Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 марта 2019 г. N 16АП-1219/18

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 июля 2019 г. N Ф08-5328/19 настоящее постановление изменено

г. Ессентуки

29 марта 2019 г.

Дело N А63-8101/2017

Резолютивная часть постановления объявлена 27 марта 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 29 марта 2019 года.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Параскевовой С.А. (судья-докладчик),

судей: Афанасьевой Л.В., Цигельникова И.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: Ставропольский край, г. Ессентуки, ул. Вокзальная, 2, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Сеть ресторанов Петровичъ" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 13.12.2018 по делу N А63-8101/2017 (судья Ермилова Ю.В.),

при участии в судебном заседании: от общества с ограниченной ответственностью "Сеть ресторанов Петровичъ",- Ахмали О.Н. по доверенности от 01.11.2018., Товмасян А.Г. по доверенности от 28.12.2017,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю (г. Ставрополь) - Дьяченко Е.Г. по доверенности от 25.02.2019, Мырадов А.А. по доверенности от 11.02.2019,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Сеть ресторанов Петровичъ" (далее - заявитель, налогоплательщик, общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 12 по Ставропольскому краю (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 12 по СК от 02.12.2016 N 78 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления НДС в сумме 2 764 062 руб., штрафной санкции в сумме - 552 812 руб., а также соответствующей суммы пени; доначисления налога на прибыль, поступающего в федеральный бюджет в сумме - 37 418 руб., штрафной санкции - 7 484 руб., налога на прибыль, поступающего в краевой бюджет в сумме- 336 758 руб., штрафной санкции - 67 352 руб., а также соответствующих сумм пени; доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме - 3 160 728 руб., штрафа за неуплату данной суммы налога в размере - 632 146 руб., соответствующих пени; привлечения к ответственности в соответствии со ст. 123 НК РФ в сумме - 61 619 руб., пени в сумме - 242 725, 31 руб. (уточненные требования).

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 01.02.2018, оставленным без изменения постановлением Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.05.2018, требования удовлетворены частично, суд признал недействительным решение инспекции в части начисления: 2 764 062 рублей НДС, 552 812 рублей штрафа, а также соответствующей суммы пеней; 37 418 рублей налога на прибыль, поступающего в федеральный бюджет, 7 484 рублей штрафа, 336 758 рублей налога на прибыль, поступающего в краевой бюджет, 67 352 рублей штрафа, а также соответствующих сумм пеней; 3 160 728 рублей налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН), 632 146 рублей штрафа, соответствующих сумме пеней; 61 619 рублей штрафа в соответствии со статьей 123 НК РФ, 241 062 рублей 31 копейки пеней по НДФЛ. В остальной части требований отказал.

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 21.08.2018 названные судебные акты в части удовлетворения заявленных требований отменены, в отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Ставропольского края. В остальной части судебные акты оставлены без изменения. Отменяя судебные акты, суд кассационной инстанции указал, что решение суда и постановление суда апелляционной инстанции приняты по неполно исследованным обстоятельствам, имеющим существенное значение для правильного рассмотрения дела. Суд кассационной инстанции округа указал на отсутствие оценки судами доводов инспекции о мотивах определения преимущественной роли общества в схеме дробления бизнеса, не учтено, что налоговые вычеты по НДС носят заявительный характер, не установлен факт представления обществом документов, подтверждающих такие вычеты, а также иные расходы.

Решением Арбитражного суда Ставропольского края от 13.12.2018, требования удовлетворены частично, суд признал недействительным решение инспекции в части начисления: 2 764 062 рублей НДС, 552 812 рублей штрафа, а также соответствующей суммы пени; доначисления налога на прибыль в сумме 374 176 руб., штрафной санкции по налогу на прибыль в сумме 74 836 руб., а также соответствующих сумм пени; доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме 1 781 544 руб., штрафа за неуплату данной суммы налога в размере 506 490 руб., соответствующих пени; привлечения к ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ в сумме 61619 руб., пени в сумме 241 062, 31 руб. В остальной части требований отказал.

Не согласившись с указанным решением, общество обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение отменить в части отказа в удовлетворении требований, вынести по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных обществом требований в полном объеме. Взыскать с ответчика судебные расходы. В обоснование апелляционной жалобы общество ссылается на то, что нормы НК РФ не предусматривают такого метода исчисления налогов как определение налоговой базы одного налогоплательщика по объемам выручки двух налогоплательщиков, даже если они являются взаимозависимыми. В силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны. ООО "Сеть ресторанов "Петровичъ" и ИП Терещенко Т.Е. являются самостоятельными субъектами экономической деятельности, прошедшими государственную регистрацию, дробления бизнеса в рассматриваемом случае не было.

