Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 мая 2019 г. N 18АП-3598/19

г. Челябинск

31 мая 2019 г.

Дело N А34-10247/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 31 мая 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Скобелкина А.П.,

судей Бояршиновой Е.В., Ивановой Н.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Семеновой О.А., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иониной Ирины Дмитриевны на решение Арбитражного суда Курганской области от 04.02.2019 по делу N А34-10247/2018 (судья Крепышева Т.Г.).

В судебном заседании приняли участие представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курганской области - Цымбаленко Е.А. (удостоверение, доверенность от 25.12.2018), Титов И.А. (удостоверение, доверенность от 25.12.2018).

Индивидуальный предприниматель Ионина Ирина Дмитриевна (далее ИП Ионина И.Д., заявитель, предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Курганской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Курганской области (далее - Межрайонная ИФНС России N3 по Курганской области, налоговый орган, инспекция) о признании недействительными решений N188, 189 от 15.03.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Курганской области от 04.02.2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.

С указанным решением суда не согласился заявитель обратившись с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме.

Податель жалобы указывает, что заявителем представлены надлежащие документы обосновывающие применение ставки 0% к налоговой базе по НДС. Экспортная отгрузка была отражена в декларации за 3 квартал 2016 года, представленной 25.10.2016 в разделе 4. Налоговым органом уже была проведена камеральная налоговая проверка представленных предпринимателем расчетов по НДС за 3 квартал 2016 года и документов подтверждающих право на применение нулевой ставки при оказании услуг при переработке давальческого сырья.

Податель жалобы считает, что размер штрафа должен быть снижен минимум в десять раз.

В судебном заседании представители инспекции возражали против удовлетворения апелляционной жалобы.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном сайте суда в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет".

В соответствии со статьей 123, 156, 200 Арбитражного процессуального кодекса российской Федерации апелляционная жалоба рассмотрена без участия представителей заявителя.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, Ионина Ирина Дмитриевна зарегистрирована как индивидуальный предприниматель Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 3 по Курганской области, о чём внесена запись в Единый государственный реестр индивидуальных предпринимателей за основным государственным регистрационным номером 304450806900013, поставлена на налоговый учёт с присвоением ИНН 450800867677.

16.10.2017 ИП Иониной И.Д. представлена уточнённая налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года, согласно которой налогоплательщиком применена налоговая ставка 0 процентов по операциям реализации товаров контрагенту ТОО "Автобусы и специальная техника плюс Казахстан" (Казахстан) на основании договора N 01/06-15 от 01.06.2015.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, по результатом которой составлен акт от 24.01.2018 N 1582 и принято решение от 15.03.2018 N 188 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года в виде штрафа, уменьшенного в соответствии со статьёй 112, пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в два раза, 60391 рубль 30 копеек. Указанным решением также доначислен налог на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года 603913 рублей и пени 85740 рублей 33 копейки.

ИП Ионина И.Д. обратилась с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Курганской области N 188 от 15.03.2018.

Решением УФНС России по Курганской области от 28.08.2018 N 214 решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Курганской области от 15.03.2018 N 188 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

10.10.2017 ИП Иониной И.Д. представлена уточнённая налоговая декларация по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года, согласно которой налогоплательщиком применена налоговая ставка 0 процентов по операциям реализации товаров контрагенту ТОО "Автобусы и специальная техника плюс Казахстан" (Казахстан) на основании договора N 01/06-15 от 01.06.2015.

Налоговым органом проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, по результатом которой составлен акт от 24.01.2018 N 1581 и принято решение от 15.03.2018 N 189 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость за 5 квартал 2016 года в виде штрафа, уменьшенного в соответствии со статьёй 112, пунктом 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации в два раза, 77 728 рублей. Указанным решением также доначислен налог на добавленную стоимость за 4 квартал 2016 года 777 280 рублей и пени 86 433 рубля 25 копеек.

ИП Ионина И.Д. обратилась с апелляционной жалобой на решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Курганской области N 189 от 15.03.2018.

Решением УФНС России по Курганской области от 28.08.2018 N 213 решение Межрайонной ИФНС России N 3 по Курганской области от 15.03.2018 N 189 оставлено без изменения, жалоба налогоплательщика без удовлетворения.

Не согласившись с выводами Межрайонной ИФНС России N 3 по Курганской области ИП Ионина И.Д. обратилась с заявлением о признании решений налогового органа от 15.03.2018 N 188, N 189 незаконными.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции пришел к выводу, что кожсырье не ввезено на территории Российской Федерации с территории Республики Казахстан как давальческое для его последующей переработки и возврату заказчику, а закупался непосредственно налогоплательщиком на территории Российской Федерации.

Оценивая позицию суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции полагает необходимым руководствоваться следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из анализа названных норм права следует, что для признания недействительным ненормативного правового акта, незаконным решения и действия (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц необходимо установить наличие в совокупности двух обстоятельств: противоречие оспариваемого ненормативного правового акта, решения, действия (бездействия) требованиям законодательства, действовавшего в месте и на момент его вынесения, и нарушение данным решением прав и законных интересов заявителя (пункт 6 совместного постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации").

