Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 сентября 2019 г. N 14АП-4838/19

г. Вологда

26 сентября 2019 г.

Дело N А05-118/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 18 сентября 2019 года.

В полном объёме постановление изготовлено 26 сентября 2019 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Докшиной А.Ю.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Храмцовым А.Э.,

при участии от индивидуального предпринимателя Виноградова Д.В. его представителя Сумачева Э.В. по доверенности от 26.04.2018 N 29АА 1087434, от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску Республики Коми Галкина И.М. по доверенности от 02.08.2019 N 02-13/118, от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Самодова А.В. по доверенности от 18.12.2018 N 2.2-37/10146,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску Республики Коми и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 01 апреля 2019 года по делу N А05-118/2019,

установил:

индивидуальный предприниматель Виноградов Дмитрий Валерьевич (ОГРНИП 311838314500020, ИНН 830000408672; адрес: 166700, Ненецкий автономный округ, Заполярный район, рабочий поселок Искателей) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску Республики Коми (ОГРН 1041100765089, ИНН 1106004470; адрес: 169710, Республика Коми, город Усинск, улица Нефтяников, дом 33; далее - инспекция по г. Усинску, налоговый орган) и к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 4 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1048302305875, ИНН 8300006417; адрес: 166000, Ненецкий автономный округ, город Нарьян-Мар, улица Оленная, дом 25а; далее - инспекция N 4) о признании незаконным бездействия инспекции по г. Усинску, связанного с неисполнением требований части 2 статьи 12 Федерального закона от 28.12.2017 N 436-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 436-ФЗ) по признанию безнадежной к взысканию и списанию недоимки, и задолженности по штрафам, пеням, образовавшейся у индивидуального предпринимателя Виноградова Д.В. за налоговые периоды 2011-2013 года; о признании безнадежными к взысканию недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 13 143 341 руб., земельному налогу - в сумме 202 897 руб., налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) - в сумме 1 300 394 руб. и задолженности по пеням в сумме 2 463 994 руб. 42 коп., штрафам - в сумме 399 397 руб. 85 коп., числящихся до 01.01.2015; о возложении на инспекцию по г. Усинску обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов индивидуального предпринимателя Виноградова Д.В. путем списания указанных сумм.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 01 апреля 2019 года по делу N А05-118/2019 признано незаконным бездействие инспекции по г. Усинску Республики по непризнанию безнадежной ко взысканию и списанию недоимки, и задолженности по пеням и штрафам, образовавшиеся у индивидуального предпринимателя Виноградова Д.В. за налоговые периоды 2011-2013 годов. Признаны безнадежными к взысканию недоимка по НДС в сумме 13 143 341 руб. 00 коп., земельному налогу в сумме 202 897 руб. 00 коп., НДФЛ в сумме 1 300 394 руб. 00 коп., задолженности по пеням в сумме 2 463 944 руб. 42 коп., штрафам в сумме 399 397 руб. 85 коп., числящихся до 01.01.2015. На инспекцию по г. Усинску возложена обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов Виноградова Д.В. путем списания указанных сумм. В остальной части заявления отказано.

Инспекция по г. Усинску и инспекция N 4 с судебным актом не согласились и обратились с апелляционными жалобами, в которых просят решение суда отменить. В обоснование жалоб указывают на неправильное применение судом первой инстанции норм материального права.

Предприниматель в отзыве на жалобы считает, что они не подлежат удовлетворению.

Заслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность решения суда, изучив доводы жалобы, суд апелляционной инстанции считает, что судебный акт подлежит отмене в связи с неправильным применением судом первой инстанции норм материального права.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя за 2011-2013 года инспекцией N 4 вынесено решение от 31.12.2014 N 2.8-12/191 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

С учетом решения Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкого автономному округу от 05.05.2015 и вступившего в законную силу решения Арбитражного суда Архангельской области по делу N А05-8977/2015 от 28.10.2015, признавшего частично недействительным решение от 31.12.2014 N 2.8-12/191, недоимка предпринимателя Виноградова Д.В. за указанные налоговые периоды составила 13 143 341 руб. по НДС, 202 897 руб. по земельному налогу, 1 300 394 руб. по НДФЛ, 2 463 994 руб. 42 коп. общая задолженность по пеням и 399 397 руб. 85 коп. по штрафам.

