Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 15 августа 2019 г. N 13АП-18481/19

г. Санкт-Петербург

15 августа 2019 г.

Дело N А56-22245/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 08 августа 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 августа 2019 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Третьяковой Н.О.

судей Згурской М.Л., Трощенко Е.И.

при ведении протокола судебного заседания: Гаджиевым М.С.

при участии:

от истца (заявителя): Фрольцева М.С. по доверенности от 28.06.2019

от ответчика (должника): Яременко И.В. по доверенности от 04.02.2019; Шабодо Е.С. по доверенности от 04.02.2019; Белозерова М.А. по доверенности от 07.08.2019; Швецова М.А. по доверенности от 19.02.2019

от 3-го лица: Лукьянчикова Е.А. по доверенности от 08.10.2018

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-18481/2019) АО "ГЕНЕРАЛЬНАЯ СТРОИТЕЛЬНАЯ КОРПОРАЦИЯ" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.05.2019 по делу N А56-22245/2019 (судья Захаров В.В.), принятое

по заявлению АО "Генеральная Строительная Корпорация"

к МИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 8 по Санкт-Петербургу

3-е лицо: МИФНС N 25 по Санкт-Петербургу

о признании незаконным решения

установил:

Акционерное общество "Генеральная строительная корпорация", место нахождения: 197046, г. Санкт-Петербург, Петроградская наб., д. 22, ОГРН 1027802491331 (далее - заявитель, Общество, АО "ГСК") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании незаконным решения Межрайонной ИФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 2 по Санкт-Петербургу (далее - Инспекция N 2) N 227 от 30.10.2018 и об обязании Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 8 (далее - Инспекция N 8) зачесть излишне уплаченную сумму налога на прибыль организаций в счет имеющейся недоимки по налогам.

Определением от 10.04.2019 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу, в связи переходом Общества на учет в Межрайонную ИФНС России N 25 по Санкт-Петербургу с 21.11.2018.

Решением суда от 24.05.2019 в удовлетворении заявления отказано.

В апелляционной жалобе Общество, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права, неполное выяснение обстоятельств, имеющих значение для дела, просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт. По мнению подателя жалобы, положениями пункта 5 статьи 78 НК РФ в редакции, действовавшей до 29.07.2018, установлено право налогового органа на самостоятельное проведение зачета сумм излишне уплаченного налога в счет недоимки. При этом положения пункта 7 статьи 78 НК РФ не определяют срок, за пределами которого налоговый орган не вправе произвести зачет суммы излишне уплаченного налога. Также Общество считает, что, начало течения срока исковой давности следует исчислять с 28.06.2018. то есть с даты аудиторского заключения, поскольку именно при проведении аудиторской проверки было установлено нарушение Обществом бухгалтерского и налогового учета в части отражения договоров строительного подряда в соответствии с ПБУ 2/2008.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы, приведенные в апелляционной жалобе, а представители Инспекции доводы жалобы отклонили и просят оставить без изменения решение суда первой инстанции.

Законность и обоснованность принятого по делу судебного акта проверена в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, 28.09.2018 Общество представило в налоговый орган уточненные налоговые декларации за 2011-2013 года по налогу на прибыль организаций.

Основанием подачи указанных деклараций явилось обнаружение Обществом фактов завышения налоговой базы в связи с выявлением ошибок при определении доходов и расходов по договорам строительного подряда с длительностью более одного года. Перерасчет налоговой базы в рассматриваемые периоды произведен в рамках выполнения работ по государственному контракту N 130 от 14.07.2007 с заказчиком ГУФСИН по Санкт-Петербургу и Ленинградской области (далее также Контракт).

В соответствии с представленными уточненными декларациями сумма переплаты по налогу на прибыль за 2011 составила - 40 721 358 руб., за 2012 год - 49 463 995 руб.

По уточненной налоговой декларации за 2013 (корректировка N 6), представленной 19.11.2018, сумма налога к уплате составила 3 802 937 руб.

18.10.2018 Общество обратилось в Инспекцию с заявлениями о зачете переплаты по налогу на прибыль за 2011, 2012 годы в счет имеющейся недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) за 4-й квартал 2015 г года.

Решением от 30.10.2018 N 227 Инспекция N 2 отказала в зачете в связи с пропуском налогоплательщиком срока, установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ и несоответствием суммы переплаты данным лицевого счета.

Решением Управления ФНС по Санкт-Петербургу от 08.02.2019 N 16-1307060@ жалоба Общества на решение Инспекции оставлена без удовлетворения.

Считая решение Инспекции N 2 недействительным, Общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Суд первой инстанции, руководствуясь статьями 21, 32, 78, 79 НК РФ, учитывая правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлениях от 25.02.2009 N 12882/08, от 13.04.2010 N 17372/09, во взаимосвязи с представленными в материалы дела доказательствами, пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения требования заявителя.

Апелляционная инстанция, выслушав мнение представителей сторон, изучив материалы дела и оценив доводы жалобы, не находит оснований для ее удовлетворения.

Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат сумм излишне взысканных или излишне уплаченных налогов, пени, штрафов.

В силу подпункта 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, пени и штрафов в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Согласно пункту 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном этой статьей.

