Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2018 г. N 09АП-38184/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 12 декабря 2018 г. N Ф05-19852/18 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

10 сентября 2018 г.

Дело N А40-227229/17

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи С.Л. Захарова,

судей:	Д.В. Каменецкого, И.В. Бекетовой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.Д. Раджабовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу АО "РАО ЭС Востока"

на решение Арбитражного суда города Москвы от 14.06.2018 по делу N А40-227229/17 (75-3628), принятое судьей Нагорной А.Н.,

по заявлению ПАО "РАО Энергетические системы Востока" (680021, Хабаровский край, г. Хабаровск, ул. Ленинградская, д. 46; ОГРН: 1087760000052; ИНН 2801133630)

к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (127381, Москва г., ул. Неглинная, д. 23/6, стр. 1; ОГРН: 1047707041909, ИНН: 7707321795)

о признании недействительным решения от 26.05.2017 N 14 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения"

при участии:

от заявителя:	Чудаков М.Л. по дов. от 21.12.2017;
от ответчика:	Соловьев М.Ю. по дов. от 20.09.2017.

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "РАО Энергетические системы Востока" (далее - общество, АО "РАО ЭС Востока") обратилось в арбитражный суд города Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - ответчик, инспекция) о признании недействительным решения от 26.05.2017 о привлечении к налоговой ответственности.

Решением от 14.06.2018 заявление удовлетворено частично; суд признал решение инспекции недействительным в части начисления пени в размере 3425,92 руб. и взыскания штрафа в размере 33976 руб. В остальной части требования были оставлены без удовлетворения.

Не согласившись с данным решением в той части, в какой требования общества были оставлены судом без удовлетворения, оно обратилось в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой в которой просило его в соответствующей части отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении заявления в полном объеме.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель общества поддержал апелляционную жалобу по изложенным в ней доводам. Представить инспекции против удовлетворения апелляционной жалобы возражал.

С учетом отсутствия возражений со стороны участников процесса, руководствуясь ч. 5 ст. 268 АПК РФ, законность и обоснованность принятого решения проверены апелляционным судом в обжалуемой части.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, апелляционный суд приходит к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению в связи со следующим.

Как следует из материалов дела, инспекцией была проведена камеральная налоговая проверка представленной обществом в инспекцию 26.12.2017 уточненной налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (корректировка N 2) за 4 квартал 2015 года.

По результатам проверки инспекцией был составлен акт от 05.04.2017 N 30 и принято решение от 26.05.2017, в соответствии с которым обществу доначислен налог на добавленную стоимость (НДС) в размере 509 641 руб., на сумму недоимки начислены пени в размере 60 443,42 руб., а также общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 101 928 руб.

Как усматривается из решения, основанием для доначисления налога и привлечения общества к налоговой ответственности послужил вывод инспекции о неправомерном уменьшении обществом суммы налога, подлежащего уплате за спорный период.

Не согласившись с данным решением, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган. Решением Федеральной налоговой службы от 11.09.2017 N СА-4-9/17983@ жалоба общества была оставлена без удовлетворения.

Обращаясь в суд с указанным заявлением, общество указало, что решение инспекции не соответствует налоговому законодательству, нарушает его права как налогоплательщика.

Суд первой инстанции, удовлетворяя заявление в части, пришел к выводу о том, что налог был доначислен обществу правомерно. Однако, поскольку у общества по первому сроку его уплаты (25.01.2016) имелась переплата в сумме 169880 руб., суд пришел к выводу о том, что инспекцией были необоснованны начислены пени в размере 3425,92 руб. и взыскан штраф в размере 33976 руб., в связи с чем признал решение инспекции в соответствующей части недействительным. В данной части решение суда первой инстанции не обжалуется.

Обращаясь с апелляционной жалобой, общество полагает, что выводы суда первой инстанции о правомерности доначисления налога обществу являются неправомерными, противоречат нормам налогового законодательства. Также указывает, что им не были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу данной нормы права для признания ненормативного правового акта недействительным, решения, действия (бездействия) незаконными, необходимо наличие в совокупности двух условий - несоответствие оспариваемого акта, решения, действия закону и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской деятельности.

Как было установлено судом и не оспаривается лицами, участвующими в деле, 07.12.2015 АО "РАО ЭС Востока" передало АО "Мобильные ГТС" имущество (основные средства) по акту приема-передачи. Передача оборудования производилась в целях ликвидации чрезвычайной ситуации и обеспечения энергетической безопасности в Крымском федеральном округе.