В силу статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации ИП Ионина И.Д. в проверяемом периоде являлась плательщиком налога на добавленную стоимость.

Как следует из материалов дела, 01.06.2015 между индивидуальным предпринимателем Иониной И.Д. (исполнитель) и ТОО "Автобусы и специальная техника плюс Казахстан" заключен договор N 01/06-15 согласно условиям которого, исполнитель обязуется предоставить заказчику услугу по переработке кожевенного сырья (кожсырье) крупного рогатого скота мокросолёного консервирования до полуфабриката вет-блю.

В подтверждение применения 0 ставки заявителем представлены инвойсы на оказание услуг по переработке кожевенного сырья N 32 от 12.07.2016, N 38А от 01.09.2016, N 44 от 13.09.2016 на общую сумму 3355073 рубля (3 квартал 2016 года), инвойсы N 50 от 25.10.2016, N 54А от 01.11.2016, N 55А от 08.11.2016, N 65 от 30.12.2016 на общую сумму 4318222 рубля (4 квартал 2016 года).

Основанием для доначисления налога на добавленную стоимость за 3 и 4 квартал 2016, соответствующих пеней и штрафов явился вывод налогового органа о необоснованном применении ставки 0% к налоговой базе по НДС за 3 и 4 квартал 2016 года в виде стоимости работ 3355073 рубля и 4318222 рубля по переработке кожевенного сырья, ввезённого в Российскую Федерацию с территории Республики Казахстан, с последующим вывозом продуктов переработки на территорию Казахстан, ввиду непредставления всех документов, свидетельствующих о переработке кожевенного сырья, ввезённого в Российскую Федерацию с территории Республики Казахстан.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Пунктом 1 статьи 7 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.

29.05.2014 Российская Федерация, Республика Казахстан и Республика Беларусь подписали Договор о Евразийском экономическом союзе, который вступил в силу с 01.01.2015.

Таким образом, с 01.01.2015 в связи со вступлением в силу Договора взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Евразийском экономическом союзе производится в порядке, установленном пунктом 2 статьи 72 Договора, а также Протоколом.

Согласно пункту 28 Протокола взимание косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг осуществляется в государстве - члене ЕАЭС, территория которого признается местом реализации работ, услуг (за исключением работ, указанных в пункте 31 Протокола).

В силу пункта 31 Протокола при реализации работ по переработке давальческого сырья, ввезённого на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, порядок взимания НДС и обеспечение контроля за его уплатой осуществляются в соответствии с разделом II настоящего Протокола, если иное не установлено настоящим разделом. При этом налоговая база по НДС определяется как стоимость выполненных работ по переработке давальческого сырья.

В соответствии с пунктом 32 Протокола для подтверждения обоснованности применения нулевой ставки НДС при реализации работ, указанных в пункте 31 Протокола, в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляются следующие документы (их копии) на бумажном носителе: договор (контракт), заключенный между налогоплательщиками государств-членов; документы, подтверждающие факт выполнения работ; документы, подтверждающие вывоз (ввоз) товаров, указанных в пункте 31 настоящего Протокола; заявление (на бумажном носителе в оригинале или в копии по усмотрению налоговых органов государств-членов) либо перечень заявлений (на бумажном носителе или в электронном виде с электронной (электронно-цифровой) подписью налогоплательщика). Перечень заявлений представляется в порядке, установленном подпунктом 3 пункта 4 настоящего Протокола.

Согласно указанному подпункту 3 пункта 4 Протокола налогоплательщиком должно быть предоставлено заявление о ввозе и уплате косвенных налогов с отметкой об уплате косвенных налогов (освобождении или ином порядке исполнения налоговых обязательств), проставленной налоговым органом государства - члена Союза, на территорию которого импортированы товары.

Каких либо исключений для субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих реализацию работ по переработке давальческого сырья, ввезённого на территорию одного государства-члена с территории другого государства-члена с последующим вывозом продуктов переработки на территорию другого государства, указанные нормы не содержат.

В данном случае, как установлено налоговым органом, соответствующее заявление заявителем предоставлено не было.

В результате проведения мероприятий налогового контроля налоговым органом выявлена совокупность обстоятельств, свидетельствующих о том, что по договору N 01/06-15 ввоз давальческого сырья с территории Республики Казахстан с целью его последующей переработки и возврата не осуществлялся.

В соответствии с условиями договора N 01-06/15 от 01.06.2015 каждая партия кожсырья сопровождается ветеринарным свидетельством и накладной. В накладной заказчик обязан указать вид сырья, сорт, количество, учетную цену. На каждой шкуре должно быть нанесено клеймо асколизации (п. 1.2 договора).

Сдача-приёмка кожсырья производится на складе исполнителя с участием представителей обеих сторон. На поступившее кожсырьё заказчик обязан предоставить накладную по типовой межотраслевой форме М-15 (пункт 4.1 договора).

