Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 апреля 2019 г. N 17АП-3367/19

г. Пермь

25 апреля 2019 г.

Дело N А71-8415/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 25 апреля 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 25 апреля 2019 года.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Голубцова В.Г.,

судей Васильевой Е.В., Гуляковой Г.Н.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём Игитовой А.В.,

при участии:

от заявителя, индивидуального предпринимателя Бобылевой Надежды Викторовны - Жихарев М.Н., удостоверение, доверенность от 27.11.2018 г.;

от заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Удмуртской Республике - Ившина И.А., удостоверение, доверенность от 20.12.2018 г.; Тепляков П.В., удостоверение, доверенность от 10.01.2019 г.;

лица, участвующие в деле, о месте и времени рассмотрения дела извещены надлежащим образом в порядке статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в том числе публично, путем размещения информации о времени и месте судебного заседания на Интернет-сайте Семнадцатого арбитражного апелляционного суда,

рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу заинтересованного лица, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Удмуртской Республике,

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики

от 17 января 2019 года

по делу N А71-8415/2018

принятое судьёй Калининым Е.В.

по заявлению индивидуального предпринимателя Бобылевой Надежды Викторовны (ОГРН 312183110200055, ИНН 183101340517)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Удмуртской Республике (ОГРН 1041800550021, ИНН 1831038252)

о признании незаконным решения налогового органа,

установил:

Индивидуальный предприниматель Бобылева Надежда Викторовна (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Бобылева Н.В.) обратилась в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 10 по Удмуртской Республике (далее - заинтересованное лицо, налоговый орган, инспекция) о прищнании незаконным решения инспекции от 29.12.2017 г. N14-1-42/17, в части доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 3 123 055,00 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа, налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 3 742 912,00 руб. и соответствующей суммы пени и штрафа. Кроме того, уточнив заявленные требования в ходе судебного разбирательства в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заявитель также просил признать незаконным оспариваемое решение в части доначисления налога по упрощённой системе налогообложения (далее - УСН) за 2014 год в сумме 57 483,00 руб., соответствующей суммы пени и штрафа.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17 января 2019 года заявленные требования удовлетворены.

Признано незаконным и отменено решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2017 г. N 14-1-42/17, вынесенное в отношении предпринимателя в части доначисления НДС в сумме 3 123 055,00 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа, НДФЛ в сумме 3 742 912,00 руб. и соответствующей суммы пени и штрафа.

На инспекцию возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя.

Взыскано с инспекции в пользу предпринимателя 300,00 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

Также 21 февраля 2019 года Арбитражным судом Удмуртской Республики по этому же делу принято дополнительное решение, которым признано незаконным и отменено решение инспекции о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.12.2017 г. N 14-1-42/17, вынесенное в отношении предпринимателя в части доначисления налога уплачиваемого в связи с применением УСН за 2014 год в сумме 57 483,00 руб., соответствующей суммы пени и штрафа за неуплату налога.

На инспекцию дополнительно возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя в данной части.

Не согласившись с принятым решением, налоговый орган обжаловал его в порядке апелляционного производства. В апелляционной жалобе просит решение суда отменить и принять новый судебный акт об отказе удовлетворении заявленных требований.

Заявитель жалобы ссылается на то, что судом первой инстанции не дана правовая оценка доводам налогового органа, подтверждающим, что ИП Бобылева Н.В. осуществляла предпринимательскую деятельность на территории всех помещений магазина, а именно, выпискам из ЕГРН, показаниям свидетелей, протоколу осмотра помещений вышеуказанного магазина; отмечает, что согласно выпискам из ЕГРН вышеуказанным нежилым помещениям соответствующие кадастровые номера были присвоены лишь 02.11.2018 г.; указывает, что показания свидетелей в совокупности не подтверждают раздельное ведение деятельности предпринимателем и магазином; разделения товара по собственникам в магазине не было; контрольно-кассовая техника не была разделена между двумя субъектами предпринимательской деятельности, не связана отдельно с зоной торговли запчастями для автомобилей (первый этаж) и автохимией (цокольный этаж), а является единым местом для проведения расчетов всех приобретенных в магазине товаров; покупатели могли расплатиться в кассах за любой, представленный в магазине товар, независимо от регистрации контрольно-кассовой техники на ООО "Бином" или ИП Бобылеву Н.В.