В отзыве на апелляционную жалобу инспекция просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Определением от 27.02.2019 рассмотрение дела отложено на более поздний срок.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд, повторно рассмотрев дело в пределах доводов апелляционной жалобы, проверив правильность применения норм материального и процессуального права, учитывая доводы, содержащиеся в апелляционной жалобе и отзыве на нее, изучив и оценив в совокупности все материалы дела, приходит к выводу, что решение суда первой инстанции является законным и обоснованным, а доводы жалобы не подлежат удовлетворению по следующим основаниям.

Согласно материалам дела, Межрайонной ИФНС России N 12 по Ставропольскому краю проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2012 по 31.12.2014, результаты которой нашли свое отражение в соответствующем акте выездной налоговой проверки N 59 от 25.07.2016 года.

14.09.2016 по результатам рассмотрения материалов проверки принято решение N 15 о проведении дополнительных мероприятий.

02.12.2016 инспекцией принято решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения N 78, в соответствии с которым установлено занижение доходов, в связи с чем доначислен налог на добавленную стоимость (НДС) в сумме 11 056 246 руб., налог на прибыль организаций в сумме 3 630 514 руб., и единый налог при упрощенной системе налогообложения (УСН) в сумме 3 160 728 руб., а также соответствующие пени, начисленные в соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 6 212 927 руб. 41 коп., включая пени за просрочку исполнения обязанностей по уплате НДФЛ в размере 242 725 руб. 31 коп.

Управление ФНС России по Ставропольскому краю, решением от 28.02.2017 N 08- 20/004858 оставило решение инспекции без изменения, а апелляционную жалобу налогоплательщика без удовлетворения.

Считая решение инспекции незаконным, общество обратилось в суд с заявлением.

Разрешая заявленный спор, суд первой инстанции, правомерно отказал в удовлетворении заявления общества в обжалуемой части, на основании следующего.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В рамках мероприятий налогового контроля налоговыми органами устанавливаются факты снижения налогоплательщиками своих налоговых обязательств путем создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывает фактическую деятельность одного налогоплательщика. При этом, получение необоснованной налоговой выгоды достигается в результате применения инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, формально соответствующих действующему законодательству.

Согласно п. 8 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.

Подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ предусмотрена обязанность налогоплательщика представлять налоговым органам и их должностным лицам в случаях, предусмотренных НК РФ, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В силу п. 1 ст. 31 Налогового кодекса налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

В соответствии со статьей 169 НК РФ основанием для принятия к вычету НДС является счет-фактура, в связи с чем инспекцией при расчете были приняты представленные первичные документы обществом. Таким образом, с учетом представленных документов, сумма налога на добавленную стоимость к уплате отсутствует.

Согласно ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. При этом расходы учитываются в составе расходов с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ.

На основании пункта 7 статьи 3 НК РФ судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим, предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Принимая во внимание, что судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой (при уплате налогов в большем размере) не может являться основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если соответствующая налоговая экономия получена в связи с осуществлением реальной хозяйственной деятельности.

Вместе с тем, налоговый орган не лишен права приводить доказательства, указывающие на направленность действий налогоплательщика и взаимозависимых с ним лиц в обход установленных главой 26.2 НК РФ ограничений в применении упрощенной системы налогообложения как специального налогового режима, предназначенного для субъектов малого и среднего предпринимательства.

На налоговом органе, в этом случае, лежит бремя доказывания того, что имело место деление по существу единого хозяйствующего субъекта, чья деятельность в силу значительности своего объема фактически не отвечает (перестала отвечать) ограничениям, установленным пунктом 3 статьи 346.12, пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса, связанным, в частности, с размером полученного дохода, численностью работников, стоимостью основных средств.

При оценке обоснованности налоговой выгоды судом могут учитываться такие обстоятельства, как: особенности корпоративной структуры (история создания взаимозависимых лиц, причины их реорганизации и др.), практика принятия управленческих решений внутри группы взаимозависимых лиц, использование общих трудовых и производственных ресурсов, особенности гражданско-правовых отношений внутри группы.

В силу п. 1 ст. 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В пунктах 3, 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) определено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами, целями делового характера. В случае наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, суду необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

Сам по себе факт взаимозависимости налогоплательщика и его контрагентов не является основанием для консолидации их доходов и для вывода об утрате права на применение упрощенной системы налогообложения данными лицами, если каждый из налогоплательщиков осуществляет самостоятельную хозяйственную деятельность.

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 19.07.2011 N 1621/11 указано, что оценка законности решения налогового органа в судебном порядке осуществляется на основании тех обязательных для представления в силу закона документов, которые на момент вынесения налоговым органом решения были представлены налогоплательщиком для подтверждения обоснованности заявленных в декларациях сумм налога. Поэтому при осуществлении судебного контроля за законностью обжалуемого акта, принятого налоговым органом, суд не проверяет те обстоятельства, с которыми законодательство о налогах и сборах связывает право налогоплательщика на уменьшение доходов на суммы произведенных им расходов и вычетов налога на добавленную стоимость, проверка которых может быть осуществлена только путем проведения мероприятий налогового контроля.