По факту его передачи общество выписало счет-фактуру N 429 от 07.12.2015, отразив его в книге продаж за 4 квартал 2015 года. Согласно данному счету-фактуре получателем услуг (аренда имущества) является само общество, сумма реализации (стоимость услуг) составляет 10734431,13 руб. включая НДС 18% - 1637455,60 руб.

В дальнейшем между указанными сторонами в отношении переданного имущества был заключен договор аренды N 16/0107/001 от 30.08.2016 (далее - договор аренды). В соответствии с пунктом 1.5 данного договора срок аренды определен с 07.12.2015 по 30.11.2022. В силу его пункта 7.2 его действие распространяется на отношения сторон, возникшие с 07.12.2015. Как указано в Приложении N 2 к нему арендная плата за период с 07.12.2015 по 31.12.2015 составляет 7393451, 23 руб.

31.08.2016 стороны подписали акт сдачи приемки выполненных работ (оказанных услуг) N ИАР00000338, согласно которому за период с 07.12.15 по 31.12.2015.по договору оказаны услуги на сумму 7393451,23 руб. В тот же день общество выписало счет-фактуру N 0-0-160831/0000000000017 от 31.08.2016, согласно которому получателем услуг является АО "Мобильные ГТС", сумма реализации (стоимость услуг) составляет 7393451,23 руб., включая НДС 18% - 1127814,59 руб.

Квалифицируя ранее составленный счет-фактуру N 429, как ошибочный, общество произвело его сторнировку из книги продаж за 4 квартал 2015 года и отразило вместо него счет-фактуру N 0-0-160831/0000000000017 от 31.08.2016 (далее также - исправительный счет-фактура). При этом общество исходило из того, что на момент передачи имущества и выставления счета-фактуры N 429 от 07.12.2015 условия, на которых передается имущество, сторонами не были определены; такие условия были согласованы ими лишь при заключении договора аренды имущества; в счете-фактуре N 429 от 07.12.2015 обществом была отражена предполагаемая, а не согласованная сторонами стоимость пользования переданным имуществом за период с 07.12.2015 по 31.12.2015. Поскольку согласованная сторонами в договоре стоимость оказалась меньше, общество составило исправительный счет-фактуру, исходя из согласованной сторонами стоимости. Также основанием для составления исправительного счета-фактуры послужило неверное указание получателя услуги в счете-фактуре N 429 от 07.12.2015. Неверное указание получателя было обусловлено тем, что на момент передачи имущества не было известно, кто будет контрагентом общества, по отношениям связанным с передачей соответствующего имущества.

В дальнейшем обществом была представлена в инспекцию уточненная декларация по НДС за соответствующий период, в которой сумма НДС к возмещению была увеличена на 509641 руб.

Налоговая инспекция, принимая решение о доначислении налога, исходила из того, что корректировка суммы НДС произведена обществом неправомерно. При этом она указала, что изменение стоимости пользования имуществом в соответствии с налоговым законодательством не является основанием для уменьшения суммы НДС.

Пунктом 1 статьи 168 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Согласно пункту 3 указанной статьи при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, а также при получении сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг), со дня передачи имущественных прав или со дня получения сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав. При изменении стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе в случае изменения цены (тарифа) и (или) уточнения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, продавец выставляет покупателю корректировочный счет-фактуру не позднее пяти календарных дней считая со дня составления документов, указанных в пункте 10 статьи 172 НК РФ.

В силу пункта 13 статьи 171 НК РФ при изменении стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав в сторону уменьшения, в том числе в случае уменьшения цены (тарифа) и (или) уменьшения количества (объема) отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, вычетам у продавца этих товаров (работ, услуг), имущественных прав подлежит разница между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости отгруженных (приобретенных) товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав до и после такого уменьшения.

Пунктом 10 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что вычеты суммы соответствующей разницы, производятся на основании корректировочных счетов-фактур, выставленных продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав, при наличии договора, соглашения, иного первичного документа, подтверждающего согласие (факт уведомления) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, в том числе из-за изменения цены (тарифа) и (или) изменения количества (объема) отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, но не позднее трех лет с момента составления корректировочного счета-фактуры.

Таким образом, НК РФ установлен специальный порядок корректировки налоговых обязанностей по НДС в случае изменения (уменьшения) цены услуг - путем принятия к вычету суммы разницы между первоначально исчисленным налогом и его суммой после корректировки (уменьшения); при этом подлежит выставлению корректировочный счет-фактура, а моментом возникновения права на вычет является дата согласования сторонами правоотношений измененных прав и обязанностей в корректирующих документах (дата их составления и подписания).

