Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 6 сентября 2019 г. N 02АП-6571/19

г. Киров

06 сентября 2019 г.

Дело N А82-26846/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 05 сентября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 06 сентября 2019 года.

Второй арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Хоровой Т.В.,

судей Великоредчанина О.Б., Черных Л.И.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кочуровой М.М.,

при участии в судебном заседании:

представителя заявителя: Мурина А.В., действующего на основании доверенности от 11.07.2019,

представителей ответчика: Подречневой О.В., действующей на основании доверенности от 09.01.2019, Фадеевой Н.С., действующей на основании доверенности от 09.01.2019,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля

на решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.06.2019 по делу N А82-26846/2018, принятое судом в составе судьи Коробовой Н.Н.,

по заявлению индивидуального предпринимателя Жукова Михаила Николаевича (ИНН: 760900361631, ОГРНИП: 315762700017993)

к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Ярославля (ИНН: 7606015992, ОГРН: 1047600816560) и

к Государственному учреждению - Управлению Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Ярославле

(ИНН: 7604188661, ОГРН: 1107604014825)

о признании недействительными решений от 20.07.2018 N 76060002537, от 24.07.2018 N 76060003131, от 14.09.2018 N 76060003904,

установил:

индивидуальный предприниматель Жуков Михаил Николаевич (далее - ИП Жуков М.Н., Предприниматель, страхователь) обратился с заявлением в Арбитражный суд Ярославской области к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля (далее - Инспекция, налоговый орган) и к Государственному учреждению - Управлению Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Ярославле (далее - Фонд, Управление) о признании недействительными решений от 20.07.2018 N 76060002537, от 24.07.2018 N76060003131, от 14.09.2018 N 76060003904.

Решением Арбитражного суда Ярославской области от 05.06.2019 заявленные требования удовлетворены.

Инспекция с принятым решением суда не согласилась и обратилась во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, обращая внимание апелляционного суда, что:

- в декларации по НДФЛ ИП Жуков М.Н. не заявил сумму исчисленных авансовых платежей, что повлияло на определение его налоговых обязательств, в том числе и с учетом зачета переплаты по налогу.

- Жуков М.Н. должен уплачивать страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по двум основаниям (как индивидуальный предприниматель и как арбитражный управляющий).

В подтверждение своей позиции по жалобе Инспекция ссылается также на письма Минфина и судебную практику.

Соответственно, заявитель апелляционной жалобы считает, что решение от 05.06.2019 подлежит отмене, поскольку при его принятии суд первой инстанции неправильно применил нормы материального права и неверно оценил фактические обстоятельства дела.

ИП Жуков М.Н. и ГУ - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в г. Ярославле отзывы на апелляционную жалобу не представили.

Определение Второго арбитражного апелляционного суда о принятии апелляционной жалобы к производству вынесено 25.07.2019 и размещено в информационно-телекоммуникационной сети "Интернет" 26.07.2019 в соответствии с абзацем 2 части 1 статьи 122 АПК РФ. На основании указанной статьи стороны надлежащим образом уведомлены о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы.

Управление явку своих представителей в суд апелляционной инстанции 05.09.2019 не обеспечило, извещено надлежащим образом.

В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассматривается в отсутствие представителей Управления.

В судебном заседании апелляционного суда 05.09.2019, проведенном с использованием системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Ярославской области, представители Инспекции и ИП Жукова М.Н. изложили свои позиции по рассматриваемому спору.

Законность решения Арбитражного суда Ярославской области от 05.06.2019 проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, полагая, что решения о взыскании налога, сбора, страховых взносов, пени, штрафа, процентов за счет имущества налогоплательщика от 20.07.2018 N 76060002537, от 24.07.2018 N 76060003131, от 14.09.2018 N 76060003904 Инспекция вынесла неправомерно, ИП Жуков М.Н. обратился с соответствующим заявлением в суд.

Арбитражный суд Ярославской области, руководствуясь статьей 227 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), Постановлением Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П, требования Предпринимателя признал обоснованными.

Второй арбитражный апелляционный суд, изучив доводы жалобы, выслушав представителей ИП Жукова М.Н. и Инспекции, исследовав материалы дела, не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Подпунктом 1 пункта 1 статьи 227 НК РФ закреплено, что физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, самостоятельно исчисляют суммы налога по суммам доходов, полученных от осуществления предпринимательской деятельности. При этом, исходя из положений статьи 225 НК РФ, сумма налога при определении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке, установленной пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, процентная доля налоговой базы.

Пунктом 3 статьи 210 НК РФ определено, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 настоящего Кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 настоящего Кодекса, с учетом особенностей, установленных настоящей главой.

