Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2019 г. N 01АП-10264/18

22 января 2019 г.

А43-16415/2017

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Гущиной А.М.,

судей Белышковой М.Б., Москвичевой Т.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Третьяковой К.О.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Витаон" (ОГРН 1135249004538, ИНН 5249128897) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области на решение Арбитражного суда Нижегородской области от 12.10.2018 по делу N А43-16415/2017,

принятое судьей Верховодовым Е.В.

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Витаон" о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области от 06.03.2017 N 11-02.

В судебном заседании приняли участие представители:

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области - Пуренкова И.А. по доверенности от 20.12.2018 N 04-36/015742 сроком действия до 31.12.2019, Князева Н.А. по доверенности от 14.01.2019 N 04-10/000288, Третьяков А.В. по доверенности от 18.05.2018 N 04-36/006044 сроком действия 3 года;

общества с ограниченной ответственностью "Витаон" - Крюков А.Н. по доверенности от 30.08.2018 сроком действия 3 года.

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области (далее - Инспекция, налоговый орган) проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Витаон" (далее - Общество, ООО "Витаон", налогоплательщик) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов и сборов за период с 01.01.2013 по 31.12.2015.

В ходе проверки в числе иных обстоятельств проверяющими установлено, что в проверяемом периоде Общество занималось производством лосьона косметического для отбеливания кожи "Веснушка" объемом 100 мл и 250 мл. По мнению налогового органа, Общество не исчисляло и не уплачивало акцизы от реализации спиртосодержащей продукции - лосьон "Веснушка" с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, разлитой в емкости 250 мл, а также не предоставляло в налоговый орган декларации по акцизам, что привело к неуплате в бюджет акциза с реализации в сумме 59 477 656 руб. Одновременно Инспекцией установлено завышение налогоплательщиком затрат на покупку лимонной кислоты в производственных целях, что привело к завышению расходов и, как следствие, занижению налога на прибыль в сумме 15 301 802 руб.

Результаты проверки зафиксированы в акте проверки от 18.01.17 N 11-02.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки Инспекцией принято решение от 06.03.2017 N 11-02 о привлечении Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общем размере 8 282 033 руб. 41 коп.

Указанным решением Обществу начислен НДС в сумме 1 601 662 руб. 21 коп., налог на прибыль в сумме 15 301 802 руб., акцизы в сумме 59 477 656 руб., пени в общей сумме 12 390 123 руб. 95 коп.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 13.04.2017 N 09-12/0767@ решение Инспекции от 06.03.2017 N 11-02 отменено в части привлечения к налоговой ответственности в виде взыскания штрафа в размере 8 281 033 руб. 41 коп. В остальной части решение Инспекции утверждено.

Налогоплательщик обратился в Арбитражный суд Нижегородской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции от 06.03.2017 N 11-02 в части доначисления акциза в сумме 59 477 656 руб., пени по акцизу в сумме 10 129 330 руб. 17 коп., налога на прибыль в сумме 15 301 802 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 1 900 640 руб. 12 коп.

Решением от 12.10.2018 (с учетом определения об исправлении опечатки от 22.10.2018) Арбитражный суд Нижегородской области частично удовлетворил требования Общества и признал недействительным решение Инспекции от 06.03.2017 N 11-02 относительно доначисления Обществу налога на прибыль в сумме 15 301 802 руб. и соответствующих указанной недоимке 1 900 640 руб. 12 коп. пеней. В удовлетворении остальной части требований Обществу суд отказал.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция и Общество обратились в суд с апелляционными жалобами.

Инспекция в апелляционной жалобе указывает на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, неправильное применение норм материального права, просит отменить судебный акт в части удовлетворения требований Общества.

Инспекция настаивает на том, что Обществом неправомерно отнесены на расходы затраты на приобретение лимонной кислоты, не израсходованной в производстве. Как полагает налоговый орган, для произведенного Инспекцией арифметического расчета не обязятельно обладать специальными познаниями.

Общество в апелляционной жалобе, указывая на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, просит отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных требований.

Общество обратило внимание на то, что показания Куделькина С.Г. является недопустимым доказательством, так как он не работал в Обществе в спорный период. Иные свидетели также не работали в Обществе либо не располагают информацией об объемах содержащегося в лосьоне спирта. Контрагенты подтвердили лишь количество приобретенной продукции. Общество считает, что для установления химического состава продукции требуются специальные познания в области химии, содержание в продукции объема спирта может быть установлено исключительно экспертным путем, а не технологической инструкцией и рецептурой.

