Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2019 г. N 08АП-12056/19

город Омск

15 октября 2019 г.

Дело N А70-9288/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 09 октября 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 15 октября 2019 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кливера Е.П.,

судей Брежневой О.Ю., Ивановой Н.Е.,

при ведении протокола судебного заседания секретарём Бралиной Е.А.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-12056/2019) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тюменской области (далее - Инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) на решение Арбитражного суда Тюменской области от 23.07.2019 по делу N А70-9288/2019, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Степановой Ольги Юозосовны, ИНН 721500567169, ОГРНИП 304721514600014 (далее - предприниматель, заявитель) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тюменской области (ИНН 7207007527, ОГРН 1047200279708) об оспаривании решения от 04.03.2019 N 1377 и устранении допущенных нарушений, об обязании вернуть излишне уплаченные страховые взносы в размере 110 414 руб.,

при участии в судебном заседании от Инспекции - Савицкая Е.Ф. (по доверенности от 24.01.2019), Чикунова А.А. (по доверенности от 31.01.2019 N 15);

от предпринимателя представитель не явился, о времени и месте судебного заседания лицо извещено надлежащим образом,

установил:

индивидуальный предприниматель Степанова Ольга Юозосовна обратилась в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Тюменской области об оспаривании решения от 04.03.2019 N 1377 и устранении допущенных нарушений, в том числе путем приведения в соответствие карточки расчетов с бюджетом, об обязании вернуть излишне уплаченные страховые взносы в размере 110 414 руб.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 23.07.2019 требования заявителя удовлетворены, решение от 04.03.2019 N 1377 об отказе в зачете (возврате) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) признано незаконным, на Инспекцию возложена обязанность восстановить нарушенные права предпринимателя после вступления решения в законную силу и возвратить заявителю излишне уплаченные страховые взносы за 2017 в размере 110 414 руб.

При принятии решения суд первой инстанции исходил из того, что в соответствии с разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации, изложенными в пункте 27 Обзора судебной практики N 3 (2017), и положениями постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на предусмотренные статьей 346.16 НК РФ расходы, следовательно, исчисление предпринимателем за 2017 год страховых взносов является правомерным.

Суд первой инстанции отметил, что материалами дела подтверждается факт излишней уплаты предпринимателем страховых взносов в размере 110 414 руб. 37 коп., в связи с чем решение Инспекции от 04.03.2019 N 1377 об отказе в зачете (возврате) налога (сбора, страховых взносов, пеней, штрафа) является незаконным и подлежит признанию недействительным.

Не согласившись с принятым судебным актом, Инспекция обратилась с апелляционной жалобой в Восьмой арбитражный апелляционный суд, в которой просила решение Арбитражного суда Тюменской области от 23.07.2019 отменить, принять по делу новый судебный акт.

Обосновывая требования апелляционной жалобы, её податель настаивает на том, что правовая позиция Конституционного Суда Российской Федерации, изложенная в постановлении от 30.11.2016 N 27-П, касается вопроса исчисления страховых взносов индивидуальным предпринимателем, применяющим общий режим налогообложения, предусматривающий уплату налога на доходы физических лиц, и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, следовательно, соответствующие разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации не подлежат применению в рассматриваемой ситуации, что подтверждается письмом Министерства финансов Российской Федерации от 12.02.2018 N 03-15-07/8369 и решением Верховного Суда Российской Федерации от 08.06.2018 по делу N АКПИ18-273.

Инспекция обращает внимание на то, что в соответствии с подпунктом 2 пункта 9 статьи 430 НК РФ плательщики страховых взносов, применяющие систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), учитывают доход согласно пункту 1 статьи 346.5 НК РФ. Указанная статья НК РФ содержит как положения, определяющие расходы, так и положения, определяющие доходы, однако законодатель делает отсылку не на всю статью, а только на пункт, касающийся формирования доходов.

По мнению налогового органа, поскольку система налогообложения в виде уплаты единого сельскохозяйственного налога так же, как и упрощенная система налогообложения является специальным режимом налогообложения, НК РФ для специальных режимов налогообложения установлены иные правила расчета страховых взносов, в связи с чем они должны рассчитываться без учета расходов.