Относительно выводов суда первой инстанции в части неправомерного, по мнению инспекции, включения в налоговую базу по НДС доходов от реализации товаров во 2 квартале 2016 году на сумму в размере 14 714 442,17 руб., полученной в виде выручки, оприходованной в кассу налогоплательщика, налоговый орган отмечает, что представленные приходно-кассовые ордера, в том числе в том числе на сумму 14 714 442,17 руб., содержат все необходимые реквизиты - прошнурованы, пронумерованы сквозной нумерацией, сгруппированы по кварталам проверяемого периода, однако не были занесены налогоплательщиком в книгу учета доходов и расходов за 2016 год; также полагает несостоятельным довод налогоплательщика, поддержанный судом первой инстанции, о том, что приходные кассовые ордера во 2 квартале 2016 года выписывались налогоплательщиком именно с целью увеличения выручки для продолжения кредитных отношений, поскольку кредитное соглашение с банком заключено ИП Бобылевой Н.В. гораздо раньше, у ИП Бобылевой Н.В. не только был открыт расчетный счет в банке ВТБ (ПАО), но и была сформирована положительная кредитная история.

Также налоговый орган указывает, что по состоянию на 31.12.2015 г. доход, полученный ИП Бобылевой Н.В. от осуществления деятельности по оптовой и розничной реализации запчастей, составил 76 614 512,29 руб., а также неправомерно применялся специальный режим налогообложения в виде единого налога на вменённый доход (далее - ЕНВД), в связи с чем ИП Бобылева Н.В. утратила право на применение специальных режимов налогообложения в виде УСН и ЕНВД и с 4 квартала 2015 г. признается плательщиком НДС, НДФЛ.

Налогоплательщик с доводами апелляционной жалобы не согласен по мотивам, изложенным в письменном отзыве; считает решение суда законным и обоснованным, а доводы апелляционной жалобы несостоятельными.

В ходе судебного заседания представители налогового органа доводы, изложенные в апелляционной жалобе, поддерживали в полном объеме, просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представитель налогоплательщика возражал против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в письменном отзыве, просил апелляционную жалобу оставить без удовлетворения, решение без изменения.

Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как установлено судом и следует из материалов дела, налоговым органом в отношении ИП Бобылевой Н.В. проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 г. по 31.12.2016 г.

По результатам проверки составлен акт N 14-1-41/12 от 23.11.2017 г. и вынесено 29.12.2017 г. решение N 14-1-42/17 о привлечение ИП Бобылевой Н.В. к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.

В силу данного решения установлена неуплата НДС в сумме 3 123 054,00 руб., по НДФЛ в сумме 3 742 912,00 руб., по УСН в сумме 57 483,00 руб.; начислены пени за неуплату НДС в размере 478 626,94 руб., за неуплату НДФЛ в размере 202 192,21 руб., за неуплату НДФЛ (НА) в размере 16,34 руб. и за неуплату налога по УСН 8 898,03 руб.

Заявителем была подана апелляционная жалоба на решение налогового органа в вышестоящий налоговый орган (далее - УФНС по Удмуртской Республике). Решением УФНС по Удмуртской Республике от 19.04.2018 г. апелляционная жалоба оставлена без изменений и решение утверждено.

Не согласившись с решением налогового органа ИП Бобылева Н.В. обратилась с заявлением в арбитражный суд.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что налоговый орган не мог установить площадь торговых залов на основании поэтажных планов от 21.06.2017 г., в то время как налогоплательщиком представлены достаточные и надлежащие доказательства, указывающие на наличие двух самостоятельных объектов стационарной торговли по указанному адресу, в связи с чем его выводы о превышении допустимого размера площади торгового зала при применении заявителем ЕНВД являются необоснованными и не подтвержденными в установленном порядке; выводы налогового органа о неправомерном применении режима налогообложения в виде ЕНВД по объекту торговли, расположенному по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, сделаны без учета конструктивных особенностей объекта торговли и основаны на неверных сведениях о превышении предельной величины дохода, обуславливающего право на применение УСН за 2015 год.

