Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 3 октября 2019 г. N 18АП-11246/19

г. Челябинск

03 октября 2019 г.

Дело N А76-12856/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 26 сентября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 03 октября 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Костина В.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Государственного учреждения - Отделение Пенсионного Фонда Российской Федерации по Челябинской области и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 25 июня 2019 г. по делу N А76-12856/2019 (судья Свечников А.П.).

В заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Чырагова Азад Асад оглы - Богомолов В.В. (доверенность от 04.04.2019);

Государственного учреждения - Отделения Пенсионного фонда Российской Федерации по Челябинской области - Черняева Т.М. (доверенность N 21/35 от 05.06.2019);

Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 15 по Челябинской области - Дмитриев Е.В. (доверенность N 03-23/07513 от 19.06.2019).

Индивидуальный предприниматель Чырагов Азад Асад оглы (далее - заявитель, ИП Чырагов А.А., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Государственному учреждению - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в городе Троицке и Троицком районе Челябинской области (далее - УПФ РФ в г. Троицке, Управление, заинтересованное лицо) о признании недействительным решения N 889 от 11.03.2019.

Определением Арбитражного суда Челябинской области от 03.06.2019, с согласия заявителя, к участию в деле в качестве соответчика привлечено Государственное учреждение Отделение Пенсионного фонда России по Челябинской области (далее - ОПФ РФ по Челябинской области, Отделение, заинтересованное лицо).

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечена Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 15 по Челябинской области (далее - Межрайонная ИФНС N 15 по Челябинской области, Инспекция, третье лицо).

Решением арбитражного суда первой инстанции от 25.06.2019 (резолютивная часть от 25.06.2019) решение Отделения N 889 от 11.03.2019 признано недействительным. Суд обязал Отделение в течение одного месяца с даты вступления в законную силу решения суда по настоящему делу принять решение о возврате ИП Чырагову А.А. страховых взносов в размере 230 834 руб. 85 коп. и пени в размере 11 114 руб. 30 коп. с начислением процентов, со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата, исходя из процентной ставки, равной одной трехсотой действовавшей в эти дни ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации. В удовлетворении требования к Управлению отказано. С Отделения в пользу ИП Чырагова А.А. взысканы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

ОПФ РФ по Челябинской области, Межрайонная ИФНС N 15 по Челябинской области (далее также - податели жалоб) не согласились с вынесенным решением и обратились в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобами, в которых просят решение суда отменить.

В апелляционных жалобах инспекция и отделение просят решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт, ссылаясь на неправильное применение судом норм материального права. Оспаривают вывод суда о необходимости учета в спорные периоды сведений о расходах предпринимателя при начислении страховых взносов, поскольку действующим в указанные периоды нормативным регулированием возможность учета расходов не предусматривалась, а разъяснения, содержащиеся в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", к спорным отношениям не применимы.

Также Отделение указывает, что суд в решении неверно трактует понятия "излишне уплаченные" и "излишне взысканные", подменяя процедуру их возврата с начислением процентов, что приводит к возникновению правовой неопределенности в спорных отношениях. При разрешении спора суд не учитывает, что установленная Федеральным законом N 212-ФЗ процедура возврата сумм излишне взысканных страховых взносов отличается от возврата излишне уплаченных страховых взносов.

Определениями Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26.09.2019 на основании статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в составе суда произведена замена судьи Ивановой Н.А., находящейся в отпуске на судью Арямова А.А. Рассмотрение апелляционных жалоб произведено сначала.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично путем размещения указанной информации на официальном сайте Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда в сети Интернет, в судебное заседание представитель заинтересованного лица - УПФ РФ в г. Троицке не явился.

В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие неявившихся лиц.

От заявителя поступил отзыв на апелляционные жалобы, в котором предприниматель отклоняет доводы жалоб и просит оставить решение суда без изменений.

После отложения к дате судебного заседания в суд апелляционной инстанции поступило мнение от Управления.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционных жалобах, отзыве на них.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, подтверждается материалами дела и не оспаривается лицами, участвующими в деле, по УСН за 2014 год сумма доходов предпринимателя составила 25 769 395 руб. и расходов - 24 236 528 руб., за 2015 год сумма доходов - 15 710 626 руб., расходов - 14 569 482 руб.

На основании указанных сведений предпринимателю начислены страховые взносы за 2014 и 2015 годы.

