Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 5 июня 2019 г. N 07АП-5458/18

город Томск

5 июня 2019 г.

Дело N А27-1078/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 29 мая 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 05 июня 2019 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего		Павлюк Т.В.,
судей		Логачева К.Д.,
		Хайкиной С.Н.,

при ведении протокола судебного заседания помощником судьи Карташовой Н.В. с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании рассмотрев апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (N 07АП-5458/2018(3)) на решение от 11.02.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-1078/2018 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" (650025, пр. Кузнецкий, 73А, г. Кемерово, ОГРН 1114205023382, ИНН 4205222731) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (650992, пр. Кузнецкий, 11, г. Кемерово, ОГРН 1044205091380, ИНН 4205002373) о признании недействительным решения от 29.09.2017 N 114 в части

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Каюков С.Г., представитель по доверенности от 25.01.2019, паспорт;

от заинтересованного лица: Яричина Т.В., представитель по доверенности от 25.12.2018, удостоверение; Заречнева А.С., представитель по доверенности от 19.12.2018, удостоверение; Голомако Е.О., представитель по доверенности от 29.04.2019, удостоверение;

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" (далее по тексту - заявитель, Общество, ООО "ПромСтройИндустрия") обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее по тексту - налоговый орган, Инспекция) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 29.09.2017 N 114 в части доначисления налога на прибыль в сумме 24 083 114 рублей, налога на добавленную стоимость в сумме 21 367 274 рубля, соответствующих сумм пени, привлечения к налоговой ответственности по части 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в виде штрафа в сумме 24 190 266 рублей.

Решением от 25.04.2018 Арбитражного суда Кемеровской области, оставленным без изменения постановлением от 13.07.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда, заявленные требования удовлетворены частично, признано недействительным решение Инспекции в части привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ; в остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 12.10.2018 судебные акты в части признания недействительным решения Инспекции от 29.09.2017 N 114 о привлечении общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ, а также в части отказа в признании недействительным указанного решения по доначислению налога на прибыль отменено, дело - направлено на новое рассмотрение.

При новом рассмотрении решением суда от 11.02.2019 (резолютивная часть объявлена судом 05.02.2019) требования общества с ограниченной ответственностью "ПромСтройИндустрия" удовлетворены. Признано недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 29.09.2017 N 114 в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 24 083 114 рублей, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в общей сумме 24 190 266 рублей.

Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, дополнениями к ней, в которой просит решение отменить, принять по делу новый судебный акт. Апелляционная жалоба мотивирована несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела. В обоснование жалобы инспекция указывает на доказанность наличия в действиях общества умышленного совершения налогового правонарушения.

Общество в отзывах на апелляционную жалобу, с учетом дополнений, представленных в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), представитель в судебном заседании, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В соответствии со статьей 158 АПК РФ рассмотрение дела было отложено с 30.04.2019 на 29.05.2019.

В соответствии со статьей 18 АПК РФ произведена замена состава суда, сформирован следующий состав: Павлюк Т.В. (председательствующий), Логачев К.Д., Хайкина С.Н. (судьи). В связи с заменой состава суда рассмотрение дела начато с самого начала.

В судебном заседании представители апеллянта поддержали доводы жалобы, настаивали на ее удовлетворении.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыв на апелляционную жалобу, дополнения, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в соответствии со статьей 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Кемерово проведена выездная налоговая проверка ООО "ПромСтройИндустрия" по всем налогам и сборам за период с 01.01.2013 по 31.12.2015, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2013 по 31.08.2016, о чем составлен акт от 10.07.2017 N 66.

Рассмотрев акт выездной налоговой проверки от 10.07.2017 N 66 и иные материалы выездной налоговой проверки, Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Кемерово приняла решение от 29.09.2017 N 114 о привлечении ООО "ПромСтройИндустрия" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в виде штрафа, в сумме 24 190 266 рублей.

Указанным решением обществу доначислены налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость в общей сумме 60 475 665 рублей и начислены пени за несвоевременную уплату указанных налогов в общей сумме 12 008 331 рублей.

Не согласившись с указанным решением ООО "ПромСтройИндустрия" обжаловало его в установленном порядке в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 29.12.2017 N 979 решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 29.09.2017 N 114 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлено без изменения, апелляционная жалоба ООО "ПромСтройИндустрия" - без удовлетворения.

Полагая, что вышеуказанное решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, ООО "ПромСтройИндустрия" обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

При новом рассмотрении, суд первой инстанции принимая обжалуемое решение, исследовав и оценив материалы дела в совокупности с фактическими обстоятельствами, пришел к выводу об обоснованности заявленных требований, признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 29.09.2017 N 114 в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 24 083 114 рублей, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в общей сумме 24 190 266 рублей. Седьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает данные выводы суда первой инстанции по следующим основаниям.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 АПК РФ судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равенства сторон.

Согласно части 1 статьи 198 АПК РФ для признания решения государственного органа, должностного лица незаконным необходимо наличие двух условий: несоответствие оспариваемого решения закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов организации и иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагает на них какие-либо обязанности, создает иные препятствия для осуществления вышеназванной деятельности.

По смыслу подпункта 1 пункта 1 статьи 32 НК РФ вынесенные решения налогового органа должны быть законными и обоснованными, основываться на нормах действующего законодательства.

В силу части 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности. Согласно пункту 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие). В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Общество в силу статьи 246 НК РФ в проверяемом периоде являлось плательщиком налога на прибыль организаций.

Статьей 65 АПК РФ предусмотрено, что каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Как отмечено в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности - достоверны.

