Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 апреля 2019 г. N 17АП-1617/19

г. Пермь

23 апреля 2019 г.

Дело N А60-26629/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 23 апреля 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 23 апреля 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Гуляковой Г.Н.,

судей Борзенковой И.В., Васевой Е.Е.,

при ведении протокола судебного заседания протокола Ситниковой Т.В.,

при участии:

от заявителя ООО Сервис парк "Лилия" (ИНН 6658401676, ОГРН 1126658000248) - не явились, извещены надлежащим образом;

от заинтересованного лица ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6658040003, ОГРН 1046602689495) - Чадов К.А., паспорт, доверенность от 29.01.2019, Сексяева М.Д., удостоверение, доверенность от 05.04.2019;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу

заявителя ООО Сервис парк "Лилия"

на решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 декабря 2018 года

по делу N А60-26629/2018,

принятое судьей Бушуевой Е.В.

по заявлению ООО Сервис парк "Лилия"

к ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга

о признании решения недействительным,

установил:

ООО Сервис парк "Лилия" (далее - заявитель, налогоплательщик, ООО СП "Лилия", общество) обратилось в Арбитражный суд Свердловской области с заявлением к ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 28.12.2016 N 288р/04 в части взыскания недоимки по налогу, подлежащему уплате в связи с применением упрощенной системы налогообложения (далее - УСН) за 2012 год в размере 10 117,50 руб.; начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за недоимку по УСН за 2012 год в размере 690,90 руб.; начисления пени за несвоевременную уплату УСН за 2012 год в размере 5 811,06 руб.; взыскания недоимки по УСН за 2013 год в размере 3 454,50 руб.; доначисления налога на прибыль за 2014 год в размере 119 654,77 руб.; начисления штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за недоимку по налогу на прибыль за 2014 год в размере 23 930,95 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль за 2014 год в размере 24 384,58 руб.; доначисления НДФЛ за 2014 и 2016 года в сумме 156 706 руб.; доначисления пени за неуплату НДФЛ за 2014 и 2016 года в сумме 11 520,38 руб.; доначисления НДФЛ за 2016 год в сумме 149 331 руб.; начисления пени за неуплату НДФЛ за 2016 год в сумме 4 494,27 руб. (с учетом уточнения, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, далее - АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Свердловской области от 11.12.2018 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, заявитель обратился с апелляционной жалобой, в соответствии с которой просит названное решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Заявитель жалобы настаивает на том, что решение принято с нарушениями норм материального и процессуального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела. Так, считает неправомерным исключение инспекцией из состава расходов, учитываемых при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, за 2012 год, выводы суда о том, что ООО СП "Лилия" неправомерно списало расходы на приобретение материалов в прямые расходы по налогу на прибыль, что привело к занижению налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2014, а также выводы суда относительно обязанности налогоплательщика по исчислению и уплате НДФЛ, доначисления обществу как налоговому агенту сотрудника НДФЛ с сумм, полученных сотрудниками под отчет (в указанной части суд должен был применить положения статьи 196 ГК РФ, поскольку обязанность налогоплательщика по исчислению и уплате НДФЛ по денежным средствам, принятым под отчет, возникла только за периоды не позже 2013 года, доначисление налога и пени за 2014 и 2016 годы недопустимо). Также заявитель полагает, что суд, рассмотрев незаявленное требование, а именно: доначисление налогоплательщику как налоговому агенту сотрудника НДФЛ с сумм, полученных работниками общества, вышел за пределы заявленных требований, не учел, что решение инспекции в отмененной УФНС России по Свердловской части не оспаривалось

Заинтересованное лицо представило письменный отзыв на апелляционную жалобу, в соответствии с которым просит решение суда оставить без изменения, доводы жалобы находит несостоятельными.

В заседании суда апелляционной инстанции представители заинтересованного лица поддержали доводы отзыва.