В связи с имеющейся у налогоплательщика задолженностью в размере 16 907 364 руб. 43 коп., в том числе 14 282 708 руб. 58 коп. недоимки по налогам, 2 225 258 руб. пеней и 399 397 руб. 85 коп. штрафов инспекцией N 4 предпринимателю направлено требование от 01.06.2015 N 4374 об ее уплате.

Поскольку в установленный срок требование предпринимателем не исполнено инспекцией N 4 приняты решения о взыскании задолженности за счет денежных средств от 30.06.2015 N 24944 и решение о взыскании за счет имущества налогоплательщика от 27.10.2015 N 2374

Так как указанная недоимка по налогам, задолженность по пеням и штрафам предпринимателем не уплачена и не исполнены решения о бесспорном взыскании недоимки и задолженности, инспекция N 4 обратилась в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании несостоятельным (банкротом) индивидуального предпринимателя Виноградова Дмитрия Валерьевича.

Определением Арбитражного суда Архангельской области от 20.06.2016 по делу N А05-1346/2016 заявленные инспекцией N 4 требования признаны обоснованными и включены в третью очередь реестра требований кредиторов Требований индивидуального предпринимателя Виноградова Дмитрия Валерьевича в размере 16 907 364 руб. 43 коп., в том числе 14 282 708 руб. 58 коп. недоимки, 2 225 258 руб. пеней и 399 397 руб. 85 коп. штрафов.

Предприниматель 19.11.2018 обратился в инспекцию N 4 с заявлением о списании на основании статьи 12 Закона N 436-ФЗ налоговой задолженности, доначисленной за периоды до 01.01.2015, а также аннулировать все пени и штрафы, начисленные на эту недоимку.

С учетом того, что на момент обращения с заявлением предприниматель изменил место жительства и состоит на учете в инспекции по г. Усинску, то заявление перенаправлено по месту учета налогоплательщика.

В свою очередь инспекция по г.Усинску письмом от 20.12.2018 N 11-05/01/11207 отказала Виноградову Д.В. в признании безнадежными и списании недоимки по налогам, начисленным пеням и штрафам, в связи с тем, что решение инспекции N 4 от 31.12.2014 N 2.8-12/191 вступило в законную силу 05.05.2015, то есть недоимка возникла после 01.01.2015, в связи с этим положения статьи 12 Закона N 436-ФЗ не могут быть применены. Кроме того, отметила, что доначисленные суммы налогов, пени и штрафов включены в реестр требований кредиторов по делу N А05- 1346/2016.

Не согласившись с этим, предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании исполненной его обязанности об уплате недоимки по НДС, земельному налогу, НДФЛ, а также задолженности по пеням и штрафам, образовавшимся до 01.01.2015, и о возложении на уполномоченный орган обязанности списать недоимку по налогам по состоянию на 01.01.2015.

В ходе рассмотрения дела судом первой инстанции предприниматель в порядке статьи 49 АПК РФ изменил свои требования от 26.03.2019, в связи с этим требования предпринимателя были рассмотрены с учетом этого уточнения, принятого судом.

Удовлетворяя частично заявленные требования, суд первой инстанции исходил из того, что решение N 2.8-12/191 о привлечении к ответственности инспекцией N 4 вынесено 31.12.2014, то есть до 01.01.2015, выявленная этим задолженность возникла за периоды 2011-2013 годов, не взыскана на момент вступления в силу Закона N 436-ФЗ (28.12.2017) и не погашена в течении трех лет (2015 - 2017).

Однако судом не принято во внимание следующее.

В силу пунктов 2 и 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога, и по общему правилу прекращается с уплатой налога.