Вместе с тем налогоплательщик обязан не только представить формальный пакет документов, подтверждающий обоснованность применения налоговых вычетов по НДС и понесенных затрат, но и доказать факт реальности произведенных хозяйственных операций. В свою очередь обязанность по доказыванию факта недобросовестности налогоплательщика и представлению соответствующих доказательств возлагается на налоговый орган. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Согласно пункту 3 Постановления N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Из пункта 9 Постановления N 53 следует, что установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 и частью 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания законность принятия оспариваемого решения, а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение. При этом, как разъяснено Конституционным Судом Российской Федерации в определении от 25.07.2001 N 138-О, обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика также возложена на налоговые органы. Однако данное положение закона не освобождает налогоплательщика от обязанности доказывания достоверности сведений, содержащихся в документах, представляемых в налоговый орган в подтверждение своего права на уменьшение налогооблагаемой базы и принятия в расходы сумм по хозяйственным операциям.

Пункт 1 статьи 54 НК РФ предусматривает, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций в целях главы 25 названного Кодекса признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые также определяются в соответствии с данной главой. Пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 названного Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. В пункте 2 статьи 252 НК РФ указано, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

При рассмотрении дела, суд первой инстанции исходил из отсутствия в материалах дела надлежащим образом оформленных документов и установленного факта невозможности выполнения работ контрагентами ООО "Сигма", ООО "Стройпроект", ООО "Техсервис", поставки материалов контрагентом ООО "Сибтрейд".

В ходе проведения проверки налоговым органом установлено, что контрагентом ООО "Техсервис" выполнялись работы: - по чистовой отделке мест общего пользования блок-секции "А" в объеме 821,4 м2 на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" (договор субподряда от 10.08.2015 N 2- 28); - по чистовой отделке мест общего пользования блок-секции "Б" в объеме 994,5 м2 на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" (договор субподряда от 06.11.2014 N 06/11/02).

Работы были выполнены и приняты генеральным подрядчиком ООО "Монтажэнергострой", с которым заявителем был заключен договор субподряда от 31.05.2014 N 09/06/01-ДС (цена договора составляла 175 000 000 рублей, из них стоимость строительно-монтажных работ - 145 000 000 рублей, стоимость оборудования - 30 000 000 рублей).

Контрагент ООО "Сибтрейд" поставляло бордюр, поребрик, брусчатку (договор поставки от 25.08.2014 N 17).

Контрагентом ООО "Стройпроект" выполнялись: - работы на объекте "Детский сад N 28, расположенного по адресу: Кемеровская область, г. Кемерово, пр. Шахтеров, 66а" (договор субподряда от 04.06.2015 N 0406/15/1); - строительные работы на объекте "Строительство канализационного коллектора от КНС-3 до врезки в главный канализационный коллектор "город-очистные сооружения" (договор субподряда от 02.09.2015 N 0209/15/1); - работы по строительству водовода диаметром 500 мм в Восточном жилом районе г. Анжеро-Судженска Кемеровской области (строительный адрес объекта: Кемеровская область, г. Анжеро-Судженск, от насосной станции водозабора (станции 2-го подъема пгт. Рудничный) до станции 3-го подъема (ул. Пржевальского)) (договор субподряда от 01.10.2015 N 01/10/15, договор субподряда от 07.10.2015 N 0710/15/1). - работы по объекту "Магистральный водопровод от водопроводного колодца, сооружаемого на водопроводе диаметром 400 мм "ул. Магистральная - Насосная в районе ул. Кедровая до территории предприятия ЗАО "Анжерский фанерный комбинат", ООО НПЗ "Северный Кузбасс" в городе Анжеро-Судженске Кемеровской области (договор субподряда от 17.11.2015 N 1711/15/1).

Строительные работы на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" были выполнены, приняты в полном объеме заказчиком МП "ГорУКС", с которым заявителем был заключен договор строительного подряда от 26.12.2013 N 2-2ДС/13 (правовым основанием для заключения договора являлся протокол оценки сопоставления заявок (пункт 1.1 договора); цена договора составляла 310 732 683 рублей (пункт 2.1 договора в редакции дополнительного соглашения N 3); оплата результата выполненных работ осуществлялась заказчиком на основании подписанных актов о приемке выполненных работ (формы N КС-2), справок о стоимости выполненных работ и затрат (формы N КС-3) и при наличии бюджетного финансирования до 30.12.2015 (пункт 2.2 договора). Работы оплачены.

Работы по строительству канализационного коллектора от КНС-3 до врезки в главный канализационный коллектор "город-очистные сооружения" (адрес объекта: Кемеровская область, г. Юрга, участок находящийся в границах городской черты), приняты в полном объеме подрядчиком (ООО "Строительное управление механизации - 7"), с которым заявителем был заключен договор субподряда от 01.09.2015 N 1/2015; цена договора составляла 99 000 000 рублей; в цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика (всех работ, стоимость приобретения, поставки и монтаж необходимого для строительства и эксплуатации объекта оборудования, инженерного оборудования, конструкций и материалов, затраты, связанные с обеспечением строительства работниками (заработная плата, транспортные и командировочные расходы, питание, проживание, страхование), и прочие расходы перечисленные в пункте 3.2 контракта). Работы оплачены.

Работы по строительству водовода диаметром 500 мм в Восточном жилом районе г. Анжеро-Судженска Кемеровской области (строительный адрес объекта: Кемеровская область, г. Анжеро-Судженск, от насосной станции водозабора (станции 2-го подъема пгт. Рудничный) до станции 3-го подъема (ул. Пржевальского)) выполнены, переданы в полном объеме заказчику - Администрации АнжероСудженского городского округа, с которым заявителем был заключен муниципальный контракт от 25.09.2015 N 32 (цена контракта 377 163 075,50 рублей с учетом НДС (пункт 3.1 контракта); в цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика (всех работ, стоимость приобретения, поставки и монтаж необходимого для строительства и эксплуатации объекта оборудования, инженерного оборудования, конструкций и материалов, затраты, связанные с обеспечением строительства работниками (заработная плата, транспортные и командировочные расходы, питание, проживание, страхование), и прочие расходы перечисленные в пункте 3.2 контракта). Работы оплачены.

