Постановление Шестого арбитражного апелляционного суда от 16 мая 2019 г. N 06АП-1814/19

г. Хабаровск

16 мая 2019 г.

А73-16430/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 07 мая 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 мая 2019 года.

Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Вертопраховой Е.В.

судей Тищенко А.П., Харьковской Е.Г.

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ивановой Н.А.

при участии в заседании:

от общества с ограниченной ответственностью "Транснефть-Дальний Восток": представителей Родина Д.А. по доверенности от 21.03.2018 N 42 (сроком по 01.06.2019); Чебунина А.В., по доверенности от 09.01.2019 N 3 (сроком по 31.12.2019); Поплавского С.В. представителя по доверенности от 31.10.2018 N 121 (сроком по 31.12.2019);

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Хабаровска: представителей Щербаковой О.А. по доверенности от 14.01.2019 N 04-1-26/19 (сроком по 31.12.2019); Воронковой Е.В. по доверенности от 09.01.2019 N 04-1-26/2 (сроком по 31.12.2019);

от Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2: представитель не явился;

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Хабаровска

на решение от 18.02.2019

по делу N А73-16430/2018

Арбитражного суда Хабаровского края

принятое судьей Гавриш О.А.,

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Транснефть- Дальний Восток" (ОГРН 1092724004944; ИНН 2724132118)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району города Хабаровска (ОГРН 1042700168741, ИНН 2721031295); Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 (ОГРН 1047702056160, ИНН 7702327955)

о признании недействительным решения от 30.03.2018 N 31 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Транснефть Дальний Восток" (далее - общество, ООО "Транснефть Дальний Восток") обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Хабаровска (далее - налоговый орган, Инспекция, ИФНС России по Центральному району г. Хабаровска), Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2, с учетом уточнения о признании недействительным решения ИФНС России по Центральному району г. Хабаровска от 30.03.2018 N 31 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) в сумме 1965787,19 руб., доначисления пени по НДПИ в сумме 279104,89 руб., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в размере 53536,04 руб.

Решением суда от 18.02.2019 требования ООО "Транснефть Дальний Восток" удовлетворены, оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления НДПИ в связи с увеличением налоговой базы на сумму 41889450,11 руб., начисления пени в сумме 279104,89 руб., применения к ООО "Транснефть Дальний Восток" налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ в сумме, превышающей 13348,96 руб., с Инспекции в пользу ООО "Транснефть Дальний Восток" взысканы судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 3000 руб.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, налоговый орган обратился в Шестой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в части удовлетворении требований общества отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Заявитель жалобы утверждает следующее: судом неправильно применены нормы материального права - статьи 270, 339, 340, 345 НК РФ и другие, приведенные по тексту настоящей жалобы, и нарушены нормы процессуального права - статьи 6, 15, 65, 71, 168, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ); расходы на транспортировку добытого полезного ископаемого из карьеров "К9, Даргинский" и "К8, Партизанские сопки" до места использования Вдольтрассовый проезд правомерно учтены налоговым органом при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, поскольку относятся непосредственно к технологическому процессу по добыче полезного ископаемого в соответствии с техническими проектами; отсутствие транспортировки из карьеров "К9, Даргинский" и "К8, Партизанские сопки" до технологических площадок под вахтовые поселки и автодороги в границах земельного отвода карьера полезного ископаемого согласуется с отсутствием доказательств факта исчисления обществом НДПИ с участием полезного ископаемого, добытого (объект налогообложения), перевезенного и использованного на своих объектах общества (отсутствие реализации); первостепенное значение для решения вопроса о составе технологического процесса имеют технические проекты (а не другие документы, в том числе локальные сметы); в силу того, что транспортировка добытого полезного ископаемого из карьеров до места использования Вдольтрассовый проезд является неотъемлемой частью технологического процесса по добыче полезного ископаемого, так как предусмотрена техническими проектами и обеспечивает заключительный этап полного цикла операций по добыче - определение количества полезного ископаемого, то момент соответствия полезного ископаемого какому-либо стандарту не имеет самостоятельного правового значения для решения вопроса о последней стадии технологического процесса по добыче; техническими проектами транспортировка строительного камня из карьеров до объекта Вдольтрассовый проезд включена в состав операций технологического процесса по добыче полезного ископаемого, а фактическое ее исполнение может осуществляться самостоятельно обществом или с привлечением сторонних лиц через заключение различных контрактов, исполнение которых не исключает связь транспортировки с технологическим процессом, установленным техническими проектами; расходы на транспортировку, сформировавшие стоимость основного средства Вдольтрассовый проезд, не могут полностью исключаться из расчетной стоимости в исследуемых периодах 2015 года на основании абзаца 11 пункта 4 статьи 340 НК РФ, пункта 5 статьи 270 НК РФ и частями включаться в расчетную стоимость в виде амортизации в последующих периодах на основании подпункта 3 пункта 4 статьи 340 НК РФ; учет в первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества Вдольтрассовый проезд расходов на транспортировку полезных ископаемых, не имеет значения для решения вопроса о расчетной стоимости добытого полезного ископаемого в рамках пункта 4 статьи 340 НК РФ, поскольку основное средство Вдольтрассовый проезд не принимало участия в добыче полезного ископаемого, как объект основных средств не имеет отношения к этой добыч, не существовало в период добычи; непосредственно учет расходов на транспортировку полезных ископаемых в составе первоначальной стоимости объекта амортизируемого имущества Вдольтрассовый проезд документально обществом не подтвержден, в материалах судебного дела доказательства тому отсутствуют; налоговый орган не обжалует решение Арбитражного суда Хабаровского края от 18.02.2019 по делу N А73-16430/2018 по признанию недействительным решения инспекции в части доначисления пеней по НДПИ в сумме 3305,66 руб.

В представленном отзыве на апелляционную жалобу Межрегиональная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 также просит отменить обжалуемое решение суда первой инстанции.

В представленном в суд отзыве на апелляционную жалобу общество доводы такой жалобы отклонило, просит отказать в ее удовлетворении.

Представитель Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2, извещенного надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, в судебное заседание не явился, направил ходатайство о рассмотрении жалобы в его отсутствие.

Суд рассматривает апелляционную жалобу в отсутствие представителя Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

В судебном заседании представители налогового органа поддержали доводы апелляционной жалобы в полном объеме, в обоснование которых огласили жалобу, просили решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт.

Представители ООО "Транснефть-Дальний Восток" отклонили доводы апелляционной жалобы как несостоятельные по основаниям, изложенным в отзыве на жалобу, просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения

Заслушав представителей лиц участвующих в деле, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы и отзывов на нее, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией с 22.05.2017 по 15.01.2018 проведена выездная налоговая проверка ООО "Транснефть-Дальний Восток" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности перечисления в бюджет налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, в том числе, налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, водного налога, налога на добычу полезных ископаемых, транспортного налога, налога на имущество организаций, земельного налога.