Предприниматель в представленном суду апелляционной инстанции письменном отзыве не согласился с доводами и требованиями апелляционной жалобы, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Представители налогового органа в судебном заседании поддержали доводы и требования, изложенные в апелляционной жалобе, просят решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Предприниматель извещен надлежащим образом о времени и месте рассмотрения дела по апелляционной жалобе, представителя в судебное заседание не направил, ходатайство об отложении судебного заседания по делу не заявил.

В связи с этим, суд апелляционной инстанции полагает возможным рассмотреть апелляционную жалобу в соответствии со статьей 156, частью 1 статьи 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителя предпринимателя.

Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, письменный отзыв на апелляционную жалобу, заслушав явившихся в судебное заседание представителей налогового органа, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.

Заявитель зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя и применяет упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) с объектом налогообложения: доходы, уменьшенные на величину расходов, а также применяет единый налог на вменённый доход (далее - ЕНВД).

Предпринимателем самостоятельно рассчитаны страховые взносы, подлежащие уплате за 2017 год, в размере 126 814 руб. Страховые взносы в размере 126 814 руб. уплачены согласно платежному поручению от 26.06.2018 N 435.

29.02.2019 предприниматель обратился в Инспекцию с заявлением о возврате сумм излишне уплаченных страховых взносов в размере 110 404 руб.

Решением от 04.03.2019 N 1377 Инспекция отказала предпринимателю в возврате страховых взносов в размере 110 404 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области от 23.04.2019 жалоба предпринимателя на решение Инспекции от 04.03.2019 оставлена без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции от 04.03.2019 N 1377 не соответствует действующему законодательству и нарушает права и законные интересы заявителя, как плательщика страховых взносов, предприниматель обратился в Арбитражный суд Тюменской области с соответствующим заявлением.

23.07.2019 Арбитражный суд Тюменской области принял обжалуемое решение.

Проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены или изменения, исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Анализ частей 2 и 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации позволяет сделать вывод о том, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц незаконными суд должен установить наличие двух условий в совокупности:

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту;

- оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом часть 5 статьи 200 АПК РФ предусматривает, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В 2017 году страховые взносы на обязательное пенсионное страхование подлежали исчислению и уплате в соответствии с нормами НК РФ. Ранее эти отношения регулировались нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" (далее - Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ).

В соответствии с нормами Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ установлена обязанность плательщиков страховых взносов, в том числе индивидуальных предпринимателей, своевременно и в полном объеме уплачивать страховые взносы.

В соответствии с установленным порядком определения размера страховых взносов, уплачиваемых плательщиками страховых взносов, которые не производят выплат и иных вознаграждений физическим лицам, плательщики страховых взносов, указанные в пункте 2 части 1 статьи 5 названного Федерального закона, уплачивают соответствующие страховые взносы в Пенсионный фонд Российской Федерации и Федеральный фонд обязательного медицинского страхования в фиксированных размерах, определяемых в соответствии с частями 1.1 и 1.2 ст. 14.

Частью 1.1 статьи Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ установлен порядок определения размера страхового взноса по обязательному пенсионному страхованию.

Перечисленные нормы Федерального закона от 24.07.2009 N 212-ФЗ воспроизведены в главе 34 НК РФ.

Так, согласно статьям 419, 430 НК РФ (в редакции, действующей в момент возникновения спорных правоотношений) индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уплачивают страховые взносы на обязательное пенсионное страхование в размере, который определяется в следующем порядке:

- в случае, если величина дохода плательщика за расчетный период превышает 300 000 рублей, - в размере, определяемом как произведение минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 НК РФ плюс 1,0 процента суммы дохода плательщика, превышающего 300 000 рублей за расчетный период.

При этом сумма страховых взносов не может быть более размера, определяемого как произведение восьмикратного минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на начало календарного года, за который уплачиваются страховые взносы, увеличенного в 12 раз, и тарифа страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, установленного пунктом 2 статьи 425 НК РФ.

В соответствии с подпунктом 3 пункта 9 статьи 430 НК РФ в целях применения положений пункта 1 статьи 430 НК РФ для плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, доход учитывается в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, а именно, при определении объекта налогообложения учитываются доходы, определяемые в порядке, установленном пунктами 1 и 2 статьи 248 НК РФ.