Контрагентом ООО "Сигма" выполнялись: - вскрышные работы на объекте "Кайгурское месторождение ООО СП "Барзасское товарищество" (договор подряда на выполнение работ от 07.09.2015 N 07/09/15; - работы по реконструкции центра кинологической службы ГУ МВД России по Кемеровской области г. Новокузнецк, ул. Малая, 12 (договор от 01.10.2015 N 01/10/15); - работы по строительству водовода диаметром 500 мм в Восточном жилом районе г. Анжеро-Судженска Кемеровской области (строительный адрес объекта: Кемеровская область, г. Анжеро-Судженск, от насосной станции водозабора (станции 2-го подъема пгт. Рудничный) до станции 3-го подъема (ул. Пржевальского)) (договор субподряда от 01.10.2015 N 01/10/15) - работы по объекту "Магистральный водопровод от водопроводного колодца, сооружаемого на водопроводе диаметром 400 мм "ул. Магистральная - Насосная в районе ул. Кедровая до территории предприятия ЗАО "Анжерский фанерный комбинат", ООО НПЗ "Северный Кузбасс" в городе Анжеро-Судженске Кемеровской области (договор субподряда от 30.10.2015 N 30/10/15); - строительные работы на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" (договор субподряда от 20.11.2015 N 20/11/15).

Вскрышные работы на объекте "Кайгурское месторождение ООО СП "Барзасское товарищество" были выполнены и приняты в полном объеме заказчиком ООО "Горснабсервис", с которым заявителем был заключен договор подряда от 12.05.2015 N 12/05/15. Работы оплачены.

Работы по реконструкции центра кинологической службы ГУ МВД России по Кемеровской области (адрес объекта: г. Новокузнецк, ул. Малая, 12) выполнены, приняты в полном объеме заказчиком ГП Кемеровской области "ГлавУКС", с которым заявителем был заключен договор субподряда от 20.08.2013. Работы оплачены.

Работы по объекту "Магистральный водопровод от водопроводного колодца, сооружаемого на водопроводе диаметром 400 мм "ул. Магистральная - Насосная в районе ул. Кедровая до территории предприятия ЗАО "Анжерский фанерный комбинат", ООО НПЗ "Северный Кузбасс" в городе Анжеро-Судженске Кемеровской области были выполнены в полном объеме, переданы заказчику Администрации Анжеро-Судженского городского округа, с которым заявителем был заключен муниципальный контракт от 07.11.2015 N 66 (цена контракта 190 000 000 рублей с учетом НДС (пункт 3.1 контракта); в цену контракта включена стоимость всех затрат подрядчика (всех работ, стоимость приобретения, поставки и монтаж необходимого для строительства и эксплуатации объекта оборудования, инженерного оборудования, конструкций и материалов, затраты, связанные с обеспечением строительства работниками (заработная плата, транспортные и командировочные расходы, питание, проживание, страхование), и прочие расходы перечисленные в пункте 3.2 контракта). Работы также оплачены.

Таким образом, факт передачи заказчикам результатов работ в полном объеме и их оплаты, подтверждается материалами дела.

Налоговый орган, ссылается на то, что работы на указанных выше объектах выполнены не силами субподрядных организаций, а силами налогоплательщика.

Между тем, налоговым органом в ходе проверки не был исследован вопрос о возможности выполнения всех работ во исполнение заключенных договоров с заказчиками силами самого налогоплательщика.

В ходе судебного разбирательства заявителем были представлены аналитические данные, представлены объемы выполнения работ в ч/час на объектах, расчет трудозатрат, представлены оборотно - сальдовые ведомости по счету 20.01.1. в разрезе всех объектов строительства.

Как следует из штатного расписания общества, численность трудового персонала заявителя в 2013 году составляла 39 человек (администрация 7 человек, производственно-технический отдел - 6 человек, строительно-монтажный участок - 23 человека, транспортный цех - 3 человека); в 2014 году на 01.01.2014 составляла 86 человек (администрация - 19 человек, проектный отдел - 2 человека, производственно-технический отдел - 6 человек, сметно-договорный отдел - 6 человек, строительно-монтажный участок - 30 человек, транспортный цех - 23 человека);

в 2015 году на 01.10.2015 составляла 176 человек (администрация - 14 человек, бухгалтерия - 7 человек, геодезический отдел - 5 человек, кадровая служба - 3 человека, отдел информационных технологий, отдел МТО, отдел охраны труда, проектный отдел, производственный отдел, технический отдел, сметный отдел, служба экономической безопасности - 35 человек, строительный участок - 64 человека, транспортный цех - 47 человек, механический цех - 4 человека, участок складского хозяйства - 4 человека, юридический отдел - 1 человек), что свидетельствует об отсутствии у общества необходимой численности сотрудников, силами которых могли быть выполнены спорные объемы работ, учитывая, что только перечисленные работы выполнялись практически одновременно на удаленных друг от друга объектах без учета других 28 объектов, на которых заявителем велись работы.

Налоговым органом не было представлено относимых и допустимых доказательств наличия у налогоплательщика достаточного числа работников для выполнения спорного объема работ.

