Постановление Третьего арбитражного апелляционного суда от 21 октября 2019 г. N 03АП-2823/19

г. Красноярск

21 октября 2019 г.

Дело N А74-14002/2018

Резолютивная часть постановления объявлена "19" сентября 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен "21" октября 2019 года.

Третий арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Иванцовой О.А.,

судей: Бабенко А.Н., Шелега Д.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Каверзиной Т.П.,

при участии:

от заявителя (акционерного общества "РУСАЛ САЯНАЛ"): Бурлюк Г.Н., представителя на основании доверенности от 01.08.2019 серии 19 АА 0570552, паспорта; Белоусова О.В., представителя на основании доверенности от 27.09.2018 N РГМ-ДВ-18-0609, паспорта;

от таможенного органа (Хакасской таможни): Цыбулько О.В., представителя на основании доверенности от 09.01.2019 N 07-41/00032, паспорта; Волкова М.Н., представителя на основании доверенности от 29.01.2019 N 07-41/00688, паспорта,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Хакасской таможни

на решение Арбитражного суда Республики Хакасия

от "26" марта 2019 года по делу N А74-14002/2018,

принятое судьей Коршуновой Т.Г.,

установил:

акционерное общество "РУСАЛ САЯНАЛ" (ИНН 1902015920, ОГРН 1021900673442) (далее - заявитель, общество, АО "РУСАЛ САЯНАЛ") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Хакасской таможне (ИНН 1901015893, ОГРН 1021900533423) (далее - таможенный орган) о признании незаконными решений по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 18.05.2018 и решений о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары от 18.05.2018.

Определением от 17.10.2018 в порядке статьи 46 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации к участию в деле в качестве соответчика привлечен Абаканский таможенный пост Хакасской таможни.

В производстве Арбитражного суда Республики Хакасия находятся: дело N А74-18126/2018, возбуждённое по заявлению АО "РУСАЛ САЯНАЛ" к Хакасской таможне о признании незаконными решения по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 01.08.2018 N РКТ-10604000-18/000008, решения от 02.08.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/310815/0000974, и дело N А74-18128/2018, возбуждённое по заявлению АО "РУСАЛ САЯНАЛ" к Хакасской таможне о признании незаконными решения по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 01.08.2018 N РКТ-10604000-18/000007, решения от 02.08.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/180815/0000915.

Определением от 15.11.2018 объединены дела N А74-14002/2018, А74-18126/2018 и N А74-18128/2018 в одно производство для их совместного рассмотрения с присвоением объединённому делу N А74-14002/2018.

Определением от 27.12.2018 для совместного рассмотрения дело N А74-14002/2018 объединено с делом N А74-20659/2018, возбуждённым по заявлению АО "РУСАЛ САЯНАЛ" к Хакасской таможне о признании незаконными решений по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 11.09.2018 N РКТ-10604000-18/000009, от 05.10.2018 N РКТ-10604000-18/000010, N РКТ-10604000-18/000011, от 14.11.2018 N РКТ-10604000-18/000012, от 22.11.2018 N РКТ-10604000-18/000013, N РКТ-10604000-18/000014, от 03.12.2018 N РКТ-10604000-18/000015, N РКТ-10604000-18/000016; о признании незаконными решений: от 12.09.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/110915/0001033, от 05.10.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/081015/0001155, от 09.10.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/131015/0001177, от 14.11.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/161115/0001345, от 22.11.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/241115/0001387, N 10604030/301115/0001419,от 03.12.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N10604030/041215/0001438, N ДТ N 10604030/111215/0001478.

Решением Арбитражного суда Республики Хакасия от 26 марта 2019 года по делу N А74-14002/2018 удовлетворены заявленные АО "РУСАЛ САЯНАЛ" требования. Признаны незаконными решения Хакасской таможни

- по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 18.05.2018 N : РКТ-10604000-18/000002, РКТ-10604000-18/000003, РКТ-10604000-18/000004, РКТ-10604000-18/000005, РКТ-10604000-18/000006; от 01.08.2018 N : РКТ-10604000-18/000007, РКТ-10604000-18/000008, от 11.09.2018 N РКТ-10604000-18/000009, от 05.10.2018 N РКТ-10604000-18/000010, N РКТ-10604000-18/000011, от 14.11.2018 N РКТ-10604000-18/000012, от 22.11.2018 N РКТ-10604000-18/000013, РКТ-10604000-18/000014, от 03.12.2018 N РКТ-10604000-18/000015, РКТ-10604000-18/000016;

- от 18.05.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N : 10604030/130218/0000255, 10604030/130218/0000258, 10604030/160218/0000283, 10604030/200318/0000477; от 02.08.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/180815/0000915, 10604030/310815/0000974, от 12.09.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N10604030/110915/0001033, от 05.10.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/081015/0001155, от 09.10.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/131015/0001177, от 14.11.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/161115/0001345, от 23.11.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/241115/0001387, 10604030/301115/0001419, от 03.12.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/041215/0001438, 10604030/111215/0001478, как не соответствующие Таможенному кодексу Евразийского экономического союза.