По результатам проверки, оформленной актом от 26.02.2018 N 330, решением ИФНС России Центральному району г. Хабаровска от 30.03.2018 N 31 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Транснефть-Дальний Восток" доначислены к уплате в бюджет налог на добычу полезных ископаемых в сумме 1 965 787,19 руб., пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 279 104,89 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 22 150 руб., начислен штраф на основании статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 66 885 руб., штраф на основании статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 164 896 рублей, штраф на основании статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 13 232 руб.

По мнению налогового органа, в соответствии с пунктом 1 статьи 336, пунктом 1 статьи 337, статьей 338, пунктами 1, 2 статьи 339 НК РФ налогоплательщиком в месяцах фактической добычи не определено количество полезного ископаемого, добытого на участке недр и как следствие не установлен размер налоговой базы в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых, в нарушение статьи 338 НК РФ налогоплательщиком неверно определен размер налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых, в нарушение пункта 1 статьи 340 НК РФ налогоплательщиком неправомерно применен способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, тогда как реализация полезных ископаемых в проверяемый период отсутствовала.

Данные нарушения привели к занижению ООО "Транснефть-Дальний Восток" налоговой базы в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых на сумму 35 741 585,21 руб., в том числе: за июнь 2015 года на сумму 195 150,65 руб., за июль 2015 года на сумму 229 305,01 руб., за август 2015 года на сумму 238 917,25 руб., за сентябрь 2015 года на сумму 5 752 068,61 руб., за ноябрь 2015 года на сумму 33 362 037 руб., за декабрь 2015 года на сумму 8 866 491, 60 руб., что привело к не исчислению обществом НДПИ за период с июня по декабрь 2015 года в сумме 1 965 787,19 руб., в том числе: за июнь 2015 года - 10 733,29 руб. (195 150,65 руб. х 5.5%), за июль 2015 года - 12 611,78 руб. (229 305 руб. 01 коп. х 5.5%), за август 2018 года - 13 140,45 руб. (238 917 руб. 25 коп. х 5,5%), за сентябрь 2015 года - 316 363,77 руб. (5 752 068, 61 руб. х 5,5%), за ноябрь 2015 года - 1 834 912,04 руб. (33 362 037 х 5,5%), за декабрь 2015 года - 487 657,04 руб. (8 866 491,60 руб. х 5,5%).

Решением УФНС России по Хабаровскому краю от 03.07.2017 N 13-10/154/14100@ по апелляционной жалобе ООО "Транснефть-Дальний Восток" решение Инспекции от 30.03.2018 N 31 отменено в части привлечения к ответственности на основании статьи 123 НК РФ, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме, превышающей 31,81 руб.

Не согласившись с решением ИФНС России Центральному району г. Хабаровска от 30.03.2018 N 31, ООО "Транснефть-Дальний Восток" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 1 965 787,19 руб., доначисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 279 104 руб. 89 коп., привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 53536,04 руб., обратилось в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением.

Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых установлен главой 26 НК РФ.

В соответствии со статьей 334 НК РФ Общество, признаваемое пользователем недр в соответствии с законодательством Российской Федерации, признается плательщиком налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ).

Объектом налогообложения НДПИ, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 НК РФ, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 336 НК РФ, признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр (в том числе из залежи углеводородного сырья), предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно статье 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия). Подпунктом 10 пункта 2 статьи 337 Кодекса к видам добытых полезных ископаемых отнесено неметаллическое сырье, используемое в основном в строительной индустрии (гипс, ангидрит, мел природный, доломит, флюс известняковый, известняк и известковый камень для изготовления извести и цемента, песок природный строительный, галька, гравий, песчано-гравийные смеси, камень строительный, облицовочные камни, мергели, глины, другие неметаллические ископаемые, используемые в строительной индустрии).

Пунктом 2 статьи 338 НК РФ установлен порядок определения налоговой базы по НДПИ для добытых полезных ископаемых, за исключением угля, нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа, газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья и газового конденсата из всех видов месторождений углеводородного сырья и определяется как стоимость добытых полезных ископаемых, рассчитанная в соответствии со статьей 340 НК РФ, если иное не установлено подпунктами 2 и (или) 3 настоящего пункта.

В абзаце 6 пункта 3 статьи 340 НК РФ определено, что стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 НК РФ, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с пунктом 3 статьи 340 НК РФ.

Пункт 2 статьи 339 НК РФ предусматривает 2 метода определения количества добытого полезного ископаемого: прямой или косвенный.

Прямой метод определения количества полезного ископаемого заключается в применении с этой целью измерительных средств и устройств.

При этом в случае если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.

Косвенный метод предполагает определение количества добытого полезного ископаемого расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье.

Пунктом 7 статьи 339 НК РФ установлено, что при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 указанной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).

При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

В соответствии со статьей 340 НК РФ стоимость добытых полезных ископаемых устанавливается путем ее оценки налогоплательщиком самостоятельно одним из следующих способов: исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета субсидий (подпункт 1 пункта 1 статьи 340 НК РФ); исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого без учета субсидий (подпункт 2 пункта 1 статьи 340 НК РФ); исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых (подпункт 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ).

В соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ, в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 НК РФ.

При этом расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются следующие виды расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде: материальные расходы, определяемые в соответствии со статьей 254 НК РФ, за исключением материальных расходов, понесенных в процессе хранения, транспортировки, упаковки и иной подготовки (включая предпродажную подготовку), при реализации добытых полезных ископаемых (включая материальные расходы, а также за исключением расходов, осуществленных налогоплательщиком при производстве и реализации иных видов продукции, товаров (работ, услуг)); расходы на оплату труда, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ, за исключением расходов на оплату труда работников, не занятых при добыче полезных ископаемых; суммы начисленной амортизации, определяемой в порядке, установленном статьями 256 - 259.2 НК РФ, за исключением сумм начисленной амортизации по амортизируемому имуществу, не связанному с добычей полезных ископаемых; расходы на ремонт основных средств, определяемые в порядке, установленном статьей 260 НК РФ, за исключением расходов на ремонт основных средств, не связанных с добычей полезных ископаемых; расходы на освоение природных ресурсов, определяемые в соответствии со статьей 261 НК РФ; расходы, предусмотренные подпунктами 8 и 9 статьи 265 НК РФ, за исключением указанных в этих подпунктах расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых; прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 НК РФ, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытыми полезными ископаемыми и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 НК РФ.

При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого учитываются также косвенные расходы, определяемые в соответствии с главой 25 НК РФ. При этом косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов. Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.

Налоговая ставка, в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 342 НК РФ на добычу полезных ископаемых составляет 5,5 процента.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Транснефть-Дальний Восток" является владельцем двух лицензий на право пользования недрами с целью разведки и добычи строительного камня на месторождении "К9, Даргинский" N АМУ 00432 ТЭ и на месторождении "К 8, Партизанские сопки" N АМУ 00431 ТЭ, со сроком действия лицензий до 31.12.2017.