Страховые взносы на сумму 241 949,15 руб. (за 2014 год 117 064,06 руб. + за 2015 год 124 885,09 руб.) уплачены предпринимателем (взысканы) платежными поручениями (ордерами) N 3 от 25.03.2015, N 8684 от 26.01.2016, N 8685 от 26.01.2016, N 8684 от 12.02.2016, N 8 от 28.04.2016, N 9 от 28.04.2016, N 676 от 01.03.2017.

Полагая, что страховые взносы уплачены в излишнем размере, предприниматель обратился с заявлением о возврате излишне уплаченных страховых взносов.

Решением Отделения N 889 от 11.03.2019 в возвращении указанной суммы страховых взносов заявителю отказано со ссылкой на то, что перерасчет и возврат возможет только на основании решения суда.

Не согласившись с указанным решением Отделения, предприниматель обратился в суд с рассматриваемым заявлением.

Судом первой инстанции отказано в удовлетворении требований заявителя к Управлению, поскольку оспоренное решение принято ГУ Отделением ПФР по Челябинской области. В этой части решение суда первой инстанции участвующими в деле лицами по существу не обжалуется.

Удовлетворяя требования заявителя к Отделению, суд первой инстанции руководствовался выводом о незаконности решения отделения в оспоренной заявителем части.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Согласно части 1 статьи 198, а также части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, основанием для обращения в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, организаций, наделенных федеральным законом отдельными государственными или иными публичными полномочиями, должностных лиц, и удовлетворения такого заявления является несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта, решения и действия (бездействия) закону или иному нормативному правовому акту и нарушение ими прав и законных интересов граждан, организаций, иных лиц в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконное возложение на них каких-либо обязанностей или создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 18 действовавшего до 01.01.2017 и подлежащего применению к спорным правоотношениям Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон N 212-ФЗ) установлена обязанность плательщиков страховых взносов своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы.

Исполнение обязанности по уплате страховых взносов обеспечивается пенями. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности, по уплате страховых взносов начиная со дня, следующего за установленным сроком уплаты суммы страховых взносов. (статья 25 Федерального закона N 212-ФЗ).

В силу части 1 статьи 5 Федерального закона N 212-ФЗ плательщиками страховых взносов являются страхователи, определяемые в соответствии с федеральными законами о конкретных видах обязательного социального страхования, к которым относятся: 1) лица, производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам; 2) индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой, и иные лица, занимающиеся в установленном законодательством Российской Федерации порядке частной практикой (плательщики страховых взносов, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам), если в федеральном законе о конкретном виде обязательного социального страхования не предусмотрено иное.

Порядок определения размера страховых взносов, уплачиваемых плательщиками страховых взносов, не производящими выплат и иных вознаграждений физическим лицам, установлен статьей 14 Федерального закона N 212-ФЗ, в соответствии с частью 1 которой, такие плательщики уплачивают соответствующие страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с частями 1.1 и 1.2 этой статьи.

Частью 1.1 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ установлено, что размер страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию определяется в следующем порядке, если иное не предусмотрено этой статьей: 1) в случае, если величина дохода плательщика страховых взносов за расчетный период не превышает 300000 рублей, - в фиксированном размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, установленного пунктом 1 части 2 статьи 12 настоящего Федерального закона, увеличенное в 12 раз; 2) в случае, если величина дохода плательщика страховых взносов за расчетный период превышает 300000 рублей, - в фиксированном размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, установленного пунктом 1 части 2 статьи 12 настоящего Федерального закона, увеличенное в 12 раз, плюс 1,0 процента от суммы дохода плательщика страховых взносов, превышающего 300000 рублей за расчетный период. При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение восьмикратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало финансового года, за который уплачиваются страховые взносы, и тарифа страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, установленного пунктом 1 части 2 статьи 12 настоящего Федерального закона, увеличенное в 12 раз.

Как следует из части 8 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ, в целях применения положений части 1.1 настоящей статьи доход учитывается следующим образом: для плательщиков страховых взносов, уплачивающих НДФЛ, - в соответствии со статьей 227 НК РФ; для плательщиков страховых взносов, применяющих упрощенную систему налогообложения, - в соответствии со статьей 346.15 НК РФ.

Согласно статье 346.14 НК РФ налогоплательщики, применяющие УСН (за исключением налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 3 данной статьи), вправе по своему усмотрению выбрать объект налогообложения: доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов. Норма статьи 346.15 НК РФ устанавливает порядок учета доходов для определения объекта налогообложения.