Признать незаконными решения Абаканского таможенного поста Хакасской таможни

- по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС от 18.05.2018 N : РКТ-10604000-18/000015, РКТ-10604000-18/000016, РКТ-10604000-18/000017, РКТ-10604000-18/000018, РКТ-10604000-18/000019, РКТ-10604000-18/000020, РКТ-10604000-18/000021, РКТ-10604000-18/000022, РКТ-10604000-18/000023, РКТ-10604000-18/000024, РКТ-10604000-18/000025;

- от 18.05.2018 о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N : 10604030/270218/0000349, 10604030/140318/0000427, 10604030/040518/0000748, 10604030/230318/0000502, 10604030/270318/0000528, 10604030/200418/0000680, 10604030/110518/0000799, 10604030/130318/0000420, 10604030/270318/0000527, 10604030/190418/0000669, 10604030/240418/0000689, как не соответствующие Таможенному кодексу Евразийского экономического союза.

С Хакасской таможни в пользу АО "РУСАЛ САЯНАЛ" взысканы расходы по уплате государственной пошлины в сумме 147 000 рублей.

Не согласившись с данным судебным актом, Хакасская таможня обратилась в Третий арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новый судебный акт. В обоснование апелляционной жалобы (с учетом дополнения) таможенный орган ссылается на следующие обстоятельства:

- вывод суда о том, что спорный товар соответствует товарной позиции 4802 ТН ВЭД на основании примечания 5 к группе 48 ТН ВЭД, что классификация спорной бумаги соотносится с примечанием 5 к группе 48 ТН ВЭД вне зависимости от фактической цели использования, является необоснованным и не соответствующим фактическим обстоятельствам дела; спорный товар отвечает тексту товарной позиции 4805 и примечаниям 3 и 8 к данной группе, а значит, спорные товары соответствуют наименованию подсубпозиции 4805 91 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС; при классификации товара таможенным органом контролируется как наименование товара с областью применения, так и критерии, указанные в примечании 5 к группе 48 ТН ВЭД;

- Арбитражным судом Республики Хакасия сделан необоснованный вывод, что описание спорного товара не соответствует определенному таможенным органом коду ТН ВЭД;

- Арбитражный суд Республики Хакасия безосновательно не принял во внимание позицию Управления товарной номенклатуры ФТС России, изложенную в письме от 23.07.2018 N 06-82/45429 "О классификации бумаги беленой сульфитной для упаковки", согласно которой, бумагу, обладающую характеристиками спорной бумаги, следует классифицировать в подсубпозиции 4805 91 000 0 ТН ВЭД ЕАЭС;

- указание в решении Арбитражного суда Республики Хакасия о том, что спорная бумага при изготовлении прошла технологический процесс одностороннего лощения машинным способом, что позволяет включить ее в товарные позиции 4801, 4802, 4804 и 4805 ТН ВЭД противоречит выводам суда о незаконности решений таможенного органа по классификации спорных товаров в подсубпозиции 4805 91 000 0 ТН ВЭД;

- не может быть признан обоснованным вывод арбитражного суда о нарушении таможенным органом конституционных принципов определённости и единообразия правоприменительной практики в сфере таможенного регулирования, сделанный на основе Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 N 34-П.

В судебном заседании председательствующим объявлено, что в суд апелляционной инстанции поступили:

- от таможенного органа дополнения к апелляционной жалобе и ходатайство о приобщении к материалам дела дополнительного доказательства - копии письма Сибирского таможенного управления от 21.06.2018 N 13-05-18/07443 (с приложением);

- от заявителя письменные объяснения, к которым приложены дополнительные доказательства, а именно копии: сопроводительного письма от 19.04.2019 к заключению таможенного эксперта N 12408003/0006718 от 22.03.2019 и заключения таможенного эксперта N 12408003/0006718 от 22.03.2019.

Представители заявителя ходатайствовали о приобщении дополнительных доказательств к материалам дела.

Представители таможенного органа поддержали своё ходатайство о приобщении к материалам дела копии письма Сибирского таможенного управления от 21.06.2018 N 13-05-18/07443.