Согласно статье 59 НК РФ в установленных законодательством случаях в отношении задолженности по налогам (пени, штрафам), числящейся за отдельными налогоплательщиками, допускается признание ее безнадежной к взысканию.

Институт признания налоговой задолженности безнадежной к взысканию предполагает существование юридических или фактических препятствий к реальному исполнению обязанности по уплате налогов (пени, штрафов).

Списание задолженности как безнадежной означает, что применение мер, направленных на принудительное исполнение налоговой обязанности, является невозможным, в связи с этим задолженность исключается из лицевого счета налогоплательщика и более не может выступать предметом взыскания.

Так, в соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 12 Закона N 436-ФЗ признается безнадежной к взысканию и подлежит списанию задолженность физических лиц (по транспортному налогу, налогу на имущество физических лиц, земельному налогу) и индивидуальных предпринимателей (по всем налогам, за исключением налога на добычу полезных ископаемых, акцизов и налогов, подлежащих уплате в связи с перемещением товаров через границу Российской Федерации), пеням и штрафам, образовавшаяся на 01.01.2015.

При этом из содержания статьи 12 Закона N 436-ФЗ не следует, что данная норма является актом прощения налоговой задолженности (налоговая амнистия), прекращающим согласно подпункту 5 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налогов, пени и штрафов.

Напротив, положения данной статьи сформулированы как устанавливающие специальные основания для списания задолженности, право на взыскание которой не утрачено налоговыми органами, и в качестве признака безнадежности задолженности к взысканию законодателем рассматривается сам по себе факт ее непогашения в течение трех лет (2015-2017 годы).

Не ограниченное во времени нахождение налогоплательщиков под риском применения мер принудительного взыскания является обременительным для граждан (индивидуальных предпринимателей) и дальнейшее сохранение такой ситуации признано государством нецелесообразным. При этом предполагается, что причины, по которым меры принудительного взыскания налоговой задолженности не привели к ее погашению, обусловлены возникшими у граждан (индивидуальных предпринимателей) обстоятельствами, не позволяющими в течение длительного периода полностью исполнить обязанность по уплате налогов, а не сокрытием сведений о неуплаченных налогах от налоговых органов, равно как сокрытием имущества от обращения на него взыскания.

С учетом изложенного, для целей статьи 12 Закона N 436-ФЗ под подлежащей списанию задолженностью граждан (индивидуальных предпринимателей), образовавшейся на 01.01.2015, должны пониматься недоимки по налогам, а также пени и штрафы, известные налоговым органам и подлежавшие взысканию на указанный момент времени, но не погашенные полностью или в соответствующей части в течение 2015-2017 годов.

Следовательно, принятие инспекцией N 4 решения по выездной налоговой проверке 31.12.2014 не является достаточным для вывода о наличии оснований для признания задолженности безнадежной к взысканию, поскольку обязательным условием является в том числе и возможность ее взыскания до 01.01.2015.

Аналогичные выводы сдержатся и в определениях Верховного Суда Российской Федерации от 28.05.2019 N 304-ЭС19-1129, от 22.11.2018 N 306-КГ18-10607.

Однако в рассматриваемом случае соответствующее требование во исполнение указанного решения от 31.12.2014 инспекцией N 4 выставлено предпринимателю 01.06.2015.

Возможность взыскания до 01.01.2015 у налогового органа отсутствовала в силу объективных причин, а также положений статьей 46, 47, 48 и 70 НК РФ, предусматривающих процедуру взыскания.

Верховым Судом Российской Федерации также отмечено, что распространение статьи 12 Закона N 436-ФЗ на задолженность по налогам, исчисленную за налоговые периоды до 01.01.2015, но выявленную по результатам налоговых проверок в 2015-2017 годах, означало бы, что налогоплательщики, уклонявшиеся от исполнения обязанности по исчислению и уплате налогов, ставятся в привилегированное положение в сравнение с гражданами, исчислившими и уплатившими налоги в полном объеме и в срок, что не отвечает принципу равенства всех перед законом (определение от 22.11.2018 N 306-КГ18-10607).

