Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 сентября 2019 г. N 09АП-41747/19

г.Москва

23 сентября 2019 г.

Дело N А40-12581/19

Резолютивная часть постановления объявлена 17 сентября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 сентября 2019 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Е.В.Пронниковой,

судей:	И.В.Бекетовой, И.А.Чеботаревой,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания М.М.Пахомовым,

рассмотрев в открытом судебном заседании в зале N 13 апелляционную жалобу ООО "Моснитки"

на решение Арбитражного суда г.Москвы от 30.04.2019, принятое судьей Бедрацкой А.В. (20-207)

по делу N А40-12581/19

по заявлению ООО "Моснитки"

к ИФНС России N 29 по г.Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя: от ответчика:

Ионов А.С. по дов. от 29.08.2019; Тверкаева Ж.С. по дов. от 29.08.2019; Шанина И.С. по дов. от 01.06.2018; Прусакова Ю.Н. по дов. от 20.08.2019; Терехов А.В. по дов. от 17.09.2019; Люлин С.В. по дов. от 23.07.2019; Ермолаева О.И. по дов. от 29.01.2019;

УСТАНОВИЛ:

ООО "Моснитки" (далее также - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России N 29 по г.Москве (далее также - ответчик, налоговый орган, Инспекция) от 27.06.2018 N 16-09/158 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в сумме 37 731 052 руб., начисления штрафа в сумме 7 546 210 руб., доначисления НДС в сумме 129 087 руб., начисления штрафа в сумме 24 582 руб., а также начисления соответствующих пени по налогу на прибыль и НДС.

Решением суда от 30.04.2019 в удовлетворении заявленных требований Общества отказано, при этом суд первой инстанции исходил из законности оспариваемого решения Инспекции в указанной части.

Не согласившись с данным решением суда первой инстанции, Общество в апелляционной жалобе просит его полностью отменить по изложенным в жалобе основаниям и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований в полном объеме, ссылаясь на незаконность и необоснованность оспариваемого в части ненормативного акта налогового органа.

Представители ответчика в судебном заседании, а также в отзыве на жалобу, представленном в порядке ст.262 АПК РФ, возражали против доводов и требований заявителя, просили оставить решение суда первой инстанции без изменения, ссылаясь на отсутствие оснований для отмены принятого по делу судебного акта.

Проверив в соответствии со ст.ст.266, 268 АПК РФ законность и обоснованность принятого решения, заслушав представителей сторон, поддержавших в судебном заседании изложенные в жалобе и отзыве на нее доводы и требования, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Из материалов дела усматривается, что Инспекцией в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 17.06.2013 по 31.12.2015.

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено оспариваемое решение, согласно которому Обществу доначислены налог на прибыль организаций и НДС в размере 57 865 216 руб. и пени в размере 10 077 261 руб., Общество также привлечено к ответственности, предусмотренной ст.122 НК РФ, за совершение налогового правонарушения в виде взыскания штрафа в общем размере 11 571 807 руб.

Не согласившись с указанным решением в части доначисления налога на прибыль организаций в размере 37 731 052 руб. и НДС в размере 129 087 руб., а также соответствующих сумм пеней и штрафа, Общество в порядке досудебного урегулирования спора обратилось в УФНС России по г.Москве с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г.Москве от 19.10.2018 N 21-19/218105 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Данные обстоятельства послужили основанием для обращения заявителя в арбитражный суд с указанными выше требованиями.

Исследованными судом апелляционной инстанции доказательствами подтверждается правильное разрешение дела по существу арбитражным судом первой инстанции.

Вопреки доводам подателя жалобы, суд первой инстанции, рассматривая настоящее дело, обоснованно пришел к выводу о неправомерности уменьшения Обществом налоговой базы за 2015 год по налогу на прибыль на сумму 188 655 258, 58 руб.

Ссылаясь на абз.3 п.1 ст.54 НК РФ и Определение Верховного Суда РФ от 17.11.2015 N 304-КГ1-14256, заявитель указывает, что убыток ООО "Дирекция капитального строительства" (далее также - ООО "ДКС") возник в 2012 году и правомерно включен Обществом, как правопреемником реорганизованного юридического лица, в состав внереализационных расходов при расчете налога на прибыль за 2015 год.