Между тем, как установлено в ходе камеральной проверки, в ходе судебного разбирательства, ветеринарные свидетельства, а также соответствующие накладные на сдачу-приёмку кожсырья налогоплательщиком не предоставлены.

Налоговый орган фактически установил, что кожсырьё не ввезено на территорию Российской Федерации с территории республики Казахстан как давальческое для его последующей переработки и возврату заказчику, а закупался непосредственно налогоплательщиком на территории Российской Федерации.

Довод подателя жалобы о том, что заявителем представлены надлежащие документы обосновывающие применение ставки 0% к налоговой базе по НДС. Экспортная отгрузка была отражена в декларации за 3 квартал 2016 года, представленной 25.10.2016 в разделе 4. Налоговым органом уже была проведена камеральная налоговая проверка представленных предпринимателем расчетов по НДС за 3 квартал 2016 года и документов подтверждающих право на применение нулевой ставки при оказании услуг при переработке давальческого сырья, судебной коллегией рассмотрен о отклонен по следующим основаниям.

Первичная налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2016 года представлена заявителем 24.10.2016, согласно которой сумма налога заявлена к возмещению в размере 223 844 рублей. Камеральная налоговая проверка завершена 24.01.2017, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вынесено 21.03.2017, также 21.03.2017 вынесено решение об отказе в возмещении суммы НДС.

Заявления об уплате НДС с отметкой налогового органа Республики Казахстан не представлены.

Также, налогоплательщиком при представлении уточненных налоговых деклараций за 3 квартал 2016 года, где вновь заявлено право применения ставки 0%, не представлены заявления об уплате НДС с отметкой налогового органа Республики Казахстан.

В связи с чем, довод подателя жалобы о том, что налоговым органом уже проведена камеральная проверка представленных налогоплательщиком расчётов по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года и документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки, не нашел подтверждения.

Податель жалобы считает, что размер штрафа должен быть снижен минимум в десять раз

В соответствии со статьями 112, 114 Налогового кодекса Российской Федерации при применении налоговых санкций суду или налоговому органу, рассматривающему дело, следует учитывать обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение правонарушения.

Обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются: совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств; совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости; тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения; иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Согласно пункту 3 статьи 114 Налогового кодекса Российской Федерации при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Кодекса за совершение налогового правонарушения.

В силу пункта 4 указанной статьи обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

В пункте 16 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 разъяснено, что, если при рассмотрении дела, связанного с применением санкции за налоговое правонарушение, будет установлено наличие хотя бы одного из смягчающих ответственность обстоятельств (пункт 1 статьи 112 Кодекса), суд при определении размера подлежащего взысканию штрафа обязан в соответствии с пунктом 3 статьи 114 Кодекса уменьшить его размер не менее чем в два раза по сравнению с предусмотренным соответствующей нормой Кодекса.

Учитывая, что пунктом 3 статьи 114 Кодекса установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств (например, характера совершенного правонарушения, количества смягчающих ответственность обстоятельств, личности налогоплательщика, его материального положения) вправе уменьшить размер взыскания более чем в два раза.

Аналогичные разъяснения содержатся в пункте 19 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".

Согласно разъяснениям Конституционного Суда Российской Федерации, содержащимся в Постановлении от 15.07.1999 N 11-П, санкции штрафного характера должны отвечать требованиям справедливости и соразмерности. Принцип соразмерности, выражающий требования справедливости, предполагает установление публично-правовой ответственности лишь за виновное деяние и ее дифференциацию в зависимости от тяжести содеянного, размера и характера причиненного ущерба, степени вины правонарушителя и иных существенных обстоятельств, обусловливающих индивидуализацию при применении взыскания.

Таким образом, право относить те или иные фактические обстоятельства, не предусмотренные прямо в статье 112 Налогового кодекса Российской Федерации, к обстоятельствам, смягчающим ответственность налогоплательщика, и устанавливать размер, в том числе и кратность снижения налоговых санкций, предусмотренных законом, предоставлено суду.

Из материалов дела следует, что налоговый орган при принятии оспариваемых решений в качестве обстоятельств, смягчающих ответственность, предусмотренную статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации, учел несоразмерность деяния, тяжести наказания (совершено впервые) и снизил размер штрафа в два раза.

Суд первой инстанции не усмотрел оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций.

Суд апелляционной инстанции считает, что суд первой инстанции, исследовав и оценив характер деятельности налогоплательщика, пришел к обоснованному и объективному выводу об отсутствии обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, и оснований для дальнейшего уменьшения суммы налоговой санкции, начисленной по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации.

Оценив данные обстоятельства и представленные для их подтверждения доказательства по своему внутреннему убеждению, суд апелляционной инстанции не находит оснований для переоценки выводов суда первой инстанции относительно отсутствия оснований для дальнейшего снижения налоговых санкций.

Таким образом, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы заявителя не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Курганской области от 04.02.2019 по делу N А34-10247/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Иониной Ирины Дмитриевны - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

А.П. Скобелкин

Судьи

Е.В. Бояршинова Н.А. Иванова