Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 30 октября 2018 г. N 06АП-5199/18

г. Хабаровск

30 октября 2018 г.

А73-8877/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 16 октября 2018 года.

Полный текст постановления изготовлен 30 октября 2018 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Сапрыкиной Е.И.

судей Вертопраховой Е.В., Швец Е.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Мамонтовой Н.А.

при участии в заседании:

от Общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ": Пролеевой Е.В., представителя по доверенности от 21.05.2018; Афанасьевой К.А., представителя по доверенности от 21.05.2018;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю: Селютиной И.А., представителя по доверенности от 28.05.2018;

от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: Селютиной И.А., представителя по доверенности от 30.05.2018;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ"

на решение от 31.07.2018

по делу N А73-8877/2018

Арбитражного суда Хабаровского края,

принятое судьей Леоновым Д.В.

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю

о признании недействительным решения

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью Управляющая компания "Северный округ" (ОГРН 1072722013220, ИНН 2725067430; далее - ООО УК "Северный округ", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Хабаровскому краю (далее - инспекция, налоговый орган) от 09.02.2018 N 16- 25/259 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления НДС в сумме 17 383 206 руб., пени - 3 614 739 руб., а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 171 344 руб.

К участию в деле привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю.

Решением суда от 31.07.2018 в удовлетворении требования отказано.

Не согласившись с данным судебным актом, общество заявило апелляционную жалобу, в обоснование которой приводит доводы о нарушении судом норм материального права, а именно пункта 3 статьи 149, пункта 6 статьи 168, пункта 4 статьи 164 НК РФ и неполном выяснение всех обстоятельств, имеющих значение для рассмотрения настоящего дела.

В судебном заседании второй инстанции представители общества поддержали доводы жалобы в полном объеме, настаивали на отмене судебного решения.

Представитель инспекции и управления выразила несогласие с доводами жалобы по основаниям, указанным в отзывах.

Исследовав материалы дела, проверив обоснованность довод апелляционной жалобы с учетом отзывов, а также выслушав пояснения участников процесса, апелляционный суд приходит к следующему.

Как видно из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов за период 2014 - 2016 годы, по итогам которой составлен акт проверки от 25.12.2017 N 16-28/10.

Рассмотрев материалы проверки с учетом возражений налогоплательщика, инспекцией принято решение от 09.02.2018 N 16-25/259, которым общество привлечено к ответственности, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в сумме 171 344 руб. с учетом применения смягчающих ответственность обстоятельства. Кроме того, доначислен НДС в сумме 17 440 124 руб., и соответствующие пени.

На указанное решение в части, касающейся названного выше налога, обществом подана апелляционная жалоба в вышестоящий налоговый орган, который решением от 11.05.2018 N 13-10/124/09902@ оставил решения инспекции без изменения, что послужило основанием для обращения в арбитражный суд с настоящим заявлением.

В соответствии со статьей 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Для признания недействительным акта и незаконными действий (бездействий) процессуальный закон предусматривает совокупность двух условий: несоответствие оспариваемого акта закону или иному правовому акту и нарушение прав и охраняемых законом интересов в сфере предпринимательской или иной экономической деятельности.

Рассмотрев спор, суд первой инстанции пришел к выводу об отсутствии данных условий, в связи с чем, отказал в требовании общества.

Возражения налогоплательщика сводятся к несогласию с данным выводом.

В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость являются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в ом числе по реализации предметов залога и передаче товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашениям о предоставлении отступного или новации, а также передаче имущественных прав.

Операции, не подлежащие налогообложению НДС, перечислены в статье 149 НК РФ.

Подпунктом 30 пункта 3 названной статьи предусмотрено, что не подлежат налогообложению НДС операции по реализации работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме (далее -МКД), выполняемых (оказываемых) управляющими организациями, товариществами собственников жилья, жилищно-строительными, жилищными или иными специализированными потребительскими кооперативами, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги), реализация работ (услуг) по выполнению функций технического заказчика работ по капитальному ремонту общего имущества в многоквартирных домах, выполняемых (оказываемых) специализированными некоммерческими организациями, которые осуществляют деятельность, направленную на обеспечение проведения капитального ремонта общего имущества в многоквартирных домах, и созданы в соответствии с Жилищным кодексом Российской Федерации, а также органами местного самоуправления и (или) муниципальными бюджетными учреждениями в случаях, предусмотренных Жилищным кодексом Российской Федерации.