Заявитель о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы извещен надлежащим образом, в судебное заседание представителей не направил, что в силу части 2 статьи 200 АПК РФ не является препятствием для рассмотрения дела в его отсутствие.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) ООО Сервис парк "Лилия", результаты которой оформлены актом от 09.09.2016 N 47/04.

Инспекцией вынесено решение от 28.12.2016 N 288р/04, которым обществу доначислены налог на прибыль организаций, единый налог, применяемый в связи с применением УСН, НДС, НДФЛ в общей сумме 1 360 544 руб., начислены пени в общей сумме 326 548,33 руб., в соответствии с пунктом 1 статьи 122, статьи 123, пункта 1 статьи 126 НК РФ общество привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общем размере 323 071,80 руб.

Решением УФНС России от 09.02.2018 N 239/18 признаны обоснованными выводы инспекции о неправомерном включении обществом в состав расходов, признаваемых для целей налогообложения в 2014 году, стоимости приобретенных материальных запасов как документально неподтвержденных. Кроме того, Управлением подтверждена правомерность доначисления суммы не исчисленного не удержанного, не перечисленного НДФЛ исходя из суммы денежных средств, поступивших на карточный счет Городилова Е.В. Однако, решение инспекции в указанной части изменено, Управлением установлено, что денежные средства по платежному поручению от 26.07.2017 N 37 учтены при расчете сумм дохода дважды по нарушению N 10 и N 11, в связи с чем сумма НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 123 НК РФ подлежала перерасчету без учета дохода в размере 80 000 руб. Также Управление отменило решение инспекции в части выводов о том, что обществом как налоговым агентом не удержаны и не перечислены суммы НДФЛ в размере 86 720 руб. с доходов, выплаченных физическим лицам. выполняющим строительно-монтажные работы на объектах строительства от имени ООО СП "Лилия": МФКУЗ "МСЧ ГУВД по Свердловской области", ГБУЗ СО "Бюро судебно-медицинской экспертизы", МАУ "Центральная городская клиническая больница N 23". В остальной части решение инспекции оставлено без изменения, Управление обязало ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга направить в Управление и налогоплательщику перерасчет налоговых обязательств по решению от 28.12.2016 N 288р/04.

Полагая, что решение инспекции от 28.12.2016 N 288р/04 в оспариваемой части (заявление налогоплательщика от 06.11.2018 с учетом перерасчета налоговых обязательств, представленного инспекцией) не соответствует положениям НК РФ, нарушает права и интересы заявителя, последний обратился в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Суд отказал в удовлетворении заявленных требований ввиду их необоснованности.

Заявитель по доводам жалобы настаивает на том, что решение подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, а также правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В ходе выездной проверки установлено, что обществом в нарушение подпункта 20 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ неправомерно включены в расходы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, расходы на рекламные услуги, оказанные ООО "Рекламное бюро" и ООО "Городской центр информации".

Согласно подпункту 20 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, уменьшают полученные доходы на расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), товарного знака и знака обслуживания. При этом в соответствии с пунктом 2 ст. 346.16 Кодекса данные расходы принимаются применительно к порядку, предусмотренному статьей 264 Кодекса для исчисления налога на прибыль организаций.

На основании подпункта 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ расходы на рекламу следует рассматривать с учетом пункта 4 статьи 264 Кодекса, в частности, к расходам организации на рекламу относятся расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети.

Расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16, принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса).

Таким образом, расходы, связанные с размещением информации о деятельности организации учитываются при определении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в полном объеме.

Эти затраты должны соответствовать критериям статьи 252 Кодекса (документальное подтверждение, экономическая обоснованность и связь с деятельностью, направленной на получение дохода).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии со статьей 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" рекламой признается информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В ходе ВНП инспекцией установлено, что в подтверждение расходов на рекламу налогоплательщиком представлены авансовые отчеты и кассовые чеки от юридических лиц ООО "Рекламное бюро", ООО "Городской центр информации", из содержания которых не представляется возможным подтвердить фактическое приобретение налогоплательщиком услуг на рекламу. Договоры на оказание услуг не представлены. Представленные частично акты выполненных работ (оказанных услуг по рекламе) не содержат информации об оказании именно рекламных услуг, поскольку, например, выставленном от имени организации ООО "Городской центр информации" акте оказанных услуг указано приобретение информационной услуги без указания ее конкретного наименования.