В части вывода налогового органа о занижении доходов налогоплательщика на суммы денежной наличности, полученной в виде выручки, оприходованной в кассу налогоплательщика, отраженной в кассовой книге ИП Бобылевой Н.В. во втором квартале 2016 г., но не учтенных в составе доходов книги учета доходов и расходов суд первой инстанции установил, что представленные приходные кассовые ордера за 2 квартал 2016 г. были составлены ошибочно; заявителем в ходе проверки еще до вынесения оспариваемого решения представлены приходные кассовые ордера за 2 квартал 2016 года, совокупная сумма которых была уменьшена на 14 714 442,17 руб.; представленные исправленные приходные кассовые ордера за 2 квартал 2016 год, совокупная сумма которых была уменьшена на 14 714 442,17 руб., соответствуют данным налоговой отчетности и являются реальным отражением финансово-хозяйственной деятельности ИП Бобылевой Н.В. и ее реальных налоговых обязательств соответственно. На основании изложенного суд первой инстанции сделал вывод о том, что в рассматриваемом случае объем налоговых обязательств ИП Бобылевой Н.В. определен по неверным документам, примененный налоговым органом способ определения НДС от реализации является недостоверным и не позволяет установить действительные налоговые обязательства налогоплательщика.

В части вывода о превышении ИП Бобылевой Н.В. в 4 квартале 2015 года предельно-допустимого значения, установленного для налогоплательщиков применяющих УСН, суд первой инстанции указал, что доход от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД за 2015 год не учитывается при определении предельной величины дохода, обуславливающего право на применение УСН за 2015 год, следовательно, у ИП Бобылевой Н.В. отсутствует превышение предельно-допустимого значения дохода, установленного в сумме 68 820 000,00 руб. для налогоплательщиков, применяющих УСН в 2015 году, так как доход ИП Бобылевой Н.В. по УСН за 2015 год составляет 67 114 253,29 руб., что, в свою очередь, исключает возможность принятия выводов налогового органа о том, что ИП Бобылева Н.В. является плательщиком налогов, подлежащих уплате в рамках общего режима налогообложения, начиная с третьего квартала 2015 года.

Кроме того судом первой инстанции признаны обоснованными доводы ИП Бобылевой Н.В. о нарушении налоговым органом процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Налоговый орган настаивает на том, что решение суда подлежит отмене.

Изучив материалы дела, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, обсудив доводы апелляционной жалобы и возражений на нее, проверив правильность применения судом норм материального права, соблюдения норм процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно части 1 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации (далее также - Кодекс), в редакции действовавшей в исследуемом периоде, система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается названным Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, и применяется наряду с общей системой налогообложения (далее в настоящей главе - общий режим налогообложения) и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

В соответствии с частью 1 статьи 346.28 Налогового кодекса Российской Федерации плательщиками ЕНВД являются организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие на территории муниципального района, городского округа, городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга, в которых введен единый налог, предпринимательскую деятельность, облагаемую единым налогом, и перешедшие на уплату единого налога в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно пункту 6 части 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации система налогообложения в виде ЕНВД для отдельных видов деятельности применяется в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала по каждому объекту организации торговли не более 150 квадратных метров. Для целей настоящей главы розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется

В силу статьи 346.29 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.

Для исчисления суммы единого налога в зависимости от вида предпринимательской деятельности используются следующие физические показатели, характеризующие определенный вид предпринимательской деятельности, и базовая доходность в месяц. При розничной торговле, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы, физическим показателем выступает площадь торгового зала (в квадратных метрах).

Решением Городской Думы города Ижевска от 27.11.2007 г. N 338 "О едином налоге на вмененный доход для отдельных видов предпринимательской деятельности на территории города Ижевска", на территории города Ижевска введена система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход в отношении розничной торговли, осуществляемой через объекты стационарной торговой сети, имеющие торговые залы магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли.

