Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 июля 2019 г. N 16АП-2317/19

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 10 октября 2019 г. N Ф08-9080/19 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Ессентуки

9 июля 2019 г.

Дело N А63-19345/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 08.07.2019.

Полный текст постановления изготовлен 09.07.2019.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Семенова М.У., судей: Афанасьевой Л.В., Цигельникова И.А., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Суховеевой Д.С., при участии в судебном заседании от заявителя - акционерного общества "Курорты Северного Кавказа" (ИНН 2632100740, ОГРН 1102632003320) - Канунникова Д.В. (доверенность от 17.10.2016), Синициной О.А. (доверенность от 22.11.2018), Чернышева Ю.А. (доверенность N 1488 от 05.07.2019), от заинтересованных лиц - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску (ИНН 2632000016, ОГРН 1042600229990) - Ширяевой О.М. (доверенность от 16.01.2019), Потаповой Д.И. (доверенность от 18.01.2019), Хлыстунова В.А. (доверенность от 11.04.2019), от Управления Федеральной налоговой службы по Ставропольскому краю (ИНН 2635329994, ОГРН 1042600329991) - Ширяевой О.М. (доверенность от 10.01.2019), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Пятигорску на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 19.04.2019 по делу N А63-19345/2018 (судья Новакова И.В.),

УСТАНОВИЛ:

решением Арбитражного суда Ставропольского края от 19.04.2019 принятым по заявлению закрытого акционерного общества "Курорты Северного Кавказа", г. Пятигорск (далее - АО "КСК", заявитель, налогоплательщик, общество) к инспекции Федеральной налоговой службы России по городу Пятигорску Ставропольского края (далее - инспекция, налоговый орган, ИФНС России по г. Пятигорску), признано недействительными как несоответствующие Налоговому кодексу Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) решение инспекции от 15.05.2018 N 09-21-1/6 о привлечении к налоговой ответственности акционерного общества "Курорты Северного Кавказа", г. Пятигорск, ОГРН 1102632003320, в полном объеме. Суд указал на отсутствие доказательств, подтверждающих недобросовестность общества, неисполнение им налоговых обязанностей или участие в "схеме", направленной на необоснованное возмещение налога из бюджета; подтверждение материалами дела реальности хозяйственных операций заявителя. Налоговая инспекция не опровергла право общества на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль. Суд также взыскал с инспекции в пользу заявителя 3000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины.

В апелляционной жалобе и дополнениях к ней инспекция просит отменить судебный акт и отказать в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неверную оценку судом доказательств, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела по необоснованно предъявленным к вычету НДС по сделке общества с ООО "Красивая страна". Также считают, что обществом необоснованно отнесена в расходы по налогу на прибыль за 2013 год амортизация по основным средствам за январь-ноябрь 2013 года, по эпизоду с ООО "Эрнст энд Янг", ООО ЧОО "Вымпел".

Заявитель в отзыве возражает против удовлетворения апелляционной жалобы, указывая на законность и обоснованность решения суда.

В судебном заседании представители налоговых органов поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, а представители общества поддержали доводы, изложенные в отзыве.

Изучив и оценив в совокупности все материалы дела, проверив правильность применения норм материального и процессуального права в соответствии с требованиями статей 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налогов за период с с 01.01.2013 по 31.12.2015.

По результатам проверки составлен акт от 29.01.2018 и вынесено решение от 15.05.2018 N 09-21-1/6 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым обществу: доначислен налог на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4 квартал 2014 года в сумме 3 203 390 рублей; налог на прибыль в сумме 12 045 255 рублей, в том числе: за 2013 год - 3 078 227 руб.; за 2014 год - 8 882 282 руб.; за 2015 год - 84 746 руб.; начислены пени в сумме 436 438 руб. и штраф в сумме 1 585 741 руб.

Решением Управления ФНС по Ставропольскому краю от 17.08.2018 N 08-21/025339 апелляционная жалоба на решение инспекции от 15.05.2018 оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения общества в суд.

В соответствии с частью 4 статьи 200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу части 2 статьи 201 АПК РФ арбитражный суд, установив, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, принимает решение о признании ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) незаконными.

Удовлетворяя требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

На основании пункта 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ вычетам, в частности, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Кодекса, а также для перепродажи.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 НК РФ, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 НК РФ, и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 169 НК РФ счет-фактура является документом, служащим основанием для принятия покупателем предъявленных продавцом товаров (работ, услуг), имущественных прав (включая комиссионера, агента, которые осуществляют реализацию товаров (работ, услуг), имущественных прав от своего имени) сумм налога к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ. Счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 статьи 169 НК РФ, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению.

При этом документы, представленные налогоплательщиком, должны отвечать установленным требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия.

В силу статьи 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать обязательные реквизиты.

В пунктах 1, 3 и 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Суд первой инстанции установил, что основанием для начисления обществу налога на добавленную стоимость в размере 3 203 390 руб., явились выводы инспекции о необоснованном включении в состав налоговых вычетов по НДС за IV квартал 2014 года налога в размере 3 203 390 руб. по счету-фактуре от 19.12.2014 N 18-1, выставленному ООО "Красивая страна" в рамках исполнения договора от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007, в связи с тем, что товары (работы, услуги) приобретены не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 2 711 864 рублей явились выводы налогового органа о необоснованном включении в налоговую декларацию по налогу на прибыль организаций за 2014 год затрат в сумме 13 559 322 руб., со ссылкой на то, что товары (работы, услуги), приобретенные АО "КСК" по договору от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007 с ООО "Красивая страна", используются не для целей извлечения прибыли.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 670 594 рублей послужили выводы инспекции о необоснованном включении в налоговую декларацию по налогу на прибыль организации за 2013 год затрат в сумме 3 352 968 рублей, произведенных по договору от 03.12.2012 N Д-ДБ-12-041 с ООО ЧОО "Вымпел", в связи с не представлением в полном объеме документов, подтверждающих факт оказания услуг по договору.

Основанием для доначисления налога на прибыль в сумме 523 708 рублей стали выводы заинтересованного лица о необоснованном включении в налоговую декларацию по налогу на прибыль организации за 2013 год расходов на амортизацию по основным средствам в сумме 2 618 541 руб., приобретенным и принятым к учету в декабре 2012 года, доход от эксплуатации которого получен в декабре 2013 года.

Основанием для доначисления налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 883 926 рублей и за 2014 год в сумме 6 170 418 рублей, явились выводы о необоснованном включении в расходы в декларацию по налогу на прибыль за 2013 год затрат в сумме 9 419 630 рублей, в декларацию по налогу на прибыль за 2014 год затрат в сумме 30 852 091 рублей, произведенных налогоплательщиком на консультационные услуги по договору от 13.12.2011 N TAS-2011-00339, заключенному с ООО "Эрнст энд Янг - консультационные услуги", поскольку, по мнению инспекции, указанные затраты необходимо включать в первоначальную стоимость основных средств.