Кроме того обществом не представлены документы, подтверждающие публикацию рекламы в газетах и иных средствах массовой информации, соответственно, не представляется возможным подтвердить, что реклама действительно была.

При данных обстоятельствах, в связи с отсутствием надлежащего документального подтверждения, исключение инспекцией из состава расходов, учитываемых при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, затраты на рекламу признано судом первой инстанции правомерным.

Между тем суд апелляционной инстанции находит указанные выводы неверными, а решение суда в соответствующей части - подлежащим отмене как принятое с нарушением норм материального права.

Как следует из материалов дела, заявитель применяет УСН.

На основании пункта 2 статьи 346.17 НК РФ при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСН, расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты.

Как установлено ранее, в подтверждение расходов на рекламу налогоплательщиком представлены авансовые отчеты, кассовые чеки, а также акты выполненных работ.

Данные документы являются в силу положений статьи 9 Закона N 402-Ф первичными документами бухгалтерского учета.

Таким образом, расходы по рекламе обществом понесены и подтверждены надлежащими документами.

Выводы инспекции, поддержанные судом первой инстанции, о том, что договоры на оказание услуг заявителем не представлены, отклоняются в силу следующего.

Согласно статье 420 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) договором признается соглашение двух или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении гражданских прав и обязанностей.

В силу пункта 1 статьи 432 Кодекса договор считается заключенным, если между сторонами, в требуемой в подлежащих случаях форме, достигнуто соглашение по всем существенным условиям договора.

Существенными являются условия о предмете договора, условия, которые названы в законе или иных правовых актах как существенные или необходимые для договоров данного вида, а также все те условия, относительно которых по заявлению одной из сторон должно быть достигнуто соглашение.

В пункте 3 статьи 438 Кодекса предусмотрено, что совершение лицом, получившим оферту, в срок, установленный для ее акцепта, действий по выполнению указанных в ней условий договора (отгрузка товаров, предоставление услуг, выполнение работ, уплата соответствующей суммы и т.п.) считается акцептом, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или не указано в оферте.

В соответствии с пунктом 1 статьи 779 Кодекса по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

На основании статьи 71 АПК РФ имеющиеся в деле доказательства суд оценивает во взаимосвязи и совокупности по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном их исследовании.

Исследовав и оценив представленные в дело доказательства, а именно: акты выполненных работ, доказательства оплаты, суд апелляционной инстанции приходит к выводам о том, что заявитель и его контрагенты заключали договоры оказания услуг путем направления оферты и совершения конклюдентных действий по оказанию услуг, и фактически его исполняли.

Иного заинтересованным лицом не доказано, как не доказана и недобросовестность налогоплательщика.

Доводы о том, что заявителем не представлены документы, подтверждающие публикацию рекламы в газетах и иных средствах массовой информации, судом апелляционной инстанции отклоняются, поскольку рекламная продукция, газеты, журналы и т.д. не являются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет, и которые подлежат хранению в соответствии с требованиями законодательства.

Также отклоняется вывод налогового органа о неправомерном отражении в составе расходов на рекламу оплаты информационных услуг ООО "Городской центр информации".

Вывод налогового органа в указанной части основан на том, что указанные услуги носят информационный характер, что следует из актов, составленных сторонами сделки, то есть не относятся к услугам по размещению рекламы.

Однако, согласно подпунктом 5 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ, при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на материальные расходы.

Возможность отнесения в состав расходов при исчислении единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системе, стоимости приобретенных информационных услуг налоговым органом не оспаривается. В ходе судебного заседания суда апелляционной инстанции указанная позиция подтверждена представителями инспекции.