Суд, в соответствии со статьями 159, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, вынес протокольное определение об отказе в удовлетворении ходатайства таможенного органа о приобщении к материалам дела дополнительного доказательства в связи с отсутствием обоснования невозможности представления дополнительного доказательства в суд первой инстанции. В удовлетворении ходатайства заявителя о приобщении к материалам дела дополнительных доказательств отказать; суд считает возможным рассмотреть апелляционную жалобу по доказательствам, представленным в материалы дела в суде первой инстанции.

В судебном заседании представитель таможенного органа поддержал требования апелляционной жалобы, сослался на доводы, изложенные в апелляционной жалобе и дополнениях к ней.

Представитель заявителя в судебном заседании доводы апелляционной жалобы не признал, сослался на основания, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу с учетом пояснений к нему, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.

Абаканский таможенный пост Хакасской таможни, уведомленный о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в соответствии с требованиями статей 121, 123 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (посредством размещения текста определения о принятии апелляционной жалобы к производству и публичного извещения о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы в Картотеке арбитражных дел на официальном сайте Федеральных арбитражных судов Российской Федерации в сети "Интернет" http://kad.arbitr.ru), в судебное заседание своего уполномоченного представителя не направил. В соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционная жалоба рассматривается в отсутствие представителя ответчика.

Апелляционная жалоба рассматривается в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При рассмотрении настоящего дела судом апелляционной инстанции установлены следующие, имеющие значение для дела, обстоятельства.

АО "РУСАЛ САЯНАЛ" на Абаканский таможенный пост Хакасской таможни в период февраль - май 2018 представлены декларации на товары N 10604030/130218/0000255, 10604030/130218/0000258, 10604030/160218/0000283, 10604030/200318/0000477, 10604030/270218/0000349, 10604030/140318/0000427, 10604030/040518/0000748, 10604030/230318/0000502, 10604030/270318/0000528, 10604030/200418/0000680, 10604030/110518/0000799, 10604030/130318/0000420, 10604030/270318/0000527, 10604030/190418/0000669, 10604030/240418/0000689.

В названных декларациях обществом заявлен товар: "Бумага белая, немелованная, однослойная, чистоцеллюлозная, массой 25 г на 1 м2, в рулонах, предназначенная для каширования (склеивания) с алюминиевой фольгой с целью использования в качестве упаковки под сигареты, марки LEINE SILK O.G. Изготовитель: SAPPI ALFELD GMBH" (далее - бумага, спорный товар).

Товар ввезён на таможенную территорию Евразийского экономического союза (далее - Союза) в рамках исполнения внешнеторгового контракта от 25 апреля 2016 года N СА-05-276/16-99, заключённого между АО "РУСАЛ САЯНАЛ" и компанией Sappi Europe S.A. Общество классифицировало товар по коду товарной подсубпозиции 4802 61 800 0 Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утверждённой Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54 (далее - ТН ВЭД) "--- прочие" товарной субпозиции с двумя дефисами "-- в рулонах" товарной субпозиции с одним дефисом "- бумага и картон прочие, с содержанием волокон, полученных механическим или химико-механическим способом, более 10 % от общей массы волокна" товарной позиции 4802 "бумага и картон немелованные, используемые для письма, печати или других графических целей, и неперфорированные картыти неперфорированные бумажные ленты, в рулонах или прямоугольных (включая квадратные) листах любого размера, кроме бумаги товарной позиции 4801 или 4803; бумага и картон ручного отлива". Ставка ввозной таможенной пошлины - 5 %.

Хакасской таможней проведены дополнительные проверки по вопросам контроля достоверности заявления кода ТН ВЭД по декларируемому товару. В рамках проверок в связи с необходимостью разрешения вопросов, требующих специальных познаний, Хакасской таможней в порядке статьи 389 ТК ЕАЭС приняты решения от 13.02.2018 N 10604000/130218/ДВ/000002 в отношении товара по декларации N 10604030/130218/0000255, от 16.02.2018 N 10604030/160218/ДВ/000004 в отношении товара по декларации N 10604030/160218/0000283, от 13.02.2018 N 10604030/130218/ДВ/000003 - по декларации N 10604030/130218/0000258, от 20.03.2018 N 10604030/200318/ДВ/000005 - по декларации N 10604030/200318/0000477 о назначении первичной таможенной экспертизы в Экспертно-криминалистическую службу - регионального филиала Центрального экспертно-криминалистического таможенного управления г. Новосибирск.