Факт открытия Обществом месторождений строительного камня на карьерах "К9, Даргинский" и "К 8, Партизанские сопки" установлен решением краевой комиссии по недропользованию (протокол от 17.06.2015 N 89).

Согласно протоколов заседания экспертной комиссии Министерства природных ресурсов Хабаровского края N 138 от 01.06.2015 по результатам рассмотрения материалов о геологическом изучении недр на песчано-гравийные породы, строительный камень на участке недр местного значения "К9, Даргинский", N 146 от 01.09.2015 о рассмотрении материалов отчета по разведке строительного камня на месторождении "К 8, Партизанские сопки", принято решение о том, что строительный камень пригоден для устройства земляного полотна автомобильных дорог и насыпей.

Для разведки месторождений строительного камня ООО "Транснефть-Дальний Восток" привлекало проектно-изыскательскую организацию ООО "Аланс".

На основании технических заданий N N ТЗ-91.040.00-ТДВ-108-15 и N ТЗ-91.040.00-ТДВ-107-15 ООО "Алланс" разработало технические проекты "Карьер "К8, Партизанские сопки" для объекта "Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (BCTO-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край", Нефтепровод - отвод "ТС ВСТО - Комсомольский НПЗ, НПС-1 с резервуарным парком" и "Карьер "К9, Даргинский" для объекта "Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (BCTO-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край", Нефтепровод - отвод "ТС ВСТО - Комсомольский НПЗ, НПС-1 с резервуарным парком" (далее - технические проекты).

Тем самым указанные проекты разработки карьеров изначально предусматривали обслуживание двух объектов строительства: ВТП и НПС-1 с резервуарным парком (в настоящий момент карьер "К9, Даргинский" снабжает строительным камнем следующие объекты: "ТС ВСТО-II" Резервная нитка ППМН через р.Амур. Вдольтрассовый проезд. Строительство. 1 этап", "ТС ВСТО-II" Резервная нитка ППМН через р. Амур. Строительство", "Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (ВСТО-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край. 2 этап", карьер "К8, Партизанские сопки" не работает).

В проверяемый период Общество осуществляло добычу строительного камня из карьеров "К9, Даргинский" и "К 8, Партизанские сопки".

Добыча строительного камня осуществлялась Обществом с ограниченной ответственностью "Амурэнергоресурс" (далее - ООО "Амурэнергоресурс") в соответствии с контрактом от 15.10.2015 N 1419-31-15 на выполнение работ и услуг по добыче строительного камня на карьере "К9, Даргинский" и контрактом от 25.11.2015 N 1590-31-15 на выполнение работ и услуг по добыче строительного камня на карьере "К8, Партизанские сопки".

В проверяемом периоде Общество осуществляло строительство объекта "06-ТПР-001-00010 Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан", участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (BCTO-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край" (далее - ВТП), представляющий из себя автомобильную насыпную дорогу, предназначенную для круглогодичного проезда транспортной техники, расположенной вдоль трассы отвода нефтепровода.

С целью строительства, ООО "Транснефть - Дальний Восток" (заказчик) заключило с ООО "Амурэнергоресурс" (подрядчик) контракт от 27.05.2015 N 4155-15, по условиям которого ООО "Амурэнергоресурс" в счет контрактной цены выполняло строительно-монтажные работы по строительству автодороги, а именно: расчистку от леса с трелевкой и разделкой, устройство земляного полотна с планировкой площадей и откосов, устройство и демонтаж временного проезда с водопропуском через водотоки, ремонт и восстановление автодороги до карьера "К9, Драгинский", приобретение грунта из карьера "К9, Драгинский" с доставкой, приобретение грунта из карьера "К8, Партизанские сопки" с доставкой, земляные работы, приобретение и доставка нетканого геотекстиля, приобретение и доставка леса и др.

По факту выполнения работ по контракту от 27.05.2015 N 4155-15 между ООО "Транснефть - Дальний Восток" и ООО "Амурэнергоресурс" были подписаны акты о приемке выполненных работ от 27.11.2015 N 3а, от 27.11.2015 N 4а, от 27.11.2015 N 5а, от 30.11.2015 N 7, от 25.12.2015 N 8.

Согласно пояснительной записке ООО "Транснефть-Дальний Восток" к статистической отчетности по форме 5-ГР "Сведения о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых" за 2015 год добыча полезных ископаемых Обществом осуществлялась только с карьера "К9, Даргинский".

При этом в ходе проведения проверки Инспекцией установлено, что добыча полезных ископаемых осуществлялась налогоплательщиком также и на карьере "К 8, Партизанские сопки", что Обществом в рамках рассмотрения настоящего дела не оспаривается.

ООО "Транснефть-Дальний Восток" за октябрь, ноябрь 2015 года подавались налоговые декларации по НДПИ, согласно которым при формировании размера налоговой базы Обществом учтена сделка по реализации ООО "Амурэнергоресурс" строительного камня, добытого с карьера "К9, Даргинский". За декабрь 2015 года налоговая декларация по НДПИ представлена заявителем с нулевыми показателями.

Таким образом, за вышеуказанные периоды Обществом применен способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из сложившихся цен реализации добытых полезных ископаемых.

НДПИ ООО "Транснефть-Дальний Восток" исчислен из расчета количества добытого строительного камня в карьере "К9, Даргинский" в размере 130 336 440 куб. м в октябре 2015 и 37363, 560 куб. м в ноябре 2015 года.

Таким образом, согласно представленной налоговой отчетности ООО "Транснефть-Дальний Восток" добыто за указанные периоды 167700 куб. м строительного камня.

Инспекцией установлено, что ООО "Транснефть-Дальний Восток" и ООО "Амурэнергоресурс" заключались: контракты от 27.05.2015 N 4155-15, от 15.10.2015 N 1419-31-15, от 25.11.2015 N 1590-31-15. Представителями этих же лиц подписывались договоры поставки от 26.10.2015 N 1453-30-15, от 07.12.2015 N 1645-30-15.

В соответствии с условиями контракта от 27.05.2015 N 4155-15 подрядчик - ООО "Амурэнергоресур" - обязывался выполнить для заказчика - ООО "Транснефть-Дальний Восток" - в соответствии с рабочей документацией в счет контрактной цены работы по строительству объекта: 06-ТПР-001-00010 Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (ВСТО-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край (автомобильная насыпная дорога, расположенная вдоль трассы нефтепровода и предназначенная для круглогодичного проезда транспортной техники).

В соответствии с условиями контрактов от 15.10.2015 N 1419-31-15, от 25.11.2015 N 1590-31-15 на выполнение работ по добыче общераспространенных полезных ископаемых подрядчик - ООО "Амурэнергоресурс" - обязывался выполнять для заказчика - ООО "Транснефть-Дальний Восток" - работы по разработке карьеров "К9. Даргинский" и "К8. Партизанские сопки" соответственно в соответствии с графиком выполнения работ (приложение 1), распределением контрактной цены и графиком объемов финансирования (приложение 2), техническим проектом, требованиями регламентов заказчика, а также требованиями действующего законодательства.