Таким образом, условием применения льготы, предусмотренной вышеназванной нормой является реализация работ (услуг) выполняемых (оказываемых) управляющей организацией при условии приобретения работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД указанными налогоплательщиками у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Следовательно, при рассмотрении вопроса о правомерности применения льготы необходимо установить факт реализации управляющей организацией собственникам помещений в МКД работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, а также факт приобретения указанных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

По материалам дела видно, что ООО УК "Северный округ" является управляющей организацией и на основании договоров управления предоставляло собственникам помещений в МКД, находящихся в его управлении, услуги по содержанию (техническому обслуживанию) общего имущества МКД, которые отражало в доходах по кредиту счета 90.01.1 "Выручка по деятельности с основной системой налогообложения" в размере номенклатурных групп:

- по содержанию общего имущества МКД на основании представляемых ведомостей РКЦ по начислениям собственникам (нанимателям) общего имущества МКД с отражением в учете выручки от реализации выполненных работ (оказанных услуг в следующих размерах:

- за 2014 год - 372 779 438 руб.;

- за 2015 год - 376 482 404 руб.;

- за 2016 год - 384 757 905 руб.

- за оказанные населению услуги по содержанию управляющей компании, услуги, оказанные юридическим лицам и индивидуальным предпринимателям с отражением в учете по данным самостоятельно выставленных счетов-фактур и актов выполненных работ, услуг по аренде нежилых помещений, использованию конструктивных элементов, выдаче технических условий, прочих платных услуг в следующих размерах:

- за 2014 год - 78 724 614 руб.;

- за 2015 год - 80 811 888 руб.;

- за 2016 год - 93 160 973 руб., отразив данные суммы в налоговых декларациях по НДС, как подлежащих налогообложения по ставке 18%.

При этом суммы выручки от реализации выполненных работ (оказанных услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД общество отразило в налоговых декларациях по НДС в разделе 7, как операции, не подлежащие налогообложению, применив освобождение отношении всех полученных доходов от реализации услуг населению по содержанию общего имущества МКД.

Вместе с тем, в ходе мероприятий налогового контроля установлено, что для реализации поставленных задач по содержанию общего имущества в МКД обществом были заключены договоры с организациями, которые предоставляли последнему соответствующие услуги.

Стоимость приобретенных налогоплательщиком работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги) составила:

- 2014 год - 340 738 710 руб.;

- 2015 год - 341 735 838 руб.;

- 2016 год - 354 655 628 руб.

Из указанных сумм, стоимость приобретенных материалов (активов) для содержания управляющей организации, составляет:

- за 2014 год - 133 752 руб.;

- за 2015 год - 61 828 руб.;

- за 2016 год - 177 547,06 руб.

При таких обстоятельствах, налоговый орган пришел к обоснованному выводу о том, что стоимость операций, подлежащих освобождению от налогообложения НДС в соответствии с подпунктом 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, подтверждена в вышеуказанном размере, то есть в размере стоимости услуг (работ) приобретенных обществом у организаций, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги).

Следовательно, инспекция правомерно признало разницу между суммами, отраженными обществом в налоговых декларациях по НДС, как не подлежащими налогообложению, и суммами, стоимости приобретенных обществом работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполнявших (оказывавших) данные работы (услуги), в качестве дохода заявителя, не подлежащего освобождению от НДС.

Довод заявителя жалобы о том, что инспекция необоснованно расширительно толкует норму подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ, полагая, что стоимость работ (услуг) по содержанию общего имущества для целей применения льготы должна соответствовать стоимости приобретения таких работ (услуг) у сторонних организаций, был предметом правовой оценки арбитражного суда и обоснованно отклонен.