По результатам исследования экспертом подготовлены заключения от 24.04.2018 N 12408002/0004067, от 19.04.2018 N 12408002/0004659, от 23.04.2018 N 12408002/00004098, от 25.04.2018 N 12408002/0007977.

Основываясь на заключении таможенного эксперта, Хакасской таможней приняты решения от 18.05.2018 N РКТ-10604000-18/000002, РКТ-10604000-18/000003, РКТ-10604000-18/000004, РКТ-10604000-18/000005, РКТ-10604000-18/000006 по классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС. Согласно данному решению спорный товар - бумага подлежит классификации в товарной подсубпозиции 4805 91 000 0 "-- массой 1 м2 150 г или менее" товарной субпозиции "- прочие" товарной позиции 4805 "бумага и картон немелованные прочие, в рулонах или листах, без дальнейшей обработки или обработанные, как это указано в примечании 3 к данной группе". Ставка ввозной таможенной пошлины - 10%.

18.05.2018 таможенным органом приняты аналогичные решения РКТ-10604000-18/000015, РКТ-10604000-18/000016, РКТ-10604000-18/000017, РКТ-10604000-18/000018, РКТ-10604000-18/000019, РКТ-10604000-18/000020, РКТ-10604000-18/000021, РКТ-10604000-18/000022, РКТ-10604000-18/000023, РКТ-10604000-18/000024, РКТ-10604000-18/000025 в отношении деклараций на товары N 10604030/270218/0000349, 10604030/140318/0000427, 10604030/040518/0000748, 10604030/230318/0000502, 10604030/270318/0000528, 10604030/200418/0000680, 10604030/110518/0000799, 10604030/130318/0000420, 10604030/270318/0000527, 10604030/190418/0000669, 10604030/240418/0000689.

Решениями от 18.05.2018 Хакасской таможней предписано обществу внести изменения в вышеназванные декларации на товары. В срок не позднее 10 рабочих дней со дня получения декларантом решения декларанту предложено представить корректировку декларации на товары, уплатить соответствующие таможенные пошлины.

АО "РУСАЛ САЯНАЛ" 18.08.2015 и 31.08.2015 по таможенным декларациям на товары N 10604030/180815/0000915 и 10604030/310815/0000974 задекларирован товар N 1: "Бумага белая, немелованная, однослойная, чистоцеллюлозная, сульфитная, массой 25 г на 1 м2, в рулонах, предназначенная для каширования (склеивания) с алюминиевой фольгой с целью использования в качестве упаковки под сигареты, марок LEINE MUHLE, LEINE SILK, LEINE SILK BAT. Изготовитель: SAPPI EUROP S.A.(Бельгия).

Товар ввезён на таможенную территорию Таможенного союза в рамках исполнения внешнеторгового контракта от 06 февраля 2013 года N СА-05-276/13-12, заключённого между АО "РУСАЛ САЯНАЛ" и компанией Sappi Europe S.A. Обществом определён товар по коду ТН ВЭД 4802 61 800 9.

Таможенным органом установлено, что в рамках исполнения указанного внешнеторгового контракта обществом ввозился аналогичный товар по декларации N 10604030/230615/0000645 с кодом по ТН ВЭД 4805 53 0100 0.

В целях проведения проверки правильности классификации товара по названной декларации от 23.06.2015 таможенным органом назначена таможенная экспертиза в Экспертно-криминалистическую службу - регионального филиала Центрального экспертно - криминалистического таможенного управления г. Иркутск.

На основании полученного заключения таможенного эксперта от 05.08.2015 N 021121 Хакасской таможней принято решение от 18.08.2015 N РКТ-10604000-15-000003 по классификации товара N 1 в подсубпозиции 4802 61 800 9 ТН ВЭД.

В рамках ведомственного контроля Сибирским таможенным управлением принято решение от 28.06.2018 N 10600000/280618/92-р/2018 об отмене решения Хакасской таможни от 18.08.2015 РКТ-10604000-15-000003 по классификации товара, сведения о котором заявлены в декларации на товары N 10604030/230615/0000645 в связи с его несоответствием требованиям права Союза.

В этой связи Хакасской таможней проведён ведомственный контроль аналогичных товаров, по результатам которого в отношении деклараций на товары N 10604030/180815/0000915 и 10604030/310815/0000974 приняты решения от 01.08.2018 N РКТ-10604000-18/000007 и РКТ-10604000-18/000008.

Руководствуясь абзацем третьим подпункта "а" пункта 11 Порядка внесения изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, утверждённого Решением Коллегии Евразийской экономической комиссии от 10.12.2013 N 289 (далее - Порядок N 289), Хакасской таможней 02.08.2018 приняты решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларациях на товары N 10604030/180815/0000915 и 10604030/310815/0000974.