Договорами поставки от 26.10.2015 N 1453-30-15, от 07.12.2015 N 1645-30-15 предусмотрено, что поставщик - ООО "Транснефть-Дальний Восток" - обязуется поставлять покупателю - ООО "Амурэнергоресурс" - продукцию согласно заявкам на поставку, оформленным приложением N 1, а покупатель - оплачивать полученную продукцию.

Решением Арбитражного суда Хабаровского края от 09.09.2016 по делу N А73-8669/2016, оставленным без изменения постановлением Шестого арбитражного апелляционного суда от 23.11.2016, постановлением Арбитражного суда Дальневосточного округа от 11.04.2017, в удовлетворении иска ООО "Транснефть-Дальний Восток" о взыскании с ООО "Амурэнергоресурс" 55 234 383,62 руб., 176 376 191,69 руб., 1 613 445,97 руб. отказано, встречный иск ООО "Амурэнергоресурс" удовлетворен частично, признано недействительным одностороннее расторжение контрактов N 4155-15 от 27.05.2015, N 1590-31-15 от 25.11.2015, N 1419-31-15 от 15.10.2015, односторонние зачеты по заявлениям N ЦУП-01-13-11391 от 28.04.2016, NЦУП-01-13-215-гр от 02.06.2016, N ЦУП-01-13-258-пр от 23.06.2016, в удовлетворении исковых требований встречного иска о признании недействительными односторонних расторжений договоров N 1453-30-15 от 26.10.2015, N 1645-30-15 от 07.12.2015 и об обязании ООО "Транснефть-Дальний Восток" принять выполненные работы по контрактам N 4155-15 от 27.05.2015, N 1590-31-15 от 25.11.2015, N 1419-31-15 от 15.10.2015 отказано.

Арбитражные суды пришли к выводу, что договоры поставки от 26.10.2015 N 1453-30-15, от 07.12.2015 N 1645-30-15 не имеют рациональной основы, исполнение таких договоров было формальным по документам, но не реальным, договоры и их исполнение значительно увеличивает стоимость строительства дороги. На самом деле весь добытый грунт по контрактам от 15.10.2015 N 1419-31-15, от 25.11.2015 N 1590-31-15 без промежуточной купли-продажи использовался в строительстве. При таких обстоятельствах суд пришел к выводу, что договоры заключены для вида, являются мнимыми и ничтожными в силу статьи 170 Гражданского кодекса Российской Федерации.

Таким образом, раздельное заключение всех контрактов и мнимых договоров прикрывает условие об использовании в строительстве материала (грунта) заказчика.

Налоговый орган установил, что добытый на карьерах строительный камень являлся давальческим материалом заказчика (ООО "Транснефть-Дальний Восток"), следовательно, у налогоплательщика отсутствовала реализация добытого полезного ископаемого и в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ ООО "Транснефть-Дальний Восток" для определения налоговой базы по НДПИ должно применять способ оценки стоимости добытых полезных ископаемых, исходя из его расчетной стоимости.

На этом основании в ходе выездной налоговой проверки произведен расчет стоимости добытых полезных ископаемых.

Также ИФНС России по Центральному району г. Хабаровска проверена правильность определения периодов добычи и установлено следующее.

В ходе анализа документов, представленных по требованиям, как ООО "Транснефть-Дальний Восток", так и ООО "Амурэнергоресурс", установлено, что добыча строительного камня осуществлялась в июне, июле, августе, сентябре, октябре, ноябре и декабре 2015 года.

Также из представленных документов установлено, что кроме добычи строительного камня (грунта) с карьера "К9, Даргинский", в декабре 2015 года Обществом осуществлялась добыча полезных ископаемых с карьера "К8, Партизанские сопки".

Данные выводы подтверждаются, в том числе, локальными сметными расчетами по объекту Вдольтрассовый проезд, данными общего журнала работ (по форме КС-6) при строительстве объекта Вдольтрассовый проезд, данными журнала входного контроля качества строительного камня (грунта), актами освидетельствования скрытых работ, актами о приемке выполненных работ (по форме КС-2), подписанными между ООО "Транснефть - ДВ" и ООО "Амурэнергоресурс", путевыми листами ООО "Амурэнергоресурс" о доставке строительного камня с карьеров на Вдольтрассовый проезд.

Кроме того, согласно пояснениям ООО "Амурэнергоресурс" добыча строительного камня с карьера "К9, Даргинский" осуществлялась с мая 2015 года по май 2016 год, с карьера "К8, Партизанские сопки" - с декабря 2015 по апрель 2016 года.

Согласно показаниям руководителя ООО "Амурэнергоресурс" весь строительный камень с карьеров фактически являлся давальческим материалом ООО "Транснефть - ДВ" и не подлежал складированию в карьерах, что также подтверждается допросами водителей, осуществлявших доставку полезного ископаемого (Пшеничников О.В., Химиченко А.А., Михайлов И.В., Алгашев А.А.).

Инспекция установила, что затраты по транспортировке строительного камня к месту строительства объектов (отсыпки) относятся к добычным работам, и не завершаются погрузкой строительного камня в самосвалы на основании следующего.

Согласно пункту 3.2.2 "Вскрытие поля карьера" технического проекта по разработке карьера "К9, Драгиский" отработку месторождения предполагается вести в следующей последовательности: снятие почвенно-растительного слоя бульдозером с перемещением до 30 м в отвалы для дальнейшей погрузки экскаватором емкостью ковша 0,9 м3 в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. и транспортировкой в отвал, расположенный вдоль восточного борта карьера в пределах земельного отвода; зачистка кровли полезного ископаемого бульдозером; проходка въездной траншеи; добыча строительного камня бульдозером-рыхлителем с перемещением до 50 м и формированием отвалов для дальнейшей погрузки гидравлическими экскаваторами типа "обратная" лопата в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. транспортировкой до мест использования.

В пункте 3.3.2 "Выбор системы разработки" технического проекта отражено, что отработка запасов строительного камня поля карьера предусматривается по транспортной системе разработки с использованием на добычных работах дизельных гидравлических экскаваторов с емкостью ковша 0,9 куб. м, автосамосвалов грузоподъемностью 25 т., бульдозера. Погрузка грунта в автосамосвалы экскаватором. Транспортировка грунта автосамосвалами грузоподъемностью 25 т. до мест использования.

Исходя из принятого режима работы карьера и занятости оборудования потребуется: экскаватор с емкостью ковша 0,9 куб. м - 2 ед., бульдозер - 1 ед., автосамосвалы - 2 ед.