Названные выводы инспекции послужили основанием для начисления налогоплательщику пени в сумме 436 438 рублей и привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 1 585 741 рублей.

Оценивая каждый эпизод оспариваемого решения, суд пришел к следующим выводам.

Как указано выше, налоговым органом обществу доначислен НДС за 4 квартал 2014 года в сумме 3 203 390 рублей по счету-фактуре N 18-1 от 19.12.2014, выставленному ООО "Красивая страна".

По мнению налогового органа, по названной сделке товары (работы, услуги) приобретены не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, сделка между сторонами заключена для вида (сторонами создан формальный документооборот), у АО "КСК" отсутствовали препятствия в заключении договора с непосредственным исполнителем работ.

Изучив представленные в материалы дела документы, суд указал на наличие у общества права на применение вычета по налогу на добавленную стоимость в связи с доказанностью реальности хозяйственных операций с контрагентом. При этом суд обоснованно исходил из следующего.

03.04.2014 между обществом (заказчик) и ООО "Красивая страна" (исполнитель) заключен договор N Д-ДСО-14-007.

В соответствии с условиями заключенного договора, исполнитель в обусловленные договором сроки, в рамках реализуемого исполнителем проекта "Range", целью которого является популяризация природных, архитектурных, исторических объектов, расположенных на территории туристического кластера в Северо-Кавказском округе, Краснодарском крае и Республики Адыгея, а также популяризация знаний о Северном Кавказе, продвижения особых экономических зон, объединенных в туристический кластер на внутреннем и мировом рынках, изготовил и передал заказчику оригинальные художественные фотографии в количестве 406 штук, макет дизайнерского фотоальбома, а также права пользования созданными произведениями в объеме, установленном в договоре.

Стоимость изготовленных и поставленных произведений, а также цена передаваемых прав на произведения в соответствии с условиями договора составила 21 000 000 рублей, в т.ч. НДС 18%.

Во исполнение условий договора ООО "Красива страна" изготовило и осуществило передачу заявителю (АО "КСК") художественных фотографий и макета дизайнерского фотоальбома, а также передачу прав пользования указанными произведениями, что подтверждено подписанным сторонами актом от 19.12.2014 N 17-1 с приложением отчета о выполненных работах.

За изготовленные и переданные произведения, а также за переданное право пользования ими, АО "КСК" уплатило ООО "Красивая страна" обусловленную договором цену в размере 21 000 000 рублей, в т. ч. НДС 18% - 3 203 389, 83 рубля, что подтверждается платежным поручением от 11.04.2014 N 001814 на сумму 10 500 000 руб., в т.ч. НДС 18% и платежным поручением от 29.12.2014 N 77998 на сумму 10 500 000 руб., в т.ч. НДС 18%.

Исходя из приведенных выше условий договора, а также документации, подтверждающей его исполнение, суд приходит к выводу, что правоотношения, возникшие между сторонами, регулируются нормами главы 37 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ), а заключенный договор является договором подряда, имеющим своей целью создание в установленные договором сроки определенного материально выраженного результата работ, подлежащего передаче от исполнителя заказчику за обусловленную договором цену.

Факт изготовления и передачи произведений, а также факт оплаты прав пользования произведения в рамках спорного договора, налоговым органом не оспаривается.

Довод заявителя жалобы о спонсорской направленности заключенного между АО "КСК" и ООО "Красивая страна" договора, обоснованно не принят судом, поскольку условия заключенного договора окончательно определены уполномоченными лицами в тексте договора. При этом суд учел, что для определения окончательных условий договора не имеют значения содержание служебной переписки внутри общества, а также действия органов заявителя, не обладающих статусом, позволяющим им выступать в качестве отдельного субъекта гражданских правоотношений или обладающих правом давать исполнительному органу общества обязательные для исполнения поручения, даже если содержание такой переписки или действия таких органов не соответствует условиям заключенного договора.

Суд также находит необоснованным довод налогового органа об экономической нецелесообразности заключенного между АО "КСК" и ООО "Красивая страна" договора.

По мнению налогового органа АО "КСК", с целью снижения затрат, произведенных на получение художественных фотографий и макета дизайнерского фотоальбома, должно было заключить договор с непосредственным исполнителем работ и художественным руководителем проекта "Range" ИП Тамариным А.Л.

Вместе с тем, суд расценивает данный довод как субъективное мнение налогового органа.

Подобные выводы являются нарушением установленного НК РФ порядка исчисления НДС по мотиву нецелесообразности взаимоотношений хозяйствующих субъектов, что недопустимо в публичных правоотношениях. Хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического эффекта.

Кроме того, по смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

О том же говорит Верховный суд Российской Федерации, который в своем определении от 20.02.2018 N 305-КГ17-15790 поддержал правовую позицию, ранее высказанную в названном выше постановлении Конституционного суда Российской Федерации, указав при этом, что налоговое законодательство не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности.

Суд также не принимает довод налогового органа о действиях сторон договора, направленных исключительно на оформление сделки для вида.

В соответствии со статьей 170 ГК РФ мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна. Данная норма применяется в том случае, если стороны, участвующие в сделке, не имеют намерений ее исполнять или требовать исполнения.

В данном случае судом установлено, что между сторонами договора имеет место фактическое исполнение договора, подтвержденное наличием изготовленного и переданного АО "КСК" материально- выраженного результата работ, а также наличием первичных бухгалтерских документов, отвечающих требованиям законодательства.

Кроме того, судом установлено, что АО "КСК" в своей деятельности с целью достижения уставных целей и задач на систематической основе использует результат работ, полученный в рамках исполнения спорного договора - в рекламных целях, направленных на повышение узнаваемости курортов и их продвижения на внутреннем и международном рынках, посредством размещения фотографий в сети Интренет (в социальных сетях "Вконтакте" и "Инстаграм", на интернет сайте АО "КСК", Веб-портале https://www.interfax.ru/), размещения фотографий на электронных билетах (ски-пассах), позволяющих проход на канатные дороги, расположенные на курортах, находящихся под управлением АО "КСК", а также для привлечения инвесторов в особые экономические зоны, находящиеся под управлением АО "КСК" посредством использования фотографий, видеороликов, созданных на их основе, на выставках и форумах.

Также, заявителем представлены доказательства (кассовые чеки), подтверждающие факт реализации АО "КСК" в коммерческих целях книги "Хребет. Кавказ от моря и до моря", содержащей, в том числе, фотографии, полученные АО "КСК" в результате исполнения спорного договора.