По общему правилу, сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком самостоятельно на стадии проведения мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения спора (абзац 3 пункта 78 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Из материалов дела следует, что основанием для вменения налогоплательщику по результатам проведенной проверки за период с 2012 года по 2014 год налоговых обязательств по уплате налога на добавленную стоимость, налога на прибыль, налога в связи с применением УСН в указанном размере послужил вывод налогового органа о наличии в деятельности общества признаков формального разделения бизнеса между взаимозависимым лицами (ИП Тищенко Т.Е. и ООО "Сеть ресторанов Петровичъ"), осуществляющими схожий вид предпринимательской деятельности, единственной или преимущественной целью которого являлось получение необоснованной налоговой выгоды, в виде возможности использования специальных налоговых режимов, незаконно минимизирующих налоговые обязательства налогоплательщика.

Результатом данного вывода стало включение (объединение) налоговым органом полученной в проверяемом периоде предпринимателем выручки в состав доходов общества по УСН с доначислением единого налога по УСН за 2012 и 2014 годы, а также налогов, применяемых при общей системе налогообложения (НДС, налога на прибыль) за 2013 год в связи с утратой налогоплательщиком права на применение УСН в 2013 году.

По результатам выездной налоговой проверки общества налоговый орган пришел к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды за счет создания искусственных условий для применения упрощенной системы налогообложения.

В материалах дела представлен запрос в Управление ЗАГС по Ставропольскому краю о предоставлении сведений о степени родства в отношении Тищенко Татьяны Ивановны (11.09.1951 года рождения), Тищенко Сергея Геннадьевича (15.10.1978 г.р.), Тищенко Татьяны Евгеньевны (28.11.1980 года рождения), на который получен ответ от 04.08.2015 N 031758, где сообщается, что в архивном фонде отдела ЗАГС управления ЗАГС Ставропольского края по городу Ставрополю хранится первый экземпляр записи акта о рождении от 17.11.1978 N 3641, составленный в отношении Тищенко Сергея Геннадьевича, 15.10.1978 года рождения, в котором матерью значится Тищенко Татьяна Ивановна, 11.09.1951 года рождения и первый экземпляр записи акта о заключении брака N 848 от 14.06.2003 года, составленный на Тищенко Сергея Геннадьевича, 15.10.1978 года рождения и Луценко (Тищенко) Татьяну Евгеньевну, 28.11.1980 года рождения.

В соответствии с требованием от 04.06.2015 N 60394 ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" представлены договора аренды помещений у вышеуказанных собственников, а также договора субаренды помещений, где субарендатором являлась ИП Тищенко Т.Е.

Декларациями по ЕНВД, представленными ИП Тищенко Т.Е., а также в соответствии с документами, представленными ИП Тищенко Т.Е. по требованию о предоставлении документов (информации) от 14.12.2015 N 67666, подтверждено, что вышеуказанные помещения использовались по договорам субаренды данным индивидуальным предпринимателем, где арендодателем выступало ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" (руководитель Тищенко С.Г.).

Согласно протоколу допроса Тищенко С.Г. (руководитель ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ") (т. N 3 л. д. 169-177, том N 1 л. д. 137) все коммунальные расходы, используемые ресторанами, оплачиваются ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ". При этом, в помещениях, арендуемых ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е., каких-либо визуальных разграничений арендуемых площадей не имеется, везде используется один интерьер, а также внешний вид обслуживаемого персонала идентичен. Разграничения по арендуемым площадям имеются только на экспликациях согласно заключенным договорам аренды и везде площадь используемого торгового зала менее 150 кв. м. Также Тищенко С.Г. пояснил, что ИП Тищенко Т.Е. является его супругой, а один из учредителей ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", а именно Тищенко Т.И., является его матерью.

Таким образом, судом первой инстанции правильно установлена взаимозависимость проверяемого налогоплательщика с контрагентом субарендатором помещений ИП Тищенко Т.Е., а также собственниками помещений Тищенко Г.И. и Тищенко Т.И.

Из протоколов осмотра (т. N 1, том N 4) следует, что зал обслуживания ООО "Сеть Ресторанов Петрович" и ИП Тищенко Т. Е. представляет с собой единое помещение без капитальных перегородок. В проверяемом периоде в данном помещении фактически находился и функционировал ресторан с одним торговым залом, где располагалось имущество, необходимое для ведения деятельности ресторана (столы для обслуживания посетителей, мебель, бар и т.д.). Ресторан имеет физические характеристики обособленного объекта торговли, один вход для посетителей, один уголок потребителя, один план эвакуации, одну кухню, общие вспомогательные помещения которые не возможно визуально определить к кому относятся.