В соответствии с пунктом 3.3.6 "Общая схема работ и календарный план разработки карьера" технического проекта технологическая схема работ в карьере включает в себя в себя следующие операции: снятие почвенно-растительного слоя мощностью до 0,1 м бульдозером с перемещением до 30 м с формированием временных отвалов ПРС. Погрузка почвенно-растительного грунта из отвала гидравлическим экскаватором типа "обратная" лопата в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. в отвал, расположенный вдоль восточного борта карьера; зачистка кровли мощностью 0,1 м бульдозером с последующим использованием грунта для устройства валика безопасности; разработка строительного камня бульдозером-рыхлителем с перемещением до 50 м и формированием отвалов для дальнейшей погрузки гидравлическими экскаваторами типа "обратная" лопата в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. транспортировкой до мест использования.

В пункте 3.6 "Карьерный транспорт" технического проекта также указано, что полезное ископаемое автосамосвалами транспортируется до мест использования.

На добычных работах принята транспортная система разработки с использованием: экскаватора - 2 ед., бульдозера - 2 ед., автосамосвалов - 2 ед.

Снятие почвенно-растительного слоя обрабатывается по транспортной схеме с использованием экскаватора, бульдозера, автосамосвалов.

При этом расстояние транспортировки почвенно-растительного слоя составляет 1 км.

Пунктом 10.3 "Основные виды и объемы работ" технического проекта установлено, что отработка запасов строительного камня поля карьера предусматривается по транспортной системе разработки с использованием на добычных работах дизельных гидравлических экскаваторов с емкостью ковша 0,9 куб. м, автосамосвалов грузоподъемностью 25 т., бульдозера. Погрузка грунта в автосамосвалы экскаватором. Транспортировка грунта автосамосвалами грузоподъемностью 25 т. до мест использования.

Согласно пояснительным запискам технических проектов по разработке карьеров (пункт 1.3 "Основные положения проекта") транспортировка строительного камня производится автосамосвалами грузоподъемностью 25 тонн до мест использования.

В соответствии с пунктом 3.10.1 "Прием и обработка полезного ископаемого", пунктом 3.10.2 "Погрузочно-складской комплекс", пунктом 3.10.3 "Ремонтно-складское хозяйство" технических проектов по разработке карьеров прием и обработка полезного ископаемого, а также складского хозяйства проектом не предусмотрено.

Инспекцией установлено, что полезные ископаемые на карьерах не хранились, а сразу перевозились к Вдольтрассовому проезду, где осуществлялся прием и количественный учет.

Кроме того, по факту доставки камня из карьеров и укладки его в тело насыпи объекта строительства ООО ЦСЛ "Рента" ежедневно выдавалось заключение о соответствии данного грунта ГОСТу и пригодности его для отсыпки земляного полотна под устройство Вдольтрассового проезда.

Таким образом, по мнению налогового органа, транспортировка строительного камня до мест использования предусмотрена технологическим проектом (технологической схемой работ в карьере) и отнесена к работам по добыче, только после этого определялось количество и соответствие ГОСТу полезного ископаемого. Следовательно, транспортировкой строительного камня до мест использования завершается комплекс технологических операций по добыче полезного ископаемого.

Между тем, данный вывод налогового органа неправомерен в силу следующего.

В пункте 1 Постановления от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости" разъясняется, что положение пункта 1 статьи 337 НК РФ о том, что добытым полезным ископаемым признается продукция, которая содержится в минеральном сырье и отвечает определенным стандартам, означает: вывод о наличии в добытом минеральном сырье полезного ископаемого может быть сделан только в случае, когда в названном сырье содержится продукция, характеризуемая определенными физическими свойствами (либо иными существенными природными свойствами) и (или) химическим составом, предусмотренными соответствующим стандартом.

Согласно пункту 4.1 Отчета от 23.07.2015 по разведке строительного камня на месторождении "К8, Партизанские сопки", пункту 4.1 Отчета от 23.07.2015 по разведке строительного камня на месторождении "К9, Даргинский" "полученные данные и сопоставление качества сырья месторождения с требованиями СП 34.13330.2012 "Автомобильные дороги", позволяют сделать положительные выводы о возможности использования пород карьера "К9, Даргинский" для обустройства объекта "Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (ВСТО-II)". Вдольтрассовый проезд", то есть в качестве грунтово-строительного материала".

Согласно пункту 9.1 технических проектов по разработке карьеров исследованные породы по качественным показателям пригодны для сооружения насыпей на всех типах местности без ограничений. Классификация исследованных пород произведена в соответствии с ГОСТ 25100-2011 "Грунты. Классификация". Добываемый на карьерах "К9, Даргинский" и "К8, Партизанские сопки" грунт согласно пунктам 3.10.1 технических проектов не подвергается первичной обработке, поскольку изначально соответствует по качествам СП 34.13330.2012 "СНиП 2.05.02-85* Автомобильные дороги", позволяющим использовать указанное полезное ископаемое при производстве строительных работ.

Таким образом, по смыслу статьи 337 НК РФ первым по своему качеству полезным ископаемым, соответствующим СП 34.13330.2012 "СНиП 2.05.02-85* Автомобильные дороги", является строительный камень, который содержится в горной массе карьера и добывается открытым способом посредством производства вскрышных работ.

В решении Инспекции не содержится доказательств того, что добытый на карьерах "К9, Даргинский" и "К8, Партизанские сопки" строительный камень соответствует СП 34.13330.2012 "СНиП 2.05.02-85* Автомобильные дороги" только после его доставки на объект строительства, поскольку ни на карьере, ни на строительной площадке обработка камня не производится (п. 3.10.1 технических проектов разработки карьеров). Тем самым Инспекцией не доказано, что первым по своему качеству какому-либо стандарту соответствует полезное ископаемое, привезенное самосвалами на объект строительства.

Таким образом, техническими проектами разработки карьеров установлено и налоговым органом не опровергнуто, что качество строительного камня соответствует государственному стандарту в момент его извлечения из недр на карьере, до момента доставки на объект строительства.

Изложенные обстоятельства указывают на необоснованность вывода Инспекции об окончании технологического цикла по добыче полезного ископаемого после его доставки на объект строительства.

Согласно Техническим проектам разработки карьеров "К8, Партизанские сопки" и "К9, Даргинский" работы ведутся в три этапа: горно-подготовительные работы, горно-добычные работы, рекультивационные работы.

В соответствии разделом 3 технических проектов "Технические решения" технологическая схема разработки карьеров включает в себя следующие операции: горно-подготовительные работы: снятие почвенно-растительного слоя мощностью до 0,1 м бульдозером с перемещением до 30 м с формированием временных отвалов ПРС; погрузка почвенно-растительного грунта из отвала гидравлическим экскаватором типа "обратная" лопата в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. в отвал и транспортировка в отвал, расположенный вдоль восточного борта карьера; зачистка кровли мощностью 0,1 м бульдозером с последующим использованием грунта для устройства валика безопасности; горно-добычные работы: разработка строительного камня бульдозером-рыхлителем с перемещением до 50 м и формированием отвалов для дальнейшей погрузки гидравлическими экскаваторами типа "обратная" лопата в автосамосвалы грузоподъемностью 25 т. и транспортировкой до мест использования; рекультивационные работы: разравнивание грунта бульдозером с перемещением до 50 м на дно карьера; обратная надвижка пней и порубочных остатков бульдозером с перемещением до 50 м на дно карьера; планировка бульдозером рекультивируемых площадей; рыхление рекультивируемых площадей прицепными плугами на глубину 0,3 м с одновременным дискованием; внесение минеральных удобрений; прикапывание почвы.