Суд считает, что ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства налоговым органом не представлено доказательств намерения сторон по договору от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007 не исполнять его реально, не установлено отсутствия реального экономического смысла хозяйственной операции между АО "КСК" и ООО "Красивая страна" по нему, в связи с чем, правовые основания для признания спорного договора мнимым, оформленным лишь для вида, отсутствуют.

Довод налогового органа о том, что товары приобретены АО "КСК" в рамках исполнения спорного договора не для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, также не состоятелен, поскольку не подтвержден документально и опровергается материалами дела.

На основании пункта 3 статьи 3 НК РФ следует учитывать, что по своей экономико-правовой природе НДС является налогом на потребление товаров (работ, услуг), взимаемым на каждой стадии их производства и реализации субъектами хозяйственного оборота до передачи потребителю, исходя из стоимости (цены), добавленной на каждой из указанных стадий.

В целях обеспечения взимания налога в соответствии с добавленной стоимостью глава 21 НК РФ предусматривает, что НДС, исчисленный налогоплательщиком при совершении собственных облагаемых операций, уплачивается в бюджет за вычетом сумм так называемого "входящего" налога, предъявленного контрагентами в дополнение к цене товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком (пункт 1 статьи 168, пункт 2 статьи 171, пункт 1 статьи 173 НК РФ).

Таким образом, юридически значимым обстоятельством, определяющим возможность применения налоговых вычетов при приобретении товаров (работ, услуг) налогоплательщиком - покупателем, является заявление к вычету НДС не более суммы налога, предъявленной налогоплательщику его контрагентом, имея в виду, что поставщик создает в бюджете экономический источник для последующего вычета (возмещения) налога у покупателя (Определение Верховного Суда Российской Федерации от 03.10.2017 N 305-КГ17-4111 по делу N А40-189344/2014).

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.11.2004 N 324-О, праву налогоплательщика (покупателя) на возмещение из бюджета сумм налога на добавленную стоимость корреспондирует обязанность налогоплательщика (продавца) по уплате названного налога в бюджет в денежной форме.

В материалах дела имеются документы бухгалтерского учета ООО "Красивая страна", в которых отражены операции по передаче АО "КСК" результатов работ, выполненных ООО "Красивая страна" по спорному договору, а также документы, подтверждающие уплату ООО "Красивая страна" НДС с операций по спорному договору.

Так, заявителем в материалы дела представлены следующие документы:

Договор от 27.12.2016 N Д-ВДОМ-16-010-1443, заключенный между АО "КСК" (заказчик) и ЗАО "Интерфакс-Центр" (исполнитель) в соответствии с которым, исполнитель оказал заказчику услуги по созданию информационных сообщений, отражающих деятельность АО "КСК" как одного из эффективных институтов развития СКФО и способствующих продвижению туристско-рекреационных особых экономических зон в составе Северо-Кавказского туристического кластера на внутреннем и мировом рынках.

В рамках исполнения обязательств по указанному договору ЗАО "Интерфакс-Центр", на Веб-портале https://www.interfax.ru/, размещены репортажи (статьи) о деятельности всесезонных туристско-рекреационных комплексов, расположенных на территории СКФО и находящихся под управлением АО "КСК", а также о природных и исторических достопримечательностях региона: "Главное достояние Северного Кавказа" (Рубрика: репортаж, 06.09.2018, автор Сюзанна Лотфи); "Где покататься зимой на Северном Кавказе" (Рубрика: идеи для отдыха, 01.10.2018, автор: Анастасия Платонова).

В соответствии с отчетами об оказании услуг за сентябрь 2018 года статья "Главное достояние Северного Кавказа" опубликована 06.09.2018 на https://tourism.interfax.ru/ru/reports/picture_story/52205/, количество просмотров - 1 541; по отчету об оказании услуг за октябрь 2018 года статья "Где покататься зимой на Северном Кавказе" опубликована 01.10.2018 на https://tourism.interfax.ru/ru/holiday_ideas/itinerary/52854/, количество просмотров - 1 742.

Выкопировка репортажа (статьи) "Кавказ. Хребет" из журнала "АЭРОФЛОТ Premium" N 02.02.2016. Текстовые части указанных статей, сопровождаются фотоматериалами, приобретенными АО "КСК" в соответствии с договором от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007, заключенным между АО "КСК" и ООО "Красивая страна".

Договор от 15.11.2017 N Д-ДцАрх-17-009-2556, заключенный между АО "КСК" (покупатель) и ООО "Наш город" (поставщик), в соответствии с которым поставщик изготовил и поставил в собственность АО "КСК" бесконтактные смарт-карты платежно-пропускной системы (ски-пассы) ВТРК "Архыз" в количестве 200 000 штук с нанесением на них персонализации согласно макету и брендбуку АО "КСК" - фотографий горы Эльбрус в трех цветовых гаммах, приобретенной АО "КСК" по спорному договору.

Договор от 19.11.2018 N Д-ДцАрх-18-017-4665, заключенный между АО "КСК" (покупатель) и ООО "ИСУБ" (поставщик), в соответствии с которым поставщик изготовил и поставил в собственность АО "КСК" бесконтактные смарт-карты платежно-пропускной системы (ски-пассы) ВТРК "Архыз" в пяти вариациях в количестве 307 000 штук с нанесением персонализации согласно макету и брендбуку АО "КСК" - фотографий, приобретенных АО "КСК" по спорному договору.

Договор от 19.07.2018 N Д-ДСО-18-004-4630, заключенный между АО "КСК" (заказчик) и ООО "Трио диджитал" (исполнитель), в соответствии с которым исполнитель оказал заказчику услуги по рекламно-информационному продвижению всесезонных туристско-рекреационных комплексов "Архыз", "Эльбрус", "Ведучи" в социальных сетях "Вконтакте" и "Инстаграм" с использованием, в том числе, фотографии, приобретенных АО "КСК" в соответствии со спорным договором.

Скриншоты (снимки экрана), содержащие фотоматериалы рекламного характера, размещенные АО "КСК" в социальной сети Инстаграм, направленные на увеличение туристического потока, как на объекты Всесезонных туристско-рекреационных комплексов под управлением АО "КСК" в частности, так и на территорию особых экономических зон в целом.

Кассовый чек N 10 от 13.11.2018 на сумму 24 500 руб., в т.ч. НДС 20%, кассовый чек N 11 от 13.11.2018 на сумму 24 500 руб., в т.ч. НДС 20%, кассовый чек N 00072 от 18.01.2019 на сумму 24 500 руб. в т.ч. НДС 20%, кассовый чек N 00001 от 15.03.2019 на сумму 24 500 руб., в т.ч. НДС 20%., подтверждающие факт реализации АО "КСК" в коммерческих целях книги "Хребет. Кавказ от моря и до моря", содержащей фотоматериалы, приобретенные АО "КСК" по договору от 3.04.2014N Д-ДСО-14-007.