Физическим показателем при розничной торговле через объекты стационарной торговой сети с торговыми залами является площадь торгового зала (в квадратных метрах) (пункт 3 статьи 346.29 Кодекса). Для применения ЕНВД она не должна превышать 150 кв. м по каждому объекту торговли (подпункт 6 пункта 2 статьи 346.26 Кодекса).

В соответствии со статьей 346.11 Налогового кодекса Российской Федерации УСН организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Применение УСН организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 Кодекса), налога на имущество организаций.

Организации, применяющие УСН, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 4 статьи 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со статьей 346.15 и подпунктами 1 и 3 пункта 1 статьи 346.25 Налогового кодекса Российской Федерации, превысили 60 000 000 руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктами 3 и 4 статьи 346.12 и пунктом 3 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) несоответствие указанным требованиям.

Определяемая по итогам отчетного (налогового) периода величина дохода, при превышении которой налогоплательщик утрачивает право на применение УСН (абзац 4 пункта 4 статьи 346.13 Кодекса), индексируется в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 346.12 Кодекса, на коэффициент-дефлятор.

Порядок и условия начала и прекращения применения упрощенной системы налогообложения предусмотрены статьей 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно статье 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения признаются: доходы и доходы, уменьшенные на величину расходов. Выбор объекта налогообложения осуществляется самим налогоплательщиком.

В числе доходов учитываются доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 настоящего Кодекса (статья 346.15 Кодекса).

Пунктом 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Пункт 1 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 настоящего Кодекса (за исключением налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 настоящего Кодекса), общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 166 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен порядок исчисления налога на добавленную стоимость, исходя из которого сумма налога при определении налоговой базы на основании статей 154-159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

В соответствии со статьей 207 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников, в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

На основании пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной форме, так и в натуральных формах, или право на распоряжение, которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.

Согласно пункту 3 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса Российской Федерации (13%), налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218-221 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании подпункта 1 пункта 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации исчисление и уплату налога производят физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Пунктом 4 статьи 346.26 Кодекса предусмотрено, что уплата индивидуальными предпринимателями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса).

Судом первой инстанции установлено, что основанием для принятия оспариваемого решения послужили следующие выводы инспекции: о неправомерном применении ЕНВД при осуществлении розничной реализации товаров населению при одновременном использовании всей площади торгового зала магазина по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, превышающую 150 кв. м., двумя налогоплательщиками - ИП Бобылевой Н.В. и ООО "Бином"; о занижении доходов налогоплательщика на суммы денежной наличности, полученной в виде выручки, оприходованной в кассу налогоплательщика, отраженной в кассовой книге ИП Бобылевой Н.В. во втором квартале 2016 г., но не учтенных в составе доходов книги учета доходов и расходов; совокупный доход налогоплательщика превысил предельно-допустимое значение, установленное для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, следовательно ИП Бобылева Н.В. является плательщиком налогов, подлежащих уплате в рамках режима налогообложения, начиная с третьего квартала 2015 года; налогоплательщик при розничной реализации товаров на торговых площадях, превышающих 150 кв. м. неправомерно применил режим налогообложения в виде ЕНВД, поэтому доходы, полученные на торговой точке "магазин "Бином Авто" по адресу ул. Областная, 16, должны учитываться в рамках общего режима налогообложения; в соответствии со статьёй 171 Кодекса ИП Бобылева Н.В. имеет право на уменьшение общей суммы налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьёй 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Кодекса налоговые вычеты в сумме: за 4 квартал 2015 год - 2 608 081 руб. (17 097418,38*18/118), за 2016 год - 10 440 576 руб. (68 443 775,24 *18/118); в ходе выездной налоговой проверки выявлена неуплата НДС всего в сумме - 3 123 054 руб.; в связи с доказательствами, изложенными в пунктах 2.1, 2.2, 2, 2.3 настоящего акта, ИП Бобылева Н.В. утрачивает право на применение специальных режимов налогообложения в виде УСНО и ЕНВД и с 4 квартала 2015 г. признается плательщиком НДФЛ; на основании проанализированных в ходе выездной налоговой проверки документов, расход ИП Бобылевой Н.В. за 4 квартал 2015 года составил 21 694 773,93 руб. (19649 005,34 +2 045 768,59), расход ИП Бобылевой Н.В. за 2016 год составил - 68 874 553,50 руб. (59 228 862,55 + 9 645 690,95); налоговой проверкой установлено нарушение, выразившееся в неуплате сумм НДФЛ, в результате занижения налогооблагаемой базы за 2015- 2016 г.г. в общей сумме - 3 742 913 руб.; по результатам проверки на основании доводов, приведенных в пункте 2.1 настоящего акта и на основании вышеизложенного, доходы налогоплательщика в 4 квартале 2015 г. превысили предельно допустимый размер, установленный Налоговым кодексом Российской Федерации (с учетом коэффициента-дефлятора), следовательно, ИП Бобылева Н.В., начиная с 4 квартала 2015 г. признается плательщиком общего режима налогообложения