В подтверждение наличия указанных расходов налогоплательщиком представлены первичные документы, аналогичные представленным в подтверждение оплаты услуг по рекламе.

Таким образом, в случае невозможности квалификации оказанных услуг в качестве рекламных налоговый орган должен был принять данные расходы в числе материальных затрат.

Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание следующее обстоятельство.

Статьей 4 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (действующего до 01.01.2013) установлено, что организации, перешедшие на упрощенную систему налогообложения, освобождаются от обязанности ведения бухгалтерского учета (в то же время указанные организации должны вести учет основных средств и нематериальных активов в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете). С 01.01.2013 предусмотрена упрощенная система ведения бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства.

Следовательно, законодатель в проверяемый период предусматривал упрощенный порядок ведения учета налогоплательщиком.

Совершенные обществом хозяйственные операции отражены в книге учета доходов и расходов, реальность указанных операций налоговым органом не опровергнута.

Встречные налоговые проверки контрагентов, которые оказали заявителю рекламные или информационные услуги, с целью установления фактических гражданско-правовых отношений и их характера налоговым органом не проведены.

В решении налогового органа имеется лишь ссылка на соответствующий пункт акта проверки, в котором на странице 47 и 49 причиной непринятия всех расходов по данному эпизоду указано только лишь на отсутствие фотографии, вырезки из газеты, журнала.

При изложенных обстоятельства суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что налоговым органом в нарушение положений статей 65, 200 АПК РФ не доказана законность принятого решения в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 13 572 руб., соответствующих пени.

Суд первой инстанции при вынесении решения ошибочно не учел приведенные доводы налогоплательщика, нормы материального права, а также установленное процессуальным законодательством распределение бремени доказывания при рассмотрении споров о признании недействительными ненормативных актов.

Кроме того, инспекцией в ходе проверки установлено, что в нарушение требований статей 252 и 254 НК РФ ООО СП "Лилия" неправомерно включены в расходы по налогу на прибыль за 2041 затраты на приобретение материалов на сумму 506 973,59 руб.

Как установлено инспекцией, в проверяемом периоде общество осуществляло строительно-монтажные и отделочные работы.

В рамках исполнения договора от 06.06.2014 N 06/06/14 с ООО "Трейд-Телеком" проведены строительные работы по ремонту офиса по адресу: ул. Техническая, 41 на общую сумму 440 146 руб.

В рамках исполнения муниципального контракта от 04.07.2014 N 53-эт с МФКУЗ "МСЧ ГУВД по Свердловской области" (заказчик) проведен ремонт кровли здания стационара по адресу: г. Екатеринбург, ул. Репина. 4а, литер В на общую сумму 821 512,05 руб.

В рамках исполнения муниципального контракта от 28.08.2014 N 0162200011814001065-0168589-03 с ГБУЗ СО "Бюро судебно-медицинской экспертизы" (заказчик) обществом выполнены работы по капитальному ремонту помещений и системы электроснабжения лабораторного корпуса, расположенного по адресу: г. Екатеринбург, ул. С. Дерябиной. 41 на общую сумму 3 617 305,89 руб.

В рамках исполнения муниципального контракта от 16.05.2013 N 0162300005313001111-0052582-02 с МАУ "Центральная городская клиническая больница N 23" (заказчик) обществом выполнены работы по ремонту первого этажа Отделения общей терапии, расположенного по адресу: г. Екатеринбург, ул. Старых Большевиков, 9 на общую сумму 675 922,06 руб.

На основании контракта от 13.08.2014 N 2014.217860 с МБДОУ детский сад комбинированного вида N 539 (заказчик) обществом выполнены работы на объекте заказчика по ремонту группы.

По условиям договоров/контрактов подрядчик обязуется своими силами и средствами выполнить работы в полном объеме, качественно и в срок, поставить своими силами все необходимые для выполнения работ материалы, оборудование, инвентарь и комплектующие изделия.