Также заявителем суду на обозрение представлены доказательства использования полученных фотоматериалов в качестве художественной основы для Интернет-ресурсов общества, для создания уникальной продукции и корпоративных подарков: рекламные брошюры, календарь, сувенирные фоторамки, годовой отчет, иная печатная (полиграфическая) продукция, в том числе книга "Хребет. Кавказ от моря и до моря", содержащая фотоматериалы, приобретенные АО "КСК" по договору от 3.04.2014N Д-ДСО-14-007.

Тот факт, что полученные по договору от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007 произведения используются заявителем в рамках участия АО "КСК" в выставках и форумах, путем размещения произведений в качестве крупномасштабных картин на стендов, выставочных экспозициях, для использования при изготовлении раздаточных, демонстрационных и презентационных материалов (календари, буклеты, открытки), подтвержден документально.

С учетом указанных обстоятельств, принимая во внимание документы, представленные заявителем, учитывая задачи и цели, закрепленные в уставе АО "КСК", суд делает вывод, что спорная хозяйственная операция является реальной, действия заявителя не свидетельствуют о создании фиктивного документооборота, а направлены на продвижение особых экономических зон, находящихся под управлением АО "КСК" на внутреннем и международном рынках, с целью привлечения инвесторов в особые экономические зоны, улучшение экономической привлекательности региона, а также на популяризацию горнолыжных курортов находящихся на их территории.

При этом деятельность налогоплательщика, в том числе от продажи билетов на канатные дороги (ски-пассы), по созданию объектов инфраструктуры особых экономических зон подлежит обложению налогом на добавленную стоимость.

Указанные обстоятельства в совокупности указывают на взаимосвязь между продвижением особых экономических зон и горнолыжных курортов, посредством их рекламирования, с осуществляемой налогоплательщиком деятельностью, облагаемой НДС (продажа ски-пассов, заключение договоров подряда на строительство объектов инфраструктуры особых экономических зон).

Суд находит обоснованными доводы заявителя об использовании полученных по договору от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007 произведений в рекламной деятельности АО "КСК" для достижения уставных целей и задач, а представленную заявителем в материалы дела документацию, суд оценивает как допустимые доказательства, подтверждающие использование полученных по названному договору произведений в рекламной деятельности.

Доказательств обратного налоговым органом суду не представлено, в том числе, доказательств того, что приобретенный налогоплательщиком актив заведомо не может быть использован для операций, являющихся объектами налогообложения НДС.

С учетом изложенного, суд приходит к выводу о том, что установленные налоговым органом обстоятельства как каждый в отдельности, так и в совокупности, не могут быть квалифицированы в качестве доказательств получения АО "КСК" в нарушение положений главы 21 НК РФ необоснованной налоговой выгоды, в связи с чем, налогоплательщиком правомерно заявлен к возмещению НДС в сумме 3 203 390 рублей.

В силу вышеизложенных обстоятельств суд также считает несостоятельной позицию налогового органа о необоснованном включении АО "КСК" затрат по налогу на прибыль организации за 2014 год в сумме 13 559 322 руб., что явилось основанием для доначисления обществу названного налога в сумме 2 711 864 руб., и основанием для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с правовой позицией, изложенной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли. Этот же критерий прямо обозначен в абзаце 4 пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Исходя из доказательств, представленных заявителем в материалы дела, подтверждающих факт исполнения договора от 03.04.2014 N ДСО-14-007, заключенного с ООО "Красивая страна", а также подтверждающих дальнейшее использование АО "КСК" произведений, полученных последним от ООО "Красивая страна" в рамках исполнения указанного договора в деятельности, направленной на получение дохода, суд находит обоснованным включение в состав расходов на рекламу для целей налогообложения прибыли организации расходов налогоплательщика, произведенных им на оплату товаров (работ, услуг), по спорному договору, в полном объеме

Подтверждением выводов суда по данному эпизоду, является в том числе, доказанный факт использования АО "КСК" полученных по договору от 03.04.2014 N Д-ДСО-14-007 фотоматериалов в выставках, экспозициях, форумах и т.п., посредством размещения произведений в качестве крупномасштабных картин на рекламных стендах, выставочных экспозициях, в качестве раздаточных, демонстрационных и презентационных материалов (календари, буклеты, открытки).

В соответствие с пунктом 4 статьи 264 НК РФ к расходам организации на рекламу в целях налогообложения прибыли относятся: расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению), информационно-телекоммуникационные сети, при кино- и видеообслуживании; расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, изготовление рекламных брошюр и каталогов, содержащих информацию о реализуемых товарах, выполняемых работах, оказываемых услугах, товарных знаках и знаках обслуживания, и (или) о самой организации, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

При этом нормы статьи 264 НК РФ не раскрывают перечень затрат, включаемых в расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях и т.п., а также не указывает какие именно затраты относятся к используемым в этих целях расходам.

С учетом указанных норм, при классификации затрат и определении возможности отнесения их к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, налогоплательщик вправе отнести к данным расходам любые затраты, которые непосредственно связаны с его участием в выставках и форумах, в том числе расходы на создание товаров (материалов, произведений и т.п.), необходимых для участия в названных мероприятиях.

Принимая во внимание названные обстоятельства в совокупности с нормами налогового кодекса, суд пришел к верному выводу об отсутствии оснований для доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 2 711 864 рубля за 2014 год и 84 746 рублей за 2015 год, а также для начисления штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.

Оценивая доводы инспекции в отношении правомерности доначисления налога на прибыль в сумме 670 594 рублей, в связи с необоснованным включение налогоплательщиком в налоговую декларацию по налогу на прибыль организации за 2013 год затрат в сумме 3 352 968 рублей, произведенных по договору от 03.12.2012 N Д-ДБ-12-041 с ООО ЧОО "Вымпел", суд пришел к следующим выводам.

Как следует из материалов дела, между АО "КСК" (заказчик) и ООО ЧОО "Вымпел" (исполнитель) заключен договор от 03.12.2012 N Д-ДБ-12-041 на оказание услуг по вооруженной охране имущества, принадлежащего заказчику, при его транспортировке по территории г. Москвы, Московской области, Ставропольского края, Краснодарского края, Республики Адыгея, Карачаево-Черкесской Республики, Кабардино-Балкарской Республики, Республики Северная Осетия-Алания, Республики Ингушетия, Чеченской Республики, Республики Дагестан, а также по защите жизни и здоровья работников заказчика.

Договором предусмотрено, что услуги подлежат оказанию в соответствии с заявками заказчика.

За период с января 2013 по май 2013 годы услуги по договору оказаны на общую сумму 10 058 889,47 рублей, что подтверждается подписанными между сторонами актами.