Положения статьи 346.16 НК РФ содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Таким образом, налогоплательщики, применяющие УСН и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на предусмотренные статьёй 346.16 НК РФ расходы.

В соответствии с частью 9 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ, налоговые органы направляют в органы контроля за уплатой страховых взносов сведения о доходах от деятельности плательщиков страховых взносов за расчетный период, определяемых в соответствии с частью 8 этой статьи, не позднее 15 июня года, следующего за истекшим расчетным периодом. После указанной даты до окончания текущего расчетного периода налоговые органы направляют сведения о доходах от деятельности плательщиков страховых взносов за расчетный период в органы контроля за уплатой страховых взносов в срок не позднее 1-го числа каждого следующего месяца.

Статьей 26 Федерального закона N 212-ФЗ установлен порядок зачета или возврата сумм излишне уплаченных страховых взносов. В частности, указанной статьей установлено, что зачет или возврат суммы излишне уплаченных страховых взносов производится органом контроля за уплатой страховых взносов по месту учета плательщика страховых взносов, если иное не предусмотрено настоящим Федеральным законом, без начисления процентов на эту сумму, если иное не установлено этой статьей (часть 2). Сумма излишне уплаченных страховых взносов подлежит возврату по заявлению плательщика страховых взносов, поданному в письменной форме или в форме электронного документа, в течение одного месяца со дня получения органом контроля за уплатой страховых взносов такого заявления. Форма заявления плательщика страховых взносов утверждается органом контроля за уплатой страховых взносов по согласованию с федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере социального страхования (часть 11). Заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (часть 13). Решение о возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов принимается органом контроля за уплатой страховых взносов в течение 10 дней со дня получения заявления плательщика страховых взносов о возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов или со дня подписания органом контроля за уплатой страховых взносов и этим плательщиком страховых взносов акта совместной сверки уплаченных им страховых взносов, если такая совместная сверка проводилась (часть 14). В случае, если возврат суммы излишне уплаченных страховых взносов осуществляется с нарушением срока, установленного частью 11 настоящей статьи, органом контроля за уплатой страховых взносов на сумму излишне уплаченных страховых взносов, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате плательщику страховых взносов, за каждый календарный день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возврата (часть 17).

В силу статьи 21 Федерального закона от 30.07.2016 N 250-ФЗ "О внесении изменений в отдельные акты Российской Федерации и признании утратившими силу отдельных законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации в связи с принятием Федерльного закона "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование" и письма Пенсионного фонда Российской Федерации N НП-30-26/15844 и Федеральной налоговой службы N ГД-4-8/20020@ от 04.10.2017 решения о возврате излишне уплаченных платежей принимаются на уровне отделений Фонда.

В настоящем случае начисление заявителю страховых взносов за 2014-2016 годы в спорной сумме, а также начисление соответствующих пеней произведено исходя из представленной налоговым органом информации о доходах заявителя за указанные периоды без учета соответствующих расходов. При этом, оспоренным решением Отделения отказано заявителю в возврате указанных сумм как излишне уплаченных, поскольку, по мнению Отделения, действующим в указанные периоды законодательством возможность учета произведенных страхователем расходов в целях определения обязательств по уплате страховых взносов предусмотрена не была.

Однако, 30.11.2016 принято Постановление Конституционного Суда РФ N 27-П "По делу о проверке конституционности пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования", в котором отражены общие правовые подходы при применении положений пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ.

В указанном постановлении в частности указано на следующее: при исчислении налоговой базы и суммы налога на доходы физических лиц федеральный законодатель предусмотрел право индивидуальных предпринимателей на уменьшение полученного ими дохода на сумму фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (профессиональный налоговый вычет); состав расходов определяется в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации). Соответственно, хотя налоговое законодательство Российской Федерации и не использует понятие "прибыль" применительно к налоговой базе для расчета налога на доходы физических лиц, доход для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц для индивидуальных предпринимателей в силу взаимосвязанных положений статей 210, 221 и 227 Налогового кодекса Российской Федерации подлежит уменьшению на сумму расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов, что аналогично определению прибыли в целях исчисления налога на прибыль организаций, под которой, по общему правилу, понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов.