Приведенный в технических проектах перечень горно-добычных работ является исчерпывающим и не относит к ним транспортировку полезного ископаемого до объектов строительства.

Состав технологических операций по добыче полезного ископаемого регламентируется проектом разработки соответствующего месторождения полезных ископаемых.

В рассматриваемом случае, операция по транспортировке строительного камня с карьера на объект строительства, во-первых, не является технологической операцией по извлечению полезного ископаемого из недр, а, во-вторых, не предусмотрена техническими проектами разработки карьеров "К8, Партизанские сопки" и "К9, Даргинский".

Доставка строительного камня на объект строительства предусмотрена другим проектом - проектом строительства Вдольтрассового проезда, в котором описана транспортная схема доставки, произведен расчет потребности грунта для строительства, расчет стоимости доставки до мест использования, расчет потребности строительных машин и механизмов, расчет потребности в ГСМ.

Так, пунктом 11.2 проекта строительства Вдольтрассового проезда "Описание транспортной схемы доставки материально-технических ресурсов" установлено, что инертные материалы доставляются автотранспортом из карьеров, указанных в таблице 11.1.

Согласно таблицы 11.1 проекта строительства Вдольтрассового проезда доставка автотранспортом строительного камня осуществляется с карьера "К8, Партизанские сопки" до УПР 3822,93 км - 3874 км, а также с карьера "К9, Даргинский" до УПР 3904 км - 3915,3 км. Средневзвешенное расстояние возки из карьера "К8, Партизанские сопки" составляет 29 км, из карьера "К9, Даргинский" - 26 км.

В силу пункта 12.1 проекта строительства Вдольтрассового проезда "Потребность в основных строительных машинах и механизмах" потребность в основных строительных машинах и механизмах для производства строительных работ определена согласно организационно-технологической схемы производства работ, исходя из объемов работ, темпов строительства, производительности машин и механизмов, и составляет для перевозки строительного камня из карьеров "К8, Партизанские сопки" и "К9, Даргинский" - 38 самосвалов (таблицы 12.1 и 12.2 Проекта).

В локальном сметном расчете N 02-01-01 проекта строительства Вдольтрассового проезда "Устройство вдольтрассового 1 этап", на основании которого выполнено приложение N 1 к Контракту N 4155-15 от 27.05.2015, учтена доставка: с карьера "К8, Партизанские сопки" пунктами 7, 14, 33, 43, 74, 79, 97, 105, 135, 174, 263; с карьера "К9, Даргинский" пунктами 4, 5, 12, 13, 31, 32, 41, 42, 49, 50, 76, 81, 99, 134, 148, 161, 192, 210, 228, 245, 265.

В технических проектах разработки карьеров "К9, Даргинский" и "К8, Партизанские сопки" отсутствует транспортная схема доставки, отсутствуют расчет потребности грунта для строительства, расчет стоимости доставки до мест использования, расчет потребности строительных машин и механизмов, расчет потребности в ГСМ.

Под "местом использования" полезного ископаемого в технических проектах разработки карьеров понимаются технологические площадки под вахтовые поселки и автодороги в границах земельного отвода карьера, куда доставлялся строительный камень автосамосвалами, работающими внутри карьера.

Данный вывод обосновывается тем, что пунктами 10.10 технических проектов для доставки строительного камня до мест использования предусмотрено применение двух автосамосвалов: на странице 161 технического проекта разработки карьера "К8, Партизанские сопки" приведен "Расчет потребности техники для разработки карьера, согласно которому "количество автосамосвалов рассчитано с учетом транспортировки грунта до 1 км", на странице 163 технического проекта разработки карьера "К9, Даргинский" приведен "Расчет потребности техники для разработки карьера, согласно которому "количество автосамосвалов рассчитано с учетом транспортировки грунта до 1 км".

Перевозка грунта на расстояние до 1 км предусмотрена пунктами 2 локальных сметных расчетов N 08-01-05 "Временные здания и сооружения" проекта разработки карьера "К8, Партизанские сопки", "Временные здания и сооружения" проекта разработки карьера "К9, Даргинский".

Фактически транспортировка строительного камня на ВТП на расстояние до 30 км осуществлялась самосвалами ООО "Амурэнергоресурс" в количестве 38 единиц и более.

Изложенные обстоятельства подтверждаются ООО "Аланс", указавшего в письме от 16.03.2018 N А-02-539, что в проектно-сметной документации предусмотрена транспортировка грунта до мест использования, а именно подготовительные работы которые включают в себя: транспортировку вскрышного грунта до отвалов (мест хранения), отсыпку технологических площадок и содержание подъездных автодорог (съездов) на территории карьера (в границах земельного отвода). Технологически в техническом проекте предусматривается только разработка и погрузка строительного камня, что подтверждается сметными расчетами. В техническом проекте не учтена дальность возки строительного камня (грунта) и затраты на его транспортировку до конечного пункта. Данные затраты должны быть учтены ООО "Транснефть - Дальний Восток" в проектно-сметной документации на строительство объектов - НПС, вдольтрассовых проездов прочих объектах строительства ООО "Транснефть - Дальний Восток", где возможно применение строительного камня (грунта) с карьера "К9, Даргинский".

В Постановлении от 08.12.2009 N 11715/09 Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации поддержал выводы судов нижестоящих инстанций о том, что расходы, учитываемые при определении расчетной стоимости, должны относиться к затратам на добычу конкретного полезного ископаемого, быть связаны с такой добычей, то есть должны обусловливать добычу и быть направлены на получение полезного ископаемого, а не являться ее следствием. Расходы либо деятельность налогоплательщика, не связанные с добычей, а также осуществленные после завершения процесса добычи полезных ископаемых, не должны учитываться при формировании налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.

Таким образом, в соответствии с технологическими проектами процесс добычи строительного камня в карьерах завершается погрузкой его в автосамосвалы.

Расходы по оплате транспортных работ ООО "Агроэнергоремонт" по транспортировке строительного камня от места его добычи до места производства работ по строительству Вдольтрассового проезда не относятся к добыче строительного камня и в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого не включаются. Данные расходы произведены в отношении уже добытого полезного ископаемого (строительного камня), то есть в тот момент, когда завершен весь комплекс работ по добыче песка.