В рамках проведённого ведомственного контроля Хакасской таможней также приняты решения по классификации товара от 11.09.2018 N РКТ-10604000-18/000009, от 05.10.2018 N РКТ-10604000-18/000010, N РКТ-10604000-18/000011, от 14.11.2018 N РКТ-10604000-18/000012, от 22.11.2018 N РКТ-10604000-18/000013, N РКТ-10604000-18/000014, от 03.12.2018 N РКТ-10604000-18/000015, N РКТ-10604000-18/000016.

На основании абзаца третьего подпункта "а" пункта 11 Порядка N 289 таможенным органом приняты решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларациях на товары:

- от 12.09.2018 о внесении изменений декларации на товары N 10604030/110915/0001033, представленной на Абаканский таможенный пост Хакасской таможни 11.09.2015,

- от 05.10.2018 - N 10604030/081015/0001155, представленной на таможенный пост 08.10.2015,

- от 09.10.2018 - N 10604030/131015/0001177, представленной на таможенный пост 13.10.2015,

- от 14.11.2018 - N 10604030/161115/0001345, представленной на таможенный пост 16.11.2015,

- от 23.11.2018 - N 10604030/241115/0001387, представленной на таможенный пост 24.11.2015, N 10604030/301115/0001419, представленной на таможенный пост 30.11.2015,

- от 03.12.2018 - N 10604030/041215/0001438, представленной на таможенный пост 04.12.2015, N 10604030/111215/0001478, представленной на таможенный пост 11.12.2015.

Не согласившись с решениями Хакасской таможни по классификации товара и о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в перечисленных декларациях на товары, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Проверив в пределах, установленных статьей 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, соответствие выводов, содержащихся в обжалуемом судебном акте, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального права и соблюдения норм процессуального права, заслушав и оценив доводы лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции не установил оснований для отмены судебного акта в силу следующего.

В соответствии со статьей 123 Конституции Российской Федерации, статьями 7, 8, 9 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, судопроизводство осуществляется на основе состязательности и равноправия сторон. Согласно статье 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается, как на основания своих требований и возражений.

В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В силу части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для признания оспариваемого ненормативного правового акта (действий, бездействия) недействительным необходимо наличие одновременно двух условий - несоответствие его закону или иным нормативным правовым актам и нарушение им прав и охраняемых законом интересов субъектов в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Суд апелляционной инстанции, проверив полномочия, процедуру проведения проверки и принятия оспариваемого решения, пришел к выводу о том, что оспариваемое решение вынесено компетентным органом с соблюдением процедуры, предусмотренной таможенным законодательством. Данное обстоятельство обществом не оспаривается.

Согласно статье 51 Таможенного кодекса Таможенного союза (далее - ТК ТС) Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности (далее - ТН ВЭД) утверждается Комиссией Таможенного союза и основывается на Гармонизированной системе описания и кодирования товаров Всемирной таможенной организации (далее - Гармонизированная система) и единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Содружества Независимых Государств.

В соответствии с пунктом 1 статьи 52 Таможенного кодекса Таможенного союза товары при их таможенном декларировании подлежат классификации по товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности (ТН ВЭД ТС). Если при осуществлении таможенного контроля установлено нарушение правил классификации товаров при их декларировании, таможенный орган самостоятельно осуществляет классификацию товаров (пункт 3).

Согласно разъяснениям Пленума Верховного Суда Российской Федерации, изложенным в пункте 20 Постановления от 12.05.2016 N 18 "О некоторых вопросах применения судами таможенного законодательства", положениями пунктов 1 - 3 статьи 52 ТК ТС предусмотрена классификация товаров по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности (далее - ТН ВЭД) при их таможенном декларировании, в случае неверности которой таможенные органы вправе принимать решения по классификации.

Обоснованность классификационного решения проверяется судом исходя из оценки представленных таможенным органом и декларантом доказательств, подтверждающих сведения о признаках (свойствах, характеристиках) декларируемого товара, имеющих значение для его правильной классификации согласно ТН ВЭД, при этом суду надлежит руководствоваться Основными правилами интерпретации ТН ВЭД, а также принятыми в соответствии с ними на основании пунктов 6, 7 статьи 52 Кодекса решениями (разъяснениями) Комиссии и (или) федерального органа исполнительной власти, уполномоченного в области таможенного дела, по классификации отдельных видов товаров, если такие решения и разъяснения относятся к спорному товару.