В связи с необходимостью исполнения указанных договоров/контрактов обществом приобретались строительные и отделочные материалы у различных контрагентов, в том числе у ЗАО "Уралэнерготехкомплект" (меловая паста, керамическая плитка и т.д.) на основании договора поставки от 27.05.2013 N 227, по условиям которого ЗАО "Уралэнерготехкомплект" (поставщик) передает ООО Сервис Парк "Лилия" (покупатель) в собственность товары, а покупатель обязуется принять и оплатить их.

Всего от указанного контрагента товарно-материальных ценностей поставлено в 2014 году на сумму 862 085,18 руб.

Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходы в зависимости от их характера и условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (статья 252 НК РФ).

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, из положений статьи 252 НК РФ следует, что основными критериями для отнесения затрат в состав расходов является их документальная подтвержденность, экономическая оправданность и направленность на получение дохода.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 254 НК РФ расходы на приобретение сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), относятся к материальным расходам.

Расходы на приобретение сырья и материалов, приходящиеся на произведенные товары (работы, услуги), признаются на дату передачи в производство сырья и материалов (абз. 2 п. 2 ст. 272 НК РФ). Если такие расходы организация относит к прямым расходам согласно учетной политике, то они признаются по мере реализации продукции, работ, услуг, в стоимости которых они учтены (абз. 6 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Между тем, как установлено налоговой проверкой, в нарушение статьи 9 указанного закона ООО СП "Лилия" не оформляло должным образом оправдательными первичными документами хозяйственные операции.

При этом в соответствии со ст. 313 НК РФ данные налогового учета должны быть документально подтверждены, в частности, первичными учетными документами.

Статьей 9 Закона N 402-ФЗ установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. При этом форма первичного учетного документа должна содержать обязательные реквизиты, указанные в части 2 статьи 9 Закона N 402-ФЗ.

К числу обязательных реквизитов первичного документа Закон N 402-ФЗ относит подпись (подписи) лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, с указанием фамилии и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этого лица (лиц).

В соответствии с пунктом 100 приказа Минфина от 28.12.2001 N 119н "Об утверждении Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" первичными учетными документами по отпуску материалов со складов организации в подразделения организации являются лимитно-заборная карта (типовая межотраслевая форма N М-8), требование-накладная (типовая межотраслевая форма N М-11), накладная (типовая межотраслевая форма N М-15). Образцы указанных форм утверждены постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а.

Исходя из конкретных условий деятельности организации последняя может, помимо форм первичных учетных документов, содержащихся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, применять самостоятельно разработанные формы первичных учетных документов по движению материально-производственных запасов. При этом указанные формы должны содержать обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Судами установлено, что в ходе проверки налогоплательщику выставлено требование о представлении документов по движению материальных ценностей, налогоплательщиком представлены требования - накладные, которые составлены с нарушением пункта 2 статьи 9 Закона, а именно: в представленных первичных документах не указано наименование объекта, на ремонт которого были израсходованы материалы, измерители хозяйственной операции в натуральном выражении, позволяющие оценить объемы выполненных работ, не конкретизированы материалы.

В представленных в ходе проверки требованиях - накладных не указана стоимость материалов, не оформлены дефектные ведомости, из которых можно было понять, на какой объект списаны материалы. Не представлены регистры налогового и бухгалтерского учета по движению материальных затрат.

В связи с чем, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что инспекцией правомерно не приняты в качестве оправдательных документов требования - накладные, составленные в произвольной форме и не содержащие обязательные реквизиты, поскольку в первичных документах не указано содержание хозяйственной операции.

Суд апелляционной инстанции также отмечает, что в рассматриваемом случае отсутствие первичных документов по списанию общестроительных материалов, влечет недоказанность размера понесенных расходов, правильности определения периода их учета в целях налогообложения, соотношения с периодом оплаты и получения дохода, наличия незавершенного производства на конец налогового периода и т.д., то есть произвольное списание расходов, что недопустимо в силу вышеприведенных императивных требований законодательства.