В силу пункта 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 настоящего Кодекса право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса, - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Исходя из подпункта 1 пункта 1 и пункта 2 статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности, исчисляют сумму налога, подлежащую уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном статьей 225 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 227 НК РФ общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисляется налогоплательщиком с учетом сумм налога, удержанных налоговыми агентами при выплате налогоплательщику дохода, а также сумм авансовых платежей по налогу, фактически уплаченных в соответствующий бюджет.

В силу статьи 20 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности, занимающийся частной практикой, у которого не имеется обязанности регистрации арбитражного управляющего в качестве индивидуального предпринимателя.

Арбитражный управляющий является субъектом профессиональной деятельности, осуществляет регулируемую настоящим Федеральным законом профессиональную деятельность, занимаясь частной практикой.

Арбитражный управляющий вправе заниматься иными видами профессиональной деятельности и предпринимательской деятельностью при условии, что такая деятельность не влияет на надлежащее исполнение им обязанностей, установленных настоящим Федеральным законом и Федеральным законом от 25.02.1999 N 40-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве) кредитных организаций". Арбитражный управляющий вправе быть членом только одной саморегулируемой организации.

На основании статьи 419 НК РФ индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, арбитражные управляющие, занимающиеся в установленном законодательством РФ порядке частной практикой, признаются плательщиками страховых взносов.

Аналогичная норма содержится в пункте 1 статьи 6 Закона N 167-ФЗ.

Если плательщик относится одновременно к нескольким категориям, указанным в пункте 1 настоящей статьи, он исчисляет и уплачивает страховые взносы отдельно по каждому основанию (пункт 2 статьи 419 НК РФ, статья 6 Закона N 167-ФЗ).

При этом под категориями плательщиков страховых взносов следует понимать не конкретный вид осуществляемой физическим лицом деятельности и соответствующий ему порядок получения статуса (оценщика, адвоката, нотариуса, арбитражного управляющего), допускающий или исключающий одновременную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя, а основание для уплаты страховых взносов - в качестве страхователя за застрахованных лиц или же в качестве страхователя, одновременно являющегося застрахованным лицом.

Иные лица, занимающиеся частной практикой и не являющиеся индивидуальными предпринимателями, приравниваются к индивидуальным предпринимателям (абзац 3 подпункта 2 пункта 1 статьи 6 Закона N 167-ФЗ), то есть при уплате страховых взносов за самих себя, лицо, зарегистрированное в качестве предпринимателя и являющееся при этом арбитражным управляющим, относятся только к одной категории плательщиков страховых взносов.

Согласно пункту 3 статьи 430 НК РФ если плательщики начинают осуществлять предпринимательскую либо иную профессиональную деятельность в течение расчетного периода, фиксированный размер страховых взносов, подлежащих уплате ими за этот расчетный период, определяется пропорционально количеству календарных месяцев начиная с календарного месяца начала деятельности. За неполный месяц деятельности фиксированный размер страховых взносов определяется пропорционально количеству календарных дней этого месяца.

Суммы страховых взносов исчисляются плательщиками отдельно в отношении страховых взносов на обязательное пенсионное страхование и страховых взносов на обязательное медицинское страхование.

Суммы страховых взносов за расчетный период уплачиваются плательщиками не позднее 31 декабря текущего календарного года, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Страховые взносы, исчисленные с суммы дохода плательщика, превышающей 300 000 рублей за расчетный период, уплачиваются плательщиком не позднее 1 июля года, следующего за истекшим расчетным периодом.

В случае неуплаты (неполной уплаты) страховых взносов плательщиками, указанными в подпункте 2 пункта 1 статьи 419 настоящего Кодекса, в срок, установленный абзацем вторым настоящего пункта, налоговый орган определяет в соответствии со статьей 430 настоящего Кодекса сумму страховых взносов, подлежащую уплате за расчетный период такими плательщиками.

При превышении суммы страховых взносов, определенной налоговым органом в соответствии с абзацем вторым настоящего пункта, над суммой страховых взносов, фактически уплаченных плательщиком за расчетный период, налоговый орган выявляет в порядке, установленном настоящим Кодексом, недоимку по страховым взносам.