Кроме того, Верховный Суд Российской Федерации отметил, что исходя из системного толкования положений пунктов 1 и 2 статьи 12 Закона N 436-ФЗ во взаимосвязи со статьей 59 НК РФ следует признать, что списание налоговой задолженности как безнадежной по основаниям, предусмотренным названными пунктами статьи 12 Закона N 436-ФЗ, допустимо в ситуации, когда на протяжении 2015 - 2017 годов налоговый орган имел объективную возможность принимать предусмотренные законом меры к получению долга путем обращения взыскания на имущество налогоплательщика, то есть при наличии совокупности следующих обстоятельств:

задолженность была известна налоговому органу на 01.01.2015 (задекларирована до 01.01.2015 либо доначислена налоговым органом до указанного дня) и подлежала взысканию в период с 01.01.2015 до дня вступления в силу статьи 12 Закона N 436-ФЗ;

налогоплательщик не совершал недобросовестные действия во вред ФНС России (кредитору по обязательным платежам), направленные на сокрытие своего имущества, вывод активов с целью недопущения обращения взыскания по требованиям налогового органа (в том числе, до начала налоговой проверки, осознавая неправомерность своего поведения при исчислении сумм налогов и предвидя возможное доначисление).

Иной подход способствовал бы поощрению со стороны государства таких налогоплательщиков, имевших задолженность перед бюджетом, являющуюся в действительности реальной к взысканию, которые своими умышленными действиями искусственно создали ситуацию, не позволившую произвести ее погашение, что не соотносится с целями законодательного регулирования и не отвечает правовой природе института списания безнадежной к взысканию задолженности (статья 59 НК РФ) (определение от 28.05.2019 N 304-ЭС19-1129).

В рассматриваемом случае налоговый орган ссылается на то, что предпринимателем в период проведения выездной налоговой проверки и после ее завершения предприняты действия по выводу собственного имущества с целью недопущения обращения на него взыскания со стороны налогового органа.

В частности, по договорам купли-продажи им реализовано следующее имущество:

- квартира, расположенная по адресу: 166700, Ненецкий АО, Искателей рп, Поморская ул., д. 8, кв.7, реализована 23.10.2014;

- квартира, расположенная по адресу: 166700, Ненецкий АО, Искателей рп, Поморская ул., д. 8, кв. 3, реализована 23.10.2014;

- автономная котельная в районе школы N 4 по адресу: 166000, г. Нарьян-Мар, ул. Ненецкая, реализована 25.02.2015;

- пристроенная котельная к жилому дому по адресу: 166000, г. Нарьян-Мар, проезд Им капитана Матросова, д. 2, реализована 25.02.2015;

- здание пристроенной котельни к 125 квартирному дому по адресу: 166000, г. Нарьян-Мар, ул. им В.И. Ленина, д. 29б, реализовано 25.02.2015;

- иные помещения и сооружения по адресу: 166000, г Нарьян-Мар, ул. им В.И. Ленина, д. 29б пом. 56-57, реализовано 25.02.2015;

- квартира, расположенная по адресу: 152931, Ярославская обл., г. Рыбинск, ул. Карякинская, д. 90, кв. 94, реализована 05.11.2015;

- квартира, расположенная по адресу: 198332, Россия, г. Санкт-Петербург ул. Котина, д. 5 корп. 1 кв. 90, реализована 01.12.2015;

- иное здание и сооружение по адресу: 198332 Россия, г. Санкт-Петербург, ул. Котина, д. 5, корп. 1, пом. 15Н А, реализовано 01.12.2015;

- иные помещения и сооружения по адресу: 166000, г. Нарьян-Мар, ул. Хатанзейского, д. 13, пом.2-Н, реализовано 22.11.2015;

- объект незавершенного строительства по адресу: 166000, г. Нарьян-Мар, ОкрРПС в р-не складов Ненецкого, Октября ул. 60-лет, реализовано 22.11.2015.