Само указание в пункте 1 части 8 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ на необходимость учета дохода в соответствии со статьей 227 Налогового кодекса Российской Федерации, которая может применяться только в системной связи с пунктом 1 статьи 221 данного Кодекса, свидетельствует о намерении федерального законодателя определять для целей установления размера страховых взносов доход индивидуального предпринимателя, уплачивающего налог на доходы физических лиц и не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, как валовой доход за минусом документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Данный подход демонстрирует преемственность правового регулирования при определении размера страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации в зависимости от доходов.

Так, Федеральный закон от 20.11.1999 N 197-ФЗ "О тарифах страховых взносов в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Государственный фонд занятости населения Российской Федерации и в фонды обязательного медицинского страхования на 2000 год" предусматривал для индивидуальных предпринимателей уплату страхового взноса в размере 20,6 процента с дохода от предпринимательской либо иной деятельности за вычетом расходов, связанных с его извлечением (пункт "б" статьи 1). Налоговый кодекс Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 1 января 2001 года) также устанавливал, что налоговая база единого социального налога (взноса), зачислявшегося в том числе в Пенсионный фонд Российской Федерации, для налогоплательщиков, указанных в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 данного Кодекса (индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой), определяется как сумма доходов, полученных от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением (пункт 3 статьи 237).

Кроме того, аналогичный по существу механизм определения базы для обложения страховыми взносами предусмотрен и главой 34 "Страховые взносы" Налогового кодекса Российской Федерации, вступающей в силу с 01.01.2017 согласно Федеральному закону от 03.07.2016 N 243-ФЗ, причем пункт 9 статьи 430 данного Кодекса предписывает учитывать доход именно в соответствии с его статьей 210, которая прямо предусматривает применение профессиональных налоговых вычетов при определении налоговой базы.

Такое понимание взаимосвязанных положений пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации согласуется и с ранее выраженными правовыми позициями Конституционного Суда Российской Федерации.

Как следует из сформулированной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 24.02.1998 N 7-П правовой позиции, в соответствии с которой обеспечение неформального равенства граждан требует учета фактической способности гражданина (в зависимости от его заработка, дохода) к уплате публично-правовых обязательных платежей в соответствующем размере, возложенное на налогоплательщика бремя уплаты такого платежа, как налог на доходы физических лиц, - исходя из сущности данного вида налога и императивов, вытекающих непосредственно из Конституции Российской Федерации, - должно определяться таким образом, чтобы валовой доход уменьшался на установленные законом налоговые вычеты, а налогом облагался бы так называемый чистый доход. Доходом применительно к налогу на доходы физических лиц Налогового кодекса Российской Федерации признает экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую в соответствии с положениями Налогового кодекса Российской Федерации (Постановление от 13.03.2008 N 5-П). Хотя Конституционный Суд Российской Федерации отметил отличительные признаки налогов и страховых взносов, обусловливающие их разное целевое предназначение и различную социально-правовую природу и не позволяющие рассматривать страховой взнос на обязательное пенсионное страхование, учитывающийся на индивидуально-возмездной основе, как налоговый платеж, который не имеет адресной основы и характеризуется признаками индивидуальной безвозмездности и безвозвратности (Определение от 05.02.2004 N 28-О), отдельные правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, касающиеся налогообложения, применимы и в отношении страховых взносов по обязательному пенсионному страхованию (Определение от 15.01.2009 N 242-О-П). Это во всяком случае относится и к требованию экономической обоснованности установления расчетной базы для обложения страховыми взносами по обязательному пенсионному страхованию, зависящей от размера доходов индивидуального предпринимателя и предполагающей при определении их размера учет документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. В противном случае не исключена ситуация (как в деле заявителя), когда размер страховых взносов, подлежащих уплате, исказит смысл и назначение предусмотренной федеральным законодателем его дифференциации в зависимости от доходов индивидуального предпринимателя, повлечет избыточное финансовое обременение индивидуальных предпринимателей, уплачивающих налог на доходы физических лиц и не производящих выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, а следовательно, - нарушение баланса публичных интересов и интересов субъектов предпринимательской деятельности. Тем самым нарушались бы гарантированные Конституцией Российской Федерации свобода экономической деятельности и принцип неприкосновенности частной собственности (статья 8; статья 34, часть 1; статья 35, часть 1).

На основании изложенного Конституционный Суд Российской Федерации признал взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации в той мере, в какой на их основании решается вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим налог на доходы физических лиц и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не противоречащими Конституции Российской Федерации, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования они предполагают, что для данной цели доход индивидуального предпринимателя, уплачивающего налог на доходы физических лиц и не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными НК РФ правилами учета таких расходов для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц.