Учитывая, что каких-либо пояснений возражений, доказательств, опровергающих выводы налогового органа, в нарушение пункта 1 статьи 65 АПК РФ заявителем не представлено ни суду первой, ни суду апелляционной инстанций, выводы инспекции о неправомерном включении обществом в состав расходов, признаваемых для целей налогообложения в 2014 году, стоимости приобретенных материальных запасов как документально не подтвержденных, являются обоснованными и соответствуют представленным доказательствам.

В ходе налоговой проверки инспекцией также установлено, что в нарушение положений статей 224, 226 НК РФ ООО СП "Лилия" не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ с сумм невозвращенных денежных средств, выданных в подотчет без документального подтверждения расходов, директором ООО "СП Лилия" Городиловым Е.В. в размере 101 832 руб. (783 320 руб.*13%).

Дополнительно налоговой проверкой установлено нарушение обществом положений пункта 4 статьи 226, статьи 224 НК РФ, поскольку заявителем не исчислен, не удержан, не перечислен НДФЛ с сумм выплаченных денежных средств, перечисленных на карточный счет Городилова Е.В. в размере 49 777 руб. (382 900 руб. *13% = 49 777 руб.).

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде директор общества Городилов Е.В. получал в подотчет денежные средства без составления авансовых отчетов.

По результатам проверки установлено, что на сумму 783 320 руб. документы, подтверждающие внесение неизрасходованных денежных средств в кассу общества не представлены, в связи с чем обществом не исчислен, не удержан и не перечислен НДФЛ в сумме 101 832 руб.

Также в ходе проведения выездной проверки установлено, что согласно банковским выпискам ООО СП "Лилия" платежными поручениями с назначением платежа "Пополнение карты N 0016 на Городилова Е.В." перечислялись денежные средства на общую сумму 382 900 руб.

При анализе документов, представленных налогоплательщиком, а именно банковских выписок, платежных поручений ООО СП "Лилия" обнаружено, что в отдельных платежных поручениях организации, а именно в платежных поручениях от 28.03.2012 N 4, от 04.06.2012 N 28, от 27.06.2012 N 34, от 16.07.2012,N 37 от 26.07.2012, в назначении платежа указано "Пополнение карты N 0016 на Городилова Е.В."

Согласно статье 209 НК РФ объектом обложения НДФЛ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 210 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по данному налогу учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 названного Кодекса.

В силу статьи 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем, согласно позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 03.02.2009 N 11714/08 не являются объектом обложения НДФЛ денежные суммы, выданные работникам организации под отчет для приобретения товарно-материальных ценностей, при условии, что работники документально подтвердили понесенные расходы, а товарно-материальные ценности приняты организацией на учет.

Указаниями Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства, предусмотрено, что лица, получившие наличные деньги под отчет, обязаны предъявить в бухгалтерию предприятия отчет об израсходованных суммах.

Документами, подтверждающими материальные затраты подотчетного физического лица, могут служить товарные чеки, накладные с приложением кассовых чеков или квитанции к приходным ордерам, подтверждающие оплату данного товара (работы, услуги).

Подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который выданы наличные деньги под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами. Проверка авансового отчета главным бухгалтером или бухгалтером (при их отсутствии - руководителем), его утверждение руководителем и окончательный расчет по авансовому отчету осуществляются в срок, установленный руководителем. Выдача наличных денег под отчет проводится при условии полного погашения подотчетным лицом задолженности по ранее полученной под отчет сумме наличных денег (пункт 6.3 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У).

Таким образом, по смыслу пункта 6.3 Указаний Банка России от 11.03.2014 N 3210-У подотчетное лицо обязано либо предъявить авансовый отчет, либо вернуть наличные денежные средства. В соответствии с учетной политикой срок предоставления авансовых отчетов по суммам, выданным подотчет, составляет 30 календарных дней.