Факт оказания услуг на указанную сумму налоговым органом не оспаривается.

Вместе с тем, по мнению налогового органа, налогоплательщиком не представлены письменные заявки, на основании и в соответствии с которыми исполнитель оказывает услуги в рамках исполнения договора, в связи с чем, по мнению налогового органа, не представляется возможным определить количество оказанных услуг.

Указанное обстоятельство послужило основанием для доначисления налоговым органом налога на прибыль в сумме 670 594 рублей.

Рассмотрев представленные сторонами доказательства, выслушав доводы представителей сторон, суд приходит к выводу о незаконности доначисления налоговым органом налога на прибыль в сумме 670 594 рублей в силу следующего.

Статьей 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В силу названной нормы под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными - затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно статье 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок. Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Обязательными реквизитами первичного учетного документа являются: 1) наименование документа; 2) дата составления документа; 3) наименование экономического субъекта, составившего документ; 4) содержание факта хозяйственной жизни; 5) величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения; 6) наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного (ответственных) за ее оформление, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за оформление свершившегося события; 7) подписи лиц, предусмотренных пунктом 6 настоящей части, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Формы первичных учетных документов определяет руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета.

При этом в силу ст. 313 НК РФ, налоговые и иные органы не вправе устанавливать для налогоплательщиков обязательные формы документов налогового учета.

В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета.

Налоговый учет - система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным настоящим Кодексом.

Система налогового учета организуется налогоплательщиком самостоятельно, исходя из принципа последовательности применения норм и правил налогового учета, то есть применяется последовательно от одного налогового периода к другому. Порядок ведения налогового учета устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения, утверждаемой соответствующим приказом (распоряжением) руководителя.

Из вышеприведенных норм следует, что НК РФ не устанавливает перечня первичных документов, подлежащих оформлению при осуществлении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, не предъявляет каких-либо специальных требований к их оформлению (заполнению), за исключением требований, установленных Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ, вследствие чего налогоплательщик сам определяет, какими документами он подтверждает расходы по налогу на прибыль.

При решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы.

То есть условием для включения затрат в расходы является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Заявителем, в качестве доказательств, подтверждающих расходы, произведенные в рамках исполнения договора от 03.12.2012 N Д-ДБ-12-041, в материалы дела представлены акты сдачи-приемки оказанных услуг за весь период действия договора, акты возмещения затрат, произведенных ООО ЧОО "Вымпел" для оказания услуг по договору, документы ООО ЧОО "Вымпел", подтверждающие факт прихода денежных средств от АО "КСК", документы, подтверждающие факт уплаты ООО ЧОО "Вымпел" установленных законодательством налогов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Перечень расходов, связанных с производством и реализацией, приведен в ст. 253 НК РФ и конкретизируется в ст. 254 - 264 НК РФ.

Согласно п. 2 ст. 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

Статьей 264 НК РФ установлен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно которому к прочим расходам относятся, в том числе расходы на услуги по охране имущества (подп. 6 п. 1).

Указанные затраты относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, и подлежат учету для целей налогообложения в порядке, предусмотренном ст. 272 НК РФ.

Исходя из приведенных выше норм законодательства, оценив в соответствии с требованиями ст. 71 АПК РФ приведенные сторонами доводы и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи, учитывая то, что налоговым органом не оспаривается факт оказания услуг по указанному договору, суд приходит к выводу об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль в сумме 670 594 руб. за 2013 год, а также для привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 ст. 122 НК РФ.

Кроме того, по результатам проверки заявителю доначислен налог на прибыль в сумме 523 708 рублей, в связи с необоснованным, по мнению инспекции, включением расходов за 2013 год амортизации основных средств: горнолыжная трасса 5В, горнолыжная трасса 6В, кресельная четырехместная канатная дорога В13 в сумме 2 618 541 рублей.

По данному эпизоду суд приходит к следующим выводам.

Как установлено судом, налогоплательщику на праве собственности принадлежат объекты недвижимости - кресельная четырехместная канатная дорога В13, горнолыжная трасс 5В и горнолыжная трасса 6В.

Указанные объекты недвижимости введены в эксплуатацию в марте 2012 года, что подтверждается разрешением на ввод объекта в эксплуатацию от 07.03.2012 N 1020900974555/2.

Право собственности на указанные объекты возникло у АО "КСК" на основании договора купли-продажи от 14.12.2012 N Д-ДУПр-12-011, заключенного с ООО "Архыз-1650", что подтверждается соответствующими свидетельствами о государственной регистрации права собственности.

По мнению налогового органа, налогоплательщиком неправомерно включена в состав расходов в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год амортизация по указанным объектам основных средств за период с 31.07.2013 по 30.11.2013 в сумме 2 618 541 рублей, в связи с тем, что доход от эксплуатации объектов основных средств получен налогоплательщиком только в декабре 2013 года.

В свою очередь, заявитель, возражая против доводов налогового органа, указал, что данные объекты основных средств не эксплуатировались в спорный период, в связи с подготовкой горнолыжного курорта "Архыз" к эксплуатации в горнолыжном сезоне 2013-2014 годы, соответственно налогоплательщик был вправе включить в состав расходов в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2013 год амортизацию в сумме 2 618 541 рублей.

В подтверждение своих доводов заявителем в материалы дела представлены: паспорт кресельной ППКД В-13 С29444-ПС, положение о департаменте мониторинга эксплуатации объектов ОАО "КСК", утвержденное приказом от 16.07.2013 N Пр-13-095, приказ от 16.07.2013 N Пр-13-095, договор на оказание услуг по проведению ежегодного технического освидетельствования подвесной канатной дороги В13 от 30.09.2013 N Д-ДЭИ-13-007, акт приемки-сдачи выполненных работ от 11.10.2013 по договору, договор от 12.12.2013 N Д-Дцарх-13-004 на оказание услуг по лыжному патрулированию и проведению аварийно-спасательных работ на объектах горнолыжного комплекса, договор N Д-дупр-13-022 от 21.12.2013 на оказание медицинских услуг отдыхающим и сотрудникам туристического комплекса "Романтик", договор от 19.12.2013 N Д-ДцАрх-13-016 на комплексную эксплуатацию всесезонного туристско-рекреационного комплекса "Архыз".

Рассмотрев представленные сторонами доказательства, выслушав доводы представителей сторон, суд пришел к верному выводу о необоснованности доводов налогового органа и незаконности доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 523 708 рублей за 2013 год.

При принятии решения по настоящему эпизоду, суд руководствовался следующим.

Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ, амортизируемым имуществом признается имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации.

Объекты основных средств: кресельная четырехместная канатная дорога В13, горнолыжная трасса 5В, горнолыжная трасса 6В, относятся к амортизируемому имуществу налогоплательщика и данное обстоятельство налоговым органом не отрицается.