В силу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 05.02.2004 N 28-О, в пенсионном законодательстве четко определено, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование уплачиваются на индивидуально возмездной основе, их целевое назначение - обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Таким образом, в отличие от налога, платежи которого не имеют адресной основы, характеризуются индивидуальной безвозмездностью, безвозвратностью и не персонифицируются при поступлении в бюджет, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование отвечают признакам возмездности и возвратности, поскольку при поступлении в бюджет Пенсионного фонда Российской Федерации персонифицируются в разрезе каждого застрахованного лица и учитываются на индивидуальных лицевых счетах, открытых каждому застрахованному лицу в органах Пенсионного фонда Российской Федерации, причем учтенные на индивидуальном лицевом счете страховые взносы формируют страховое обеспечение, которое выплачивается застрахованному лицу при наступлении страхового случая (при достижении пенсионного возраста, наступлении инвалидности, потере кормильца), а величина выплат будущей пенсии напрямую зависит от суммы накопленных на индивидуальном лицевом счете страховых взносов, которые за период его трудовой деятельности уплачивались страхователями.

Согласно Постановлению Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации предполагают, что для цели исчисления дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим налог на доходы физических лиц и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, доход индивидуального предпринимателя подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными Налоговым кодексом Российской Федерации правилами учета таких расходов для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц.

Таким образом, расчетная база для обложения страховыми взносами по обязательному пенсионному страхованию должна быть экономически обоснована с учетом размера доходов предпринимателя и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, при определении обязательств Предпринимателя по НДФЛ за 2016-2017 Инспекция учитывала уплаченный ИП Жуковым М.Н. налог в качестве исчисленных и подлежащих уплате на основании налоговых уведомлений авансовых платежей по налогу, но не зачитывала их в уплату налога по окончанию налогового периода, поскольку в налоговых декларациях по НДФЛ за 2016-2017 Предприниматель не заполнил строку о сумме уплаченных авансовых платежей.

По данным налоговых деклараций по НДФЛ за 2016 и за 2017 уплате подлежит налог, соответственно, в сумме 36 795 руб. и 10 205 руб. НДФЛ в указанных суммах Предпринимателем уплачен.

Однако уплаченным за 2016 Инспекция считает только налог в сумме 19 616 руб. В остальной части (17 179 руб. за 2016 и 10 205 руб. за 2017) Предпринимателем уплачены авансовые платежи по налогу, на что не указано в пункте 11 раздела 2 соответствующих деклараций по НДФЛ, поэтому налог, подлежащий уплате, Инспекция отразила в лицевом счете налогоплательщика в сумме, указанной в соответствующей строке налоговой декларации. Без внесения Предпринимателем исправлений в представленные налоговые декларации Инспекция не признаёт обязанность по уплате налога исполненной.

Между тем, авансовый платеж по НДФЛ и непосредственно сам НДФЛ перечисляются в бюджет с указанием одного и того же расчетного счета, КБК и ОКАТО в целях исполнения единой обязанности по уплате налога.

Отражение в лицевом счете налогоплательщика одновременно сведений об уплате авансовых платежей и задолженности по налогу, исчисленному к уплате без учета уже уплаченных авансовых платежей в равных суммах, нельзя признать недоимкой по налогу, так как денежные средства и в статусе авансовых платежей и в статусе самого НДФЛ в любом случае уже поступили в бюджет.

При этом исполнение обязанности по уплате авансовых платежей прекращается с момента определения налоговой базы по НДФЛ, поэтому никаких оснований для повторного взыскания налога, сверх уже уплаченной налогоплательщиком суммы, в размере исчисленного налога, у Инспекции не имелось.

Задолженность по страховым взносам, сведения о которой Фонд передал в Инспекцию, возникла в связи с тем, что за 2016-2017 страховые взносы в Пенсионный фонд и Фонд обязательного медицинского страхования Предпринимателю были начислены дважды по причине того, что Жуков М.Н. одновременно с регистрацией в качестве индивидуального предпринимателя осуществлял деятельность в качестве арбитражного управляющего.

Кроме того, за 2016 ИП Жукову М.Н. начислены страховые взносы на сумму дохода, превышающего 300 000 руб. без учета произведенных расходов.

Аналогичным образом Фонд определял обязательства Жукова М.Н. и за 2015, что послужило основанием обращения Жукова М.Н. в Арбитражный суд Ярославской области, который в решении от 16.08.2016 по делу N А82-3776/2016, руководствуясь положениями Федеральных законов от 24.07.2009 N 212-ФЗ и от 15.12.2001 N 167-ФЗ признал, что арбитражный управляющий и индивидуальный предприниматель относятся к одной категории страхователей, поэтому регистрация Жукова М.Н. в качестве страхователя как арбитражного управляющего, так и как индивидуального предпринимателя не влечет обязанности уплачивать страховые взносы в виде фиксированного платежа дважды.

Обстоятельства ведения Жуковым М.Н. своей деятельности по сравнению с 2015 в 2016 не изменились.