Работник организации, получивший денежные средства в подотчет, после приобретения товарно-материальных ценностей, необходимых для нужд организации, обязан представить в бухгалтерию авансовый отчет по унифицированной форме N АО-1 "Авансовый отчет", утвержденной постановлением Госкомстата России от 01.08.2001 N 55. К авансовому отчету должны быть приложены все оправдательные документы, подтверждающие произведенные расходы. На оборотной стороне формы N АО-1 "Авансовый отчет" подотчетное лицо записывает перечень документов, подтверждающих произведенные расходы (в частности, чеки контрольно-кассовой машины, товарные чеки и другие оправдательные документы), а также указывает суммы затрат по ним.

В пункте 4.4 Положения о порядке ведения кассовых операций с банкнотами и монетой Банка России на территории Российской Федерации, утв. Центральным банком Российской Федерации 12.10.2011 N 373-П, пункте 6.3 Указаний Центрального Банка Российской Федерации от 11.03.2014 N 3210-У установлено, что для выдачи наличных денег на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, индивидуального предпринимателя, работнику под отчет (далее - подотчетное лицо) расходный кассовый ордер 0310002 оформляется согласно письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему собственноручную надпись руководителя о сумме наличных денег и о сроке, на который выдаются наличные деньги, подпись руководителя и дату.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Кодекса ООО "СП Лилия" является налоговым агентом, на которое возложена обязанность по исчислению, удержанию у физических лиц и перечислению НДФЛ в бюджет.

Согласно пункту 1 статьи 226 Кодекса российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ по ставке 13% (пункта 1 статьи 224 Кодекса).

Налоговые агенты в силу пункта 4 статьи 226 Кодекса обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом уплата налога за счет денежных средств налоговых агентов не допускается.

В соответствии с пункта 6 статьи 226 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период), налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета.

Учитывая изложенные обстоятельства, поскольку материалами дела подтверждается, что спорные денежные средства не были предназначены и не использовались для целей расходов и доходов общества, обществом не представлены первичные учетные документы, подтверждающие расходование полученных должностным лицом Городиловым Е.В. денежных средств в целях деятельности общества, в том числе оприходование обществом товаров (работ, услуг) на указанные денежные суммы, в условиях непринятия обществом мер по взысканию выданных в подотчет денежных сумм, спорная сумма денежных средств является доходом Городилова Е.В., в связи с чем, обществом в качестве налогового агента с указанной денежной суммы подлежит исчислению, удержанию и перечислению НДФЛ.

Из представленных налогоплательщиком в ходе проверки авансовых отчетов не представлялось возможным сопоставить, за какие денежные средства, выданные подотчетному лицу, составлены авансовые отчеты. Средства выдавались Городилову Е.В. через расчетный счет и через кассу предприятия, а также лично на банковскую карту.

Поскольку налогоплательщиком ни в ходе проверки, ни в ходе судебного разбирательства первой инстанции не был подтвержден факт расходования полученных денежных средств, суд первой инстанции в соответствии с действующим законодательством пришел к правильному выводу о том, что налоговый орган правомерно доначислил сумму неудержанного налога исходя из суммы денежных средств, в том числе, поступивших на карточный счет Городилова Е.В.

Принимая во внимание изложенное, с учетом отсутствия доказательств, подтверждающих целевое расходование подотчетных денежных средств, полученных директором общества., и оприходование организацией приобретенных им товарно-материальных ценностей в установленном порядке, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что спорные денежные средства, оставшись в распоряжении получившего их лица, являются его доходом и подлежат включению в налоговую базу по НДФЛ.

Аналогичная правовая позиция нашла свое отражение в постановлениях Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.03.2013 N 14376/12 и N 13510/12.