Как указано в статье 252 НК РФ, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 НК РФ.

В зависимости от характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика, расходы подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

К расходам, связанным с производством и реализацией, отнесены суммы начисленной амортизации (подпункт 3 пункта 2 статьи 253 НК РФ).

На основании пункта 4 статьи 259 НК РФ начисление амортизации по объектам амортизируемого имущества начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Пунктом 2 и пунктом 3 статьи 256 НК РФ предусмотрен перечень амортизируемого имущества, которое не подлежит амортизации, а также перечень основных средств, исключаемых из состава амортизируемого имущества.

Как указано выше, основанием для доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 523 708 рублей явилось то, что спорные объекты основных средств не использовались налогоплательщиком с целью извлечения прибыли в период с 31.07.2013 по 30.11.2013, при этом налоговым органом не оспаривается факт того, что спорное имущество приобретено налогоплательщиком для извлечения прибыли и поставлено на баланс до наступления даты начала спорного периода.

Исходя из смысла статьи 256 НК РФ, критериями включения имущества в состав амортизируемого, являются его принадлежность налогоплательщику на праве собственности, а также использование имущества для извлечения прибыли.

В налоговом законодательстве действует принцип отнесения в расходы затрат, направленных на получение дохода.

Следовательно, организация учитывает расходы в целях налогообложения как в периоде получения доходов, так и в периоде, в котором организация доходы не получает, при условии, что осуществляемая деятельность в целом направлена на получение доходов.

В пункте 3 Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П указано: глава 25 НК РФ регулирует налогообложение прибыли организаций и устанавливает в этих целях определенную соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Так, перечень затрат, подлежащих включению в состав расходов, связанных с производством и реализацией, содержит материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы, включая расходы на ремонт основных средств, направленные на развитие производства и сохранение его прибыльности (статьи 253 - 255, 260 - 264 Налогового кодекса Российской Федерации).

Этот же критерий прямо обозначен в абзаце четвертом пункта 1 статьи 252 НК РФ как основное условие признания затрат обоснованными или экономически оправданными: расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пленум Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, в постановлении от 12.10.2006 N 53, указал, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате.

Из документации, представленной заявителем в подтверждение своих доводов по рассматриваемому эпизоду, а также представленных заявителем пояснений следует, что объекты основных средств: кресельная четырехместная канатная дорога В13, горнолыжная трасса 5В и горнолыжная трасса 6В в совокупности образуют горнолыжный комплекс и подлежат эксплуатации в коммерческих целях неразрывно друг от друга.

В спорный период заявителем осуществлялись мероприятия, направленные на подготовку указанных объектов к эксплуатации в целях оказания посетителям горнолыжного комплекса (курорта) услуг, соответствующих требованиям российского законодательства. Целью оказания услуг является извлечение прибыли.

Суд находит обоснованными доводы заявителя о необходимости проведения указанных мероприятий в силу следующего.

Федеральным законом от 21 июля 1997 г. N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов" канатные дороги отнесены к опасным производственным объектам.

В соответствии с пунктом 10 Федеральных норм и правил в области промышленной безопасности "Правила безопасности пассажирских канатных дорог и фуникулеров", утвержденных приказом Ростехнадзора от 6 февраля 2014 г. N 42, собственник (владелец) КД обеспечивает содержание КД в исправном состоянии и безопасные условия работы путем организации соответствующего обслуживания, ремонта, производственного контроля, технического освидетельствования и экспертизы промышленной безопасности КД".

Исходя из указанной нормы, канатные дороги для их эксплуатации в обязательном порядке должны проходить техническое освидетельствование и экспертизу промышленной безопасности.

С целью осуществления мониторинга эксплуатации объектов горнолыжных комплексов, налогоплательщиком в июле 2013 года создано структурное подразделение, в компетенцию которого входила непосредственная подготовка инфраструктурных объектов горнолыжных курортов к эксплуатации в производственных целях.

30 сентября 2013 года заявителем заключен договор N Д-ДЭИ-13-007 на оказание услуг по проведению ежегодного технического освидетельствования ППКД В13 с ООО "ЮгПроектКонсалтинг".

В соответствии с актом приемки-сдачи выполненных работ от 11.10.2013 по договору N Д-ДЭИ-13-007 от 30.09.2013 услуги по проведению технического освидетельствования пассажирской подвесной канатной дороги В13 оказаны ООО "ЮгПроектКонсалтинг" и приняты АО "КСК".

Факт оказания названных услуг, а также готовность канатной дороги к эксплуатации подтверждает соответствующая запись в паспорте кресельной ППКД В13 о проведении технического освидетельствования.

Также в порядке подготовки горнолыжного комплекса к сезону, обществом проведен ряд мероприятий:

- заключен договор от 12.12.2013 N Д-Дцарх-13-004 с ООО "Сервис безопасности" филиал N 9 на оказание услуг по лыжному патрулированию и проведению аварийно-спасательных работ на объектах горнолыжного комплекса. Заключению указанного договора предшествовал поиск заявителем лица, имеющего права на оказание подобного рода услуг, что подтверждается письмом филиала ФГКУ "Северо-Кавказский региональный поисково-спасательный отряд МЧС России" от 22.11.2011 N 389;

- заключен договор на оказание медицинских услуг отдыхающим и сотрудникам туристического комплекса Романтик N Д-дупр-13-022 от 21.12.2013 с МБЛПУЗ "Зеленчукская ЦРБ";

- заключен договор с ОАО "Архыз-Синара" от 19.12.2013 N Д-ДцАрх-13-016 на комплексную эксплуатацию всесезонного туристско-рекреационного комплекса "Архыз" в состав которого, в том числе, включены спорные объекты. Заключению указанного договора также предшествовало проведение конкурсных процедур, направленных на отбор эксплуатирующей организации (извещение от 26.10.2013 N ОК-ДВТРК-33).

Таким образом, доводы заявителя о том, что в спорный период в отношении спорных объектов основных средств заявителем проведены обязательные мероприятия, направленные на проверку технической исправности объектов и обеспечения их безопасной эксплуатации является обоснованным и документально подтвержденным.

При этом суд принимает во внимание, что без проведения мероприятий по подготовке спорных объектов к эксплуатации, заявитель не имел законно установленных прав на их эксплуатацию с целью получения дохода.

Министерством финансов Российской Федерации в письме от 28.02.2013 N 03-03-10/5834 даны разъяснения о том, что нормы статьи 256 НК РФ не предусматривают требования о прекращении начисления амортизации в случае отсутствия дохода от использования амортизируемого имущества в какой-либо промежуток времени.

Следовательно, произвольное исключение имущества из состава амортизируемого, в том числе по критерию временного неполучения дохода, налоговым законодательством не предусмотрено.