Пунктом 7 статьи 78 НК РФ установлено, что заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.06.2011 N 17750/10, определении Верховного Суда Российской Федерации от 03.09.2015 N 306-КГ15-6527, юридические основания для возврата переплаты по итогам финансово-хозяйственной деятельности наступают с даты представления налоговой декларации (расчета) за соответствующий налоговый (расчетный) период, но не позднее срока, установленного для ее представления в налоговый орган.

В соответствии с пунктом 4 статьи 289 НК РФ определение окончательного финансового результата и размера налоговой обязанности по налогу на прибыль производится налогоплательщиками в налоговой декларации по налогу на прибыль, представляемой по итогам налогового периода не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Как установлено судом и подтверждается материалами дела, первичные налоговые декларации по налогу на прибыль за 2011, 2012, в которых Общество самостоятельно исчислило налог на прибыль к уплате в бюджет, в том числе в связи с исполнением государственного контракта N 130 от 14.07.2007, представлены АО "ГСК" 28.03.2012 и 28.03.2013 соответственно. Уплата налога за указанные периоды произведена Обществом 28.03.2012 и 28.03.2013.

Следовательно, срок для обращения с заявлением о зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль, как в административном, так и в судебном порядке в отношении переплаты за 2011 год истек 30.03.2015, а за 2012 год - 28.03.2016.

С заявлениями о зачете Общество обратилось в налоговый орган 18.10.2018, то есть по истечении срока, установленного пунктом 7 статьи 78 НК РФ.

Таким образом, поскольку трехгодичный срок, установленный пунктом 7 статьи 78 НК РФ на подачу заявления о зачете излишне уплаченной суммы налога, заявителем пропущен, у налогового органа отсутствовали основания для зачета налога по заявлению налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции не принят как основанный на ошибочном толковании норм налогового законодательства довод заявителя о том, что налоговый орган мог самостоятельно зачесть суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки даже после истечения трехлетнего срока, установленного статьей 78 НК РФ.

Ссылка налогоплательщика на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 22.04.2015 N 03-02-07/2/23112 отклоняется, поскольку данное письмо имеет информационно-разъяснительный характер по вопросам применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах и в силу статьи 1 НК РФ не является нормативным правовым актом о налогах и сборах, обязательным к применению налогоплательщиками.

Следовательно, основания для признания недействительным решения Инспекции от 30.10.2018 N 227 об отказе в зачете отсутствуют, в связи с чем, суд первой инстанции правомерно отказал в удовлетворения заявления Общества в данной части.

В пункте 79 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что при проверке соблюдения налогоплательщиком срока на обращение в суд с иском о возврате излишне уплаченных сумм налога судам необходимо учитывать, что пунктом 7 статьи 78 НК РФ определены продолжительность и порядок исчисления срока для подачи соответствующего заявления в налоговый орган. В то же время применительно к пункту 3 статьи 79 НК РФ с иском в суд налогоплательщик вправе обратиться в течение трех лет, считая со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права на своевременный зачет или возврат указанных сумм.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 21.06.2001 N 173-О, норма пункта 7 статьи 78 НК РФ направлена не на ущемление прав налогоплательщика, который ошибся в расчете суммы налогового платежа по какой-либо причине, в том числе вследствие незнания налогового закона или добросовестного заблуждения, а, напротив, позволяет ему в течение трех лет со дня уплаты налога предъявить налоговому органу обоснованные и потому подлежащие безусловному удовлетворению требования, не обращаясь к судебной защите своих законных интересов. Одновременно с этим Конституционный Суд Российской Федерации указал, что данная норма не препятствует налогоплательщику в случае пропуска указанного срока (то есть трехлетнего срока подачи заявления в налоговый орган) обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 Гражданского кодекса Российской Федерации).

В Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.02.2009 N 12882/08 указано, что вопрос определения времени, когда налогоплательщик узнал или должен был узнать об излишней уплате налога, надлежит разрешать с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств, в частности установить причину, по которой налогоплательщик допустил переплату налога; наличие у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода, а также другие обстоятельства, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания не пропущенным срока на возврат налога.

При этом бремя доказывания этих обстоятельств в силу статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации возлагается на налогоплательщика.

Из материалов дела усматривается и не оспаривается заявителем, что предъявленная к зачету как излишне уплаченная сумма налога на прибыль организаций, относится к 2011 и 2012 годам и образовалась в результате нарушения Обществом бухгалтерского и налогового учета в части отражения договоров строительного подряда в соответствии с ПБУ 2/2008, о чем налогоплательщику стало известно в 2018 году по итогам проведения аудиторской проверки.

Как следует из материалов дела, в период 10.04.2017 - 04.04.2018 в отношении заявителя была проведена выездная налоговая проверка за период 2014-2016, по результатам которой вынесено решение N 16/2355 от 22.10.2018 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

К выездной проверке Обществом было представлено аудиторское заключение от 28.06.2018, в котором указано, что "АО "ГСК" не применяет ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда" в отношении договоров длительность выполнения которых, составляет более одного отчетного периода, соответственно в бухгалтерской отчетности за 2016 год искажена информация о доходах, расходах и финансовых результатах по договорам строительного подряда".