Вместе с тем, исследовав представленные в материалы доказательства в их совокупности, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что безусловных, надлежащих и достоверных доказательств, указывающих на то, что предпринимателем в деятельности, облагаемой ЕНВД, использовалось помещение с площадью торгового зала, превышающей 150 кв.м. налоговым органом не представлено.

Так, суд первой инстанции указал, что налоговый орган для определения площади торговых залов использовал не экспликацию плана, а поэтажные планы от 21.06.2017 г., подготовленные Приуральским Филиалом АО "Ростехинвентаризация-Федеральное БТИ", однако на основании поэтажных планов, выполненных по состоянию на 21.06.2017 г., определить относится ли та или иная площадная характеристика к торговому залу не представляется возможным.

В плане цокольного этажа приведено графическое обозначение помещений с указанием их размеров и площадей, а также указана общая площадь - 125,4 кв. м. При этом, отсутствует какие-либо сведения о целевом назначении помещений цокольного этажа, в том числе отсутствует указание какие помещения являются торговыми залами и не указана площадь торговых залов. В плане 1 этажа также приведено графическое обозначение помещений с указанием их размеров и площадей, а также указана общая площадь - 148,3 кв. м. При этом, в плане 1 этажа отсутствует какие-либо сведения о целевом назначении помещений 1 этажа, в том числе отсутствует указание какие помещения являются торговыми залами и не указана площадь торговых залов.

Принимая во внимание показания свидетелей, разъясняющие письма Минфина России, а также представленное Строительно-техническое заключение N 86/18 от 21 ноября 2018 года, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что здание по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, состоит из двух разных торговых объектов, в связи с чем ИП Бобылева Н.В. вправе применять систему налогообложения в виде ЕНВД, так как площадь торгового зала по каждому из объектов (98,7 кв. м. на цокольном этаже и 112,6 кв. м на первом этаже) не превышает установленный подпунктом 6 пункта 2 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации лимит в 150 кв. м.

Оспаривая выводы суда первой инстанции, налоговый орган указывает, что помещения первого этажа поставлены на отдельный кадастровый учет с присвоением кадастрового номера 12:26:041695:102 общей площадью 148,3 кв.м. (торговая площадь 112,6 кв. м.), а помещение цокольного этажа также поставлено на отдельный кадастровый учет с присвоением кадастрового номера 12:26:041695:103 общей площадью 125,4 кв.м. (торговая площадь 98,7 кв.м.), лишь 02.11.2018 г., что подтверждается выписками из ЕГРН. Однако присвоение различных кадастровых номеров не относится к проверяемому налоговому периоду, в котором арендуемый налогоплательщиком объект имел единый кадастровый номер 18:26:041695:50.

Вместе с тем, документарное разделение указанной площади в более позднем периоде не свидетельствует, что до указанного периода налогоплательщик использовал указанную площадь полностью и без ограничений.