Аналогичная позиция высказана Высшим Арбитражным Судом РФ в определении от 23.11.2012 N ВАС-14779/12 по делу N А40-65991/11-129-282. При этом ВАС РФ поддержал выводы судов кассационной и апелляционной инстанций о том, что налогоплательщик правомерно начислял амортизацию по имуществу, находящемуся во временном простое, который является частью производственного цикла. К подобным простоям, в частности относится простой, вызванный ремонтом основных средств, либо возникший в силу сезонного характера деятельности организации, а также возникающий в случае, если производственный цикл включает в себя подготовительную фазу.

Таким образом, налоговое законодательство не содержит оснований для исключения имущества из состава амортизируемого по причине простоя такого имущества вследствие его неиспользования в силу сезонного характера деятельности организации, либо в силу осуществления подготовительных работ, необходимых для осуществления эксплуатации основных средств с целью получения прибыли, следовательно, расходы в виде амортизации неэксплуатируемого основного средства, находящегося во временном простое, признаваемом обоснованным и являющимся частью производственного цикла организации, соответствуют критериям п. 1 ст. 252 НК РФ и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль организации.

С учетом изложенных обстоятельств, суд пришел к верному выводу о незаконном доначислении заявителю налога на прибыль за 2013 год в сумме 523 708 рублей по амортизации основных средств по объектам: горнолыжная трасса 5В, горнолыжная трасса 6В, кресельная четырехместная канатная дорога В13.

Оценивая решение налогового органа в части доначисления налогоплательщику налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 883 926 рублей и налога на прибыль за 2014 год в сумме 6 170 418 рублей, суд приходит к следующим выводам.

Согласно главе 25 НК РФ расходы налогоплательщика, уменьшающие сумму дохода, должны быть документально подтверждены. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность понесенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике, поскольку именно он уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов.

Таким образом, налогоплательщик обязан предпринять все меры, установленные законодательством, для предоставления достоверных первичных документов, на основании которых происходит исчисление и уплата налогов. Вместе с тем, в силу части 5 статьи 200 АПК РФ, это не освобождает налоговые органы об обязанности по доказыванию как наличия недостоверных сведений в представленных налогоплательщиком первичных документах, так и направленности действий налогоплательщика на необоснованное получение налоговой выгоды при осуществлении соответствующих хозяйственных операций.

Основанием для доначисления вышеуказанных сумм налога на прибыль за 2013, 2014 годы послужил вывод о необоснованном включении налогоплательщиком в декларацию по налогу на прибыль за 2013 год затрат в сумме 9 419 630 рублей; в декларацию по налогу на прибыль за 2014 год затрат в сумме 30 852 091 рублей, произведенных налогоплательщиком по договору от 13.12.2011 N TAS-2011-00339, заключенному с ООО "Эрнст энд Янг - консультационные услуги".

В указанных периодах (2013, 2014 годы) расходы по указанному договору в соответствии с Положением об учетной политике, утвержденным приказом АО "КСК" от 29.12.2012 N Пр-12-101 в целях налогообложения налога на прибыль, распределены обществом следующим образом:

- сумма в размере 40 271 721 рублей (за 2013 год - 9 419 630 рублей, за 2014 год - 30 852 091 рублей) учтена как общехозяйственные расходы - расходы на консультационные, аудиторские и информационные услуги и распределена на увеличение расходов на продажу;

- сумма в размере 42 429 550 рублей - на затраты связанные со строительством основных средств, создание которых осуществлялось за счет денежных средств АО "КСК".

По мнению налогового органа, расходы на консультационные услуги, произведенные налогоплательщиком в рамках исполнения указанного договора в общей сумме 40 271 721 рублей (за 2013 год - 9 419 630 рублей, за 2014 год - 30 852 091 рублей) не отвечают признакам расходов, указанных в подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ, в связи с чем, налогоплательщик обязан был включить указанные расходы в первоначальную стоимость основных средств.

Указанные выводы послужили основанием для доначисления сумм налога на прибыль за 2013 год в сумме 1 883 926 рублей; за 2014 год в сумме 6 170 418 рублей.

Проанализировав доводы и возражения сторон по указанному эпизоду, а также представленные в их обоснование доказательства, суд приходит к следующим выводам.

Между АО "КСК" (заказчик) и ООО "Эрнст энд Янг - консультационные услуги" (исполнитель) заключен договор от 13.12.2011 N TAS-2011-00339 на оказание консультационных услуг, перечень которых установлен в приложении к договору.

В соответствии с Приложением В (техническое задание к договору), исполнитель оказывает заказчику консультационные услуги в сфере разработки бизнес-концепции туристического кластера в Северо-Кавказском федеральном округе, Краснодарском крае и Республики Адыгея.

При этом перечень и конкретные виды оказываемых услуг включает в себя разработку стратегии курортов как единого туристско-рекреационного кластера и роль заказчика; разработку концепций и бизнес-планов по каждому из курортов; подготовку сводной финансовой модели и материалов для инвесторов; консультационные услуги по юридическим и стратегическим аспектам Проекта российско-французского сотрудничества.

Налоговым органом не оспаривается факт оказания услуг по договору, реальность хозяйственных операций по договору и факт надлежащего оформления документов, подтверждающих исполнение условий договора.

Судом установлено, что АО "КСК", является управляющей компанией туристско-рекреационных особых экономических зон, созданных на территории Карачаево-Черкесской Республики, Кабардино-Балкарской Республики. Указанная деятельность организации регулируется Федеральным законом от 22.07.2005 N 116-ФЗ "Об особых экономических зонах в Российской Федерации" (далее - Закон N 116 ФЗ).

В соответствии со статьей 6, статьей 8.1 Закона N 116-ФЗ заявитель, как управляющая компания, осуществляет, в том числе, функции по обеспечению создания объектов инфраструктуры особых экономических зон и иных объектов, предназначенных для обеспечения функционирования особых экономических зон в соответствии с соглашением о создании особых экономических зон, планом обустройства и соответствующего материально-технического оснащения особой экономической зоны, включающем в себя перечень подлежащих строительству объектов инфраструктуры особых экономических зон за счет средств управляющей компании.

Помимо создания объектов инфраструктуры особых экономических зон, управляющая компания в силу статьи 8.1 Закона N 116-ФЗ, осуществляет функции по привлечению резидентов и иных инвесторов в особую экономическую зону.

Согласно статье 9.1 Закона N 116-ФЗ, резидентами туристско-рекреационной особой экономической зоны признаются индивидуальные предприниматели, коммерческая организация (за исключением унитарного предприятия), зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации на территории муниципального образования, в границах которого расположена особая экономическая зона (на территории одного из муниципальных образований, если туристско-рекреационная особая экономическая зона расположена на территориях нескольких муниципальных образований), и заключившие с органами управления особыми экономическими зонами соглашение об осуществлении туристско-рекреационной деятельности в порядке и на условиях, предусмотренных названным Законом.