При проверке доводов участников спора о правильности классификации товаров судами могут учитываться Пояснения к ТН ВЭД, рекомендованные Комиссией в качестве вспомогательных рабочих материалов, призванных обеспечить единообразную интерпретацию и применение ТН ВЭД, а также рекомендации и разъяснения по классификации товаров, данные Всемирной таможенной организацией в соответствии со статьей 7 Международной конвенции о Гармонизированной системе описания и кодирования товаров от 14.06.1983, в отношении которых Российская Федерация не заявила об отказе в их применении.

Исходя из Международной конвенции о гармонизированной системе описания и кодирования товаров от 14.06.1983, классификация товаров по ТН ВЭД, в основу которой положена гармонизированная система описания и кодирования товаров, осуществляется с применением Основных правил интерпретации (далее - ОПИ).

Правилом 1 ОПИ установлено, что для юридических целей квалификация товаров в ТН ВЭД осуществляется исходя из текстов товарных позиций и соответствующих примечаний к разделам или группам. Дальнейшую процедуру классификации товаров после определения соответствующей четырехзначной товарной позиции определяет Правило 6 ОПИ.

В силу Правила 6 ОПИ для юридических целей классификация товаров в субпозициях товарной позиции должна осуществляться в соответствии с наименованиями субпозиций и примечаниями, имеющими отношение к субпозициям, а также положениями ОПИ. Для целей Правила 6 ОПИ также могут применяться соответствующие примечания к разделам и группам, если в контексте не оговорено иное.

Разделом 3 Положения о порядке применения единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Таможенного союза при классификации товаров, утверждённого решением Комиссии таможенного союза от 28.01.2011 N 522 (далее - Положение), определена последовательность действий до достижения необходимого уровня классификации.

Рекомендацией Коллегии Евразийской экономической комиссии от 07.11.2017 N 21 рекомендовано применять Пояснения к Единой товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - Пояснения), в которых разъясняется содержание позиций, терминов и иной информации, необходимой для однозначного отнесения конкретного товара к определённой позиции ТН ВЭД.

Классификация товаров по ТН ВЭД ЕАЭС осуществляется в соответствии с Правилами интерпретации, применяемых последовательно, исходя из наименования товаров, способа изготовления, материалов, из которых они изготовлены, конструкции, выполняемой функции, принципа действия, области применения, упаковки, расфасовки. Кроме того, при классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС также применяется и Пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС, в которых содержится толкование позиций номенклатуры, термины, краткие описания товаров и области их возможного применения, классификационные признаки и конкретные перечни товаров, включаемых или исключаемых из тех или иных позиций, методы определения различных параметров товаров и другую информацию, необходимую для однозначного отнесения конкретного товара к определенной позиции.

Следовательно, при классификации товара по ТН ВЭД ЕАЭС последовательно должны применяться Правила интерпретации, примечания к разделам, группам и субпозициям, дополнительные примечания и тексты товарных позиций номенклатуры, что не исключает возможности при возникновении сомнений и спорных ситуаций использовать пояснения к ТН ВЭД ЕАЭС.

Согласно ТН ВЭД бумага и картон; изделия из бумажной массы, бумаги или картона относятся к группе 48.

В соответствии с общими положениями к данной группе (Пояснения к ТН ВЭД) в неё включаются бумага, картон, целлюлозная вата и полотно из целлюлозных волокон всех видов, в рулонах или листах

Так, в товарные позиции 4801, 4802, 4804 и 4805 включается бумага без покрытия машинного изготовления, прошедшая, при необходимости, проклейку и простые процессы отделки (например, каландрирование, лощение). В товарную позицию 4802 включается также бумага без покрытия ручного отлива, которая может быть подвергнута таким же технологическим процессам. В товарную позицию 4803 включается бумага без покрытия хозяйственно-бытового или санитарно-гигиенического назначения, целлюлозная вата и полотно из целлюлозных волокон, которые могут подвергаться процессам, указанным в тексте товарной позиции. В примечании 3 к данной группе указаны технологические процессы, допускаемые при изготовлении бумаги, картона, целлюлозной ваты и полотна из целлюлозных волокон, относящихся к товарным позициям 4801 - 4805.

Технологические процессы, допускаемые в товарных позициях 4801 - 4805, являются частью непрерывного процесса производства бумаги. Для бумаги, входящей в эти товарные позиции, характерно сохранение внешнего вида и текстуры её естественной поверхности.

Что касается бумаги с покрытием, то неоднородность её естественной поверхности в значительной степени устраняется материалом покрытия, который образует новую высококачественную нецеллюлозную поверхность.