Вместе с тем Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 30.11.2016 N 27-П разъяснил, что взаимосвязанные положения пункта 1 части 8 статьи 14 Федерального закона "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования" и статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации в той мере, в какой на их основании решается вопрос о размере дохода, учитываемого для определения размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, уплачивающим налог на доходы физических лиц и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, не противоречат Конституции Российской Федерации, поскольку по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования они предполагают, что для данной цели доход индивидуального предпринимателя, уплачивающего налог на доходы физических лиц и не производящего выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, подлежит уменьшению на величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода, в соответствии с установленными Налоговым кодексом Российской Федерации правилами учета таких расходов для целей исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц.

Согласно положениям статьи 346.14 НК РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения (за исключением налогоплательщиков, предусмотренных пунктом 3 статьи 346.14 НК РФ), вправе по своему усмотрению выбрать объект налогообложения: доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

Положения статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации содержат перечень расходов, на которые может быть уменьшен полученный налогоплательщиком доход при определении объекта налогообложения в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Приведенные нормы права подлежат применению с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, в связи с чем суд апелляционной инстанции считает, что налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения и выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, при определении объекта налогообложения по страховым взносам уменьшают полученные доходы, исчисленные в соответствии со статьей 346.15 НК РФ, на предусмотренные статьей 346.16 НК РФ расходы.

При этом доводы подателя апелляционной жалобы о том, что положения постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 30.11.2016 N 27-П касаются вопроса исчисления страховых взносов индивидуальным предпринимателем, применяющим общий режим налогообложения, предусматривающий уплату налога на доходы физических лиц, и не производящим выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, поэтому не подлежат применению в рассматриваемой ситуации, отклоняются судом апелляционной инстанции по следующим основаниям.

Так, в соответствии с разъяснениями Верховного Суда Российской Федерации, изложенными в пункте 27 Обзора судебной практики N 3 (2017), принцип определения объекта налогообложения плательщиками налога на доходы физических лиц аналогичен принципу определения объекта налогообложения для плательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, следовательно, изложенная Конституционным Судом Российской Федерации в постановлении от 30.11.2016 N 27-П правовая позиция применима к спорным правоотношениям. Таким образом, при определении размера дохода для расчета размера страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, подлежащих уплате индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, с объектом налогообложения в виде дохода, уменьшенного на величину расходов, необходимо учитывать величину фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением дохода.

Обозначенные выводы соответствуют сложившейся судебной практике по спорному вопросу (определения Верховного Суда Российской Федерации от 03.08.2017 N 304-ЭС17-1872 по делу N А27-24987/2015 и от 22.11.2017 N 303-КГ17-8359 по делу N А51-8964/2016; постановление Арбитражного суда Московского округа от 26.04.2019 по делу N А41-64507/2018).

При таких обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что для определения размера подлежащих уплате заявителем страховых взносов за 2017 год подлежит учету информация о доходах предпринимателя за этот период, уменьшенных на величину расходов, непосредственно связанных с извлечением дохода.

Данный правовой подход с учетом позиции Конституционного Суда Российской Федерации подлежит применению именно в отношении плательщиков страховых взносов, применяющих УСН и выбравших в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов.

В силу статьи 79 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 N 1-ФКЗ "О Конституционном Суде Российской Федерации" с момента вступления в силу постановления Конституционного Суда Российской Федерации о признании нормативного акта либо отдельных его положений соответствующими Конституции Российской Федерации в данном Конституционным Судом Российской Федерации истолковании не допускается... применение либо реализация каким-либо иным способом нормативного акта или отдельных его положений в истолковании, расходящемся с данным Конституционным Судом Российской Федерации в этом постановлении истолкованием. Суды общей юрисдикции, арбитражные суды при рассмотрении дел после вступления в силу постановления Конституционного Суда Российской Федерации (включая дела, производство по которым возбуждено до вступления в силу этого постановления Конституционного Суда Российской Федерации) не вправе... применять нормативный акт или отдельные его положения в истолковании, расходящемся с данным Конституционным Судом Российской Федерации в этом постановлении истолкованием.

