Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 6 августа 2019 г. N 09АП-33285/19

г.Москва

06 августа 2019 г.

Дело N А40-5500/19

Резолютивная часть постановления объявлена 30 июля 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 августа 2019 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Е.В.Пронниковой,

судей:	Л.А.Москвиной, И.А.Чеботаревой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.М.Пахомовым,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ООО "Скания Лизинг"

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 19.04.2019, принятое судьей А.В.Бедрацкой (20-103)

по делу N А40-5500/19

по заявлению ООО "Скания Лизинг"

к ИФНС России N 28 по г.Москве

третье лицо: Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2

о признании недействительным решения

при участии:

от заявителя:	Кулиничева А.И. по дов. от 29.10.2018; Тимаев З.И., Михайлов А.А., Васютин Р.В. по дов. от 11.01.2019;
от ответчика:	Шмелева Ю.А. по дов. от 10.10.2018; Комисарова М.А. по дов. от 21.02.2019; Платова А.Д. по дов. от 09.01.2019;
от третьих лиц:	Лимачев Г.А. по дов. от 11.04.2019;

УСТАНОВИЛ:

ООО "Скания Лизинг" (далее также - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 28 по г.Москве (далее также - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 06.07.2018 N 16/2358 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда от 19.04.2019 в удовлетворении заявленных требований Общества полностью отказано, при этом суд первой инстанции исходил из законности оспариваемого решения налогового органа.

Не согласившись с данным решением суда первой инстанции, Общество в апелляционной жалобе просит его отменить по изложенным в жалобе основаниям и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на незаконность и необоснованность оспариваемого ненормативного акта налогового органа.

По мнению заявителя жалобы, толкование судом нормы п.2 ст.269 НК РФ нарушает принцип равенства. Означенная норма, как указывает заявитель, должна толковаться с учетом положений Федерального закона от 15.02.2016 N 25-ФЗ "О внесении изменений в статью 269 части второй Налогового кодекса Российской Федерации в части определения понятия контролируемой задолженности". Ссылается на отсутствие вины Общества в совершении налогового правонарушения.

Представители ответчика и третьего лица в судебном заседании, а также в отзывах на жалобу, представленных в порядке ст.262 АПК РФ, возражали против доводов и требований заявителя, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Проверив в соответствии со ст.ст.266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения, заслушав представителей участвующих в деле лиц, поддержавших в судебном заседании изложенные в жалобе и отзывах на нее доводы и требования, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела усматривается, что основанием для обращения ООО "Скания Лизинг" в арбитражный суд с настоящим заявлением послужило вынесенное ИФНС России N 28 по г.Москве по результатам мероприятий налогового контроля решение от 06.07.2018 N 16/2358 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения по п.1 ст.122 НК РФ в виде взыскания штрафных санкций на общую сумму 15 895 433, 99 руб., заявителю также доначислены налоги к уплате в бюджет в общем размере 169 178 336, 29 руб. и пени в сумме 47 611 995, 33 руб.

Согласно означенному решению Инспекцией в ходе проверки установлено, что Общество в нарушение п.2 ст.269 НК РФ необоснованно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций за период 2013-2015 гг., сумму процентов в размере 966 125 476, 32 руб. по заключенным с SCANIA TREASURY LUXEMBOURG SARL (Люксембург) Генеральным соглашениям о предоставлении займов в рублях и евро от 31.01.2011, что привело к неуплате налога на прибыль организаций в 2013 г. в размере 58 824 105, 24 руб., в 2014 г. - 64 684 139, 46 руб., в 2015 г. - 11 834 424, 34 руб.

Кроме того, Инспекцией также установлено, что Общество в нарушение п.4 ст.269, п.3 ст.284 НК РФ в 2013-2015 гг. не исчислило налог на прибыль с положительной разницы между начисленными и предельными процентами, исчисленными в соответствии с порядком, установленным п.2 ст.269 НК РФ, приравненной в целях налогообложения к дивидендам, уплаченным иностранной организации в отношении которой существует контролируемая задолженность, что привело к неуплате налога на доходы иностранной организации в виде дивидендов в 2013 г. в размере 14 706 025 руб., в 2014 г. - 16 171 033 руб., в 2015 г. - 2 958 606 руб.

Решением УФНС России по г.Москве (далее также - Управление) от 15.10.2018 N 21-19/214519@ жалоба Общества на решение Инспекции от 06.07.2018 N 16/2358 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения оставлена без удовлетворения.

Решением ФНС России от 27.03.2019 N СА-4-9/5628 жалоба заявителя на указанные решения Инспекции и Управления также оставлена без удовлетворения.

