Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 января 2019 г. N 18АП-15892/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Уральского округа от 17 мая 2019 г. N Ф09-1766/19 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Челябинск

22 января 2019 г.

Дело N А76-6839/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 15 января 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 января 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Ивановой Н.А.,

судей Костина В.Ю., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 14.09.2018 по делу N А76-6839/2018 (судья Зайцев С.В.).

В заседании приняли участие представители:

общества с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" - Григорьева О.В. (доверенность от 24.11.2018);

Инспекции Федеральной налоговой службы по Калининскому району г. Челябинска - Истомин С.Ю. (доверенность N 05-24/046538 от 28.12.2018), Смирнова Ю.С. (доверенность N 05-24/038763 от 23.10.2017), Мартынова Г.Ю. (доверенность N 05-24/033183 от 28.10.2016).

Общество с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" (далее - заявитель, общество, ООО КПФ "СДС", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по Калининскому району г.Челябинска (далее - заинтересованное лицо, ИФНС по Калининскому району г. Челябинска, инспекция, налоговый орган) о признании незаконным решения N 12/16 от 30.06.2017 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 3 квартал 2015 года, 1 - 4 кварталы 2016 года в сумме 16 078 672 рублей, пени за неуплату НДС в сумме 867 444 рублей 35 копеек, штрафа за неуплату НДС по п.1 ст.122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в сумме 803 933 рублей 60 копеек, доначисления налога на имущество за 2015, 2016 годы в сумме 181 186 рублей, пени за неуплату налога на имущество в сумме 24 183 рублей 24 копеек, штрафа за неуплату налога на имущество по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 425 149 рублей 35 копеек.

Решением арбитражного суда первой инстанции от 14.09.2018 (резолютивная часть решения объявлена 07.09.2018) в удовлетворении требований ООО КПФ "СДС" отказано в полном объеме.

Не согласившись с вынесенным решением суда, ООО КПФ "СДС" обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, просит решение суда отменить частично и принять новый судебный акт, которым признать недействительным решение налогового органа от 30.06.2017 N 12/16 в части доначисления НДС в сумме в сумме 16 078 672 рублей, пени по НДС в сумме 867 444 рублей 35 копеек, штрафа за неуплату НДС по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 803 933 рублей 60 копеек, пени за неуплату налога на имущество в сумме 24 183 рублей 24 копеек, штрафа за неуплату налога на имущество по п.1 ст.122 НК РФ в сумме 416 090 рублей 05 копеек (с учетом уточнений требований апелляционной жалобы).

В обоснование доводов апелляционной жалобы общество указывает, что право на предъявление НДС у инвесторов на 31.12.2016 не возникло, т.к. результат строительства не передан, сводный счет-фактура не выставлен, следовательно, обществом правомерно использовано право на вычет НДС при приобретении товаров, работ, услуг у подрядных организаций при возведении объекта капитального строительства при наличии подтверждающих документов и соблюдении всех условий, установленных НК РФ. Заключенные договоры инвестирования между обществом и инвесторами имеют финансовую природу, юридическая форма которых 15.08.2017 приведена в соответствии с их экономическим смыслом и действительной волей сторон договора: инвестиционные договоры новированы в договоры займа. Ссылается на судебные акты по делу N А76-18419/2016, которыми подтверждена правомерность получения обществом налогового вычета по НДС в размере 55 531 098 руб. за 3 квартал 2015 года (в том числе НДС доначисленный оспариваемым решением в размере 13 381 626 руб.).

Также заявитель считает, что налоговым органом необоснованно привлечено общество к налоговой ответственности за неуплату налога на имущество за 2015, 2016 гг., т.к. налог и соответствующие пени уплачены до подачи уточненной декларации по налогу на имущество и до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, что в силу п.4 ст.81 НК РФ является основанием для освобождения от ответственности.

От налогового органа поступил отзыв на апелляционную жалобу, в котором инспекция не согласилась с доводами, изложенными в жалобе, считает решение суда законным и обоснованным.