Инспекция и Общество в отзывах просили апелляционные жалобы оппонента оставить без удовлетворения.

Представители Общества и Инспекции в судебном заседании поддержали доводы своих апелляционных жалоб и отзывов на них.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционных жалоба, отзывах на апелляционные жалобы, Первый арбитражный апелляционный суд считает, что обжалуемый судебный акт подлежит оставлению без изменения по следующим основаниям.

На основании подпунктов 1, 3, 9 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги, вести в установленном порядке учет своих доходов (расходов) и объектов налогообложения, если такая обязанность предусмотрена законодательством о налогах и сборах.

ООО "Витаон" в проверяемом периоде осуществляло производство парфюмерно-косметической продукции - лосьона для отбеливания кожи "Веснушка". При этом реализация лосьона "Веснушка" в 2015 году осуществлялась как в емкостях объемом 100 мл, так и в емкостях объемом 250 мл.

Данное обстоятельство Обществом не оспаривается.

То обстоятельство, что розлив лосьона "Веснушка" осуществлялся в емкости объемом 250 мл, также подтвердили опрошенные в качестве свидетелей аппаратчики ООО "Витаон" Епифанов А.Н. (протокол допроса от 05.05.2016 N 11-105), Кузьмичев В.Н. (работал с июня 2015 года - протокол допроса от 11.05.2016 N 110112), Макарова И.А. (работала с июня 2015 года - 11.05.2016 N 11-113), Колушева Н.Ю. (работала с 01.07.2015 - от 11.05.2016 N 11-114), директор ООО "Витаон" Рубцов П.П. (протокол допроса от 05.07.2016 N 179). Свидетели указали на Куделькина С.Г. как директора производства ООО "Витаон", отвечающего за смешивание спирта и иных компонентов лосьона.

Согласно ответам покупателей продукции ООО "Витаон" (индивидуального предпринимателя Черепановой В.А., общества с ограниченной ответственностью "Пирамида", общества с ограниченной ответственностью "ТСЭУ", индивидуального предпринимателя Андрющенко Ю.А., обществ с ограниченной ответственностью "Компания БытХим", "Мастер-Трейд опт", "Химснаб-Поволжье", "Олисс", индивидуальных предпринимателей Иордановой С.М., Шедько А.И., Салимова П.А.) лосьон "Веснушка" поставлялся ООО "Витаон" в пластиковых флаконах объемом 250 мл.

Таким образом, установленным является факт реализации Обществом в 2015 году спиртосодержащей продукции, розлитой в емкости объемом 250 мл.

Из протокола допроса Куделькина Сергея Геннадьевича от 27.05.2016 N 11-154 следует, что в 2013-2015 годах он работал в ООО "Витаон" в должности директора производства, в его должностные обязанности входил технологический процесс (он давал рецептуру аппаратчиком), контроль за производством.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что Куделькин С.Г. в 2015 году являлся работником не ООО "Витаон", а ООО ТД "Витаон", не опровергает достоверность показаний этого свидетеля, который фактически осуществлял контроль за производством лосьона "Веснушка" в ООО "Витаон" в 2015 году. В данной части показания Куделькина С.Г. согласуются с показаниями опрошенных налоговым органом аппаратчиков ООО "Витаон".

О том, что за производством лосьона "Веснушка" у налогоплательщика следил Куделькин С.Г., сообщил и руководитель ООО "Витаон" Рубцов П.П. (протокол допроса от 05.07.2016 N 179).

Куделькин С.Г. пояснил, что в лосьоне "Веснушка" процентное содержание спирта 75%. Розлив готового лосьона производится в емкости объемом 250 мл.

Из показаний аппаратчиков ООО "Витаон" Кузьмичева В.Н. и Макаровой И.А. также следует, что концентрация спирта в лосьоне "Веснушка" составляла 70%.

При этом показания указанных лиц касаются деятельности именно ООО "Витаон", а не ООО ТД "Витаон", так как по показаниям названных свидетелей производством лосьона "Веснушка" занималось только ООО "Витаон".

В ходе проверки налогоплательщиком представлена технологическая инструкция на лосьон "Веснушка", согласно которой лосьон представляет собой водно-спиртовой раствор. В состав лосьона входит этиловый спирт и лимонная кислота.

Согласно подпункту 4.2.1 пункта 4 "Описание технологического процесса" технологической инструкции на изготовление лосьона косметического для отбеливания кожи "Веснушка", утвержденной в 2014 году руководителем ООО "Витаон" Рубцовым А.П., купаж перемешивают в течение 60-70 мин. до образования однородного раствора и затем подается вода в необходимом количестве для получения 70 % раствора.