Оценив представленные в материалы дела доказательства в порядке ст.71 АПК РФ, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в рамках настоящего дела налоговым органом доказаны все обстоятельства, которые были положены им в основу оспариваемого решения, и которым в свою очередь судом дана надлежащая оценка.

Согласно материалам дела в ходе проведенной Инспекцией проверки установлено, что между Обществом (Заемщик) и Scania Group Treasury Belgium NV (Бельгия) (Заимодавец) были заключены Генеральные соглашения о предоставлении займов от 25.02.2009 и от 27.04.2009.

31.01.2011 заключены Соглашения о передаче прав и обязанностей, по которым Scania Group Treasury Belgium NV (Бельгия) (Первоначальный Заимодавец) и Общество (Заемщик) передают права и обязанности по договорам займа SCANIA TREASURY LUXEMBOURG SARL (Люксембург) (Новый Заимодавец).

31.01.2011 между SCANIA TREASURY LUXEMBOURG SARL (Люксембург) (далее также - Компания) и Обществом (Клиент) заключены Генеральные соглашения о предоставлении займов в рублях и в евро (далее также - Генеральные соглашения), согласно которым основным видом деятельности SCANIA TREASURY LUXEMBOURG SARL является периодическое предоставление займов торговым и финансовым компаниям группы SCANIA, включая Клиента. Указанная деятельность осуществляется Компанией с 01.02.2011. Процентная ставка, применяемая при займах, определяется по ставке LIBOR или ее эквиваленту, с учетом интракомпанейской кредитной маржи Scania, которая может время от времени меняться.

В результате мероприятий налогового контроля Инспекция пришла к выводу о том, что задолженность Общества перед Компанией в рамках Генеральных соглашений является контролируемой материнской компанией SCANIA CV АВ (Швеция), косвенно владеющей 100% уставного капитала Общества, и к ней подлежат применению положения пунктов 2-4 статьи 269 НК РФ.

При этом Инспекция, рассчитав предельный размер процентов, подлежащих включению в состав расходов в соответствии с п.2 ст.269 НК РФ, пришла к выводу о том, что Общество в 2013-2015 гг. неправомерно отразило в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль проценты в размере 966 125 476, 32 руб., начисленные в рамках Генеральных соглашений.

В оспариваемом решении налогового органа также произведена переквалификация положительной разницы между начисленными процентами и предельными процентами в дивиденды, уплаченные иностранной компании, в отношении которой существует контролируемая задолженность, а именно: в дивиденды, уплаченные SCANIA CV AB (Швеция).

При этом учитывая, что Обществом налог на доходы иностранных организаций с сумм выплаченных процентов, переквалифицированных в дивиденды, не исчислялся, не удерживался и не перечислялся, Инспекцией произведен расчет суммы неуплаченного налога на доходы иностранной организации, подлежащий взысканию с Общества как с налогового агента в размере 33 835 664 руб. с применением норм Конвенции между Правительством Российской Федерации и Правительством Королевства Швеции "Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы", а именно пп."а" п.2 ст.10, согласно которому ставка на дивиденды составляет 5%.

Выводы, содержащиеся в решении Инспекции о том, что задолженность в рамках Генеральных соглашений является контролируемой материнской компанией SCANIA CV AB (Швеция), Общество не оспаривает.

Более того, вопрос о признании задолженности Общества по указанным Генеральным соглашениям контролируемой компанией SCANIA CV AB (Швеция) уже являлся предметом рассмотрения в рамках дела N А40-149755/15, по результатам рассмотрения которого суды пришли к выводу о том, что SCANIA TREASURY LUXEMBOURG SARL (Люксембург), по сути, являлась "корпоративным кассиром-казначеем", деятельность которой сводится к финансированию группы компаний Scania, а задолженность в рамках Генеральных соглашений контролируется материнской компанией SCANIA CV АВ (Швеция).

В обоснование заявленных требований Общество ссылается на неправомерное применение при расчете контролируемой задолженности коэффициента 3, в то время как в случае заявителя, являющегося лизинговой организацией, в соответствии с п.2 ст.269 НК РФ должен применяться коэффициент 12,5.

Между тем означенный довод правомерно отклонен судом первой инстанции на основании следующего.