В апелляционной жалобе общество указывает, что данный порядок корректировки обязательств по НДС в данном случае применен быть не может, поскольку на момент передачи имущества отсутствовала определенность относительно условий, на которых оно передается, а также контрагента общества по соответствующим отношениям. Соответственно, договором аренды были определены отношения сторон по поводу имущества (в том числе, цена пользования им), а не изменены. Данный довод общества апелляционным судом отклоняется.

Так при рассмотрении дела было установлено, что передача имущества произведена по акту приема-передачи имущества от 07.12.2015, его получателем согласно акту является ОАО "Мобильные ГТЭС". Договор аренды от 31.08.2016 также заключен с указанным контрагентом. В связи с передачей имущества был составлен счет-фактура от 07.12.2015 имевший ряд несоответствий требованиям статьи 169 НК РФ (в частности, в нем неверно указана вторая сторона взаимоотношений), однако отношения по передаче имущества определены как аренда и определена стоимость пользования имуществом за соответствующий период. Из представленных в материалы документов следует, что стоимость аренды определена на основе тех же показателей, что были указаны сторонами в приложении N 2 к договору аренды. Таким образом, факт заключения данного договора не свидетельствует о каких-либо новых обстоятельствах или взаимоотношениях сторон, а является уточнением уже существовавших к моменту его заключения арендных отношений. Представленная в материалы дела обществом переписка не опровергает с достаточной степенью достоверности тот факт, что на момент передачи между контрагентами фактически сложились арендные отношения.

Апелляционный суд отмечает, что в данной части доводы общества, по сути, сводятся к несогласию с оценкой судом первой инстанции имеющихся в деле доказательств. Вместе с тем частью 1 статьи 71 АПК РФ предусмотрено, что арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Как указано в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.04.2013 N 16549/12 из принципа правовой определенности следует, что решение суда первой инстанции, основанное на полном и всестороннем исследовании обстоятельств дела, не может быть отменено судом апелляционной инстанции исключительно по мотиву несогласия с оценкой указанных обстоятельств, данной судом первой инстанции. С учетом этого у апелляционного суда не имеется процессуальных оснований для осуществления переоценки установленных судом первой инстанции по делу фактических обстоятельств.

Также общество выражает несогласие с выводом суда о правомерности начисления инспекцией пени на сумму недоимки и взыскании штрафа.

В соответствии со статьей 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога.

В силу пункта 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных его статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Общество указывает, что по состоянию на 25.01.2016 у него имелась переплата по НДС в размере, превышающем сумму недоимки. По его мнению, налоговый орган должен был самостоятельно произвести зачет указанной переплаты в счет недоимки за соответствующий период.

Вместе с тем данный довод является необоснованным, поскольку им не учтено, что НДС за истекший налоговый период в силу пункта 1 статьи 174 НК РФ по общему правилу подлежит уплате равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом.

В этой связи суд первой инстанции с учетом положений статей 78, 79 НК РФ, не предусматривающих обязанности налогового органа по зачислению переплаты в счет будущих платежей по налогам, пришел к обоснованному выводу о том, что зачету за счет имевшейся у общества по состоянию на 25.01.2016 переплаты подлежит лишь 1/3 часть доначисленного ему на основании оспариваемого решения налога в сумме 169880 руб. 00 коп., с учетом чего правомерно признал недействительным решение инспекции в части начисления пени в размере 3425,92 руб. и взыскания штрафа в размере 33976 руб.

В апелляционной жалобе общество также ссылается на то, что судом первой инстанции необоснованны были отклонены доводы общества о наличии смягчающих ответственность обстоятельств.

Пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств, суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей статьей НК РФ.

Обстоятельства, смягчающие ответственность приведены в части 1 статьи 112 НК РФ; установленный ею перечень не является исчерпывающим.

Исходя из ее положений, в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, должны рассматриваться обстоятельства, при которых было совершено соответствующее правонарушение, и в силу которых надлежащее исполнение лицом налоговых обязанностей было затруднительным.

Таких обстоятельств обществом ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции, ни в апелляционной жалобе не приведено. Как было установлено, предъявление НДС к возмещению было осуществлено обществом в нарушении установленного НК РФ порядка корректировки налоговых обязательств по НДС. Поскольку же у общества имела задолженность по уплате налога, оснований для смягчения штрафа не имеется.

Учитывая изложенное, руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 14.06.2018 по делу N А40-227229/17 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

С.Л. Захаров

Судьи

Д.В. Каменецкий И.В. Бекетова