Представленными в материалы дела справками 2-НДФЛ (том N 61) подтверждено, что работники Ахмадди О.Н., Денисова В.В., Мищенко М.А. и другие являются сотрудниками и ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е. При этом сотрудники обоих налогоплательщиков используют одну форму одежды и работают в каждой организации по совместительству.

В материалы дела представлены протоколы допросов работников, должностных лиц общества.

Согласно допросу Резниковой О.Э. (т. 4 л.д. 55-57) в её должностные обязанности, когда она работала официантом в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", входило обслуживание посетителей, подача кулинарных блюд и алкогольной продукции. На вопрос, как происходит обслуживание клиентов ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", свидетель ответила, что посетитель встречается на входе, далее ему предлагалось сесть за понравившийся ему столик, после чего к нему подходили официанты принимал от него заказ. При этом, кто именно обслуживал посетителя, среди официантов определялось в порядке очереди. На вопрос, каким образом происходит разделение (определение) клиентов ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е., получен ответ, что разделения клиентов не было, все обслуживались одинаково.

В соответствии с протоколом допроса Вайнберга О.Ю. (администратор в РесторанеПивоварне "Петровичъ") (т. N 4 л.д. 41-45), он работал по совмещению в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ у ИП Тищенко Т.Е., разделение заказа происходит по мере его поступления; разделение (определение) клиентов ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е. - по мере поступления заказа. Заказ забивается в программу R-keeper и уже автоматически происходит разделение между ИП Тищенко Т.Е.и ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ".

Согласно протоколу допроса Рамазанова Т.А. (заведующий в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ") (т. N 4 л. д. 21-26) работал по совмещению в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ у ИП Тищенко Т.Е., разделение "Меню" и кухни для приготовления продуктов ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е. происходит в специализированной программе R-keeper.

Согласно протоколу допроса Зверева О.В. (администратор в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ") (т. 4 л.д. 11-16) работал по совмещению в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ у ИП Тищенко Т.Е., разделение "Меню" и кухни для приготовления продуктов ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е. распределяется автоматически автоматической программой при принятии заказа.

Также, обществом и предпринимателем использовался единый сайт в интернете с общим телефоном справочной службы, единой системой заказа, перечнем адресов всех организаций сети.

На Интернет сайте, который рекламирует и предлагает услуги ресторанов отсутствует информация об ИП Тищенко Т.Е., что свидетельствует о том, что фактически всю деятельность осуществляет только ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", поскольку на данном сайте размещена информация не только о реализации алкогольной продукции, но и предлагаются услуги питания, оказанием которых согласно пояснениям налогоплательщика занимается только ИП Тищенко Т.Е.

Кроме того, согласно выпискам по расчётному счёту за обслуживание сайта в интернете, указанный в нем телефон справочной службы расходы нёс ООО "Сеть ресторанов Петровичъ".

Обществом и предпринимателем согласно представленным выпискам из ЕГРЮЛ используется основной вид деятельности "Деятельность ресторанов и кафе" (ОКВЭД 55.30); IP адреса общества и предпринимателя идентичны, привязаны к юридическому адресу ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", что подтверждается ответами из ПАО "МДМ Банк" от 13.01.2016.

Из анализа выписок по расчётным счетам общества и предпринимателя установлено использование услуг транспортных компаний как ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", так и ИП Тищенко Т.Е., а именно: ООО "Байкал-Сервис Ставрополь", ООО "ПЭК "Южный регион". Товар закупается обществом и предпринимателем в проверяемом периоде у идентичных поставщиков, например у ООО ТПП "Меркурий".

В ходе анализа выписок по операциям на счете проверяемых налогоплательщиков подтвержден тот факт, что организация (ООО "КОМСТАР"), производившая услуги по обслуживанию единого программно-аппаратного комплекса R- Keeper как в ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ", так и у ИП Тищенко Т.Е. У обоих налогоплательщиков открыты расчетные счета в Ставропольском филиале ПАО "МДМ БАНК".

Обществом и предпринимателем используется один товарный знак ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ". Бухгалтерский учет ведет Ахмади О.Н., являющаяся главным бухгалтером ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е., осуществляющая ведение учета на территории ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ".

Инспекцией в ходе проведения выездных налоговых проверок ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" и ИП Тищенко Т.Е. установлены идентичные представители (должностные лица), представляющие интересы обоих лиц, а именно: руководитель ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" Тищенко С.Г. являлся представителем по доверенности ИП Тищенко Т.Е., в свою очередь, главный бухгалтер ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" Ахмадди О.Н. одновременно осуществляла ведение бухгалтерского учета ИП Тищенко Т.Е.