Также в оспариваемом решении не приведен расчет производственных и трудовых затрат, необходимых для выполнения работ, не представлен он в материалы дела и при новом рассмотрении.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, налоговый орган не сопоставлял, исходя из численности сотрудников общества и наличия у него специальной техники, с учетом нормативов в строительной отрасли, возможность без сторонних организаций либо наемных рабочих выполнить работы по всем вышеперечисленным договорам, с учетом выполнения работ на иных объектах, в разрезе трудоемкости выполняемых работ. Потенциальная возможность проведения спорных работ заявителем и отсутствие технической возможности для осуществления работ у контрагента сами по себе, без представления иных доказательств, подтверждающих названные обстоятельства, не свидетельствует о выполнении спорных работ силами заявителя.

Исследовав и оценив в совокупности и во взаимосвязи, суд первой инстанции, приняв во внимание численность трудового персонала, учтя выполнение работ практически одновременно на удаленных друг от друга объектах, с учетом других 28 объектов, на которых налогоплательщиком велись работы, пришел к верному выводу об отсутствии у общества необходимой численности сотрудников, силами которых могли быть выполнены спорные объемы работ.

Доводы и доказательства, представленные налогоплательщиком, налоговым органом в ходе судебного разбирательства не опровергнуты. Каких либо расчетов, выполненных с учетом нормативов в строительстве и количества работников, налогоплательщика, подтверждающих возможности налогоплательщика на выполнения спорных объёмов работ без привлечения субподрядчиков при наличии еще 28 строительных объектов и их взаимной удаленности, налоговый орган не представил.

Как следует материалов дела, у спорных контрагентов также приобретались материалы, которые были использованы при производстве работ. Не опровергнув необходимость заявленного объема (количества) товара и ставя одновременно под сомнение достоверность документов, инспекция, должным образом не доказала иной источник происхождения (поступления) товара. Из оспариваемого решения не следует, что налоговый орган анализировал объемы закупленного и израсходованного товара, не составлял товарного баланса.

Анализ внутреннего движения товара у налогоплательщика, который бы позволил предположить, что спорные объемы товара фактически не приобретены, не оприходованы и не использованы при производстве работ, также инспекцией не произведен. Противоречия в доказательствах, подтверждающих последовательность товародвижения от изготовителя к налогоплательщику, но не опровергающих сам факт приобретения, оприходования и использования товара в предпринимательской деятельности (в производстве) в заявленных объемах сами по себе не могут являться основанием для возложения соответствующих негативных последствий на налогоплательщика, выступившего покупателем товаров.

Из положений статьи 247, пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 3 и 7 постановления N 53 следует, что при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды определение размера налоговых обязательств должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Реализация названных положений при определении налоговым органом суммы расходов, реально понесенных налогоплательщиком, возможна на основании положений подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках, в том числе в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Как определено пунктом 8 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", применяя названную норму, судам необходимо учитывать, что при определении налоговым органом на ее основании сумм налогов расчетным путем должны быть определены не только доходы налогоплательщика, но и его расходы. Изложенным подходом необходимо руководствоваться как в случае отсутствия у налогоплательщика соответствующих документов, так и при признании их ненадлежащими.

В случае отсутствия или признания ненадлежащими документов по отдельным совершенным налогоплательщиком операциям доходы (расходы) по этим операциям определяются налоговым органом по правилам подпункта 7 пункта 1 статьи 31 НК РФ с учетом данных об аналогичных операциях самого налогоплательщика.

В Обзоре судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 2 (2016) (утвержденном Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 06.07.2016) указано, что глава 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью налогоплательщика по извлечению прибыли. Объектом налогообложения при этом выступает полученный налогоплательщиком результат его хозяйственной деятельности в виде прибыли.

Основываясь на материалах дела, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о том, что работы, отраженные в документах, представленных налогоплательщиком в обоснование понесенных расходов, в ходе налоговой проверки выполнены в полном объеме, переданы заказчикам, оплачены и отражены в налоговой отчетности. Реальность получения, оплаты, оприходования, использования списание материалов при производстве работ, налоговым органом не опровергнута.

Определение размера налоговых обязательств при наличии сомнений в обоснованности налоговой выгоды должно производиться с учетом реального характера сделки и ее действительного экономического смысла. Налоговый орган, не соглашаясь с размером расходов, учтенных налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль, не лишен возможности опровергнуть представленный налогоплательщиком расчет, обосновав несоответствие таких цен рыночным и, как следствие, завышение соответствующих расходов. Иной правовой подход влечет искажение реального размера налоговых обязательств по налогу на прибыль.

Таким образом, если налоговый орган не оспаривает хозяйственную операцию как таковую, а указывает на нереальность сделки с "проблемным" контрагентом, и при этом не установил бесспорные доказательства, свидетельствующие о недобросовестном поведении самого налогоплательщика, это не может повлечь для налогоплательщика таких негативных последствий, как полное исключение расходов при расчете налога на прибыль. Установив недостоверность документов, представленных налогоплательщиком в обоснование понесенных им расходов при совершении реальных хозяйственных операций, налоговый орган обязан определить размер соответствующих расходов расчетным путем.

В данном случае о понесенных расходах свидетельствуют платежные документы и выписки банков, подтверждающие перечисление денежных средств по субподрядным договорам. Доказательств умышленного формирования фиктивного документооборота налогоплательщиком, как утверждает налоговый орган, в материалы дела не представлено.

Учитывая вышеизложенное и принимая во внимание, что в ходе мероприятий налогового контроля инспекцией и при новом рассмотрении дела не опровергнута реальность выполнения работ, использования материалов, оборудования при их производстве, их принятия заказчиками, не доказано, что работы выполнялись сотрудниками заявителя, либо не выполнялись вовсе, соответствие видов работ, сопоставимость стоимости выполненных работ, материалов на объектах заказчиков с договорной, конкурсной ценой указанной в договорах, контрактах, отсутствие со стороны налогового органа доказательств, подтверждающих возможность выполнения работ с меньшими затратами, чем учтены обществом либо их несоответствия рыночным ценам, отсутствия расчета действительных налоговых обязательств заявителя по налогу на прибыль, а также отсутствие у суда полномочий по проведению в рамках судебного разбирательства процедуры налогового контроля, невозможность установления фактического исполнителя работ, поставщиков материалов и реального объема налоговых обязательств заявителя по налогу на прибыль в части сделок со спорными контрагентами, по имеющимся в материалах дела документам, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления налога на прибыль, соответствующих сумм пени.