В данном случае налоговым органом не опровергнуто, что торговля осуществляется на цокольном и первом этажах исследуемого здания в двух торговых залах, которые не являются смежными, так как имеют отдельные входы и выходы, поэтому у покупателей одного торгового зала нет прямого доступа без выхода за границы этого торгового пространства к товару, находящемуся в другом торговом зале; торговые залы на цокольном и первом этажах исследуемого здания имеют отдельные контрольно-кассовые аппараты, различный обслуживающий персонал, в каждом из которых реализуется в основном товар разного ассортимента, поэтому покупатели одного торгового зала, осуществляют расчет в границах этого торгового пространства, так у покупателей нет возможности расплачиваться в одной кассе за товары, находящиеся в разных торговых залах.

При этом вопреки доводам жалобы о том, что судом первой инстанции не дана правовая оценка показаниям свидетелей, протоколу осмотра помещений вышеуказанного магазина, в обжалуемом решении судом первой инстанции правомерно указано на то, что ни один из свидетелей (Макарова Н.В., Пислегина А.П., Головизина С.В., Воронова Г.В.) не подтвердил наличие торговых залов в определенной площади, а также наличие единой кассы для торговых залов цокольного и первого этажа, через которую производилось обслуживание покупателей, посетивших цокольный и первый этаж магазина. Указанные свидетели говорили о наличии двух торговых залов на цокольном и первом этаже, каждый из которых обладал своей отдельной кассой.

В оспариваемом решении налогового органа приведена фотовставка поэтажных планов, представленных свидетелям налоговым органом при их допросе, которая не содержит сведений о площади торговых залов на каждом этаже, но в которой отражено наличие отдельных входов на каждый этаж, что опровергает наличие единого объекта торговли.

Проведенный налоговым органом осмотр помещений (протокол осмотра N 1094 от 29.03.2017 г.) также не подтверждает выводы налогового органа о наличии торговых площадей определенной площади и единого объекта торговли, поскольку при производстве осмотра налоговый орган не проводил измерения фактически используемых заявителем торговых площадей, осмотр проведен в отсутствие специалиста, обладающего специальными знаниями для проведения замера площади, поэтому из данного протокол осмотра не следует, какие именно помещения являются торговыми и какова их площадь.

В любом случае, выводы налогового органа о превышении допустимого размера площади торгового зала при применении налогоплательщиком ЕНВД являются необоснованными и не подтвержденными в установленном статьёй 346.27 Кодекса порядке, поскольку в материалах выездной налоговой проверки отсутствуют инвентаризационные документы, содержащие сведения о конструктивном и техническом единстве торговых помещений цокольного и первого этажа в здании, расположенном по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16.

Также не может быть принят во внимание довод налогового органа о том, что фактически покупатели могли расплатиться в кассах за любой, представленный в магазине товар, независимо от регистрации контрольно-кассовой техники на ООО "Бином" или ИП Бобылеву Н.В., поскольку акт проверки соблюдения требований законодательства о применении ККТ N 143 от 09.11.2016 г., на который ссылается налоговый орган, не может подтвердить деятельность ИП Бобылевой Н.В. на обоих этажах магазина, так как на основании только одной закупки одного товара произведенной в ноябре 2016 года невозможно установить осуществление ИП Бобылевой Н.В. деятельности в 2014-2016 годах на всей площади как первого, так и второго этажей магазина "Бином-Авто".

Кроме того суд апелляционной инстанции принимает во внимание, что налоговым органом не исследовался вопрос о взаимозависимости ИП Бобылевой Н.В. и ООО "Бином-Авто", не устанавливался вопрос об их возможном совместном осуществлении хозяйственной деятельности, в связи с чем следует признать, что указанные лица ведут обособленную, самостоятельную хозяйственную деятельность.

Напротив, налогоплательщиком были представлены достаточные доказательства, указывающие на осуществление ООО "Бином" предпринимательской деятельности именно по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, и использование ООО "Бином" своей контрольно-кассовой техники в ходе осуществления розничной торговли по указанному адресу, а равно и того, что ИП Бобылева Н.В. производила финансово-хозяйственные операции от своего имени, самостоятельно и регулярно осуществляла учет и реализацию принадлежащего ей товара, организовала формирование ассортимента и предпродажную подготовку товара соответствующими сотрудниками, находящимися в штате ИП Бобылевой Н.В., имела свою учетную политику для целей налогообложения, самостоятельно выполняла свои налоговые обязательства перед бюджетом, вела учет своих доходов в соответствии с порядком ведения бухгалтерского учета при применении специальных налоговых режимов, определяла объект налогообложения, налоговую базу, исчисляла налог и представляла в налоговый орган по месту учета налоговую отчетность.