После вступления решения суда по делу N А82-3776/2016 в законную силу Фонд произвел перерасчет страховых взносов, подлежащих уплате Жуковым М.Н. за 2015, однако за 2016 определил его обязательства без учета обстоятельств, установленных решением суда по делу N А82-3776/2016. Задолженность Жукова М.Н. по страховым взносам определена Фондом в виде разницы между суммой дважды начисленных страховых взносов в фиксированном размере и переплатой по страховым взносам, образовавшейся при корректировке обязательств Предпринимателя за 2015.

За 2016 Жуков М.Н. от предпринимательской деятельности получил доход в сумме 353 802 руб. и произвел расходы в сумме 70 760 руб., определив налоговую базу для исчисления НДФЛ в сумме 283 041 руб.

Признав Предпринимателя лицом, получившим доход свыше 300 000 руб., Фонд установил, что в срок до 01.04.2017 подлежат уплате страховые взносы в Пенсионный фонд в сумме 1030,42 руб.

Однако, при определении размера дохода, облагаемого страховыми взносами с учетом произведенных расходов, оснований для начисления страховых взносов за 2016 в сумме 1 030,42 руб. не имеется, так как его доходы (за минусом расходов) не превысили 300 000 руб.

При таких обстоятельствах, установив, что обязанность по уплате страховых взносов за 2016, НДФЛ за 2016 и за 2017 Предпринимателем исполнена, признав отсутствие оснований для взыскания 10 180,69 руб. и 5493,64 руб. страховых взносов в Пенсионный фонд и ФОМС за 2016, пеней начисленных на указанные суммы задолженности по страховым взносам в общей сумме 3 453,96 руб., а также 17 179 руб. НДФЛ за 2016 и 10 205 руб. НДФЛ за 2017, суд первой инстанции сделал правильный вывод о незаконности решений, оспариваемых Предпринимателем.

Довод заявителя жалобы о неверном выводе суда первой инстанции о том, что арбитражные управляющие и индивидуальные предприниматели относятся к одной категории страхователей, апелляционный суд отклоняет по причине его противоречия названным выше нормам права.

При этом апелляционный суд принимает во внимание, что жалоба налогового органа построена на неверной трактовке норм законодательства, изложении обстоятельств, трактуемых им в свою пользу и указанием на наличие у ИП Жукова М.Н. обязанности по уплате спорных сумм, тогда как доводов, опровергающих выводы суда первой инстанции, Инспекцией в жалобе не приведено.

Ссылку заявителя жалобы на письма Минфина апелляционный суд признает несостоятельной и обращает внимание Инспекции, что названный документ носит информационный характер и в силу части 1 статьи 13 АПК РФ не входят в круг нормативно-правовых актов, применяемых судами при рассмотрении дел.

При этом еще в 2007 Минфин в отношении направляемых им разъяснений, в том числе и в адрес налоговых органов, сам указал, что "разъяснения, направляемые Минфином России ФНС России, также не являются нормативными правовыми актами, не содержат правовых норм и не направлены на установление, изменение или отмену правовых норм, а также не подлежат подготовке и регистрации в порядке, установленном для нормативных правовых актов".

Позднее Минфин России вновь подтвердил свою позицию по данному вопросу (письмо от 07.11.2013 N 03-01-1/01/47571) в отношении направляемых им разъяснений, и вновь указал, что "...письма Минфина России, в которых разъясняются вопросы применения законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, не содержат правовых норм, не конкретизируют нормативные предписания и не являются нормативными правовыми актами...".

Ссылка заявителя жалобы на судебную практику отклоняется судом апелляционной инстанции, так как названные Инспекцией судебные акты приняты судами по конкретным делам с учетом конкретных обстоятельств, поэтому не имеют правового значения для рассмотрения данного дела.

На основании изложенного Второй арбитражный апелляционный суд признает решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.06.2019 законным и обоснованным, принятыми при правильном применении норм материального и процессуального права, а также с учетом фактических обстоятельств дела.

Оснований для удовлетворения жалобы Инспекции по изложенным в ней доводам у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

На основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ Инспекция освобождена от уплаты государственной пошлины, в связи с чем, госпошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.

Руководствуясь статьями 258, 268, пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Второй арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ярославской области от 05.06.2019 по делу N А82-26846/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Ярославля (ИНН: 7606015992, ОГРН: 1047600816560) - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Ярославской области.

Постановление может быть обжаловано в Верховный Суд Российской Федерации в порядке, предусмотренном статьями 291.1 - 291.15 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, при условии, что оно обжаловалось в Арбитражный суд Волго-Вятского округа.

Председательствующий

Т.В. Хорова

Судьи

О.Б. Великоредчанин Л.И. Черных