В судебном заседании представители заявителя и налогового органа поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В соответствии с частью 5 статьи 268 АПК РФ в отсутствие возражений лиц, участвующих в деле, решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой заявителем части.

Повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 АПК РФ, исследовав имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, заслушав пояснения представителей заявителя и инспекции, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, инспекцией в отношении ООО КПФ "СДС" проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе НДС, налога на прибыль организаций за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам проверки составлен акт от 28.08.2017 N 18 и вынесено решение от 29.09.2017 N 26 о привлечении заявителя к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщик привлечен к ответственности:

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ, с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, за неуплату НДС за 2, 3, 4 кварталы 2016 года в сумме 803 933,60 рублей;

- по пункту 1 статьи 122 НК РФ, с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ, за неуплату налога на имущество организаций за 2015, 2016 годы в сумме 425 149,35 рублей;

- по статье 123 НК РФ, с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 1 статьи 113, пункта 3 статьи 114 НК РФ, за неправомерное неперечисление в установленный срок суммы налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде штрафа в сумме 14 271,75 рублей.

Кроме того, в оспариваемом решении налогоплательщику предложено:

- уплатить недоимку в размере 16 299 464 рублей, в том числе: по НДС за 2, 3, 4 кварталы 2016 года в сумме 446 434 рублей; уплатить ранее излишне возмещенный НДС за 3 квартал 2015 года, за 1 квартал 2016 года в размере 15 632 238 рублей; по налогу на имущество организаций за 2015, 2016 годы - 181 186 рублей; по налогу на доходы физических лиц - 39 606 рублей;

- уплатить пени за несвоевременную уплату налогов в сумме 908 448,22 рублей, в том числе: по НДС - 867 444,35 рублей; по налогу на имущество организаций - 24 183,24 рубля, по налогу на доходы физических лиц - 16 820,63 рублей;

- уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по данным налогового учета при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за 2015 год в сумме 6 326 612 рублей;

- представить уточненную налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2016 год в части изменения (увеличения) убытка для целей налогообложения прибыли в сумме 127 168 рублей.

Не согласившись с вынесенным инспекцией ненормативным актом, общество обжаловало их в апелляционном порядке в вышестоящий налоговый орган - Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС России по Челябинской области, управление).

Решением УФНС России по Челябинской области N 16-07/000416@ от 29.01.2018.решение инспекции утверждено.

Полагая, что решение налогового органа не соответствует нормам закона, а также нарушает законные права и интересы налогоплательщика, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются в целом верными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг), а также передача имущественных прав.

В соответствии с п.п. 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

На основании п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.

Пунктом 6 ст. 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (застройщиками или техническими заказчиками) при проведении ими капитального строительства.

Согласно п.п. 1 и 5 ст. 172 НК РФ указанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг, имущественных прав), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг, имущественных прав), при наличии соответствующих первичных документов.

Учитывая изложенное, для применения инвесторами налоговых вычетов, предусмотренных вышеуказанным п. 6 ст. 171 НК РФ по объекту, который после окончания строительства будет принадлежать инвестору, осуществляющему финансирование строительства путем перечисления денежных средств на расчетный счет застройщика, застройщик по окончании строительства объекта выставляет счет-фактуру в адрес инвестора в порядке, предусмотренном п. 3 ст. 168 НК РФ, то есть не позднее пяти календарных дней после передачи в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством.

Согласно пункту 2 статьи 146, пункту 1 статьи 39 НК РФ, реализацией признается передача на возмездной, либо безвозмездной основе права собственности на товары одним лицом для другого лица.

Системное толкование норм статей 39, 146, 171, 172, 176 НК РФ указывает на то, что по отношениям, возникшим в рамках инвестиционного договора, право на принятие к вычету НДС возникает только у инвестора. Передача застройщиком в установленном порядке на баланс инвестора объекта, законченного капитальным строительством, операцией по реализации застройщиком товара или строительно-монтажных работ не является и, соответственно, объектом обложения НДС у застройщика не признается, а НДС по приобретенным работам, услугам, связанным с данным строительством, не подлежит отнесению в налоговые вычеты.