Следовательно, судом первой инстанции правомерно и обоснованно указано на то, что осуществление предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли по одному адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, двумя субъектами предпринимательской деятельности, свидетельствует об использовании площадей торговых залов двумя лицами: ИП Бобылевой Н.В. и ООО "Бином", что опровергает выводы налогового органа об использовании всех торговых площадей только ИП Бобылевой Н.В.

Таким образом, доход, полученный ИП Бобылевой Н.В. от розничной реализации товара по объекту торговли, расположенному по адресу: г. Ижевск, ул. Областная, 16, не подлежит налогообложения в рамках общего режима налогообложения, поскольку по данному объекту площадь торгового зала, не превышает пределы площади торгового зала, предусмотренные статьёй 346.26 Кодексом, а выводы налогового органа основаны на неверных сведениях о конструктивных особенностях объекта торговли.

Относительно эпизода с занижением доходов налогоплательщика на суммы денежной наличности, полученной в виде выручки, оприходованной в кассу налогоплательщика, отраженной в кассовой книге ИП Бобылевой Н.В. во втором квартале 2016 г., но не учтенных в составе доходов книги учета доходов и расходов, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что приходя к выводу о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, налоговый орган ограничился формальными доводами, не установив фактические обстоятельства получения ИП Бобылевой Н.В. доходов, превышающих допустимый лимит.

Так, судом первой инстанции принято во внимание, что первоначально представленные налогоплательщиком приходные кассовые ордера за 2 квартал 2016 г. были составлены ошибочно и обусловлено это было обстоятельствами, связанными с подготовкой документации для получения кредита, в то время как в дальнейшем ошибочно составленные приходные кассовые ордера были удалены и в налоговый орган повторно представлены приходно-кассовые ордера с исключением из них ошибочно составленных приходных кассовых ордеров.

Настаивая на том, что налогоплательщиком допущено занижение доходов налогоплательщика на суммы денежной наличности, полученной в виде выручки, оприходованной в кассу налогоплательщика, отраженной в кассовой книге ИП Бобылевой Н.В. во втором квартале 2016 г., но не учтенных в составе доходов книги учета доходов и расходов, налоговый орган в тоже время не приводит каких-либо доказательств, опровергающих то, что приходно-кассовые ордера на общую сумму 14 714 442,17 руб. были оформлены без связи с осуществлением реальной экономической деятельности предпринимателя.

Напротив, в ходе налоговой проверки налоговым органом проведены "сквозные" сверки по контрагентам, а также проведен анализ представленных журналов кассира-операциониста и z-отчетов по кассам. Одновременно, предпринимателем предоставлены, и соответственно налоговым органом проверены, регистры финансовых результатов по видам деятельности, а также анализы бухгалтерских счетов 90.01, 90.02. Фискальные итоги по кассам, представленные обслуживающей организацией по запросу налогового органа, в полном объеме отражены в книге учета доходов и расходов. Расхождения между представленной отчетностью и вышеуказанными документами налоговым органом не выявлены.

Как верно указано судом первой инстанции, порядок ведения кассовых операций, утвержденный Указанием Банка России от 11.03.2014 г. N 3210-У не запрещает оформление новых приходных кассовых ордеров взамен неправильно или ошибочно оформленных приходных кассовых ордеров.