В связи с этим, утверждения подателя апелляционной жалобы о том, что для специальных режимов налогообложения законодателем установлены иные правила расчета страховых взносов, в связи с чем они должны рассчитываться без учета расходов, отклоняются судом апелляционной инстанции по изложенным выше основаниям.

Ссылка Инспекции на письмо Министерства финансов Российской Федерации от 12.02.2018 N 03-15-07/8369 отклоняется судом апелляционной инстанции, поскольку указанное письмо имеет информационно-разъяснительный характер и в силу статьи 1 НК РФ и статьи 13 АПК РФ не относится к числу нормативных правовых актов, применяемых арбитражными судами при рассмотрении и разрешении дел.

Обозначенная позиция согласуется с решением Верховного Суда Российской Федерации от 08.06.2018 N AKПИ18-273 "Об отказе в удовлетворении заявления о признании недействующим Письма Минфина России от 12.02.2018 N 03-15-07/8369", в котором Верховный Суд Российской Федерации обратил внимание на то, что изложенные в письме разъяснения Министерством финансов Российской Федерации официально не опубликованы, не изменяют и не дополняют законодательство о налогах и сборах.

Таким образом, учитывая вышеприведенные разъяснения Конституционного Суда Российской Федерации и Верховного суда Российской Федерации, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о правомерности исчисления заявителем подлежащих уплате страховых взносов за 2017 год исходя из суммы доходов за вычетом документально подтвержденных расходов.

Согласно представленной предпринимателем налоговой декларации по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, за 2017 год, общая сумма дохода заявителя составила 12 399 796 руб., общая сумма расходов - 11 041 449 руб. Из содержания представленных заявителем в материалы дела налоговых деклараций по ЕНВД следует, что сумма дохода предпринимателя составила 581 616 руб.

В связи с этим, суд первой инстанции с учетом вышеприведенных разъяснений Конституционного Суда Российской Федерации пришел к обоснованному выводу о том, что сумма подлежащих уплате страховых взносов за 2017 год составила 16 399 руб. 63 коп. (12 399 796 руб. - 11 041 449 руб.+ 581 616 руб. = 1 939 913 руб. - 300 000 руб. * 1%).

Из материалов дела следует, что в 2017 году предприниматель оплатил страховые взносы в общем размере 126 814 руб., что подтверждается платежным поручением от 26.06.2018 N 435 (л.д.50).

Следовательно, заявителем за 2017 год излишне уплачены страховые взносы в размере 110 414 руб. 37 коп. (126 814 руб. - 16 399 руб. 63 коп.).

Таким образом, учитывая, что материалами дела подтверждается факт излишней уплаты предпринимателем страховых взносов в размере 110 414 руб. 37 коп., суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о незаконности решения Инспекции от 04.03.2019 N 1377, и, как следствие, о наличии правовых оснований для признания его недействительным.

Частью 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что в резолютивной части решения по делу об оспаривании ненормативных правовых актов, решений органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц должны содержаться, в том числе, указание на признание оспариваемого акта недействительным или решения незаконным полностью или в части и обязанность устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя либо на отказ в удовлетворении требования заявителя полностью или в части.

Таким образом, учитывая предложенный предпринимателем в заявлении, поданном в Арбитражный суд Тюменской области, способ защиты нарушенного права, суд первой инстанции с целью восстановления нарушенного права обоснованно возложил на Инспекцию обязанность возвратить предпринимателю сумму излишне уплаченных страховых взносов в размере 110 414 руб.

При вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены доводы лиц, участвующих в деле, и представленные в материалы дела доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда, соответствуют материалам дела.

При таких обстоятельствах арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что суд первой инстанции принял законное и обоснованное решение.

Нормы материального права применены арбитражным судом первой инстанции правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено. Таким образом, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, апелляционная жалоба удовлетворению не подлежит.

Вопрос об отнесении судебных расходов по уплате государственной пошлины в связи с подачей апелляционной жалобы не рассматривался, так как Инспекция освобождена от её уплаты в соответствии с подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тюменской области от 23.07.2019 по делу N А70-9288/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий судья

Е.П. Кливер

Судьи

О.Ю. Брежнева Н.Е. Иванова