Так, в соответствии с п.2 ст.269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) если налогоплательщик - российская организация имеет непогашенную задолженность по долговому обязательству перед иностранной организацией, прямо или косвенно владеющей более чем 20% уставного (складочного) капитала (фонда) этой российской организации, либо по долговому обязательству перед российской организацией, признаваемой в соответствии с законодательством Российской Федерации аффилированным лицом указанной иностранной организации, а также по долговому обязательству, в отношении которого такое аффилированное лицо и (или) непосредственно эта иностранная организация выступают поручителем, гарантом или иным образом обязуются обеспечить исполнение долгового обязательства российской организации (далее в настоящей статье - контролируемая задолженность перед иностранной организацией), и если размер контролируемой задолженности перед иностранной организацией более чем в 3 раза (для банков, а также для организаций, занимающихся исключительно лизинговой деятельностью, - более чем в 12,5 раза) превышает разницу между суммой активов и величиной обязательств налогоплательщика - российской организации (далее в целях применения настоящего пункта - собственный капитал) на последнее число отчетного (налогового) периода, при определении предельного размера процентов, подлежащих включению в состав расходов, применяются правила, предусмотренные данным пунктом.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки, в 2013-2015 гг. наряду с лизинговой деятельностью заявитель также вел торговую деятельность с применением счета 41 "Товары", выручка от реализации которой составила в 2013 г. - 333 224 155 руб., 2014 г. - 423 057 045 руб., 2015 г. - 106 894 112 руб., что подтверждается регистрами налогового учета.

Указанная выручка получена налогоплательщикам по договорам купли-продажи с рассрочкой платежа.

Кроме того, Общество в проверяемом периоде также получало доходы от реализации (продажи) собственных основных средств (в том числе автомобилей, ноутбуков, портативных компьютеров), что подтверждается карточками счета 91.01, которые к лизинговой деятельности также не относятся.

Указанные обстоятельства сторонами не оспариваются (ст.70 АПК РФ).

Таким образом, заявитель в проверяемом периоде помимо лизинговой деятельности также осуществлял иную деятельность (нелизинговую), что подтверждается заключением договоров купли-продажи автомобилей с рассрочкой платежа.

При таких данных Инспекция правомерно пришла к выводу о необоснованном использовании Обществом коэффициента 12,5, в результате чего проценты неправомерно учитывались налогоплательщиком в составе расходов по налогу на прибыль организаций в полном объеме и не квалифицировались в качестве дивидендов при их выплате.

Как обоснованно отметил суд в своем решении, коэффициент 12,5 подлежит применению компаниями, осуществляющими исключительно лизинговую деятельность.

В то время как в рассматриваемом случае материалами проверки подтвержден факт осуществления Обществом также нелизинговой деятельности, что послужило основанием для применения налоговым органом коэффициента 3 и установления обстоятельств, свидетельствующих о необходимости нормирования процентов в рамках Генеральных соглашений.

При этом не основан на законе и правоприменительной практике довод заявителя жалобы о том, что толкование судом нормы п.2 ст.269 НК РФ нарушает принцип равенства и не учитывает цель установления данной нормы, поскольку, как полагает Общество, законодательство не содержит понятия "организация, занимающаяся исключительно лизинговой деятельностью", равно как и объективных критериев, которые позволяют отнести к таковым одни лизинговые компании и не относить другие.

В соответствии с разъяснениями Минфина России, содержащимся в письмах от 23.01.2012 N 03-03-06/1/25, от 20.06.2011 N 03-03-06/1/364, в целях применения п.2 ст.269 НК РФ под осуществлением исключительно лизинговой деятельности следует понимать осуществление только деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

Согласно письму Минфина России от 23.01.2012 N 03-03-06/1/25 из обращения организации, занимающейся лизинговой деятельностью, следовало, что процентная доля выручки от лизинговой деятельности в общей сумме выручки составляет 98,61%, в остальной части выручка приходится на иную финансовую деятельность, в том числе предоставление займов, факторинг. 100% уставного капитала организации принадлежат иностранному юридическому лицу. Организация постоянно получает от этого лица займы для осуществления лизинговой деятельности, соответственно, имеется задолженность перед ним. Минфин России, не соглашаясь с таким подходом, указал, что в целях применения п.2 ст.269 НК РФ под осуществлением исключительно лизинговой деятельности следует понимать осуществление только деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

Такое толкование положений п.2 ст.269 НК РФ, как правильно отметил суд первой инстанции, также согласуется с содержанием иных норм НК РФ, например: п.11 ст.25.3, подп.1 п.2 ст.67, подп.3 п.2 ст.259.3 НК РФ.

Положения п.2 ст.269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) прямо предусматривают для применения ее положений и соответствующего коэффициента "исключительность" занятия лизинговой деятельностью.