Налогоплательщиком представлены нормы расхода сырья для производства 100 литров лосьона, согласно которым на 100 литров лосьона необходимо 70 литров спирта (т.6 л.д.24). В данном документе цифровые значения спирта этилового указаны в абсолютном значении. Документ составлен в 2015 году и скреплен печатью налогоплательщика.

В соответствии с экспертным заключением от 11.06.2014 N 01.05.П.12346.06.14 по результатам санитарно-эпидемиологической экспертизы лосьона "Веснушка" продукция в своем составе содержит 70% этанола.

Совокупность представленных в материалы дела доказательств свидетельствует о том, что налогоплательщиком в 2015 году реализовывалась спиртосодержащая продукция - лосьон "Веснушка" с объемной долей этилового спирта 70% (то есть более 9 процентов), разлитая в емкости 250 мл.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 181 НК РФ подакцизными товарами признается спиртосодержащая продукция (растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде) с объемной долей этилового спирта более 9 процентов, за исключением алкогольной продукции, указанной в подпункте 3 пункта 1 статьи 181 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 181 НК РФ не рассматриваются подакцизными следующие товары: парфюмерно-косметическая продукция, разлитая в емкости не более 100 мл с объемной долей этилового спирта до 80 процентов включительно и (или) парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно при наличии на флаконе пульверизатора, разлитая в емкости не более 100 мл, а также парфюмерно-косметическая продукция с объемной долей этилового спирта до 90 процентов включительно, разлитая в емкости до 3 мл включительно.

В соответствии с пунктом 1 статьи 182 НК РФ операции по реализации на территории РФ лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации признаются объектами налогообложения акцизами.

Передача прав собственности на подакцизные товары одним лицом другому лицу на возмездной и (или) безвозмездной основе, а также использование их при натуральной оплате признаются реализацией подакцизных товаров.

В соответствии с пунктом 2 статьи 195 НК РФ дата реализации (передачи) подакцизных товаров определяется как день отгрузки (передачи) соответствующих подакцизных товаров, в том числе структурному подразделению организации, осуществляющему их розничную реализацию.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 187 НК РФ налоговая база при реализации (передаче, признаваемой объектом налогообложения) произведенных налогоплательщиком подакцизных товаров определяется как объем реализованных (переданных) подакцизных товаров в натуральном выражении - по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки (в абсолютной сумме на единицу измерения).

В соответствии с пунктом 1 статьи 193 НК РФ налогообложение спиртосодержащей продукции в 2015 году осуществлялось по налоговой ставке 400 рублей за 1 литр безводного этилового спирта, содержащегося в подакцизном товаре.

С учетом установленных по делу обстоятельств реализованная Обществом в 2015 году продукция являлась подакцизной.

Поскольку учет объекта налогообложения Обществом не велся в 2015 году, налоговым органом определена сумма акциза, подлежащая уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у него информации о налогоплательщике (страницы 13-17 решения Инспекции от 06.03.2017 N 11-02): нормах расхода сырья в производство, рецептуре приготовления лосьона, показаниях Куделькина С.Г.

При этом для определения в спорной продукции количества безводного этилового спирта на 1 литр Инспекцией за основу взято процентное соотношение спирта в лосьоне "Веснушка" равное 63,5% (налоговый орган ошибочно принял за достоверное доказательство письмо ФГБОУ ВПО "НГТУ им.Р.Е.Алексеева" от 03.11.2016 N 02-14/143), а не 70% как это прямо следует из норм расхода сырья в производство, рецептуры приготовления лосьона, показаний Куделькина С.Г., что повлекло доначисление акциза в меньшем размере.

Такой расчет налогового органа соответствует пункту 7 статьи 31 НК РФ и не нарушает прав налогоплательщика, в связи с чем признается судом апелляционной инстанции обоснованным и законным. Произведение такого расчета не требовало специальных познаний и навыков.

Как пояснил представитель налогоплательщика в судебном заседании суда апелляционной инстанции, количество флаконов, реализованных в 2015 году, и объем этих емкостей, Общество не оспаривает.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доначисление налогоплательщику акциза в сумме 59 477 656 рублей, соответствующих пеней является правомерным.

Изложенным опровергаются доводы апелляционной жалобы Общества.

В соответствии со статьей 247 НК РФ прибылью в целях главы 25 Кодекса признаются полученные организацией доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ устанавливает, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 названного Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 272 НК РФ расходы по приобретению сырья и материалов учитываются в составе расходов по мере списания данного сырья и материалов в производство.