В контракте от 27.05.2015 N 4155-15 на выполнение работ по строительству ВТП доставка строительного камня учтена пунктами 4.2.4а, 4.2.4б, 4.2.4в, 4.2.4г, 4.3.1а, 4.3.1б, 4.3.1в, 6.1.3б, 6.1.3в, 6.2.1а, 6.2.1б, 8.1в, 8.1г, 9.1в, 10.1в, 11.1в, 12.1в, 13.1в, 14.1в, 14.1г, 21.1.1.1, 21.2.1, 21.3.1, 21.4.1, 21.5.1, 21.6.1, 21.7.1, 21.8.1, 22.3.1, 22.5.1, 22.6а, 22.7.1а, 22.7.1б, 22.7.5а, 22.75б, 22.7.9.1, 22.7.10.1, 23.2 Приложения N 1 к дополнительному соглашению от 31.03.2016 N 15 "Распределение контрактной цены и график объемов финансирования".

Между Обществом и ООО "Амурэнергоресурс" в рамках исполнения контракта N 4155-15 от 27.05.2015 были подписаны акты о приемке выполненных работ от 27.11.2015 N 3а, от 27.11.2015 N 4а, от 27.11.2015 N 5а, от 30.11.2015 N 7, от 25.12.2015 N8, включающие расходы по транспортировке строительного камня с карьера.

Таким образом, из представленных в материалы дела доказательств следует, что транспортировка строительного камня с карьеров на объект строительства учтена в проектно-сметной документации и контракте на строительство Вдольтрассового проезда от 27.05.2015 N 4155-15, при этом в проектно-сметной документации, а также в контрактах на добычу полезных ископаемых от 15.10.2015 N 1419-31-15, от 25.11.2015 N1590-31-15 доставка полезного ископаемого на объект строительства не предусмотрена.

Таким образом, процесс транспортировки (доставки) строительного камня из карьеров к площадке строительства относится к процессу создания объектов основных средств (амортизируемого имущества) в соответствии со статьей 270 НК РФ, и не связан с добычей строительного камня.

В силу прямого указания закона расходы, поименованные в статьях 266, 267, 270 НК РФ, в том числе расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, при определении стоимости полезного ископаемого не учитываются.

Из анализа приведенных норм следует, что добычей полезного ископаемого является его извлечение из недр с применением всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.

Следовательно, при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого надлежит учитывать все расходы, осуществляемые налогоплательщиком в рамках комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого, связанные с добычей полезного ископаемого, за исключением расходов, прямо определенных в статье 333.40 НК РФ как не учитываемых при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, в частности за исключением расходов по созданию амортизируемого имущества.

На основании подпункта 3 пункта 4 статьи 333.40 НК РФ указанные расходы учитываются в последующем в виде сумм начисленной амортизации.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства (амортизируемого имущества) определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ).

Как указывалось выше расчетная стоимость добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, установленный главой 25 НК РФ.

В конкретной ситуации спора между лицами, участвующими в деле, о необходимости применения расчетного метода, поскольку строительный камень не подлежит реализации, а используется для собственных нужд, не имеется.

Следовательно, налогоплательщик должен определять налоговую базу (расчетная стоимость добытого полезного ископаемого) на основании данных налогового учета с использованием порядка признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Перечень расходов, которые учитываются при формировании расчетной стоимости полезного ископаемого перечислен в пункте 4 статьи 340 НК РФ.

Также данный пункт содержит прямое указание на то, что при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 НК РФ.

Так статья 270 НК РФ, предусматривающая расходы, не учитываемые в целях налогообложения, среди прочих в подпункте 5 содержит указание на расходы по приобретению и (или) созданию амортизируемого имущества, а также расходов, осуществленных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения объектов основных средств, за исключением расходов, указанных в пункте 9 статьи 258 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства (амортизируемого имущества) определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования (за исключением НДС и акцизов, кроме случаев, предусмотренных НК РФ).

В материалы дела Обществом представлены бухгалтерские регистры: аналитические ведомости по счетам 01.021 "Сооружения и передаточные устройства: линейная часть", 02.0211 "Сооружения и передаточные устройства: линейная часть (основные средства)", 08.99 "Формирование стоимости объектов ОС законченных строительством", 10.06 "Строительные материалы", 23.01 "Учет затрат вспомогательного производства по местам возникновения", 23.02 "Формирование себестоимости услуг вспомогательного производства", 43.01 "Готовая продукция по учетным ценам", книга бухгалтерских проводок с 01.12.2017 по 31.12.2017, расшифровка затрат ООО "Транснефть Дальний Восток", относящихся к периоду 2014-2015 год, формирующих стоимость строительного камня, используемого при строительстве объекта "03-070403-2015, ВСТО-II. Вдольтрассовый проезд", подтверждающие отражение расходов по добыче строительного камня на карьерах "К8, Партизанские сопки" и "К9, Даргинский" последовательно на счетах бухгалтерского учета 23.01, 23.02, 43.01, 10.06, 08.99, 01.021.

Объект "06-ТПР-001-00010 Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан", участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (BCTO-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край" введен в эксплуатацию в декабре 2017 года, что подтверждается актом от 22.12.2017 N 1-ВТП приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией ф. КС-14, актом от 22.12.2017 N 1 о приеме-передаче здания (сооружения) ф. ОС-1а, актом от 22.12.2017 N 2 о приеме-передаче здания (сооружения) ф. ОС-1а, актом от 22.12.2017 N 3 о приеме-передаче здания (сооружения) ф. ОС-1а, актом от 22.12.2017 N 4 о приеме-передаче здания (сооружения) ф. ОС-1а (т. 6 л.д. 6-23).

Из представленных ООО "Транснефть-Дальний Восток" бухгалтерских регистров следует, что затраты по транспортировке строительного камня включены Обществом в первоначальную стоимость основного средства Вдольтрассового проезда, являющегося объектом амортизируемого имущества.

Поскольку расходы по транспортировке полезного ископаемого к месту строительства относятся процессу создания объекта амортизируемого имущества, то в соответствии с подпунктом 7 пункта 4 статьи 340, пунктом 5 статьи 270 НК РФ они в полном объеме не учитываются при расчете налоговой базы по НДПИ.

Что касается определения количества полезного ископаемого уже на объекте строительства, то пунктом 10.1 проекта организации строительства "Г.4.0000.0009/РД-И/ДМН/ГТП-500.652-ПОС "Трубопроводная система "Восточная Сибирь - Тихий океан" участок НПС "Сковородино" - СМНП "Козьмино" (ВСТО-II). Вдольтрассовый проезд. Хабаровский край" установлено, что поступившие на объект изделия и материалы должны иметь сопроводительный документ (паспорт), в котором указываются наименование материала, номер партии и количество материала, дата изготовления. Результаты входного контроля оформляются актом и заносятся в журнал учета входного контроля материалов и конструкций.

Таким образом, количество поставленного на ВТП строительного камня определялось в журнале входного контроля качества в соответствии с проектом строительства ВТП именно для целей строительства и расчетов с заказчиком по выполненным работам, а не в соответствии с техническими проектами разработки карьеров для целей исчисления налога на добычу полезных ископаемых.