Кроме того, п.2 ст.269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) не содержит такого понятия как "основная деятельность" и не ставит в зависимость применение указанного коэффициента от объема доходов, полученных лизинговой организацией от нелизинговых операций.

Таким образом, не может быть принят в качестве обоснования применения коэффициента 12,5 довод заявителя о том, что доход от нелизинговых операций за период 2013-2015 гг. составил от 6% до 2% выручки от ее общей суммы за указанный период.

При этом само понятие лизинговой деятельности установлено в статье 2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)", согласно которому это вид инвестиционной деятельности по приобретению имущества и передаче его в лизинг.

Следовательно, под иной деятельностью, осуществляемой лизинговыми организациями, в целях применения п.2 ст.269 НК РФ следует понимать совершение операций, направленных на получение дохода, включая договоры купли-продажи с рассрочкой платежа, за исключением операций, осуществляемых в рамках лизинговой деятельности, определяемой в соответствии со ст.2 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ.

Доводы Общества о необходимости толкования п.2 ст.269 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) с учетом положений Федерального закона от 15.02.2016 N 25-ФЗ, также изложенные заявителем в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции, нашли свое отражение в обжалуемом судебном акте, подробно исследованы судом и им дана правильная оценка.

При этом отклоняя данный довод, суд первой инстанции правомерно указал, что он противоречит положениям ст.5 НК РФ, поскольку положения Федерального закона от 15.02.2016 N 25-ФЗ не устраняют, не смягчают ответственность за нарушение налогового законодательства, не устанавливают дополнительных гарантий защиты прав налогоплательщиков, в связи с чем обратной силы не имеют, также означенный Федеральный закон не предусматривает распространение его положений на правоотношения, возникшие до даты его принятия.

Относительно указанных Обществом в обоснование своих доводов судебных актов суд первой инстанции также обоснованно отметил, что они вынесены с учетом иных фактических обстоятельств дела, а изложенная в данных судебных актах позиция в рассматриваемой ситуации не применима.

Вопреки мнению Общества, в ст.269 НК РФ в редакции Федерального закона от 15.02.2016 N 25-ФЗ законодатель не уточнил понятие "организации, занимающейся исключительно лизинговой деятельностью", а убрал понятие "исключительно" и разъяснил, что понимается под "организацией, занимающейся лизинговой деятельностью".

Сложившейся судебно-арбитражной практикой подтверждается вывод суда первой инстанции о том, что Федеральный закон от 15.02.2016 N 25-ФЗ не предусматривает распространения его положений на правоотношения, возникшие до его принятия.

Доводы Общества об отсутствии его вины в совершении налогового правонарушения также получили надлежащую оценку в обжалуемом судебном акте и правомерно отклонены судом первой инстанции, поскольку неверное толкование норм налогового законодательства в выгодном для себя контексте не может учитываться как обстоятельство, исключающее вину налогоплательщика.

Кроме того, ранее (в 2011-2012 гг.) Обществом уже было допущено аналогичное нарушение, установленное ИФНС России N 5 по г.Москве по результатам выездной налоговой проверки (решение от 05.12.2014 N 15/165 о привлечении к налоговой ответственности), при этом налоговый орган установил факт осуществления Обществом иных видов деятельности, отличных от лизинговой (торговая деятельность, услуги агента, предоставление займов и др.), в связи с чем при расчете контролируемой задолженности был применен коэффициент 3. Позиция налогового органа по означенному нарушению также была поддержана судами в рамках дела N А40-149755/15.

Таким образом, совокупность установленных по делу обстоятельств и исследованных доказательств свидетельствует о законности и обоснованности оспариваемого решения налогового органа и о правомерности вывода суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения заявленных Обществом требований.

Все доводы, изложенные в обоснование позиции заявителя при рассмотрении дела судом первой инстанции, в том числе доводы со ссылками на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 21.12.2018 N 47-П и на присвоение Обществу кода ОКВЭД 64.91 "Деятельность по финансовой аренде (лизингу/сублизингу)" нашли свое отражение в обжалуемом судебном акте, подробно исследованы судом и им дана правильная оценка.

Доводы заявителя апелляционной жалобы сводятся к повторению доводов, заявленных им в обоснование своей позиции при рассмотрении дела судом первой инстанции. Указанные доводы, основанные на субъективных суждениях Общества, сводятся к несогласию с изложенными в решении выводами суда первой инстанции, и иному, чем у суда, толкованию норм права, при этом они не влияют на законность и обоснованность правильного по существу решения суда, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

При таких данных суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 19.04.2019 по делу N А40-5500/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Е.В.Пронникова

Судьи

Л.А.Москвина И.А.Чеботарева