Как следует из решения Инспекции от 06.03.2017 N 11-02, в проверяемый период ООО "Витаон" приобрело лимонную кислоту у ООО ТК "Витаон" ИНН 5249099526 на сумму 10 499 785 руб. 60 коп. ООО ТК "Витаон-НН" ИНН 5249139225 в сумме 79 233 387 руб. 10 коп.

Кроме того, поставку лимонной кислоты осуществляло общество с ограниченной ответственностью "ВитаХим" ИНН 5249080645 по счету -фактуре от 23.12.2015 N 6024 в количестве 25 кг.

В расходы по налогу на прибыль ООО "Витаон" в проверяемом периоде списало 734 284,52 кг лимонной кислоты, в том числе: 73 860,07 кг - в 2014 году, 660 424,45 кг - в 2015 году.

Посчитав, что по представленным налогоплательщиком документам, невозможно определить, какое количество лимонной кислоты необходимо для производства лосьона "Веснушка", Инспекция в ходе проверки обратилась в ФГБОУ ВПО "НГТУ им.Р.Е.Алексеева" для проведения анализа представленных образцов лосьона "Веснушка". Письмом от 03.11.2016 N 02-14/143 ФГБОУ ВПО "НГТУ им.Р.Е.Алексеева" сообщил, что при анализе лосьона получены следующие результаты:

содержание этилового спирта - 63,5% масс;

содержание лимонной кислоты - 0,059% масс.

На основании полученного результата анализа Инспекция пришла к выводу, что в 1 литре лосьона "Веснушка" содержится 0,59 г лимонной кислоты, Обществом излишне списана в производство лимонная кислота, а, следовательно, Обществом завышены расходы в целях налогообложения на 76 509 008 руб. 62 коп., что привело к занижению налога на прибыль в сумме 15 301 802 руб.

Между тем расходы Общества на приобретение лимонной кислоты в заявленном количестве и по указанной в первичных документа цене документально подтверждены, произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (для изготовления лосьона).

Списание лимонной кислоты в производство оформлено документально.

Письмо ФГБОУ ВПО "НГТУ им.Р.Е.Алексеева" от 03.11.2016 N 02-14/143 обоснованно не принято судом первой инстанции в качестве достоверного и допустимого доказательства.

Из иных представленных в материалы дела доказательств (протоколы допроса свидетелей, технологическая инструкция) точное количество лимонной кислоты, используемой при производстве лосьона, определить не представляется возможным. Напротив, некоторые свидетели пояснили, что количество лимонной кислоты используется разное в зависимости от пожеланий заказчиков.

Для установления химического состава продукции требуются специальные познания в области химии, что влечет необходимость в назначении экспертизы по правилам статьи 95 НК РФ. В ходе проверки соответствующая экспертиза налоговым органом не назначалась.

В порядке статьи 96 НК РФ налоговый орган вправе привлечь специалиста для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля как то осмотр, выемка, оценка.

При этом судом первой инстанции установлено, что лимонная кислота приобреталась налогоплательщиком в килограммах, а не в виде водного раствора. Следовательно, при расчете количества используемой лимонной кислоты для производства лосьона необходимо исходить из его массы в кг, а не из доли его содержания в растворе.

С учетом изложенного суд первой инстанции пришёл к правильному выводу о том, что Инспекцией не представлено надлежащих достоверных и достаточных доказательств, свидетельствующих о занижении налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль в результате излишнего списания в производства лимонной кислоты.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение налогового органа в части доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пеней является незаконным.

Доводы апелляционной жалобы Инспекции подлежат отклонению как не опровергающие законность выводов суда первой инстанции.

Суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены судебного акта и удовлетворения апелляционных жалоб Инспекции и Общества.

Арбитражный суд Нижегородской области полно и всесторонне выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы суда соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно.

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Расходы по уплате государственной пошлины относятся на Общество. Излишне уплаченная по чеку-ордеру от 06.11.2018 государственная пошлина в сумме 1500 рублей подлежит возврату Обществу из федерального бюджета.

Инспекция от уплаты государственной пошлины освобождена.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Нижегородской области от 12.10.2018 по делу N А43-16415/2017 оставить без изменения, апелляционные жалобы общества с ограниченной ответственностью "Витаон" и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Нижегородской области - без удовлетворения.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Витаон" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 1500 рублей, излишне уплаченную по чеку-ордеру от 06.11.2018.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

А.М. Гущина

Судьи

М.Б. Белышкова Т.В. Москвичева