Согласно ст. 1 Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" под инвестициями понимаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - вложение инвестиций и осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Так как инвестиционная деятельность не признается объектом налогообложения по НДС, в силу ст. 39 Кодекса, заказчик-застройщик, заключающий договоры с подрядчиками за счет средств инвесторов, вычет сумм НДС, предъявленных подрядчиками, не производит, а учитывает НДС на счете 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" до окончания строительства и передаче законченного строительством объекта инвесторам.

У застройщика, совмещающего функции инвестора, налоговая база по НДС определяется исходя из сумм налога, предъявленных застройщику подрядными организациями и поставщиками товаров (работ, услуг), и доли застройщика в сумме инвестиций на строительство объекта. Сумма НДС принимается к вычету в момент совпадения в одном лице инвестора и застройщика и при наличии выставленного сводного счета-фактуры в отношении себя как застройщика и инвестора.

Из материалов дела следует, что инспекцией в ходе проверки установлено, что в период с 2008 по 2016 годы ООО КПФ "СДС" с привлечением подрядчиков осуществляло строительство объекта "Административное здание с объектами соцкульбыта и подземной автостоянкой по адресу: город Челябинск, улица Молодогвардейцев, дом 31".

Строительство указанного объекта осуществлялось за счет собственных, кредитных средств, а также средств, поступивших по договорам инвестирования.

Строительство части объекта (4 993 кв.м. из 19 695,8 кв.м.) осуществлялось по договорам инвестирования, заключенным с ИП Тетеревой З.К. (договор от 30.09.2011 N 1, площадь -2 786,97 кв. м), ИП Зыкович Н.А. (договор от 10.09.2012 N 2, площадь -103,45 кв. м), ООО "Сударыня" (договор от 11.01.2013 N 3, площадь - 701,96 кв. м), ООО Комиссионный магазин N 3 "Скарлет" (договор от 01.07.2013 N 4, площадь - 242,14 кв. м), Богуславской (Зыкович) Е.А. (договор от 22.07.2013 N 5, площадь - 374,72 кв. м), ЗАО Кафе "Солярис" (договор от 05.08.2013 N 6, площадь - 784,70 кв. м).

В соответствии с пунктами 1.4, 2.1, 3.6, 4.3.4, 5.1, 5.3 указанных договоров, ООО КПФ "СДС" (заказчик-застройщик) обязуется выполнить для инвестора работы и совершить все необходимые действия по реализации проекта по созданию результата инвестиционной деятельности - объекта "Административное здание с объектами соцкультбыта по адресу: город Челябинск, улица Молодогвардейцев, дом 31"; инвестор обязуется передать заказчику-застройщику денежные средства для реализации проекта и выплатить вознаграждение в сумме, установленной договором; по завершении инвестиционного проекта заказчик-застройщик передает инвестору результат инвестиционной деятельности; право собственности на объект оформляется инвестором самостоятельно после передачи ему результата инвестиционной деятельности; срок осуществления проекта составляет один календарный год и может быть продлен сторонами.

Согласно регистрам бухгалтерского учета налогоплательщика (оборотно-сальдовая ведомость счета 76.09 "Прочие расчеты с различными дебиторами и кредиторами"), а также представленным документам, истребованным в соответствии со статьей 93.1 НК РФ, у инвесторов (ИП Тетеревой З.К., ИП Зыкович Н.А., ООО "Сударыня", ООО Комиссионный магазин N 3"Скарлет", Богуславской (Зыкович) Е.А., ЗАО Кафе "Солярис") суммы инвестирования в рамках вышеуказанных договоров переданы ООО КПФ "СДС" в полном размере.