Исходя из разъяснений Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в пункте 10 Постановления от 12.10.2006 N 53, недобросовестность поведения налогоплательщика может быть выражена в совершении каких-либо действий, которые запрещены действующим законодательством, или не совершении каких-либо действий, обязанность совершения которых возложена на налогоплательщика.

В данном случае каких-либо доказательств получения незаконного обогащения за счет средств бюджета в результате осуществления обществом и его контрагентом - схемы неправомерного получения налоговых выгод, налоговый орган не представил.

Доказательств наличия у участников сделки согласованных действий, направленных на необоснованное получение налоговой выгоды, в материалах дела также не имеется.

Инспекция не доказала факта создания обществом и его контрагентом замкнутых денежных потоков без цели фактического осуществления сделок; в материалах дела отсутствуют доказательства участия общества в какой-либо схеме расчетов и возвращения ему должностными лицами контрагента денежных средств, перечисленных на расчетные счета контрагента. Инспекция в ходе проверки не установила факта сговора данных лиц, направленного на получение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы налогового органа по правоотношениям между ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд" направленные на доказывание того, что все работы по объектам были выполнены самим налогоплательщиком с целью обоснования незаконного доначисления налога на прибыль, приводились в суде первой инстанции, были оценены и исследованы в совокупности с материалами дела и обоснованно отклонены, поскольку бремя доказывания законности оспариваемого решения, в частности, что налогоплательщик не имеет право учесть расходы, поскольку он их не понес, возлагается на налоговый орган. На налогоплательщика также не может быть возложена обязанность доказывать обстоятельства, что без учета затрат по данным контрагентам размер его налогового бремени не будет соответствовать действительной налоговой обязанности общества по налогу на прибыль.

Вследствие чего, не состоятельны доводы налогового органа о невыполнении ООО "Стройпроект" работ на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28", Заказчик МП г. Кемерово "ГорУКС".

Налоговый орган в подтверждение довода о невыполнении работ ООО "Стройпроект" ссылается на "акты скрытых работ" по устройству бассейна, выполненных ООО "Мегалит" и "акты скрытых работ" связанных с перекрытием над 1 этажом, выполненных ООО "СК Регионстрой".

Между тем, акты освидетельствования скрытых работ не могут служить подтверждением выполнения всего комплекса работ, как по бассейну, так и по перекрытию первого этажа на основании следующего.

В соответствии с пунктом 5.3. раздела II "Порядок ведения исполнительной документации" РД-11-02-2006, утвержденного приказом Ростехнадзора от 26.12.2006 N 1128 (ред. от 26.10.2015) "Об утверждении и введении в действие Требований к составу и порядку ведения исполнительной документации при строительстве, реконструкции, капитальном ремонте объектов капитального строительства и требований, предъявляемых к актам освидетельствования работ, конструкций, участков сетей инженерно-технического обеспечения" освидетельствование работ, которые оказывают влияние на безопасность объекта капитального строительства и в соответствии с технологией строительства, реконструкции, капитального ремонта контроль за выполнением которых не может быть проведен после выполнения других работ (далее - скрытые работы), оформляется актами освидетельствования скрытых работ по образцу, приведенному в приложении N 3. Перечень скрытых работ, подлежащих освидетельствованию, определяется проектной и рабочей документацией.

Таким образом, скрытыми работами являются только те работы, контроль исполнения которых не может быть осуществлён после завершения работ по устройству бассейна и перекрытий первого этажа. Вследствие чего, акты освидетельствования скрытых работ, не могут служить доказательством выполнения всего объёма работ по бассейну или перекрытиям первого этажа.

При этом налоговый орган не приводит каких-либо доказательств того, что в актах освидетельствования скрытых работ указаны работы, не подлежащие освидетельствованию в качестве скрытых работ, а также об их несоответствии перечню скрытых работ, определённых проектной документацией. Не приведено и каких-либо доказательств, свидетельствующих об отражении в актах освидетельствования скрытых работ, всего комплекса работ по бассейну и по перекрытиям первого этажа. При этом выполнение части работ (срытых работ) ООО "Мегалит" и ООО "СК Регионстрой" не означает выполнения работ самим налогоплательщиком.

Из содержания счетов-фактур, актов формы N КС-2, представленных сторонами в материалы дела, вообще не представляется возможным определить, какую конкретно работу для заказчика выполнил заявитель собственными силами, какую иные лица, характер и объем выполненных работ. Возможность выполнения данных работ с привлечением иных, в том числе физических лиц, налоговым органом не выяснялась и в оспариваемом решении не отражена. Достоверность осуществления работ именно силами заявителя налоговым органом не определена.

Несоответствие актов о приемке унифицированной форме, несогласованность дат в актах приемки у субподрядчика с датами приемки работ у подрядчика не лишает их доказательственной силы (обратного инспекцией не доказано) для выполнения субподрядных работ и не является основанием для признания затрат налогоплательщика нереальными, учитывая, что налоговым органом не представлено доказательств двойного учета либо завышения затрат в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Кроме того, как отмечено судом первой инстанции, составление большинства актов о приемке выполненных работ от субподрядчика позднее фактического принятия работ заказчиком обусловлено обычаями делового оборота в строительстве, поскольку заказчик может предъявить какие-либо претензии по поводу выполненных работ субподрядчиком, которые по хронологии должны быть приняты ранее, чем в последующем сданы заказчику, поэтому акты о приемке выполненных субподрядчиком работ не подписываются до принятия заказчиком работ у подрядчика.

