

Суд признал решение налогового органа в данной части законным и обоснованным, при этом пришел к выводу о том, что должны быть учтены смягчающие ответственность обстоятельства.

Согласно пункту 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций. В соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза. В силу пункта 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации", если при рассмотрении дела о взыскании санкции за налоговое правонарушение будет установлено хотя бы одно из смягчающих ответственность обстоятельств, перечисленных в пункте 1 статьи 112 НК РФ, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой главы 16 Кодекса.

С учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной им в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П "По делу о проверке конституционности отдельных положений Закона РСФСР "О государственной налоговой службе РСФСР" и законов Российской Федерации "Об основах налоговой системы Российской Федерации" и "О федеральных органах налоговой полиции", санкции штрафного характера, исходя из общих принципов права, должны отвечать вытекающим из Конституции Российской Федерации требованиям справедливости и соразмерности.

Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания. Указанные принципы привлечения к ответственности в равной мере относятся к физическим и юридическим лицам.

Подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 112 НК РФ предусмотрены обстоятельства, бесспорно смягчающие ответственность правонарушителя, и при учете таких обстоятельств в решении вопроса о применении налоговых санкций является наличие причинно-следственной связи между этими обстоятельствами и совершенным правонарушением.

Вместе с тем, согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать в качестве смягчающих ответственность иные обстоятельства.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика приведен в статье 112 НК РФ, который не является исчерпывающим и в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность и иные обстоятельства, круг которых не ограничен.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не отнесенные прямо статьей 112 НК РФ к обстоятельствам, смягчающим ответственность лица, и устанавливать размер, в том числе и кратность размера, снижения налоговых санкций, установленных законом, предоставлено как суду, так и налоговому органу.

В соответствии с частью 1 статьи 71 АПК РФ, арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

При оценке действий налогоплательщика (налогового агента) по уменьшению налоговых санкций суду необходимо учитывать выводы Конституционного Суда Российской Федерации, изложенные в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, согласно которым при рассмотрении вопроса о налоговой ответственности необходимо исходить из таких принципов, как справедливость, соразмерность, пропорциональность и неотвратимость, также вытекающих из статей 6, 19, 55 и 57 Конституции Российской Федерации принципов налогообложения, таких, как юридическое равенство налогоплательщиков, всеобщность и соразмерность налогообложения, равное налоговое бремя.

При вынесении оспариваемого решения налоговый орган учел смягчающие обстоятельства (осуществление социально значимой деятельности, создание значительного числа рабочих мест, оказание благотворительной помощи) и снизил сумму штрафа по всем эпизодам в 2 раза.

На основании имеющихся в материалах дела доказательств, в качестве смягчающих ответственность обстоятельств, суд дополнительно учел в качестве смягчающих ответственность обстоятельств: отсутствие единообразия в толковании и применении ст.318 НК РФ, неосторожную форму вины в совершении правонарушения, принял во внимание, что распределение расходов было закреплено в учетной политике заявителя, применяемой с 2010 года и не вызывало нареканий инспекции при проведении камеральных и предыдущей выездной налоговой проверки.

Решение суда первой инстанции в указанной части соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации о требованиях справедливости и соразмерности при определении размера штрафных санкций, сформулированной в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, вынесено с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств деяния, на что указывает Конституционный суд РФ и в Постановлении от 12.05.1998 N 14-П.

Несогласие налогового органа с оценкой судом первой инстанции представленных доказательств и сделанных на ее основе выводов по фактическим обстоятельствам, их иная оценка с его стороны, не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Закрепленное в законе право суда оценивать условия совершения правонарушения, его характер, степень общественной опасности, последствия в целях возможного дифференцированного подхода при применении наказания, и при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства - возможность уменьшать штраф - согласуется с конституционными принципами гарантии судебной защиты прав и свобод, справедливости наказания и его соразмерности тяжести совершенного нарушения.

В целом доводы апелляционной жалобы повторяют позицию по делу, не опровергают выводы суда, положенные в основу принятого решения, и не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта. Ссылка подателя жалобы на судебную практику не может быть принята апелляционным судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как какого-либо преюдициального значения для настоящего дела не имеет.

Таким образом, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 АПК РФ, а равно принятия доводов апелляционной жалобы у суда апелляционной инстанции не имеется. С учетом того, что заинтересованное лицо освобождено от уплаты государственной пошлины в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, судебные расходы по апелляционной жалобе судом апелляционной инстанции не распределяются.

Руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Кемеровской области от 04.05.2018 по делу N А27-4030/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N1 по Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

Л.А. Колупаева А.Ю. Сбитнев