Обязательство заказчика-застройщика перед инвесторами по состоянию на 31.12.2016 не исполнено, на счете 76.09 "Прочие расчеты с различными дебиторами и кредиторами" бухгалтерского учета ООО КПФ "СДС" имеется кредиторская задолженность, объект (результат инвестиционной деятельности) инвесторам не передан.

Согласно информации, имеющейся у налогового органа, инвесторы применяют специальные режимы налогообложения: ИП Тетерева З.К. (с 2012 года - УСН (6%), с 2010 года - ЕНВД); ИП Зыкович Н.А. (с 2008 года - УСН (6%); ООО "Сударыня" (с 2004 года - УСН (6%)); ООО Комиссионный магазин N 3 "Скарлет" (с 2003 года - УСН (6%)); ЗАО Кафе "Солярис" (с 2003 по 2015 годы - ЕНВД, с 2015 года - УСН (6%)).

Кроме того, инспекцией установлено, что Зыкович Н.А., Богуславская (Зыкович) Е.А. в период с 29.11.2006 по 02.12.2009 являлись учредителями ООО КПФ "СДС". Согласно показаниям Тетеревой З.К. (протокол допроса свидетеля от 16.12.2015 N 843), Зыкович Н.А. и Богуславская (Зыкович) Е.А. являются ее детьми. Руководителем ООО "Сударыня", ЗАО Кафе "Солярис" с момента создания является Тетерева З.К. (руководитель ООО КПФ "СДС"), которая также является руководителем и учредителем ООО Комиссионный магазин N 3 "Скарлет".

22.07.2015 ООО КПФ "СДС" получило свидетельство о государственной регистрации права N 74-74/036-74/001/351/2015-281/1 на весь объект общей площадью 19 695,80 кв. м, в том числе и на ту часть объекта, которая подлежала передаче инвесторам.

В соответствии с актом ввода в эксплуатацию формы ОС-6 от 30.09.2015 N 0000-000001, и на основании разрешения на строительство от 09.12.2014 N RU74315000-212-2014, выданного Администрацией г. Челябинска, построенное административное здание было введено в эксплуатацию.

В связи с вводом в эксплуатацию, данный объект в части площади 14 701,85 кв. м в 3 квартале 2015 года был принят ООО КПФ "СДС" к учету и отражен на счете 01 "Основные средства".

Затраты на строительство оставшейся части площадей, подлежащих передаче инвесторам (4 993 кв. м), числятся у заказчика-застройщика на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" на 31.12.2016 и инвесторам не переданы.

Однако, НДС принят к вычету ООО КПФ "СДС" в полном объеме по всему объекту "Административное здание с объектами соцкультбыта и подземной автостоянкой по адресу: город Челябинск, улица Молодогвардейцев, дом 31" общей площадью 19 695,80 кв. м.

Судом первой инстанции верно отмечено, что по отношениям, возникшим в рамках инвестиционного договора, право на принятие к вычету НДС возникает у инвесторов. В связи чем, НДС в размере 16 078 672 рублей по приобретенным работам, услугам, связанным со строительством части объекта, которая подлежит передаче инвесторам, правомерно исключен инспекцией из состава налоговых вычетов, заявленных ООО КПФ "СДС" в налоговых декларациях по НДС в 3 квартале 2015 года и в 1 квартале 2016 года.

Налогоплательщик считает, что имеет право на вычеты по НДС со стоимости всего объекта, в том числе с той части, которая подлежала передаче инвесторам, так как обществом представлены документы, в соответствии с которыми инвесторы вправе требовать возврата вложенных денежных средств и процентов, а не передачу им объекта законченного капитального строительства.