Кроме того, ИП Тищенко Т.Е. осуществляет деятельность с 20.08.2004, ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" поставлено на налоговый учет с 19.04.2010. При этом ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" передает в субаренду торговые помещения ИП Тищенко, зарегистрированного ранее, чем общество. Арендные платежи ИП Тищенко ниже рыночных цен и меньше стоимости арендной платы арендополучателя ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ". В связи с отсутствием фактического разделения площадей (деление осуществляется только по документам), имущество одного лица фактически негласно используется другим взаимозависимым лицом при осуществлении финансово-хозяйственной деятельности.

Приобщенными к делу материалами проверки подтверждено, что по месту фактического местонахождения юридического лица (г. Ставрополь, ул. Шпаковская, 100) расположено офисное помещение с находящимся в нем офисным оборудованием, необходимым для ведения финансово-хозяйственной деятельности, в том числе сейфового шкафа, содержащего личные дела (в том числе трудовые книжки) ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ". Трудовые книжки сотрудников, работающих по совместительству в ИП Тищенко, хранятся у ООО "Сеть Ресторанов Петрович". Доверенностью, представленной в ходе проведения выездной налоговой проверки, подтверждено, что руководитель ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" ИП Тищенко Т.Е. и Тищенко С.Г. (супруг Тищенко Т.Е.) с 2014 года является уполномоченным представителем ИП Тищенко Т.Е.

Таким образом, материалами дела подтверждается, что фактически ООО "Сеть ресторанов Петрович" осуществляет предпринимательскую деятельность с включением предпринимателя в совместную деятельность.

В адрес ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" налоговым органом выставлено требование о предоставлении документов (информации) от 01.12.2015 N 67185, в том числе о необходимости представления сведений по факту осуществления расчетов с покупателями (заказчиками) за оказанные услуги (реализованные товары, выполненные работы) с использованием программного обеспечения и программно-аппаратного комплекса R-Keeper за период с 2012 года по 2014 год (с разбивкой по месяцам). Инспекцией получен ответ от 21.12.2015 N 049875 с предоставлением следующих сведений: информацию в электронном виде по факту осуществления расчетов с покупателями (заказчиками) за оказанные услуги (реализованные товары, выполненные работы) с использованием программного обеспечения и программно-аппаратного комплекса RKeeper за период с 2012 по 2014 (с разбивкой по месяцам) представить нет возможности, так как компьютер с базой данных R-Keeper вышел из строя. Восстановить утерянную информацию нет возможности.

В связи с совместной проверкой в адрес УЭБ и ПК ГУ МВД России по СК направлено письмо об оказании содействия в получении информации, находящейся на программно-аппаратном комплексе R-Keeper за период с 2012 по 2014 годов. Получен ответ от 11.04.2016 N 013399 о том, что проведенными ОРМ установлено, что ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ" с ноября 2015 год учет в программном комплексе R-Keeper не ведет, данные за время пользования указанной программой не сохранились.

Кроме того, согласно имеющихся в материалах дела протоколов допросов Вайнберга О.Ю., Резниковой О.Э., Зверева О.В., Рамазанова Т.А. Т.Е., по мере поступления заказа заказ забивается в программу R-keeper и уже автоматически происходит разделение между ИП и ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ".

Таким образом, обществом не представлены доказательства, которые свидетельствовали бы о получении реальной выручки по причине утраты информации, находящейся на программно-аппаратном комплексе R-Keeper за период с 2012 года по 2014 год, в связи с чем установить достоверные налоговые обязательства при переводе общества и предпринимателя на общую систему налогообложения не представляется возможным.

Налоговый орган при проведении расчётов налоговых обязательств исходил из данных, которые отражены в выписках по операциям на расчетных счетах (себестоимость, управленческие расходы и прочие расходы в соответствии с бухгалтерской отчетностью общества). Последующая корректировка инспекцией сумм начислений связана с предоставлением, в том числе и в суд, новых документов.

В виду изложенного, представление обществом значительного пакета документов, к содержанию и оформлению которых у инспекции не возникло претензий, свидетельствует о согласии общества с необходимостью применения в рассматриваемом случае расчетного метода определения сумм налоговых обязательств.

Суд первой инстанции также правильно указал на злоупотребление обществом своими правами.

Так, акт налоговой проверки от 25.07.2016 N 59 был вручен представителю общества 28.07.2016 вместе с извещением о рассмотрении материалов налоговой проверки. В акте налоговой проверки указано, что основанием для доначисления налогов обществу послужила совокупность обстоятельства, свидетельствующих о совместном характере действий налогоплательщика, путем создании обществом с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях с предпринимателем схемы снижения своих налоговых обязательств, искусственной ситуации, при которой налогоплательщики применяют льготный режим налогообложения в виде ЕНВД, искусственного дробления использованных в целях осуществления финансово-хозяйственной деятельности площадей, общая площадь которых превышает 150 квадратных метров.