Вывод о невозможности выполнения субподрядчиком земляных работ не подтверждён соответствующими расчетами и сметами и основан только на предположении налогового органа, сделанного без учета возможности аренды субподрядчиком соответствующей техники и найма дополнительного рабочего персонала. Вследствие чего вывод налогового органа о невозможности выполнения земляных работ ООО "Стройпроект" не подтверждён допустимыми доказательствами.

Довод налогового органа и о том, что работы по укладке фундамента сданы контрагентом дважды, также нельзя признать обоснованным, поскольку сумма стоимости работ по устройству фундамента полностью соответствует объёму выполненных работ. Стоимость выполненных субподрядчиком работ и их объём соответствует объёму работ и его стоимости, принятой у ООО "Промстройиндустрия" заказчиком. Доказательств обратного не представлено.

Все работы на указанном объекте выполнены, в полном объёме сданы подрядчиком, приняты заказчиком и оплачены в полном объёме.

По контрагенту ООО "Сигма", инспекция, установив, что объем вскрышных работ принятый заявителем у контрагента превышает объем вскрышных работ переданный заказчику (ООО "Горснабсервис") с учетом обстоятельств, свидетельствующих о невозможности контрагентом выполнить данные работы, пришел к выводу, что работы не выполнялись.

Вместе с тем, исследовав и оценив в своей совокупности материалы дела, арбитражный суд установил отсутствие доказательств не выполнения обществом обязательств перед заказчиком ООО "Горснабсервис" и фактической передачи вскрыши. В ходе проверки также не установлено и в материалах дела отсутствуют доказательства того, что объемом работ, превышающим переданный заказчику, заявитель распорядился по своему усмотрению, что заявителем фактически были понесены расходы в большем размере, нежели выставленные заказчику в составе цены за работы, учитывая, что заказчиком была принята именно такая цена работ и соответственно была оплачена. Также налоговым органом не доказано факта выполнения спорных объемом работ исключительно силами заявителя, либо иными лицами.

Как следует из материалов дела, работы приняты ООО "Горснабсервис" в фактически произведённом объёме и по цене установленной договором с налогоплательщиком. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Делая вывод о невыполнении контрагентом ООО "Сигма" работ на объекте "Магистральный водопровод от водопроводного колодца, сооружаемого на водопроводе диаметром 400 мм "ул. Магистральная - Насосная в районе ул. Кедровая до территории предприятия ЗАО "Анжерский фанерный комбинат", ООО НПЗ "Северный Кузбасс" в городе Анжеро-Судженске Кемеровской области", инспекция исходила из документов представленных Администрацией Анжеро-Судженского городского округа, подтверждающих выполнение строительных работ ООО "ПромСтройИндустрия".

Отсутствие соответствующего согласования со стороны заказчика на привлечение обществом к выполнению спорных работ субподрядчика, само по себе не свидетельствует о выполнении работ силами заявителя, с учетом отсутствия в материалах дела доказательств, достоверно подтверждающих, что спорные работы на объектах заказчика выполнены исключительно силами самого общества, либо иными лицами.

Доказательств того, что со стороны заказчика обществу в этой связи предъявлены какие-либо претензии, ответчиком в материалы дела не представлено.

Как установлено судом, в части работ на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28", по реконструкции центра кинологической службы ГУ МВД России по Кемеровской области г. Новокузнецк, ул. Малая, 12 претензии налогового органа сводятся к тому, что работы у контрагента ООО "Сигма" приняты заявителем либо раньше, либо в большем объеме, чем сданы заказчикам.

Между тем, несоответствие актов о приемке унифицированной форме, несогласованность дат в актах приемки у субподрядчика с датами приемки работ у подрядчика не лишает их доказательственной силы для выполнения субподрядных работ и не является основанием для признания затрат налогоплательщика нереальными, учитывая, что налоговым органом не представлено доказательств двойного учета либо завышения затрат в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Из содержания счетов-фактур, актов формы N КС-2, представленных сторонами в материалы дела, вообще не представляется возможным определить, какую конкретно работу для заказчика выполнил заявитель собственными силами, какую иные лица, характер и объем выполненных работ. Возможность выполнения данных работ с привлечением иных, в том числе физических лиц, налоговым органом не выяснялась и в оспариваемом решении не отражена. Достоверность осуществления работ именно силами заявителя налоговым органом не определена.

Выполнение работ по договору от 20.11.2015 N 20/11/15 подтверждается счетами фактурами и актами приёмки выполненных работ N 74 от 22.12.2015 и N 1 от 30.12.2015., а также оплатой по договору, осуществлённой ООО "Промстройиндустрия" путём перечисления денежных средств на расчётный счёт ООО "Сигма", открытый в Кемеровском отделении N 8614 Сбербанка России. При этом сдача работ ООО "Промстройиндустрия" заказчику по устройству кабельных сетей 22.12.2015 не исключает выполнение работ субподрядчиком в период с 20.11.2015 по 22.12.2015, а наличие возможности у подрядчика на достижение того же результата, что и у субподрядчика, не означает выполнение работ подрядчиком.