Представленные документы составлены между ООО КПФ "СДС" и инвесторами (ООО "Солярис", Богуславская Е.А., ООО "Скарлет", ООО "Сударыня", ИП Зыкович Н.А., ИП Тетерева З.К.), участниками инвестирования строительства объекта "Административное здание с объектами соцкульбыта и подземной автостоянкой по адресу: город Челябинск, улица Молодогвардейцев, дом 31":

- соглашения от 15.08.2017 N N 1, 2, 3, 4, 5, 6 о расторжении договоров инвестирования, согласно которым стороны пришли к соглашению считать договор инвестирования расторгнутым со всеми условиями с 15.08.2017; заказчик-застройщик обязуется вернуть инвестору в полном объеме денежные средства, ранее оплаченные инвестором заказчику-застройщику в рамках договора в срок до 15.08.2027; соглашения вступает в силу с момента подписания его сторонами;

- соглашения от 15.08.2017 N N 1, 2, 3, 4, 5, 6 о замене (новации) долга должника перед кредитором, возникшего из инвестиционного договора и соглашения о расторжении этого договора, заемным обязательством, путем заключения между кредитором и должником договора займа;

- договоры процентного займа от 15.08.2017, предметом которых является передача в собственность заемщика денежных средств на срок до 15.08.2027, путем заключения между заемщиком и заимодавцем соглашения новации долга от 15.08.2017; за пользование суммой займа заемщик выплачивает заимодавцу проценты из расчета 6% годовых; договор вступает в силу с момента его подписания.

Таким образом, заявителем представлены документы, указывающие на новацию с 15.08.2017 обязательств по инвестиционным договорам займом со сроком до 2027 года

Действительно, в отношении произведенных ранее в рамках договора инвестирования работ общество фактически стало выступать собственником, права на инвестиционный объект и на объекты капитальных вложений перешли к ООО КПФ "СДС", соответственно, приобрело право на вычет НДС, уплаченного подрядным организациям.

При этом соответствующий вычет НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями, при проведении ими капитального строительства, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 статьи 172 НК РФ, то есть после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).

При этом налоговый кодекс не конкретизирует, на какой счет производится постановка на учет товаров (работ, услуг) в целях исчисления НДС.

Так, как предусмотрено налоговым законодательством застройщик вычет сумм НДС, предъявленных подрядчиками при инвестиционном способе строительства, не производит, однако принимает товары (работы, услуги) к учету, учитывает НДС на счете до окончания строительства и передаче законченного строительством объекта инвесторам.

При расторжении инвестиционного договора налогоплательщиком фактически статус заказчика-застройщика утрачивается, соответственно вычет НДС, предъявленного налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, производится в общем порядке, с учетом требования о том, что суммы налоговых вычетов подлежат отражению налогоплательщиком в том налоговом периоде, в котором выполнены условия, определяющие право налогоплательщика на налоговые вычеты.

Однако возможность реализовать право на вычет НДС, уплаченного подрядным организациям, возникла у общества только после расторжения договора инвестиционного строительства, то есть не ранее 3 квартала 2017 года.

Судом первой инстанции установлено, что в проверяемом периоде правовые отношения сторон регулировались только инвестиционными договорами и соглашениями к ним, соответственно, налоговым органом налоговые обязательства ООО КПФ "СДС" правомерно определены на основании документов, действовавших в проверяемый период. По состоянию на 31.12.2016 (конец проверяемого периода) инвестиционные договоры не были расторгнуты.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к законному и обоснованному выводу о наличии у заявителя права на принятие к вычету НДС, уплаченного подрядным организациям, в 3 квартале 2017 года с момента, когда отпали обстоятельства, объективно препятствовавшие реализации данного права, то есть с 15.08.2017, поскольку реализации права налогоплательщика принять к вычету НДС по подрядным работам в момент принятия их на учет, препятствовало наличие инвестиционного договора, предусматривающего особый порядок учета вычетов.

Кроме того следует отметить, что налогоплательщиком 18.12.2018 сдана уточненная декларация по НДС за 3 квартал 2017 года, в которой заявлена к вычету спорная сумма налога.

Доводы заявителя о том, что он неправомерно привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ, доначислены пени по ранее возмещенному НДС, отклонены судом первой инстанции.