В соответствии со статьей 10 Закона N 116-ФЗ, резидент туристско-рекреационной особой экономической зоны вправе осуществлять в особой экономической зоне только туристско-рекреационную деятельность в пределах, предусмотренных соглашением об осуществлении туристско-рекреационной деятельности.

Для целей указанного Закона под туристско-рекреационной деятельностью понимается деятельность юридических лиц, индивидуальных предпринимателей по строительству, реконструкции, эксплуатации объектов туристской индустрии, объектов, предназначенных для санаторно-курортного лечения, медицинской реабилитации и отдыха граждан, а также туристская деятельность и деятельность по разработке месторождений минеральных вод и других природных лечебных ресурсов, в том числе деятельность по санаторно-курортному лечению и профилактике заболеваний, медицинской реабилитации, организации отдыха граждан, промышленному розливу минеральных вод.

Принимая во внимание указанное, а так же представленные документы, суд приходит к выводу о том, что за счет средств управляющей компании - АО "КСК", на территории вышеназванных курортов, создаваемых в особых экономических зонах, осуществляется строительство как объектов инфраструктуры так и строительство коммерческих объектов за счет средств инвесторов и резидентов.

Доказательств обратного налоговым органом не представлено.

В соответствии с пунктом 8 Приказа Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01" (далее - ПБУ 6/01), первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

В этом же пункте названного документа указано, что не включаются в фактические затраты на приобретение, сооружение или изготовление основных средств общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств.

Аналогичная норма содержится и в пункте 1 статьи 257 НК РФ, в соответствии с которой для включения расходов в первоначальную стоимость основного средства, соответствующие расходы должны быть непосредственно связаны с приобретением, изготовлением (сооружением и т.д.) этого основного средства.

Таким образом, исходя из указанных норм законодательства, для того чтобы какие-либо затраты могли быть признаны затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств, необходима непосредственная связь данных затрат с конкретным объектом основных средств.

Оценивая содержание договора от 13.12.2011 N TAS-2011-00339 и приложений к нему, суд установил отсутствие в них упоминания о конкретных объектах основных средств, в отношении создания которых оказываются консультационные услуги.

Налоговым органом не представлено пояснений относительно довода заявителя и вопроса суда о том, на какие именно объекты основных средств налогоплательщику следовало отнести расходы в общей сумме 40 271 721 рублей (за 2013 год - 9 419 630 рублей, за 2014 год - 30 852 091 рублей), произведенные последним по указанному договору.

При этом налоговый орган не отрицает и не оспаривает законность отнесения налогоплательщиком затрат по договору от 13.12.2011 N TAS-2011-00339 в сумме 42 429 550 рублей в состав общепроектных работ, связанных со строительством объектов курорта Архыз и курорта Эльбрус, созданных АО "КСК" за счет собственных средств.

Таким образом, судом установлено, что консультационные услуги в рамках указанного договора оказаны в отношении будущих курортов, без привязки к конкретным объектам основных средств; территория курортов подразумевает размещение объектов недвижимости разных собственников и создаваемых за счет различных источников финансирования; налогоплательщиком расходы в сумме 42 429 550 рублей по вышеуказанному договору, отнесены на первоначальную стоимость основных объектов, которые созданы АО "КСК" за счет собственных средств, т.е. заявитель является их собственником.

Суд также принимает во внимание тот факт, что в налоговом законодательстве отсутствует норма, обязывающая налогоплательщика относить произведенные им затраты на себестоимость основных средств, собственником которых он не является.

При указанных обстоятельствах суд считает выводы налогового органа о том, что расходы заявителя, понесенные им в связи с оплатой услуг по договору от 13.12.2011 N TAS-2011-00339, в полном объеме связаны с созданием объектов основных средств, принадлежащих налогоплательщику, а следовательно, целиком должны быть включены в первоначальную стоимость основных средств, несостоятельными и неподтвержденными документально.

Как указано выше, в силу статьи 247 Кодекса объектом налогообложения признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 НК РФ признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с данной главой.

Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 2 статьи 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы. Перечень расходов, связанных с производством и реализацией, приведен в статье 253 НК РФ и конкретизируется в статьях 254 - 264 НК РФ.

Согласно пункту 2 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: 1) материальные расходы; 2) расходы на оплату труда; 3) суммы начисленной амортизации; 4) прочие расходы.

Статьей 264 НК РФ установлен перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, согласно которому к прочим расходам относятся, в том числе расходы на консультационные и иные аналогичные услуги (подпункт 15 пункта 1).

Анализ договора от 13.12.2011 N TAS-2011-00339, приложений к нему, документов, подготовленных стороной договора в рамках его исполнения, документов, подтверждающих исполнение договора, показал, что предмет договора - оказание консультационных услуг, нацелен на планирование и оценку эффективности использования финансовых средств налогоплательщика, направляемых на создание курортов на территории особых экономических зон, что является основным видом деятельности налогоплательщика.

Таким образом, указанные обстоятельства совокупности позволяют суду сделать вывод о том, что расходы АО "КСК" по договору от 13.12.2011 N TAS-2011-00339 в общей сумме 40 271 721 руб. (за 2013 и 2014 годы) отвечают признакам расходов, указанных в подп. 15 пункта 1 ст. 264 НК РФ и подлежат включению в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией в полном объеме, в связи с чем, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления налогоплательщику налога на прибыль в сумме 1 883 926 руб. за 2013 год, и в сумме 6 170 418 руб. за 2014 год, и соответственно для начисления санкций, предусмотренных статьей 122 НК РФ.

Судом установлено, что вышеуказанные сделки совершены в интересах их участников, совместные действия которых направлены на обеспечение финансово-экономической стабильности, в целях получения прибыли, следовательно, расходы общества являются экономически оправданными.

Доводы апелляционной жалобы не принимаются судом апелляционной инстанции как не соответствующие фактическим обстоятельствам, установленным судом первой инстанции, так и не основанным на нормах налогового законодательства.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 АПК РФ, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Нарушений процессуальных норм, влекущих отмену оспариваемого акта (ч. 4 ст. 270 АПК РФ), судом апелляционной инстанции не установлено. С учетом изложенного, основания для удовлетворения апелляционной жалобы отсутствуют.

Примененный судом порядок распределения судебных расходов соответствует правилам статьи 110 АПК РФ.

На основании изложенного, руководствуясь статьями 268 - 271 АПК РФ суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 19.04.2019 по делу N А63-19345/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

М.У. Семенов

Судьи

Л.В. Афанасьева И.А. Цигельников