Между тем означенный довод подателя жалобы подлежит отклонению как необоснованный и не соответствующий фактическим обстоятельствам дела в связи со следующим.

Из материалов налоговой проверки следует, что ООО "Моснитки" создано 17.06.2013 в результате проведенной реорганизации в форме присоединения к ООО "ДКС", которое прекратило деятельность 03.10.2013.

Как установлено в ходе мероприятий налогового контроля, 01.06.2007 между ООО "ДКС" (Заимодавец) и ООО "Терна сервис" (Заемщик) заключен договор денежного займа N ДКС-1 (далее также - договор займа).

Предметом означенного договора являлось представление денежного займа в сумме 300 000 000 руб. с уплатой 7,85% годовых.

Согласно дополнительному соглашению от 01.07.2009 N 3 (далее также - дополнительное соглашение) сумма денежного займа по договору займа составила 102 200 000 руб., годовая плата за пользование заемными денежными средствами определена сторонами договора займа в размере 20% от суммы денежного займа по договору займа. Возврат указанной суммы займа должен был быть произведен Заемщиком в срок не позднее 31.12.2009 с одновременной выплатой процентов.

При этом налоговым органом установлено, что последний возврат заемных денежных средств осуществлен ООО "Терна Сервис" 16.10.2007.

В ходе мероприятий налогового контроля Инспекцией также установлено, что ООО "Терна Сервис" реорганизовано в форме присоединения к ООО "Нордмарк", которое было исключено из ЕГРЮЛ на основании п.2 ст.21.1 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей".

При анализе полученного Инспекцией в рамках проведения мероприятий налогового контроля из МИФНС России N 9 по г.Санкт-Петербургу регистрационного дела ООО "Нордмарк" налоговым органом установлено, что в соответствии с передаточным актом от 16.12.2009, а также сообщением ООО "Терна Сервис", адресованным ООО "Нордмак", кредиторская задолженность у ООО "Терна Сервис" отсутствовала.

Относительно ООО "ДКС" установлено, что в отношении означенной организации МИФНС России N 45 по г.Москве проводились выездные налоговые проверки за периоды с 01.01.2011 по 31.12.2012 и с 01.01.2013 по 17.07.2013.

По результатам данных проверок установлено, что ООО "ДКС" в указанные периоды не заявляло в составе внереализационных расходов сумму дебиторской задолженности, возникшей по договору займа.

Как было указано выше, ООО "ДКС" прекратило деятельность 03.10.2013 вследствие реорганизации в форме присоединения к ООО "Моснитки".

01.10.2013 главным бухгалтером ООО "ДКС" Ясинской О.А. составлена бухгалтерская справка N 235, в соответствии с которой дебиторская задолженность ООО "Терна Сервис" по договору займа с процентами в сумме 188 655 258, 58 руб. (в том числе основной долг по займу 102 200 000 руб., сумма начисленных процентов 86 455 258, 58 руб.) списана в убытки, признаваемые внереализационными расходами в налоговом учете в связи с истечением срока исковой давности с даты возврата денежного займа и процентов (31.12.2009), указанном в дополнительном соглашении к договору займа. Срок исковой давности истек 31.12.2012.

На основании свидетельских показаний указанного главного бухгалтера (протокол допроса от 16.03.2018), а также сотрудницы ООО "ДКС" Чипеевой С.Г., указанной в качестве исполнителя в означенной бухгалтерской справке (протокол допроса от 26.04.2018), Инспекцией установлено, что ООО "ДКС" проводило инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 31.12.2012, в ходе которой была выявлена дебиторская задолженность по договору займа в сумме 188 655 258, 58 руб., но при отсутствии приказа руководителя данная задолженность не была списана в расходы.

На основании бухгалтерской справки от 01.10.2013 N 235 указанная выше дебиторская задолженность была включена Обществом в состав внереализационных расходов 2013 года.

Факт истечения 31.12.2012 срока исковой давности по взысканию задолженности по договору займа заявитель не оспаривает.

На основании подп.2 п.2 ст.265 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль суммы безнадежных долгов относятся к убыткам, полученным налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, и включаются в состав внереализационных расходов организации.

Согласно п.2 ст.266 НК РФ долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, признаются безнадежными долгами.