Поскольку принцип определения объекта налогообложения плательщиками НДФЛ аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих УСН с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, изложенная Конституционным Судом в Постановлении от 30.11.2016 N 27-П правовая позиция подлежит применению и в рассматриваемой ситуации (пункт 27 Обзора судебной практики Верховного Суда Российской Федерации N 3 (2017), утв. Президиумом Верховного Суда РФ 12.07.2017).

Толкование статьи 14 Федерального закона N 212-ФЗ во взаимосвязи с вышеприведенными нормами НК РФ позволяет сделать вывод о том, что, поскольку понятие "величина дохода плательщика страховых взносов" не определена нормами указанного федерального закона, страховые взносы, наряду с налогами и сборами, являются обязательными платежами в государственные внебюджетные фонды, принципы их исчисления, уплаты и взыскания являются одинаковыми, поэтому при определении величины дохода плательщика страховых взносов, уплачивающего налог на доходы физических лиц, следует руководствоваться нормами НК РФ, к которым отсылает положение части 8 статьи 14 Федерального закона 212-ФЗ и определять доход плательщика страховых взносов в соответствии со статьями 227, 225, 210 НК РФ

Иное толкование привело бы к нарушению прав индивидуального предпринимателя и повлекло его обязанность дважды уплатить с одного и того же дохода обязательные платежи в соответствующий бюджет и государственные внебюджетные фонды (страховые взносы) без учета уже произведенных расходов по оплате, что является недопустимым и противоречащим конституционному принципу однократности налогообложения.

Данный вывод соответствуют правовой позиции, изложенной в Постановлении N 27-П, а также в Определениях Верховного Суда Российской Федерации от 04.04.2017 N 301-КГ16-16732 по делу N А39- 6230/2015 и от 18.04.2017 N 304-КГ16-16937 по делу N А27-5253/2016.

Изложенные в апелляционных жалобах возражения инспекции в указанной части подлежат отклонению, как основанные на неверном толковании закона.

С учетом указанных разъяснений суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что в целях определения размера подлежащих уплате заявителем страховых взносов за 2014, 2015 годы, подлежала учету информация о доходах предпринимателя за этот период, уменьшенных на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными Налоговым кодексом Российской Федерации правилами учета таких расходов для целей исчисления и уплаты УСН.

Спорные суммы страховых взносов и соответствующих пеней определены заявителем как излишне уплаченные (взысканные) с учетом указанного обстоятельства, что участвующими в деле лицами не оспаривается. Также, ни органами Пенсионного фонда Российской Федерации, ни инспекцией не оспаривается правильность уточненного расчета заявителя.

В этой связи суд первой инстанции пришел к правомерному выводу об отсутствии у Отделения оснований для отказа заявителю в возврате спорных сумм страховых взносов и пеней за 2014-2015 годы в порядке, предусмотренном частью 14 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ.

Довод о пропуске предпринимателем трехлетнего срока на обращение с заявлением о возврате излишне уплаченных (взысканных) страховых взносов за 2014 год, рассмотрен и правомерно отклонен судом первой инстанции.

Так, пунктом 13 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ и пунктом 7 статьи 78 НК РФ установлен трехлетний срок, исчисляемый со дня излишней уплаты обязательных платежей, в течение которого может быть подано заявление о их зачете или возврате.

Оплата страховых взносов за 2014 год произведена заявителем на основании решений (л.д.49), а с заявлением о возврате излишне уплаченной суммы заявитель обратился 20.02.2019.

Однако, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, пропуск предпринимателем трехлетнего срока на обращение с заявлением о возврате излишне уплаченных взносов не положен в основу оспоренного решения отделения об отказе в возврате страховых взносов.

Кроме того, в соответствии с позицией Конституционного суда, отраженной в определении от 21.06.2001 N 173-О, норма статьи 78 НК РФ не препятствует в случае пропуска срока обратиться в суд с иском о возврате из бюджета переплаченной суммы в порядке гражданского или арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права (пункт 1 статьи 200 ГК РФ).