Налоговым органом не приведены доказательства того, что работы выполнялись ООО "Промстройиндустрия", следовательно, стоимость, выполненных ООО "Сигма" работ подлежит учету, в составе расходов ООО "Промстройиндустрия". По результатам проведения следственных мероприятий подтверждено выполнение работ ООО "Сигма" для ООО "Промстройиндустрия", в том числе и для кинологической службы. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Довод инспекции о том, работы на объектах "Магистральный водопровод от водопроводного колодца, сооружаемого на водопроводе диаметром 400 мм "ул. Магистральная - Насосная в районе ул. Кедровая до территории предприятия ЗАО "Анжерский фанерный комбинат", ООО НПЗ "Северный Кузбасс" в городе АнжероСудженске Кемеровской области, "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28", "по реконструкции центра кинологической службы ГУ МВД России по Кемеровской области г. Новокузнецк, ул. Малая, 12" являются скрытыми работами и поэтому выполнялись собственными силами заявителя, также получили надлежащую оценку арбитражного суда первой инстанции.

Характер произведенных работ сам по себе, в отсутствие достоверных доказательств осуществления работ именно силами заявителя, не свидетельствует о их выполнении силами заявителя.

Доводы инспекции о том, что расходы по контрагенту ООО "Техсервис" по работам по чистовой отделке мест общего пользования блок-секции "Б" в объеме 994,5 м2 на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" отражены заявителем дважды, отклонен как документально не подтвержденный.

Судом первой инстанции правомерно отмечено, что в ходе судебного разбирательства и при новом рассмотрении налоговый орган не представил доказательств осуществления заявителем двойного учета спорных расходов в целях налогообложения прибыли.

По работам по чистовой отделке мест общего пользования блок-секции "А" в объеме 821,4 м2 на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово, строительный номер 28" претензии налогового органа сводятся к тому, что работы у контрагента ООО "Техсервис" приняты заявителем либо раньше, либо в большем объеме, чем сданы заказчикам, являются скрытыми работами, которые заявитель выполнил самостоятельно.

Однако как ранее изложено, несоответствие актов о приемке унифицированной форме, несогласованность дат в актах приемки у субподрядчика с датами приемки работ у подрядчика не лишает их доказательственной силы для выполнения субподрядных работ и не является основанием для признания затрат налогоплательщика нереальными, учитывая, что налоговым органом не представлено доказательств двойного учета либо завышения затрат в составе расходов, учитываемых при исчислении налога на прибыль. Из содержания счетов-фактур, актов формы N КС-2, представленных сторонами в материалы дела, вообще не представляется возможным определить, какую конкретно работу для заказчика выполнил заявитель собственными силами, какую иные лица, характер и объем выполненных работ.

Возможность выполнения данных работ с привлечением иных, в том числе физических лиц, налоговым органом не выяснялась и в оспариваемом решении не отражена. Достоверность осуществления работ именно силами заявителя налоговым органом не определена. Как было указано выше, общество силами своих работников не могло выполнить все указанные работы.

Из вышеизложенного следует, что возражения налогового органа сводятся к тому, что объемы работ, принятые контрагентом, в ряде случае превышают объемы работ, сданные заказчикам, и на противоречие в сроках выполненных работ, в связи с чем, исключает из состава расходов по налогу на прибыль все затраты по спорным контрагентам.

Вместе с тем, в нарушение требований статьи 65 АПК РФ, инспекцией не представлено доказательств того, что объем затрат, отнесенных на проблемных контрагентов, привел к превышению сметной стоимости выполненных работ или их объема, равно как и доказательств выполнения работ в меньшем объеме, на меньшую сумму.

Наличие ошибок в формах КС-2 само по себе, в отсутствие иных доказательств, не свидетельствует ни о завышении объемов, ни о неправильности примененных расценок, учитывая, что заявитель оспаривает доначисление налога на прибыль только в части.

Налоговым органом не приведены доказательства того, что работы выполнялись ООО "Промстройиндустрия", следовательно, стоимость, выполненных ООО "Сигма" работ подлежит учету, в составе расходов ООО "Промстройиндустрия". По результатам проведения следственных мероприятий подтверждено выполнение работ ООО "Сигма" для ООО "Промстройиндустрия", в том числе и для кинологической службы. Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

Доводы относительно взаимоотношений налогоплательщика и ООО "Техсервис" подлежат отклонению апелляционным судом.

Как следует из материалов дела, ООО "Техсервис" выполнялись субподрядные работы по чистовой отделке мест общего пользования в блок-секциях "А" и "Б" на объекте "Детский сад на 280 мест с бассейном в микрорайоне N 12 Рудничного района г. Кемерово".

Поскольку часть работ по чистовой отделке в блоке "Б" кроме ООО "Техсервис", выполнялась ООО "Группа компаний ЭнергоСтройАльянс", налоговый орган считает, что ООО "Техсервис" не выполняло работы на указанном объекте.

Между тем, в обжалуемом решении отсутствует анализ всего объёма работ проведённых на блоке "Б" указанного объекта строительства, а также обоснование вывода о том, что ООО "Техсервис" не выполняло работы в блок-секции "А", в котором кроме ООО "Техсервис" эти работы не выполнял никто.

Вывод налогового органа о том, что налогоплательщиком расходы по работам по чистовой отделке в блок-секциях "А" и "Б" отражены в налоговом учете дважды также не обоснован.

В отсутствии доказательств выполнения работ на указанном объекте работниками налогоплательщика, вывод о задвоении расходов не основан на фактических обстоятельствах дела, при этом ведомости выплаты заработной платы не содержат указания на то, за работу на каком объекте выплачивается заработная плата работнику за отчётный месяц. В обжалуемом решении отсутствует информация о том, что в ведомостях выплаты заработной платы работникам налогоплательщика, имеется информация о выплате заработной платы за работу в блок-секциях "А" и "Б". Вместе с тем работники ООО "Промстройиндустрия" выполняли другие работы на этом же объекте, а также работы на других объектах, в связи с чем, работодатель не вправе не выплачивать заработную плату работникам.

По правоотношениям ООО "Промстройиндустрия" с ООО "Сибтрейд" материалами дела установлено, что ООО "Сибтрейд" поставлены строительные и отделочные материалы (поребрик, бордюр, плитка (брусчатка)).