По результатам проведенной инспекцией камеральной налоговой проверки налоговой декларации общества по НДС за 3 квартал 2015 года составлен акт от 08.02.2016 N 51175, вынесено решение от 25.03.2016 N 187.

В книгу покупок в 3 квартале 2015 года налогоплательщиком включены соответствующие счета-фактуры, полученные от поставщиков товаров (работ, услуг) при строительстве данного объекта за период 05.11.2008 по 30.06.2015, обществом сумма НДС заявлена к возмещению в размере 55 531 098 рублей.

Отказывая заявителю в реализации права на налоговый вычет за 3 квартал 2015 года, инспекция руководствовалась положениями пункта 6 статьи 346.25 НК РФ и исходила из того, что суммы НДС в размере 55 531 098 рублей по товарам (работам, услугам), предъявленные подрядными организациями и поставщиками товаров с 05.11.2008 по 30.06.2015, возмещению из бюджета не подлежат, поскольку в данном периоде общество применяло УСН с объектом налогообложения "доходы".

Судебными актами по делу N А76-18419/2016 установлено, что право на налоговый вычет по НДС по счетам-фактурам, выставленным в период с 05.11.2008 по 30.06.2015 возникло у заявителя лишь в 3 квартале 2015 года после ввода в эксплуатацию вышеуказанного объекта основных средств, в период, когда налогоплательщик перешел с упрощенной системы налогообложения на общий режим налогообложения, в связи с чем, общество право на налоговый вычет по НДС не утратило, и заявило его своевременно, с соблюдением срока, установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ.

Вместе с тем, установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства не были установлены в ходе камеральной проверки и соответственно не были предметом рассмотрения в рамках дела N А76-18419/2016.

Конституционный Суд Российской Федерации в Определении от 10.03.2016 N 571-О указал, что предметом камеральной и последующей выездной налоговых проверок может стать полнота и своевременность уплаты одного и того же налога за один и тот же налоговый период. Даже если законность и обоснованность выводов налогового органа, сделанных по итогам камеральной налоговой проверки, к моменту проведения выездной налоговой проверки уже были проверены судом. НК РФ не запрещает налоговому органу сделать вывод о необходимости корректировки размера налоговой обязанности налогоплательщика за проверяемый в ходе выездной налоговой проверки период.

В соответствии со статьей 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором совершены указанные ошибки (искажения).

При обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта не отражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей (пункт 1 статьи 81 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 81 НК РФ если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом не отражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 122 НК РФ, неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, налоговым законодательством предусмотрена возможность освобождения налогоплательщика от ответственности за неуплату или неполную уплату налога в случае, если налогоплательщик самостоятельно выявит допущенное нарушение, произведет расчет (перерасчет) подлежавшей уплате за конкретный налоговый период суммы налога, исчислит пени за просрочку уплаты доначисленной в результате выявленной ошибки суммы налога, уплатит доначисленные суммы налога и пеней в бюджет, внесет исправления в ранее представленную декларацию путем подачи дополнительной (уточненной) декларации.

Только при выполнении всех перечисленных условий в совокупности налогоплательщик может быть освобожден от ответственности за неуплату или неполную уплату налога за соответствующий налоговый период.

Судом первой инстанции установлено, что инспекцией из Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии по Челябинской области были получены сведения, согласно которым за ООО КПФ "СДС" зарегистрировано несколько объектов недвижимости, расположенных по адресу: город Челябинск, улица Молодогвардейцев, дом 31. Дата возникновения права собственности указана 17.08.2015.

Таким образом, у общества за 2015 год и в последующие периоды возник объект налогообложения по налогу на имущество.

Первичные налоговые декларации по налогу на имущество организаций по итогам налоговых периодов за 2015 год и за 2016 год представлены (30.03.2016 и 30.03.2017) обществом с "нулевыми" показателями. Аналогично с "нулевыми" показателями были представлены и налоговые расчеты по авансовым платежам по налогу на имущество организаций.