Обществом 25.08.2016 были представлены возражения на акт. При этом дополнительных документов (счета-фактуры, авансовые отчёты, документы по начислению и выплате страховых взносов в отношении ИП Тищенко Т.Е. и т.д.) представлено не было. Доказательств того, что заявитель не имел возможности представить дополнительные документы ни в инспекцию, ни в управление, ни в ФНС России, не представлено. При этом налогоплательщик обязан был предоставить документы по требованию налогового органа, а также имел право предоставить соответствующие пояснения.

По общему правилу, сбор и раскрытие доказательств осуществляются как налоговым органом, так и налогоплательщиком самостоятельно на стадии проведения мероприятий налогового контроля и досудебного разрешения спора (абзац 3 пункта 78 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Налоговым органом была предоставлена заявителю возможность для представления первичных документов, однако налогоплательщик этим правом своевременно не воспользовался. Заявитель бездействовал, и только в рамках судебного разбирательства стал предпринимать меры по представлению документов. Налоговый орган не должен нести ответственность за бездействие налогоплательщика.

Представленные в суд первой инстанции документы не являлись предметом налоговой проверки и заявитель не обосновал невозможность представления документов налоговому органу, а преследовало цель злоупотребить правом - использовать права, предоставленные добросовестным участникам гражданского оборота статьями 200 и 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и использовать право представлять в суд документы для получения права на налоговый вычет вне налогового контроля без проведения налоговым органом необходимых контрольных мероприятий для проверки их достоверности.

При этом, представленные в суд первой инстанции первичные документы, были приняты налоговым органом и в суд были представлены корректирующие расчеты доначисленнымх сумм налогов.

Обществом в материалы дела представлены первичные бухгалтерские документы (товарные накладные) и счета-фактуры, подтверждающие налоговый вычет по НДС за четвертый квартал 2013 года. По результатам анализа представленных документов заявленная в счетах-фактурах сумма НДС составила 1 141 777,41 руб. (реестр счетов-фактур (т. 30 л. д. 72-84).

Инспекцией по результатам проведения выездной налоговой проверки установлена неуплата налога на прибыль организации в 4 квартале 2013 года в размере 374 176 руб.

Налогоплательщиком в суд первой инстанции представлен расчет налога на прибыль за весь 2013 год с приложением оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 90 и 91 в отношении ООО "Сеть ресторанов Петровичъ", а также анализ счета 51 и оборотно-сальдовая ведомость по счету 51 за весь 2013 год в разрезе по полугодиям в отношении ИП Тищенко Т.Е.

На основании данных документов не представляется возможным идентифицировать доходы и расходы полученные (произведенные) в отношении анализируемых субъектов в 4 квартале 2013 года.

В дополнение был представлен реестр платежных ведомостей выданных через кассу за 2013 год с приложением ведомостей на выдачу заработной платы, расходных кассовых ордеров, платежных ведомостей. Налогоплательщиком представлены авансовые отчеты без приложения первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, в связи с чем данные отчеты не могут являться основанием для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организации.

Из анализа указанных дополнительно представленных суду первой инстанции документов следует, что сумма налога на прибыль организации к доначислению за 4 квартал 2013 года составила: доход ООО "Сеть ресторанов Петрович" за 4 квартал 2013 года в соответствии с выпиской банка составляет 7 874 040 руб. + доход ИП Тищенко Т.Е. за 4 квартал 2013 года в соответствии с выпиской банка составляет 9 044 787 руб. - расход ООО "Сеть ресторанов Петрович" за 4 квартал 2013 года в соответствии с выпиской банка составляет 7 474 850 руб. - расход ИП Тищенко Т.Е. за 4 квартал 2013 года в соответствии с выпиской банка составляет 7 573 095 руб. - расход ИП Тищенко Т.Е. за 4 квартал 2013 года в соответствии с документами представленными в Арбитражной суд по СК (ведомости на выдачу заработной платы через кассу с приложением расходных кассовых ордеров и платежных ведомостей) составляет 478 340 руб. = налоговая база 1 392 542 руб. - сумма налога составит 278 508 руб. (1 392 542 * 20 %), в том числе в Федеральный бюджет 27 851 руб., в бюджет субъектов 250 657 руб.

При этом, в соответствии со ст. 248 НК РФ доходы подразделяются на доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации) и внереализационные доходы.

Обществом в суд первой инстанции представлены документы, подтверждающие расходы для исчисления НДС (счета-фактуры, товарные накладные). Одновременно проверяемым лицом представлены документы и доводы, подтверждающие применение метода начисления при определении доходов и расходов по налогу на прибыль.

С учетом анализа представленных суду первой инстанции обществом первичных бухгалтерских документов отсутствует база для начисления налога на прибыль.

В связи с чем, доначисления по налогу на прибыль организаций судом первой инстанции признаны необоснованными, что инспекцией не оспаривается.

Также инспекцией по результатам проведения выездной налоговой проверки установлена неуплата налога при применении упрощенной системы налогообложения за 2012 год в размере 1 937 586 руб., за 2014 год - в размере 1 223 142 руб.