Установление сроков исковой давности (то есть срока для защиты интересов лица, права которого нарушены), а также последствий его пропуска обусловлено необходимостью обеспечить стабильность гражданского оборота. Целью установления соответствующих сроков давности в налоговых правоотношениях является как обеспечение эффективности реализации публичных функций, стабильности правопорядка и рациональной организации деятельности правоприменителя, так и сохранение необходимой стабильности правовых отношений и гарантирование конституционных прав лица (постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 27.04.2001 N 7-П и от 14.07.2005 N 9-П, определение от 03.11.2006 N 445-О, от 24.06.2009 N11-П).

В соответствии с разъяснениями, содержащимися в пункте 79 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", с иском в суд налогоплательщик вправе обратиться в течение трех лет, считая со дня, когда он узнал или должен был узнать о нарушении своего права на своевременный зачет или возврат указанных сумм.

Аналогичный досудебный порядок возврата излишне уплаченных страховых взносов, а также месячный срок на ответ со стороны органа государственного внебюджетного фонда установлены частью 11 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ.

В настоящем случае истечение трехлетнего срока на обращение с заявлением о возврате излишне уплаченных (взысканных) платежей не может быть признано безусловным основанием для отказа в возврате спорных сумм страховых взносов за 2014 год, так как пропуск указанного срока не лишает заявителя право на обращение в суд с иском о возврате из бюджета излишне уплаченной суммы в порядке арбитражного судопроизводства, и в этом случае действуют общие правила исчисления срока исковой давности - со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. В настоящем случае о праве на возврат спорных страховых взносов заявитель узнал из постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П, то есть такой срок следует исчислять с даты публикации указанного Постановления, а потому на момент обращения с заявлением в суд этот срок не пропущен.

В этой связи решение отделения об отказе заявителю в возврате спорных сумм страховых взносов и пеней обоснованно признано судом первой инстанции в указанной части несоответствующим закону.

Поскольку таким решением неправомерно ограничено право заявителя на возврат излишне уплаченных обязательных платежей, следует признать также подтвержденным нарушение оспоренным решением прав и законных интересов предпринимателя в сфере экономической деятельности.

При таких обстоятельствах заявленные требования о признании решения отделения недействительным удовлетворены судом при наличии достаточных оснований.

Учитывая, что решения о возврате излишне уплаченных платежей принимаются на уровне отделений Фонда, а также принимая во внимание фактическое неосуществление возврата излишне уплаченных (взысканных) предпринимателем страховых взносов и пеней в срок, установленный частью 11 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ, суд первой инстанции в порядке восстановления нарушенных прав и законных интересов заявителя (пункт 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) правомерно обязал ГУ ОПФР по Челябинской области принять решение о возврате указанных платежей.

При этом, судом указано на необходимость осуществления такого возврата с начислением процентов со дня, следующего за днем взыскания, по день фактической оплаты, исходя из процентной ставки, равной одной трехсотой действовавшей в эти дни ставки рефинансирования Центрального Банка Российской Федерации.

Частью 17 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ, регулирующей порядок зачета и возврата сумм излишне уплаченных страховых взносов, пеней и штрафов, предусмотрено, что в случае, если возврат суммы излишне уплаченных страховых взносов осуществляется с нарушением срока, установленного частью 11 этой статьи (один месяц со дня получения органом контроля за уплатой страховых взносов заявления плательщика о возврате), органом контроля за уплатой страховых взносов на сумму излишне уплаченных страховых взносов, которая не возвращена в установленный срок, начисляются проценты, подлежащие уплате плательщику страховых взносов, за каждый календарный день нарушения срока возврата. Процентная ставка принимается равной одной трехсотой ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в дни нарушения срока возврата.

Частью 9 статьи 27 Федерального закона N 212-ФЗ, регулирующие порядок возврата сумм излишне взысканных страховых взносов, пеней и штрафов, предусмотрено, что сумма излишне взысканных страховых взносов подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения заявления плательщика страховых взносов, поданного в письменной форме или в форме электронного документа, о возврате суммы излишне взысканных страховых взносов. Проценты на сумму излишне взысканных страховых взносов начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной одной трехсотой действовавшей в эти дни ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Таким образом, как правильно указано Отделением в апелляционной жалобе Федеральным законом N 212-ФЗ установлен различный порядок определения размера процентов, начисляемых на суммы подлежащих возврату на основании заявления плательщика излишне уплаченных и излишне взысканных страховых взносов (в первом случае начисление процентов осуществляется с даты истечения месячного срока на рассмотрение заявления плательщика о возврате, а во втором случае - со дня, следующей за днем взыскания).