Следовательно, выводы суда первой инстанции о том, что инспекция обоснованно пришла к выводу о том, что в нарушение ст. 209, ст. 210 НК РФ ООО СП "Лилия" и не исчислило, не удержало и не уплатило в бюджет НДФЛ, является верными.

При этом, как указано ранее, решение инспекции в указанной части изменено, поскольку Управлением установлено, что денежные средства по платежному поручению от 26.07.2017 N 37 учтены при расчете сумм дохода дважды по нарушению N 10 и N 11, в связи с чем сумма НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 123 НК РФ подлежала перерасчету без учета дохода в размере 80 000 руб.

Ссылка в жалобе налогоплательщика на неистечение срока исковой давности истребования указанной суммы, потенциальную возможность ее возврата обществу, при сопоставлении даты выдачи денежных средств директору общества (2012 - 2013 год) с датой проведения налоговой проверки (2016 год), судом воспринимается критически. Суд не находит оснований для квалификации указанной суммы как задолженности, не образующей объекта обложения НДФЛ, поскольку обществом не представлено доказательств, свидетельствующих о принятии им мер, направленных на ее взыскание.

Помимо прочего своим решением суд первой инстанции признал, что в нарушение статьи 209, статьи 210, статьи 223, статьи 226 Кодекса обществом не удержаны и не перечислены суммы НДФЛ в размере 86 720 руб. с доходов, выплаченных физическим лицам, выполняющим строительно-монтажные работы на объектах строительства от имени ООО "СП Лилия": МФКУЗ "МСЧ ГУВД по Свердловской области", ГБУЗ СО "Бюро судебно-медицинской экспертизы", Муниципальное Автономное Учреждение "Центральная городская клиническая больница N 23", отметив, что факт совершения указанных нарушений подтверждается материалами дела и заявителем надлежащим образом не опровергнут, в связи с чем доначисление НДФЛ, начисление соответствующих сумм пени и штрафа произведено налоговым органом правомерно.

Между тем, судом не учтено, что решение инспекции от 28.12.2016 N 288р/04 было (с учетом уточнения заявления) оспорено налогоплательщиком в арбитражный суд в части, не отмененной решением УФНС России по Свердловской области от 09.02.2018 N 239/18, которым решение инспекции отменено именно в данной части. При этом уточненный иск представлен заявителем в связи с перерасчетом инспекцией налоговых обязательств общества.

Соответствующие доводы жалобы судом апелляционной инстанции принимаются.

Между тем указанные в апелляционной жалобе ссылки на процессуальные нарушения не привели к принятию неправильного решения (часть 3 статьи 270 АПК РФ). Безусловные основания для отмены судебного акта суда первой инстанции, предусмотренные частью 4 статьи 270 АПК, судом апелляционной инстанции не установлены.

Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части.

Судебные расходы в виде госпошлины по иску в размере 3 000 руб. в виду отмены решения суда в части подлежат отнесению на заинтересованное лицо.

Судебные расходы в виде госпошлины по апелляционной жалобе распределению не подлежат, поскольку доказательства их несения (чек-ордер от 28.02.2019) представлены в электронном виде.

Руководствуясь статьями 110, 176, 258, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Свердловской области от 11 декабря 2018 года по делу N А60-26629/2018 отменить в части.

Заявленные требования удовлетворить в части.

Признать недействительным как несоответствующее НК РФ решение ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга от 28.12.2016 N 288р/04 в части доначисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в сумме 13 572 руб., соответствующих пени и обязать заинтересованное лицо устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.

В остальной части оставить решение без изменения.

Взыскать с ИФНС России по Верх-Исетскому району г. Екатеринбурга (ИНН 6658040003, ОГРН 1046602689495) в пользу ООО Сервис парк "Лилия" (ИНН 6658401676, ОГРН 1126658000248) судебные расходы в виде госпошлины по иску в размере 3 000 (Три тысячи) руб.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Свердловской области.

Председательствующий

Г.Н.Гулякова

Судьи

И.В.Борзенкова Е.Е.Васева