С целью определения стоимости транспортных расходов по доставке извлеченных из недр полезных ископаемых на объект строительства в ходе проверки в соответствии со статьей 93 НК РФ в адрес ООО "Транснефть - Дальний Восток" выставлено требование от 01.08.2017 N 4 о предоставлении информации о стоимости доставки строительного камня, извлеченного и перевезенного на объект строительства ВТП, отраженной в актах выполненных работ по форме КС-2, подписанные в рамках контракта от 27.05.2015 N 4155-15 (от 27.11.2015 NN 3а, 4а, 5а, от 30.11.2015 N 7, от 25.12.2015 N 8).

В ответ на требование письмом от 14.08.2017 N ТДВ/33-15/13852 Обществом представлена информация о стоимости доставки строительного камня из карьера "К9, Даргинский" в размере 40 974 329,11 руб., из карьера "К8, Партизанские сопки" - 915 121 рубль, всего транспортные расходы составили 41 889 450,11 руб.

При изложенных обстоятельствах, правомерен вывод суда первой инстанции о том, что решение Инспекции от 30.03.2018 N 31 подлежит признанию недействительным в части доначисления НДПИ в связи с увеличением налоговой базы на сумму 41889450,11 руб.

Всего по результатам проверки, сумма расходов, связанных с добычей строительного камня на двух месторождениях в целях определения налоговой базы по НДПИ составила 70639955,21 руб.

Налоговый орган пришел к выводу, о занижении обществом в целях исчисления НДПИ налоговой базы на 35741585,21 руб.

В результате занижения налоговой базы выездной налоговой проверкой установлена неполная уплата НДПИ в размере 1965787,19 руб.

При исключении стоимости доставки строительного камня из числа расходов, связанных с добычей строительного камня на двух месторождениях, сумма расходов в целях определения налоговой базы по НДПИ составит 28841332,77 руб., сумма НДПИ - 1586273,30 руб., в том числе сумма НДПИ за июнь 2015 года - 10 733,29 руб., июль 2015 года - 12 611,78 руб., август 2015 года - 13140,45 руб., сентябрь 2015 года - 316 363,77 руб., октябрь 2015 года - 782 134,55 руб., ноябрь 2015 года - 270 179,95 руб., декабрь 2015 года - 181 109,52 руб.

Общество платежными поручениями N 070188 от 24.11.2015 (НДПИ за октябрь 2015 года в сумме 1 457 070 рублей), N 072695 от 25.12.2015 (НДПИ за ноябрь 2015 года в сумме 519 023 рубля) перечислило в бюджет НДПИ за 2015 год в сумме 1 976 093 рублей.

Следовательно, недоимка по НДПИ за спорный период у Общества отсутствует.

В соответствии со статьей 344 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате по итогу налогового периода, уплачивается не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

В силу статьи 341 НК РФ налоговым периодом по НДПИ признается календарный месяц.

В соответствии с пунктом 2 статьи 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, если иное не предусмотрено настоящей статьей и главами 25 и 26.1 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 75 НК РФ).

Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога, и определяется в процентах от неуплаченной суммы налога.

Процентная ставка пеней принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Согласно расчета пени, являющегося приложением N 1 к оспариваемому решению, Инспекция осуществляла начисление пени за период с 26.12.2015 года, но на указанную дату у налогоплательщика уже имелась переплата в сумме 56 682 рубля. При этом налоговый орган не осуществлял начисление пени на недоимку по НДПИ за период с июня по сентябрь 2015 года.

Таким образом, поскольку база для начисления пени отсутствовала (недоимка по НДПИ за период с октября по декабрь 2015 года) решение Инспекции от 30.03.2018 в части начисления пени в сумме 279 104 руб. 89 коп. подлежит признанию недействительным.

Согласно пункту 1 статьи 345 НК РФ обязанность представления налоговой декларации у налогоплательщиков возникает начиная с того налогового периода, в котором начата фактическая добыча полезных ископаемых.

При этом налоговая декларация представляется не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом (пункт 2 статьи 345 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 119 НК РФ непредставление налогоплательщиком в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета влечет взыскание штрафа в размере 5 процентов неуплаченной суммы налога, подлежащей уплате (доплате) на основании этой декларации, за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для ее представления, но не более 30 процентов указанной суммы и не менее 1000 рублей.

При применении данной нормы судам следует учитывать, что размер "неуплаченной суммы налога" надлежит определять на момент истечения срока, установленного положениями Кодекса для уплаты соответствующего налога.

В связи с тем, что по результатам проверки Инспекцией правомерно установлена неуплата НДПИ за периоды, в которых фактически осуществлялась добыча полезных ископаемых (июнь, июль, август, сентябрь 2015 года) и ООО "Транснефть-Дальний Восток" не представлены налоговые декларации по НДПИ за указанные периоды, Общество правомерно привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

В силу статьи 122 НК РФ занижение налоговой базы, иное неправильное исчисление налога или другие неправомерные действия (бездействия) налогоплательщика образуют состав предусмотренного данной нормой правонарушения лишь в том случае, если такие действия (бездействия) привели к неуплате или неполной уплате сумм налога, то есть к возникновению задолженности по этому налогу (пункт 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Поскольку недоимка по НДПИ за ноябрь 2015 года по сроку уплаты 25.12.2015 года отсутствовала, начисление штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 45 872,80 руб.

Кроме этого, недоимка по НДПИ за декабрь 2015 года составила 181 109,52 руб., а не 487 657,04 руб. (согласно расчета Инспекции с учетом транспортных расходов), следовательно, с учетом уменьшения налоговым органом суммы штрафа в 8 раз, размер штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ по сроку уплаты НДПИ 25.01.2016 составит 4 527,74 руб.

Таким образом, привлечение Общества к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 53 536,04 руб. необоснованно.

При таких обстоятельствах решение ИФНС России по Центральному району г. Хабаровска от 30.03.2018 N 31 правомерно признанно недействительным в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых в связи с увеличением налоговой базы на транспортные расходы в сумме 41 889 450,11 руб., начисления пени в сумме 279 104,89 руб., применения к ООО "Транснефть-Дальний Восток" налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме, превышающей 13 348,96 руб.

С учетом изложенного выше, арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что требования ООО "Транснефть-Дальний Восток" правомерно удовлетворены судом.

Арбитражный суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции сделаны в соответствии со статьей 71 АПК РФ на основе полного и всестороннего исследования всех доказательств по делу с правильным применением норм материального права.

Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, выводов суда первой инстанции не опровергают, а лишь выражают несогласие с ними, в связи с чем, признаются несостоятельными, поскольку не могут служить основанием для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, в том числе являющихся безусловным основанием для отмены судебного акта, арбитражным судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 258, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Хабаровского края от 18 февраля 2019 года по делу N А73-16430/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу- без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Дальневосточного округа в течение двух месяцев со дня его принятия, через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.В. Вертопрахова

Судьи

А.П. Тищенко Е.Г. Харьковская