Согласно данным счетов-фактур данный товар был принят ООО "Промстройиндустрия" и, как установлено в ходе налоговой проверки, был использован налогоплательщиком для благоустройства объектов ИВС г.Прокопьевск, ИВС г.Ленинск-Кузнецкий, 12 микрорайона, детского сада N 29, при этом реальность использования налогоплательщиком указанных строительных и отделочных материалов отражена в актах выполненных работ подписанных заказчиком и налоговым органом не оспаривается.

В обжалуемом решении отсутствует информация о том, что в ходе налоговой проверки было установлено наличие на складах налогоплательщика строительных материалов, идентичных поставленным ООО "Сибтрейд". Отсутствие указанных материалов у налогоплательщика и использование им приобретенных строительных материалов налоговым органом не оспаривается.

Отсутствие у ООО "Сибтрейд" имущества и транспортных не означает отсутствия у общества правоспособности и дееспособности. Вследствие чего вывод налогового органа об отсутствии сделки между ООО "Промстройиндустрия" и ООО "Сибтрейд" не основан на нормах действующего законодательства и фактических обстоятельствах дела.

Ссылки налогового органа на судебные акты по судебным делам по контрагентам ООО "Сигма" и ООО "Техсервис", отклоняются, поскольку не могут быть приняты апелляционным судом во внимание при рассмотрении настоящего дела, так как какого-либо преюдициального значения для настоящего дела не имеет.

При изложенных обстоятельствах, апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что в целом, доказательственная база, добытая налоговым органом в ходе проверки не доказывает невозможность учета в составе затрат соответствующих расходов, выводы налогового в указанной части носят предположительный характер, доказательства, подтверждающие факты выполнения спорных работ самим налогоплательщиком либо факты "задвоения" работ не представлены, действительный размер налоговых обязательств не установлен и не определен.

Возражения налогового органа относительного данного вывода суда надлежащим образом не подтверждены.

Доводы налогового органа по правоотношениям между ООО "Стройпроект", ООО "Сигма", ООО "Техсервис", ООО "Сибтрейд" направлены не на установление фактических обстоятельств дела, а на доказывание того, что все работы по объектам были выполнены самим налогоплательщиком с целью обоснования незаконного доначисления налога на прибыль.

С учетом изложенного, также является необоснованным предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ в виде штрафа на сумму 24 190 266 рублей.

Согласно пункту 3 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние совершено умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Привлечение к ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ предусматривает установление совершения правонарушения умышленно. Вина в форме умысла является обязательным элементом субъективной стороны правонарушения. В силу статьи 106 НК РФ налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое НК РФ установлена ответственность. В соответствии со статьей 110 НК РФ виновным в совершении налогового правонарушения признается лицо, совершившее противоправное деяние умышленно или по неосторожности. Налоговое правонарушение признается совершенным умышленно, если лицо, его совершившее, осознавало противоправный характер своих действий (бездействия), желало либо сознательно допускало наступление вредных последствий таких действий (бездействия).

Как следует из Письма Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 16.08.2017 N СА-4-7/16152@ "О применении норм Федерального закона от 18.07.2017 N 163-ФЗ "О внесении изменений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации" при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п. Аналогичная позиция изложена в Письме Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 23.03.2017 N ЕД-5-9/547@ "О выявлении обстоятельств необоснованной налоговой выгоды", согласно которому налоговым органам следует исходить из того, что об умышленных действиях налогоплательщика, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды путем совершения операции с проблемным контрагентом или путем создания формального документооборота с использованием цепочки контрагентов, могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников сделки (сделок), а также (или) доказательства нереальности хозяйственной операции (операций) по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого акта и обстоятельств, послуживших основанием для его принятия, возлагается на орган или лицо, которые приняли соответствующий акт (часть 5 статьи 200 АПК РФ).

Налоговый орган, не доказал, какие конкретно должностные лица налогоплательщика желали наступления вреда и действовали с прямой целью на построение фиктивного документооборота.

В связи с изложенным, правонарушение нельзя квалифицировать по пункту 3 статьи 122 НК РФ как умышленное. По смыслу статей 168, 201 АПК РФ, суд не обладает правом самостоятельной переквалификации налогового правонарушения, установленного налоговым органом.

Наличие в действиях налогоплательщика субъективной стороны правонарушения, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, инспекцией не исследовалось и не было отражено в материалах налоговой проверки.

В данном случае решение Инспекции как несоответствующее фактическим обстоятельствам дела и пункту 2 статьи 110 НК РФ правомерно признано судом недействительным в отношении суммы штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В соответствии с частью 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

С учетом вышеуказанных положений процессуального и материального права, на основании имеющихся в деле доказательств, оценив все имеющиеся доказательства по делу в их совокупности и взаимосвязи согласно требованиям статей 65, 71 АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что указанные в оспариваемом решении 29.09.2017 N 114 в обжалуемой части обстоятельства в рассматриваемой ситуации налоговым органом не доказаны, правомерность их вынесения по тем основаниям, которые в них изложены, не подтверждена.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно удовлетворил заявленные обществом требования и признал недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово от 29.09.2017 N 114 в части доначисления налога на прибыль в общей сумме 24 083 114 рублей, соответствующих сумм пени, привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктом 3 статьи 122 НК РФ, в общей сумме 24 190 266 рублей.

Поскольку инспекция освобожден от уплаты государственной пошлины на основании пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, вопрос о распределении расходов по государственной пошлине судом апелляционной инстанции не рассматривается.

Руководствуясь статьей 110, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 11.02.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-1078/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

Т.В. Павлюк

Судьи

К.Д. Логачев С.Н. Хайкина