Инспекцией составлен расчет неуплаченного налога при применении упрощённой системы налогообложения, исходя из результатов контрольных мероприятий и сведений имеющихся в налоговом органе.

Результаты выездной налоговой проверки налоговым органом оформлены актом выездной налоговой проверки от 25.07.2016 года N 59, а впоследствии, с учетом дополнительных мероприятий налогового контроля, инспекцией принято решение о привлечении к ответственности от 02.12.2016 N 78.

Общество, не согласившись с выводами налогового органа обратилось в УФНС России по Ставропольскому краю, а затем в ФНС России. Общество не прилагало к жалобе (апелляционной жалобе в УФНС по СК) первичные документы, направленные на оспаривание расчета в части доначисленного налога при применении УСН.

Налогоплательщиком в суд первой инстанции был представлен расчет налога при применении УСН за 2012, 2014 годы с приложением оборотно-сальдовых ведомостей по счетам 90, 20, 91 в отношении общества, а также анализ счета 51 и регистр "Себестоимость" за 2012, 2014 годы в разрезе в отношении ИП Тищенко Т.Е.

В дополнение обществом в суд первой инстанции были представлены документы, подтверждающие начисление и выплату страховых взносов в отношении ИП Тищенко Т.Е. за 2012, 2014 годы, начисление и выплата заработной платы за 2012, 2014 годы (с приложением ведомостей на выдачу заработной платы, расходных кассовых ордеров, платежных ведомостей), реестр платежных ведомостей выданных через кассу за 2012, 2014 годы, расчеты по форме 4-ФСС за 2012, 2014 годы, расчеты по форме РСВ-1 за 2012, 2014 годы.

Налогоплательщиком представлены авансовые отчеты (прочие расходы ИП Тищенко Т.Е.) без приложения первичных документов, подтверждающих произведенные расходы, в связи с чем данные отчеты не могут являться основанием для уменьшения налогооблагаемой базы по налогу, исчисляемому и уплачиваемому при применении упрощенной системе налогообложения.

Из анализа вышеуказанных документов следует, что сумма налога при применении упрощенной системы налогообложения к доначислению за 2012,2014 годы составила следующие показатели.

Выручка общества за 2012 год в соответствии с бухгалтерской отчетность за 2012 год составляет 26 084 000 руб. + доход ИП Тищенко Т.Е. за 2012 год в соответствии с выпиской банка составляет 29 555 394 руб. - 21 000 руб. (доход заявленный обществом в декларации по УСН за 2012 год) - 21 535 000 руб. (себестоимость, управленческие расходы и прочие расходы обществом в соответствии с бухгалтерской отчетностью за 2012 год) - расход ИП Тищенко Т.Е. за 2012 год в соответствии с выпиской банка составляет 21 168 337 руб. - расход ИП Тищенко Т.Е. за 2012 год в соответствии с документами, представленными в Арбитражной суд по СК в отношении оплаты труда на сумму 6 069 066 руб. и фондов (ФСС и ПФР) в размере 1 839 980 руб. = налоговая база 5 006 011 руб. - сумма налога составит 750 902 руб. (5 006 011 руб. * 15 %).

Выручка общества за 2014 год в соответствии с бухгалтерской отчетность за 2014 год составляет 27 380 000 руб. + доход ИП Тищенко Т.Е. за 2012 год в соответствии с выпиской банка составляет 35 592 569 руб. - 144 400 руб. (доход заявленный обществом в декларации по УСН за 2014 год) - 29 954 000 руб. (себестоимость, управленческие расходы и прочие расходы обществом в соответствии с бухгалтерской отчетностью за 2014 год) - расход ИП Тищенко Т.Е. за 2014 год в соответствии с выпиской банка составляет 24 719 889 руб. - расход ИП Тищенко Т.Е. за 2014 год в соответствии с документами представленными в Арбитражной суд по СК в отношении оплаты труда на сумму 7 856 645 руб. и фондов (ФСС и ПФР) в размере 2 215 464 руб. = налоговая база - 1 917 829 руб. - сумма налога составит 628 282 руб. (62 972 569 руб. - 144 400 руб. (доход заявленный обществом в декларации по УСН за 2014 год) * 1 %).

Кроме того, налоговым органом и заявителем была проведена сверка по доначислениям НДФЛ за проверяемый период, по результатам которой в материалы дела представлен расчёт, согласно которому заявитель признаёт правомерность начисления 1302 руб. пени за период с 2012 года по май 2015 года.

Остальные доначисления по НДФЛ (пени в размере 241 062 руб. и штраф по НДФЛ) признаны неправомерными налоговым органом и не оспариваются, о чём свидетельствуют дополнения, представленные налоговым органом от 17.01.2018 N 07-40/27 (том 56) и дополнения с приложением расчёта, представленные налоговым органом в судебное заседание, которое состоялось 20.11.2018.