Ссылка налогового органа на то, что представленные документы не свидетельствуют о том, что приходные кассовые ордера во 2 квартале 2016 года выписывались налогоплательщиком именно с целью увеличения выручки для продолжения кредитных отношений, поскольку кредитное соглашение с Банком заключено ИП Бобылевой Н.В. гораздо раньше, у ИП Бобылевой Н.В. не только был открыт расчетный счет в банке ВТБ (ПАО), но и была сформирована положительная кредитная история, отклоняется судом апелляционной инстанции, как не имеющая правового значения, поскольку переоформленные приходные кассовые ордера за 2 квартал 2016 г., совокупная сумма которых была уменьшена на 14 714 442,17 руб., соответствуют данным налоговой отчетности и являются реальным отражением финансово-хозяйственной деятельности заявителя.

По эпизоду с превышением ИП Бобылевой Н.В. в 4 квартале 2015 года предельно-допустимого значения, установленного для налогоплательщиков применяющих УСН, суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что доход от деятельности, подлежащей обложению ЕНВД за 2015 год не учитывается при определении предельной величины дохода, обуславливающего право на применение УСН за 2015 год, в связи с чем у ИП Бобылевой Н.В. отсутствует превышение предельно-допустимого значения дохода, установленного в сумме 68 820 000,00 руб. для налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения в 2015 году, так как доход ИП Бобылевой Н.В. по УСН за 2015 год составляет 67 114 253,29 руб.

Оспаривая выводы суда первой инстанции в данной части, налоговый орган в тоже время не приводит каких-либо иных доводов, опровергающих данные выводы, кроме как о необходимости включения полученного ИП Бобылевой Н.В. в рамках специального налогового режима (ЕНВД) дохода в размере 9 500 259,00 руб. в совокупный доход, учитываемый при определении предельной величины доходов, обуславливающей право на применение УСН.

Однако судом апелляционной инстанции при проверке выводов суда первой инстанции относительно применения налогоплательщиком ЕНВД была подтверждена их правомерность, что влечёт за собой невозможность принятия данного довода налогового органа.

Таким образом, суд первой инстанции пришёл к закономерному и обоснованному выводу о том, что ИП Бобылевой Н.В. соблюдены все требования налогового законодательства, поэтому является неправомерным доначисление налогоплательщику налоговым органом НДС за период с 25.01.2016 г. по 27.03.2017 г. в размере 3 123 055,00 руб., НДФЛ за 2016, 2017 годы в размере 3 742 912,00 руб.

Кроме того, судом первой инстанции указано на то, что налоговым органом было допущено нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки в отношении предпринимателя, что повлекло нарушение его права знакомиться с доказательствами, на которых было основано решение налогового органа, а равно нарушение прав на защиту, так как лишило предпринимателя возможности представить обоснованные возражения по вменяемым нарушениям, а также дополнительные доказательства в обоснование своих возражений.

Как верно указано судом первой инстанции, не предоставляя налогоплательщику возможности ознакомиться с документами, полученными в результате мероприятий налогового контроля, которые послужили основанием для вынесения решения, налоговый орган фактически лишает налогоплательщика возможности представить обоснованные возражения по вменяемым нарушениям.

Право представлять такие возражения неразрывно связано с правом участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки. А нарушение права на участие в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки и представления объяснений прямо названо в пункте 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации как нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое является основанием для отмены решения по проверке.

Следовательно, если налоговый орган не представил налогоплательщику копии документов (экспликацию плана) или не ознакомил налогоплательщика с ними до вынесения решения, при условии что документы представлены не самим налогоплательщиком, решение налогового органа является недействительным.

Однако каких-либо доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции в данной части, налоговым органом не представлено.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, оспариваемое решение налогового органа правомерно признано судом первой инстанции недействительным.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводы суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, по существу, сводятся к иной оценке установленных судом обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Иных доводов заявителем жалобы не приведено.

Фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции в полном объеме на основе доказательств, оцененных в соответствии с правилами, определенными статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

С учетом изложенного, решение суда первой инстанции от 17 января 2019 года является законным и обоснованным. Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для отмены (изменения) судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

В соответствии с требованиями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлины относятся на налоговый орган, который в силу положений подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь статьями 176, 258, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 17 января 2019 года по делу N А71-8415/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия, через Арбитражный суд Удмуртской Республики.

Председательствующий

В.Г. Голубцов

Судьи

Е.В. Васильева Г.Н. Гулякова