Данное обстоятельство послужило основанием для представления Обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль, в том числе и за 2011 - 2012 годы с отражением сумм налога к уменьшению. Перерасчет налоговой базы произведен в рамках исполнения контракта от 14.07.2007 N 130. Данные уточненные декларации были приняты налоговым органом без создания строк начисления и оставлены без рассмотрения, в связи с истечением срока на осуществление зачета налога, установленного статьей 78 НК РФ.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции установил, что Общество в период предоставления первичных налоговых деклараций за спорные периоды, имело возможность исчислить налог по избранному им методике, применив расчетный метод определения выручки по контракту в соответствии с правилами учетной политики организации в ПБУ 2/2008.

Судом установлено, что подход, примененный заявителем в целях учета выручки по государственному контракту от 14.07.2007 N 130, основан на применении абзаца 2 пункта 2 статьи 271 НК РФ, абзаца 8 статьи 316 НК РФ, положениях ПБУ 2/2008. При этом, со времени представления АО "ГСК" первичных налоговых деклараций по налогу на прибыль за 2011, 2012 годы и уплаты этого налога, существенных изменений в налоговое законодательство относительно налогообложения доходов по договорам с длительным производственным циклом, не вносилось. Уточненные налоговые декларации по налогу на прибыль составлены Обществом на основании тех же документов, что и первоначально поданные.

При этом, учетной политикой организации на 2011 год был предусмотрен учет выручки и расходов по договорам длительностью более одного отчетного периода способом "по мере готовности" (пункты 2.6.8, 3.2.1 приказа от 29.12.2010 N 0240/0156 "Об учетной политике"), то есть методика, примененная Обществом только в 2017 году, уже была разработана и могла применяться согласно учетной политике еще в 2011.

Кроме того, суд первой инстанции обоснованно отметил, что условия государственного контракта от 14.07.2007 N 130, предусматривающие выполнение полного комплекса работ без разделения на определенные этапы, не дополнялись и не изменялись на протяжении всего периода действия названного Контракта.

Таким образом, Общество имело право и реальную возможность с учетом действующего законодательства, судебной практики и положений заключенного контракта выбрать метод ведения налогового учета по налогу на прибыль в период представления первичных налоговых деклараций и уплаты налога за 2011, 2012.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции правомерно отклонил довод заявителя о том, что о наличии излишне уплаченного налога на прибыль за 2011, 2012 годы Общество узнало только в результате проведения аудиторской проверки за 2016 год и получения аудиторского заключения от 28.06.2018.

Ссылка Общества на то, что до 2016 года ежегодный аудит финансовой отчетности не выявил нарушений (ошибок) в налоговом учете, отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку недостаточная компетентность персонала налогоплательщика, вследствие которой произошла излишняя уплата налога, не может рассматриваться, как основание исчисления срока давности с момента, когда налогоплательщик узнал о переплате.

При этом аудиторское заключение за 2016 год не выявило нарушений (ошибок) в ведении налогового учета в части исполнения государственного контракта N 130 от 14.07.2007, а только представило мнение привлеченных специалистов (аудиторов) по вопросу выбора Обществом иного подхода к учету выручки по названному контракту в качестве производства с длительным циклом в целях налогового и бухгалтерского учета.

Также суд апелляционной инстанции считает, что не соответствуют фактическим обстоятельствам дела доводы Общества о том, что до завершения выездной налоговой проверки оно не могло знать о возникновении переплаты, поскольку еще в период проведения выездной налоговой проверки Общество самостоятельно приняло решение привести налоговый учет по налогу на прибыль по договорам длительного цикла в соответствии с порядком, установленным учетной политикой налогоплательщика, действующей в организации с 2011 года.

В данном случае нормы законодательства однозначно свидетельствуют, что у Общества на момент представления первичных деклараций по налогу на прибыль отсутствовали препятствия для правильного исчисления и уплаты указанного налога.

Следовательно, Общество о праве на зачет излишне уплаченных сумм налога должно было узнать при подаче налоговых деклараций, а также в момент оплаты налога платежными поручениями.

Приведенные Обществом при рассмотрении настоящего дела обстоятельства, оценка которым дана судом первой инстанции, не являются доказательствами, свидетельствующими о наличии объективных причин, препятствующих заявителю реализации права на правильное исчисление налога.

Поскольку с настоящим заявлением Общество обратилось в арбитражный суд 27.02.2019, то с учетом, установленных по делу обстоятельств, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о пропуске Обществом трехлетнего срока, установленного на обращение в суд, в связи с чем, отказал в удовлетворения заявленного Обществом требования об обязании инспекции зачесть излишне уплаченную сумму налога на прибыль организаций в счет имеющейся недоимки по налогам.

Поскольку фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены судом первой инстанции на основании полного и всестороннего исследования доказательств, а обжалуемый судебный акт принят при правильном применении норм процессуального и материального права, у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для его отмены и удовлетворения жалобы Общества.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 24.05.2019 по делу N А56-22245/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.О. Третьякова

Судьи

М.Л. Згурская Е.И. Трощенко