В рассматриваемом случае условия применения льготы, предусмотренной названной нормой права, не допускают их неоднозначного толкования.

Не подлежат обложению НДС только реализация управляющей организацией собственникам помещений в МКД работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в МКД, при условии приобретения указанных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Стоимость работ (услуг) по содержанию общего имущества может и не соответствовать стоимости приобретения таких работ (услуг) у сторонних организаций, однако льгота подлежит применению только в части стоимости работ (услуг), приобретенных у сторонних организаций. Иного из положений подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ не следует.

В связи с этим, иные ссылки налогоплательщика, основанные на правовой природе льготы и платы за содержание и ремонт общего имущества в МКД, правильно не были приняты во внимание арбитражным судом, как не имеющие значения для целей применения освобождения от уплаты НДС в порядке подпункта 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Указание общества на целевом характере денежных средств, поступающих в качестве платы за содержание и ремонт общего имущества МКД, также правильно отклонено первой инстанцией, поскольку эти виды доходов, как обоснованно указывает инспекция, не поименованы в перечне поступлений денежных средств, определяемых как целевые поступления, указанных в подпункте 1 пункта 2 статьи 251 НК РФ.

Об отсутствии оснований полагать, что данные средства носят целевой характер, свидетельствует также факт их отражения налогоплательщиком в составе доходов от реализации услуг по содержанию общего имущества МКД.

Ссылка на то, что возникшая разница между выручкой и фактическими расходами не является собственными средствами управляющей компании, а работы на сумму указанной разницы могут быть выполнены в будущих периодах, обоснованно не принята во внимание, поскольку это не свидетельствует о возможности освобождения указанной суммы разницы от налогообложения НДС применительно к подпункту 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ.

Согласно приказам об учетной политике ООО "УК "Северный округ", доходы и расходы для целей налогообложения прибыли признаются по методу начисления.

Во исполнение договоров управления обществом ежемесячно выставляло населению счета-квитанции для оплаты услуг "содержание и текущий ремонт жилья" по утвержденным тарифам в соответствии с пунктом 3 статьи 156 ЖК РФ.

В соответствии с пунктом 4 статьи 166 НК РФ общая сумма налога, исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, момент определения налоговой базы которых установленный статьей 167 НК РФ, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (пункт 1 статьи 167 НК РФ).

Статьей 167 НК РФ не установлены особенности определения налоговой базы в отношении операций по реализации жилищных и коммунальных услуг, поэтому с учетом вышеприведенных правил, налоговая база должна определяться одной из ранних дат - датой отгрузки или датой оплаты.

В данном случае, момент определения налоговой базы по НДС возникает при предъявлении собственникам квитанций на оплату за оказанные коммунальные услуги и услуги по содержанию и ремонту общего имущества (передача услуг собственникам).

При этом налоговая база, а соответственно и обязанность по исчислению и уплате налога за соответствующий период, возникают независимо от того, в каком периоде в будущем будут израсходованы денежные средства.

Довод налогоплательщика о необоснованном начислении НДС без уменьшения на налоговые вычеты также правомерно не принят во внимание арбитражного суда.

В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции, в том числе принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения, и с учетом особенностей, установленных пунктом 4.1 настоящей статьи.

Согласно пункту 4.1 статьи 170 НК РФ, указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав, операции, по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), переданных имущественных прав за налоговый период.

Таким образом, налогоплательщик в случае приобретения товаров (работ, услуг, имущественных прав) для использования в облагаемых и необлагаемых операциях, имеет право определять налоговые вычеты в соответствии со специально рассчитываемой пропорцией, которая призвана отражать соотношение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В силу пункта 4 статьи 149 НК РФ, при наличии облагаемых и не облагаемых НДС операций, необходимо вести раздельный учет входного НДС, порядок ведения которого налогоплательщик должен закрепить в учетной политике самостоятельного.

Как установлено судом, отраженные обществом в разделе 7 налоговой декларации по данному налогу суммы НДС по приобретенным товарам, не подлежащие вычету (учтенные в расходах), не были исключены инспекцией ни из этого раздела, ни из расходов, уменьшающих доходы, в целях исчисления налога на прибыль организаций, то есть право налогоплательщика на применение вычетов нарушено не было.