В примечании 3 к данной группе указано, что при условии соблюдения положений примечания 7 к данной группе, в товарные позиции 4801 - 4805 включаются бумага и картон, подвергнутые каландрированию, суперкаландрированию, лощению или аналогичной отделке, нанесению водяных знаков или поверхностной проклейке, а также бумага, картон, целлюлозная вата и полотно из целлюлозных волокон, окрашенные или отделанные под мрамор в массе любыми способами. За исключением особо оговоренных в товарной позиции 4803 случаев, в эти товарные позиции не включаются бумага, картон, целлюлозная вата или полотно из целлюлозных волокон, прошедшие иную обработку.

В примечании 7 отмечено, что за исключением особо оговоренных в товарных позициях случаев, бумага, картон, целлюлозная вата и полотно из целлюлозных волокон, которые могут включаться в две или более товарные позиции с 4801 по 4811, включаются в товарную позицию, последнюю в порядке возрастания кодов среди названных товарных позиций.

Согласно ТН ВЭД в товарную позицию 4802 включаются бумага и картон немелованные, используемые для письма, печати или других графических целей, и неперфорированные карты и неперфорированные бумажные ленты, в рулонах или прямоугольных (включая квадратные) листах любого размера, кроме бумаги товарной позиции 4801 или 4803; бумага и картон ручного отлива.

В примечании 5 оговорено, что в товарной позиции 4802 термины "бумага и картон, используемые для письма, печати или других графических целей" и "неперфорированные карты и неперфорированные бумажные ленты" означают бумагу и картон, изготовленные главным образом из белёной массы или массы, полученной механическим или химико-механическим способом, и удовлетворяющие любому из перечисленных в примечании критериев, в том числе для бумаги или картона массой 1 м2 не более 150 г.

Исходя из буквального толкования приведённого положения, следует, что цель использования бумаги и картона применительно к данной товарной позиции является второстепенной по отношению к её составу. В частности, к термину "бумага и картон, используемые для письма, печати или других графических целей" относится бумага и картон изготовленные:

- из белённой массы и удовлетворяющие любому из перечисленных в примечании критериев, или

- из массы, полученной механическим или химико-механическим способом, и удовлетворяющие любому из перечисленных в примечании критериев.

Таким образом, подразумевается, что бумага и картон, изготовленные в указанном составе и соответствующие установленным критериям, могут использоваться для письма, печати или других графических целей, вне зависимости от их фактического использования.

Несоответствие перечисленным в примечании критериям, иной состав (например, из соломенной массы, из макулатуры), придание бумаге и картону других свойств (например, пропитка, гофрирование, покрытие) служат идентифицирующими признаками для включения товара в другую товарную позицию.

В Пояснениях к ТН ВЭД отмечено, что бумага и картон немелованные, используемые для письма, печати или других графических целей, и неперфорированные карты и неперфорированные бумажные ленты данной товарной позиции, определены в примечании 5 к данной группе. Бумага и картон, которые соответствуют этому определению, всегда включаются в данную товарную позицию.

В товарную позицию 4805 ТН ВЭД включаются бумага и картон немелованные прочие, в рулонах или листах, без дальнейшей обработки или обработанные, как это указано в примечании 3 к данной группе.

В соответствии с примечанием 8 к группе 48 ТН ВЭД в товарные позицию 4805 включаются только бумага, картон, целлюлозная вата и полотно из целлюлозных волокон; в полосах или лентах, или рулонах шириной более 36 см; в прямоугольных (включая квадратные) листах, с размером одной стороны более 36 см, а другой - более 15 см в развёрнутом виде.

Таможенный орган на основании экспертных заключений в отношении спорного товара, пришёл к выводу о том, что ввезённую обществом бумагу следует квалифицировать в подсубпозиции 4805 91 000 0 ТН ВЭД.

Указанными таможенными экспертизами, проведёнными с целью проверки достоверности заявленных обществом сведений, определено следующее.

Исследованная проба спорного товара идентифицирована таможенным экспертом (ЭКС г. Новосибирск) как белая однослойная бумага, односторонне лощёная машинным способом, неармированная, без подложки, не соединённая с другими материалами, не обладающая клеящей способностью, не имеющая пропитки, поверхностного покрытия, тиснения, печатного рисунка и декорированных поверхностей. Проба товара изготовлена из волокон белёной древесной целлюлозы (100 мас.%) без использования волокон древесной массы. Волокнистый состав представлен волокнами сульфатной белёной целлюлозы хвойных пород древесины (50 мас.% либо 45 мас.%) и волокнами сульфитной белёной целлюлозы хвойных пород древесины (50 мас.% либо 55 мас.%). Установленные характеристики исследованных проб не противоречат возможности использования товара в целях, указанных в декларации на товары - каширование (склеивание) с алюминиевой фольгой. Установленные сведения не противоречат сведения о товаре, заявленном в декларациях на товары N 10604030/130218/0000255, 10604030/130218/0000258, 10604030/160218/0000283, 10604030/200318/0000477.