Кроме того Арбитражный суд Архангельской области (определение от 18.03.2019 по делу N А05-1346/2016) признал договоры купли-продажи транспортных средств (эвакуатор 3034SD, автомобили Toyota Land Cruiser-120 (Prado), Mersedes-Benz 609D) от 18.11.2015, заключенные должником с Бардыхановым З.М. и Виноградовым В.В., нарушающими права и законные интересы кредиторов. Судом установлено, что указанные транспортные средства и реализованы по заниженной цене, а также, что имущество, являющееся предметом оспариваемых сделок, находится в собственности Виноградова Валерия Владимировича, который приходится отцом должнику - Виноградова Дмитрия Валерьевича. На день совершения сделок у должника имелись обязательства перед Федеральной налоговой службой России, что очевидно свидетельствует о том, что заключая договоры купли-продажи, должник преследовал цель вывода ликвидного имущества и осознавал неправомерность своего поведения.

Данные обстоятельства предпринимателем не опровергнуты.

Перечисленные факты свидетельствуют о недобросовестности предпринимателя, что с учетом приведенной выше позиции Верховного Суда Российской Федерации также исключают возможность применения к спорной задолженности положений статьи 12 Закона 436-ФЗ.

В связи с изложенным апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что у суда первой инстанции не имелось основания для удовлетворения требований предпринимателя.

Довод о несоблюдении досудебного порядка урегулирования спора апелляционная инстанция не может принять, поскольку пунктом 2 статьи 138 НК РФ установлена необходимость обязательного досудебного обжалования в вышестоящий налоговый орган до обращения в суд только акта налогового органа ненормативного характера либо действия или бездействие его должностных лиц. Именно несоблюдение указанных требований влечет правовые последствия, предусмотренные пунктом 2 части 1 статьи 148 АПК РФ.

В рассматриваемом случае, как отмечалось ранее, предприниматель обратился в арбитражный суд с требованием о признании исполненной его обязанности по уплате недоимки по налогам, пеням и штрафным санкциям.

Процессуальный закон относит к прерогативе истца (заявителя) формулирование предмета и оснований заявленных требований. Такие судебные способы защиты прав налогоплательщиков как оспаривание ненормативных правовых актов налоговых органов (их бездействия) и признание исполненной обязанности по уплате, являются независимыми, если иное прямо не следует из законодательства. При наличии нескольких возможных способов защиты права налогоплательщик имеет право выбора между ними.

Кроме того, из материалов дела следует, что в период рассмотрении дела предприниматель до сделанного им 26.03.2019 уточнения 19.03.2019 обратился в Управление Федеральной налоговой службы по республике Коми с заявлением о признании незаконным бездействия и признанию безнадежной к взысканию недоимки, задолженности по пеням и штрафам, по результатам рассмотрения которого ему дан ответ от 05.04.2019 N 12-28/1/05030 о том, что нарушений со стороны налогового органа не выявлено.

Иные приведенные инспекцией по г. Усинску и инспекцией N 4 доводы не имеют принципиального правового значения с учетом приведенных выше в указанном постановлении выводов.

Поскольку апелляционная инстанция пришла к выводу о том, что оснований для удовлетворения требований предпринимателя не имеется, то решение суда первой инстанции подлежит частичной отмене.

Руководствуясь статьями 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 01 апреля 2019 года по делу N А05-118/2019 отменить в части удовлетворения заявленных предпринимателем Виноградовым Дмитрием Валерьевичем требований.

Отказать индивидуальному предпринимателю в признании незаконным бездействия Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Усинску Республики Коми по непризнанию безнадежной к взысканию и списании указанной им недоимки, а также в признании безнадежными к взысканию недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 143 341 руб., земельному налогу в сумме 202 897 руб., налогу на доходы физических лиц в сумме 1 300 394 руб., задолженности по пеням в сумме 2 463 994 руб. 42 коп., штрафам в сумме 399 397 руб. 85 коп., числящихся до 01.01.2015, а также в возложении на Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Усинску Республики Коми обязанности устранить допущенные нарушения прав и законных интересов предпринимателя Виноградова Дмитрия Валерьевича путем списания указанных сумм.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.А. Алимова А.Ю. Докшина