В силу п.1 ст.200 ГК РФ течение срока исковой давности начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права и о том, кто является надлежащим ответчиком по иску о защите этого права.

Общий срок исковой давности составляет три года со дня, определяемого в соответствии с вышеуказанной статьей ГК РФ (п.1 ст.196 ГК РФ).

Пунктом 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений главы 25 Кодекса, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318-320 Кодекса.

При этом, как указано в постановлении Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 N 1574/10 по делу N А56-4354/2009, названная норма Кодекса не предоставляет налогоплательщику права на произвольный выбор налогового периода, в котором в состав внереализационных расходов включается безнадежная к взысканию задолженность.

Из Письма Минфина России от 08.04.2013 N 03-03-06/1/11347 следует, что документами, подтверждающими факт возникновения дебиторской задолженности, могут быть любые первичные документы о совершении хозяйственной операции, в результате которой образовался долг контрагента перед налогоплательщиком (накладные на передачу ценностей, акты приемки-сдачи работ (услуг), платежные документы и др.). При этом сам по себе договор не подтверждает возникновения задолженности.

Для подтверждения того, что на момент списания задолженность не погашена, нужно иметь акты инвентаризации дебиторской задолженности на конец отчетного (налогового) периода, приказ руководителя о списании дебиторской задолженности в качестве безнадежного долга.

При этом факт истечения срока исковой давности для взыскания долга является достаточным основанием для признания задолженности безнадежной и отнесения ее к внереализационным расходам, и от организации не требуется проведения других мероприятий по признанию дебиторской задолженности безнадежной.

Налогоплательщик согласно абз.3 п.1 ст.54 НК РФ вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

При этом данная статья НК РФ не ограничивает право налогоплательщика на перерасчет налоговой базы и суммы налога в указанных условиях истечением установленного п.7 ст.78 НК РФ срока представления налогоплательщиком в налоговый орган заявления о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога.

Вместе с тем перерасчет налоговой базы и суммы налога на основании абз.3 п.1 ст.54 НК РФ не влечет увеличения срока, установленного п.7 ст.78 НК РФ.

Пунктом 8 статьи 274 НК РФ предусмотрено, что в случае, если в отчетном (налоговом) периоде налогоплательщиком получен убыток - отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с настоящей главой, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном настоящей главой, в данном отчетном (налоговом) периоде налоговая база признается равной нулю. То есть в указанном случае перерасчет налоговой базы текущего отчетного (налогового) периода не производится.

При таких данных организация вправе включить в налоговую базу текущего отчетного (налогового) периода сумму выявленной ошибки (искажения), которая привела к излишней уплате налога на прибыль организаций в предыдущем отчетном (налоговом) периоде, только в том случае, если в текущем отчетном (налоговом) периоде получена прибыль.

Если по итогам текущего отчетного (налогового) периода получен убыток, то производится перерасчет налоговой базы за период, в котором произошла ошибка.

Указанная позиция изложена в письме Минфина от 16.02.2018 N 03-02-07/9766.

При этом в результате анализа налоговой декларации ООО "ДКС" по налогу на прибыль организаций за 2012 год (дата документа 27.03.2013) установлено, что в соответствии с данной декларацией в 2012 году сформирована прибыль в размере 25 993 461 руб.

В результате анализа налоговой декларации заявителя по налогу на прибыль организаций за 2013 год (дата документа 20.11.2014, корректировка 1), установлено, что Обществом сформирован убыток в размере 992 291 344 руб. (строка 060 листа 02), сложившийся из убытка от реализации в размере 75 796 758 руб. и внереализационных убытков в размере 916 594 451 руб.

Убыток 2013 года в размере 992 291 344 руб. Общество восстанавливало в следующих периодах: 2014 год - 0 руб.; 2015 год - 845 490 259 руб.; 2016 год - 71 607 971 руб.; 2017 год (9 месяцев) - 32 984 581 руб.

При этом подлежит отклонению как необоснованный довод Общества со ссылкой на абз.3 п.1 ст.54 НК РФ, поскольку установленная приведенной нормой возможность корректировки налогоплательщиком своих обязательств является исключением, которое позволяет налогоплательщику учесть при соблюдении соответствующих условий расходы в ином порядке, чем это предусмотрено ст.272 НК РФ. Наличие такого исключения Обществом документально не подтверждено.