Налоговый орган в ходе проведенной выездной проверки ИП Тищенко Т.Е. указал на необоснованное применение данным субъектом хозяйственной деятельности специального режима налогообложения в виде ЕНВД, поскольку фактически вся указанная деятельность осуществлялась только ООО "Сеть Ресторанов Петровичъ". Кроме того, ИП Тищенко Т.Е. был доначислен НДФЛ в размере 221 551,00 руб., а также соответствующие пени в размере 80 669,69 руб., штраф в размере 18 977,00 рублей.

Решением Управления от 13.06.2017 N 08-21/014019@ решение Межрайонной ИФНС России N 12 по Ставропольскому краю от 28.02.2017 N 11 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" отменено в части доначисленной суммы НДФЛ в размере 221 551,00 руб., а также соответствующие пени в размере 80 669,69 руб., штрафа в размере 18 977,00 руб.

В остальной части управлением решение инспекции оставлено без изменения, а апелляционная жалоба ИП Тищенко Т.Е. без удовлетворения.

Решением ФНС России от 09.08.2017 N СА-3-9/5356@ жалоба индивидуального предпринимателя Тищенко Т.Е. (далее - заявитель) от 26.06.2017, б/н (вх. N 024515/ЗГ от 03.07.2017) на решение УФНС России по Ставропольскому краю от 13.06.2017 N 08- 21/014019@, а также действия (бездействие) должностных лиц налоговых органов Ставропольского края оставлена без удовлетворения.

При этом, в решении по результатам выездной проверки ИП Тищенко Т.Е. указано на то, что предприниматель вправе внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учёта.

Таким образом, доводы общества в данной части судом первой инстанции отклонены правильно.

С учетом материалов дела и доказательств, представленных сторонами, суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что доначисление налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме 1 379 184 руб., штрафных санкций в сумме 125 656 руб. и пени в размере 414 711,65 руб., является обоснованным. В указанной части решение инспекции от 02.12.2016 N 78 соответствует НК РФ и не нарушает права общества.

В связи с изложенным, суд первой инстанции правильно удовлетворил требования общества в оставшейся части (в части доначисления НДС в сумме 2 764 062 руб., штрафной санкции в сумме 552 812 руб., а также соответствующей суммы пени; доначисления налога на прибыль в сумме 374 176 руб., штрафной санкции по налогу на прибыль в сумме 74 836 руб., а также соответствующих сумм пени; доначисления налога, уплачиваемого в связи с применением УСН в сумме 1 781 544 руб., штрафа за неуплату данной суммы налога в размере 506 490 руб., соответствующих пени; привлечения к ответственности в соответствии со статьей 123 НК РФ в сумме 61619 руб., пени в сумме 241 062, 31 руб.).

Довод апелляционной жалобы о том, что нормы НК РФ не предусматривают такого метода исчисления налогов как определение налоговой базы одного налогоплательщика по объемам выручки двух налогоплательщиков, даже если они являются взаимозависимыми подлежит отклонению, так как налоговым органом доказан факт "дробления бизнеса", фактически общество осуществляет предпринимательскую деятельность с включением предпринимателя в совместную деятельность.

Довод апелляционной жалобы о том, что в силу действия принципа презумпции добросовестности налогоплательщиков предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны, подлежит отклонению, так как материалами дела доказаны те обстоятельства, на основании которых общество привлечено к налоговой ответственности, доказательств обратного в материалы дела не представлено, тогда как принцип презумпции добросовестности налогоплательщиков устанавливает такую добросовестность до тех пор, пока не будет доказано обратное, а в данном случае это доказано материалами дела и налоговой проверки.

Довод апелляционной жалобы о том, что ООО "Сеть ресторанов "Петровичъ" и ИП Терещенко Т.Е. являются самостоятельными субъектами экономической деятельности, прошедшими государственную регистрацию, также подлежит отклонению, так как факт прохождения государственной регистрации не является исключительным обстоятельством подтверждающим факт добросовестности лица привлеченного к налоговой ответственности и несостоятельность доказательств представленных в материалы дела, при том, что иных доказательств подтверждающих доводы налогоплательщика в материалы дела не представлено.

Таким образом, доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции и не обоснованы соответствующими доказательствами.

В связи с изложенным, оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы не имеется.

Нарушений норм процессуального права при принятии обжалуемого судебного акта, являющихся безусловным основанием для его отмены, апелляционной инстанцией не установлено.

Расходы по уплате государственной пошлины, уплаченной при подаче апелляционной жалобы предпринимателем, относятся на него в связи с отклонением доводов апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 13.12.2018 по делу N А63-8101/2017 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через суд первой инстанции.

Председательствующий

С.А. Параскевова

Судьи

Л.В. Афанасьева И.А. Цигельников