Суд первой инстанции признал все подлежащие возврату заявителю спорные суммы излишне взысканными, в связи с чем указал на необходимость начисления процентов со дня, следующего за днем взыскания (часть 9 статьи 27 Федерального закона N 212-ФЗ). При этом, суд указал на то обстоятельство, что оплата спорных сумм произведена заявителем платежными поручениями на основании выставленных инспекцией требований об уплате страховых взносов и пени.

Суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что излишнюю оплату обязательных платежей на основании выставленных требований нельзя признать добровольной уплатой и соответствующие суммы следует отнести к излишне взысканным платежам.

Так, в соответствии со статьей 22 Федерального закона N 212-ФЗ, требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов представляет собой письменное извещение плательщика страховых взносов о неуплаченной сумме страховых взносов, пеней и штрафов, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму страховых взносов, пеней и штрафов (пункт 1). Требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов направляется плательщику страховых взносов органом контроля за уплатой страховых взносов в течение трех месяцев со дня выявления недоимки (пункт 2). Требование об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов должно быть исполнено в течение 10 календарных дней со дня получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов не указан в этом требовании (пункт 5).

Неисполнение требования об уплате недоимки по страховым взносам, пеней и штрафов является основанием для взыскания такой недоимки, пеней и штрафов за счет денежных средств, находящихся на счетах плательщика страховых взносов - организации или индивидуального предпринимателя в банках или за счет иного имущества плательщика страховых взносов в порядке стаей 19, 20 Федерального закона N 212-ФЗ.

То есть, исполнение выставленного требования страхователем обеспечивается мерами государственного принуждения и дополнительной имущественной ответственности в виде начисления пеней и штрафов.

Таким образом, обязательные платежи, излишне уплаченные плательщиком на основании выставленных требований об уплате, являются излишне взысканными, и порядок их возврата регулируется положениями статьи 27 Федерального закона N 212-ФЗ.

В то же время, исследованием материалов дела установлено, что на основании требований и решений предпринимателем уплачены (с предпринимателя взысканы) только страховые взносы и пени за 2014 год. Оплата обязательных платежей за 2015 год произведена предпринимателем самостоятельно, в отсутствие требований Фонда (страховые взносы в сумме 130 275 руб. 60 коп., пени - 1289 руб. 74 коп., л.д. 49).

В этой связи вывод суда о необходимости начисления процентов на сумму подлежащих возврату обязательных платежей со дня, следующего за днем взыскания, является справедливым лишь в отношении платежей, излишне взысканных за 2014 год.

Проценты на страховые взносы за 2015 год подлежат начислению в порядке, установленном частью 17 статьи 26 Федерального закона N 212-ФЗ, то есть - с даты истечения месячного срока на рассмотрение заявления плательщика о возврате излишне уплаченных страховых взносов.

С учетом этого обстоятельства решение суда первой инстанции подлежит изменению на основании пунктов 1 и 2 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в части определенного судом порядка начисления процентов при обязании отделения принять решение о возврате заявителю суммы излишне уплаченных (взысканных) обязательных платежей.

Оснований для переоценки выводов суда первой инстанции в остальной части не имеется.

Судебные расходы распределены судом первой инстанции в соответствии с частью 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исходя из характера спора и результатов его рассмотрения.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 25 июня 2019 г. по делу N А76-12856/2019 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Признать недействительным решение Государственного учреждения - Отделение Пенсионного фонда России по Челябинской области N 889 от 11.03.2019.

Обязать Государственное учреждение - Отделение Пенсионного фонда России по Челябинской области в течение одного месяца с даты вступления в законную силу решения суда по настоящему делу принять решение о возврате индивидуальному предпринимателю Чырагову Азад Асад оглы страховых взносов в размере 230 834 руб. 85 коп. и пени в размере 11 114 руб. 30 коп. с начислением процентов в установленном законом порядке.

В удовлетворении требования к Государственному учреждению - Управление Пенсионного фонда Российской Федерации в городе Троицке и Троицком районе Челябинской области отказать.

Взыскать с Государственного учреждения - Отделения Пенсионного фонда России по Челябинской области в пользу индивидуального предпринимателя Чырагова Азада Асад оглы судебные расходы по оплате государственной пошлины в сумме 300 руб.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Чырагову Азад Асад оглы из федерального бюджета излишне уплаченную государственную пошлину в сумме 9 113 руб. 80 коп.".

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Г. Плаксина

Судьи

А.А. Арямов В.Ю. Костин