Ссылка Общества на Определение Верховного Суда РФ от 17.11.2015 N 304-КГ1-14256 также отклоняется как несостоятельная, поскольку при рассмотрении указанного дела судом учитывались иные обстоятельства.

Учитывая изложенное, является правомерным вывод налогового органа о необоснованном уменьшении налогоплательщиком налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2015 год и завышении внереализационных расходов, что привело к неуплате налога на прибыль организаций за 2015 год в сумме 37 731 052 руб. в результате неправомерного списания дебиторской задолженности ООО "ДКС", истечение срока исковой давности по которой возникло в более ранние периоды и основания для ее списания возникли до создания Общества и присоединения к нему ООО "ДКС".

Кроме того, вопреки доводам заявителя жалобы, суд первой инстанции также правомерно пришел к выводу о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в виде завышения налоговых вычетов по НДС по взаимоотношениям с ООО "Сектор услуг" (далее также - спорный контрагент).

Так, в проверяемом периоде между Обществом и ООО "Сектор услуг" заключены договоры от 26.12.2013 N МН/СУ/БХ 2, от 28.03.2014 N МН/СУ/БХ 3, согласно которым ООО "Сектор услуг" приняло на себя обязательство по размещению рекламной информации ООО "Моснитки" на сайтах в сети Интернет.

В ходе анализа представленных документов в их совокупности и взаимосвязи с обстоятельствами, выявленными в рамках мероприятий налогового контроля, проведенных в отношении проверяемого налогоплательщика и спорного контрагента, налоговым органом установлена фактическая невозможность выполнения обязательств по указанным договорам спорным контрагентом.

Так, мероприятиями налогового контроля Инспекцией в отношении ООО "Сектор услуг" установлено, что налоги уплачиваются данной организацией в минимальных размерах или не соответствуют размерам вычетов, предъявленных заявителем за аналогичные периоды; заявленные расходы соразмерны доходной части; бухгалтерская и налоговая отчетность в проверяемом периоде представлялась с минимальными показателями либо нулевая; налоговые вычеты по НДС фактически полностью составляют сумму исчисленного налога; наличие минимальной штатной численности; отсутствие основных средств и прочего имущества, запасов и иных активов, необходимых для надлежащего выполнения спорных работ (оказания услуг), а также для осуществления какой-либо финансово-хозяйственной деятельности; отсутствие платежей, свидетельствующих о наличии реального ведения финансово-хозяйственной деятельности.

Как следует из анализа банковских выписок, поступившие от заявителя денежные средства в течение 1-2 операционных дней перечислялись ООО "Сектор услуг" на расчетные счета строительных, торговых и иных организаций, не связанных с деятельностью по оказанию рекламных услуг в сети Интернет, а также на расчетные счета организаций, также имеющих признаки фиктивных структур. Далее с расчетных счетов организаций, обладающих признаками фирм-однодневок, денежные средства перечислялись в адрес организаций, также обладающих означенными признаками.

Платежи имели транзитный характер, приобретение услуг, впоследствии якобы реализованных в адрес заявителя спорным контрагентом, по цепочке движения денежных средств не установлено.

Уплата налогов всех участников цепочки перечисления денежных средств происходила в минимальном размере, установлено отсутствие у юридических лиц характерных платежей для осуществления реальной предпринимательской деятельности, а также выплат заработной платы персоналу или физическим лицам.

Кроме того, в результате анализа, проведенного в целях установления факта нереальности оказанных заявителю услуг спорным контрагентом, с использованием сайтов, находящихся в открытом доступе в сети Интернет, установлено, что большинство сайтов, указанных в отчетах ООО "Сектор услуг" по договорам, заключенным с ООО "Моснитки", имели один и тот же IP адрес.

Полученные в ходе выездной налоговой проверки доказательства в своей совокупности и взаимосвязи свидетельствуют о невозможности оказания услуг ООО "Сектор услуг".