В ходе проведения камеральных налоговых проверок вышеуказанных деклараций налогоплательщику по телекоммуникационным каналам связи были направлены требования о представлении пояснений по вопросу представления "нулевых" деклараций (расчетов) по налогу на имущество организаций за 2015 год, 1 квартал 2016 года, полугодие 2016 года и 9 месяцев 2016 года, а также о внесении исправлений в налоговые декларации: от 05.08.2016 N 28602 (получено налогоплательщиком 15.08.2016); от 26.08.2016 N 29269 (получено налогоплательщиком 31.08.2016); от 27.01.2017 N 38010 (получено налогоплательщиком 22.02.2017); от 27.01.2017 N 38011 (получено налогоплательщиком 22.02.2017).

Кроме того, о наличии факта занижения ООО КПФ "СДС" налоговой базы по налогу на имущество за 2015 год, а также за отчетные периоды (за 1 квартал 2016 года, за полугодие 2016 года), являющиеся составной частью налогового периода 2016 года, налогоплательщику было сообщено налоговым органом на заседании комиссии по легализации объектов налогообложения, на котором присутствовали представители общества - Туманова Е.В. и Логинова Е.А., о чем свидетельствует протокол от 19.09.2016 б/н.

На основании решения от 06.04.2017 N 10 назначена выездная налоговая проверка ООО КПФ "СДС" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

Решение о проведении выездной налоговой проверки от 06.04.2017 N 10 направлено в адрес заявителя 07.04.2017 в 23.30.57 по телекоммуникационным каналам связи (подтверждение даты отправки от 07.04.2017), получено ООО КПФ "СДС" 17.04.2017 в 07.54.55 (квитанция о приеме электронного документа от 17.04.2017).

Также, налогоплательщик был извещен о назначении выездной налоговой проверки ООО КПФ "СДС" 10.04.2017, о чем свидетельствует телефонограмма от 10.04.2017 N 15-15/3495/1, полученная 10.04.2017 в 12:51 часов руководителем ООО КПФ "СДС" Тетеревой З.К.

ООО КПФ "СДС" 17.04.2017 в 11.35.58 по телекоммуникационным каналам связи представлены уточненные налоговые декларации по налогу на имущество за 2015 год (регистрационный номер 45217843), по налогу на имущество за 2016 год (регистрационный номер 45217843), то есть только после того, как налогоплательщик узнал, что в отношении него назначена выездная налоговая проверка, что исключает факт добросовестного самостоятельного выявления ошибок.

Доводы заявителя о применении смягчающих налоговую ответственность обстоятельств были предметом рассмотрения суда первой инстанции, правомерно отклонены.

В соответствии с пунктом 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

- совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

- совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

- тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

- иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

В силу пункта 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей НК РФ.

В пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" от 30.07.2013 N 57, суд указал, что если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 НК РФ), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 НК РФ уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой НК РФ. Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Согласно ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Судом первой инстанции установлено, что указанные в заявлении обстоятельства: тяжелое финансовое положение; ведение социально-значимой деятельности; несоразмерность налоговых санкций совершенному деянию; пенсионный возраст учредителя и генерального директора, являющиеся, по мнению налогоплательщика, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, ранее были заявлены ООО КПФ "СДС" в возражениях на акт налоговой проверки от 28.08.2017 N 18, рассмотрены налоговым органом и частично приняты при вынесении решения от 29.09.2017 N 26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по основаниям, изложенным на страницах 66-79 указанного решения. Размер налоговой санкции инспекцией снижен в 4 раза.

Оценив данные обстоятельства и представленные для их подтверждения доказательства по своему внутреннему убеждению, суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции относительно отсутствия оснований для отнесения указанных обстоятельств к смягчающим налоговую ответственность.

Таким образом, доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о наличии оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 14.09.2018 по делу N А76-6839/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью Коммерческо-производственная фирма "СДС" - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Н.А. Иванова

Судьи

В.Ю. Костин А.П. Скобелкин