При этом ни в ходе выездной проверки, ни в ходе судебного разбирательства обществом не представлено первичных документов, подтверждающих суммы вычетов по НДС, не отраженных в налоговых декларациях по НДС.

Относительно довода апеллянта о необходимости исчисления НДС по ставке 18/118.

По материалам дела установлено, что доначисление НДС по результатам проверки произведено налоговым органом по ставке 18%.

В силу пункта 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено указанной статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 40 НК РФ, если иное не предусмотрено названной статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Пунктом 1 статьи 166 НК РФ предусмотрено, что сумма НДС при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 названного Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

При реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к уплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога (пункт 1 статьи 168 НК РФ).

В соответствии с пунктом 6 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

Из указанных положений следует, что положения статьи 168 НК РФ, в том числе ее пункта 6, адресованы именно плательщикам НДС и не содержат оговорок о возможности их распространения на лиц, осуществляющих операции, которые от уплаты этого налога освобождены в силу закона (пункт 3.3 Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 03.06.2014 N 17-П).

К таким операциям в соответствии со статьей 149 НК РФ относятся, в частности, услуги по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме (подпункт 30 пункта 3 статьи 149 НК РФ).

Согласно пункту 4 статьи 164 НК РФ исчисление суммы налога расчетным методом (по налоговой ставке в виде умноженной на сто дроби с числителем, соответствующим налоговой ставке, и знаменателем в виде суммы ста и той же налоговой ставки) допускается для случаев, прямо перечисленных в данном пункте, и иных случаев, предусмотренных указанным Кодексом.

В пункте 17 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" разъяснено, что по смыслу положений пунктов 1 и 4 статьи 168 НК РФ сумма налога, предъявляемая покупателю при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав, должна быть учтена при определении окончательного размера указанной в договоре цены и выделена в расчетных и первичных учетных документах, счетах-фактурах отдельной строкой. При этом бремя обеспечения выполнения этих требований лежит на продавце как налогоплательщике, обязанном учесть такую операцию по реализации при формировании налоговой базы и исчислении подлежащего уплате в бюджет налога по итогам соответствующего налогового периода.

В связи с этим, если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Таким образом, определяющим при разрешении настоящего спора, в части метода исчисления НДС, является анализ условий договоров Общества с собственниками имущества, а также обстоятельств, предшествующих их заключению, или иных, связанных с их заключением.

Анализ имеющихся в материалах дела договоров управления МКД с приложениями, устанавливающими перечень обязательных работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества собственников помещений с соответствующими тарифами, документов о реализации услуг потребителям, не свидетельствует, что применяемые налогоплательщиком тарифы указаны с учетом НДС.

Доказательств, подтверждающих, что сумма НДС учтена управляющей организацией при реализации услуг потребителям, в материалы дела в порядке статьи 65 АПК РФ представлено не было.

Поскольку в стоимость данных услуг не был включен НДС, документы общества о реализации спорных услуг не содержат ссылок на спорный налог, и оно фактически не предъявляло к уплате покупателям НДС, арбитражный суд обоснованно признал расчет НДС, произведенный налоговым органом по ставке 18% сверх стоимости спорных услуг.

Учитывая выше установленное, вторая инстанция соглашается с тем, что имело место обоснованное доначисление обществу НДС на стоимость операций по реализации работ (услуг) по содержанию общего имущества в МКД, превышающую стоимость приобретения данных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственного выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги).

Принимая во внимание положения норм материального и процессуального права, а также учитывая конкретные обстоятельства по делу, апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы не содержат фактов, которые бы повлияли на обоснованность и законность решения суда, либо опровергли выводы первой инстанции, в связи с чем, признаются несостоятельными и не могут служить основанием для отмены или изменения судебного акта первой инстанции.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 31.07.2018 по делу N А73-8877/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.И. Сапрыкина

Судьи

Е.В. Вертопрахова Е.А. Швец