Из анализа представленных в материалы дела документов и результатов мероприятий налогового контроля следует, что финансово-хозяйственные взаимоотношения между Обществом и спорным контрагентом носили формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Согласно разъяснениям, изложенным в пункте 1 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды", представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (право на получение возмещения налога) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Налоговая выгода, связанная с применением налоговых вычетов или уменьшением налоговой базы по сделке (хозяйственной операции) в соответствии с пунктами 2, 4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, с учетом позиции, изложенной в постановлениях Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 N 18162/09, от 25.05.2010 N 15658/09, может быть признана необоснованной при представлении налоговым органом доказательств нереальности совершенных хозяйственных операций, являющихся основанием для ее получения либо доказательств отсутствия у налогоплательщика должной осмотрительности при совершении соответствующей сделке, то есть при наличии недостоверных первичных документов подтверждающих эту хозяйственную операцию налогоплательщик, исходя из условий и обстоятельств совершения и исполнения соответствующей сделки, знал или должен был знать об указании контрагентом недостоверных сведений или о подложности представленных документов.

В соответствии с правовой позицией Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 25.05.2010 N 15658/09, по условиям делового оборота при осуществлении выбора контрагента для заключения сделки оцениваются не только условия сделки и их коммерческая привлекательность, но также деловая репутация и платежеспособность контрагента, риск неисполнения обязательств и предоставление обеспечения их исполнения, наличие у контрагента необходимых ресурсов и соответствующего опыта.

Согласно разъяснениям, содержащимся в п.4 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53, налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, то есть при отсутствии реальных хозяйственных операций (совершенных налогоплательщиком сделок), исходя из отсутствия необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности (отсутствие управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств), учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций.

В пункте 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснено, что налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом.

В рассматриваемом случае по результатам означенных контрольных мероприятий налоговым органом установлена нереальность взаимоотношений между Обществом и спорным контрагентом.

Совокупность установленных Инспекцией обстоятельств свидетельствует о направленности действий заявителя на необоснованное получение налоговой выгоды.

Установленные проверкой факты подтверждаются представленными в материалы дела доказательствами, а также показаниями свидетелей (физических лиц: Винокуровой А.Н., Аракелян Е.Н., Бычкова Н.А., числившихся сотрудниками ООО "Сектор услуг" в проверяемом периоде), допросы которых были проведены в соответствии с требованиями налогового законодательства (протоколы допросов вышеуказанных лиц получены Инспекцией из МИФНС России N 49 по г.Москве в соответствии с сопроводительным письмом от 29.03.2017 N 10-05/04478дсп@).

Кроме того, Обществом не проявлена должная осмотрительность, поскольку при заключении договоров с контрагентом им не истребована информация о наличии деловой репутации организации и ресурсов, необходимых для исполнения взятых на себя в соответствии с договорами обязательств.

Непроявление должной осмотрительности в выборе контрагентов влечет риски в первую очередь для финансово-хозяйственной деятельности самой организации, которая в соответствии с гражданским законодательством осуществляет предпринимательскую деятельность самостоятельно и на свой страх и риск.

Таким образом, из анализа представленных в материалы дела документов и результатов мероприятий налогового контроля следует, что финансово-хозяйственные взаимоотношения между Обществом и спорным контрагентом носили формальный характер с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Доводы Общества, изложенные в апелляционной жалобе, основаны на его субъективных суждениях, не подтвержденных документально.

Кроме того, следует принять во внимание тот факт, что доказательства оцениваются в их совокупности, исходя из всестороннего изучения полученных в ходе мероприятий налогового контроля документов и информации, которыми в рассматриваемом случае подтверждаются законность и обоснованность оспариваемого в части решения налогового органа.

При таких обстоятельствах вывод суда первой инстанции о необходимости отказа в удовлетворении заявленных Обществом требований является правомерным.

Доводы апелляционной жалобы не влияют на законность и обоснованность правильного по существу решения суда, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции полагает, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение, полно и правильно установил обстоятельства дела, применил нормы материального права, подлежащие применению, и не допустил нарушения процессуального закона, в связи с чем оснований для отмены или изменения судебного акта не имеется.

На основании изложенного и руководствуясь ст.ст.266, 268, 269, 271 АПК РФ, суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда города Москвы от 30.04.2019 по делу N А40-12581/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражном суде Московского округа.

Председательствующий судья

Е.В.Пронникова

Судьи

И.В.Бекетова И.А.Чеботарева