Основные выводы эксперта в отношении исследованных проб (всего 5 проб по 4 декларациям) товара сформулированы следующим образом:

- волокнистый состав представлен волокнами белёной целлюлозы (100 мас.%) и состоит на 50 мас.% либо 45 мас.% из волокон сульфатной белёной целлюлозы хвойных пород древесины (волокон, полученных химическим способом), на 50 мас.% либо 55 мас.% из волокон сульфитной белёной целлюлозы хвойных пород древесины (волокон, полученных химическим способом);

- подвергалась отбеливанию; не подвергалась окрашиванию; показатель белизны составил 83,34% - 85,14%;

- состоят из одного бумажного слоя, полученного прессованием бумажной композиции во влажном состоянии; толщина составила 39,0 мкм, 40,0 мкм, 51,0 мкм и 58,0 мкм;

- масса 1 м2 пробы товара составила 22,0 г, 25,0 г, 34,7 г, 39,7 г;

- не имеют поверхностного покрытия;

- не содержат в своём составе волокон, полученных механическим или химико- механическим способом;

- товар не является крафт-бумагой;

- содержание древесных волокон, полученных химическим сульфитным способом, от общей массы волокон составляет 50 мас.5 либо 55 мас.%, содержание золы - 0,62 мас.%, 0,68 мас.%, 0,70 мас.%, 0,73 мас.%, индекс продавливания по Мюллену - 0,118 кПа х м2/г, 0,120 кПа х м2/г, 0,125 кПа х м2/г, 0,191 кПа х м2/г. По установленному значению индекса продавливания невозможно отнести исследованные пробы товара к сульфитной обёрточной бумаге;

- частицы красителей и другие посторонние включения, а также макулатурная масса в составе проб отсутствует;

- все пробы односторонне лощённые машинным способом;

- установленные характеристики проб не противоречат возможности использования товара в целях, указанных в декларациях на товары - каширование (склеивание) с алюминиевой фольгой. Возможность применения товара для других целей определяется соответствием гарантируемых производителем технических требований к продукции конкретного назначения.

Аналогичные выводы содержатся в заключении таможенного эксперта (ЭКС г. Иркутск) от 05.08.2015 по товару, заявленному в декларации на товары N 10604030/230615/0000645.

Определяя код ТН ВЭД, которому соответствует спорный товар, таможенный орган исходил из цели использования данной бумаги, указанной обществом в декларациях, а также в дополнительных соглашениях к внешнеторговому контракту.

В Пояснениях к ТН ВЭД относительно применения правила 1 Правил интерпретации указано, что наименования товарных позиций и примечания к разделам или группам являются приоритетными, то есть учитываются в первую очередь при классификации товара.

Следовательно, эти товарные позиции не могут быть расширены с тем, чтобы включить в них товары, которые иначе могли бы попасть в них в соответствии с правилом 2а.

Правилом 4 Правил интерпретации закреплено, что товары, классификация которых не может быть осуществлена в соответствии с положениями вышеизложенных Правил, классифицируются в товарной позиции, соответствующей товарам, наиболее сходным (близким) с рассматриваемыми товарами.

В пояснениях к данному правилу указано, что оно распространяется на товары, которые не могут быть классифицированы по правилам 1 - 3. Оно предусматривает классификацию этих товаров в товарной позиции, к которой относятся наиболее близкие к ним товары. При классификации по Правилу 4 представленные товары необходимо сопоставить с аналогичными товарами для того, чтобы определить те товары, к которым первые наиболее близки. Представленные товары классифицируются в той же товарной позиции, что и товары, к которым они наиболее близки. Сходство товаров может, конечно, зависеть от многих факторов, таких как вид, свойство, назначение.

Согласно пояснениям к правилу 6 при сравнительном анализе двух или более субпозиций с одним дефисом в пределах одной товарной позиции по Правилу 3 (а) возможность отнесения товара к одной из них должна определяться только по описанию товара в этих субпозициях с одним дефисом. После того как субпозиция с одним дефисом, дающая наиболее конкретное описание товара, выбрана, и если сама субпозиция делится, тогда и только тогда принимается во внимание описание на уровне субпозиций с двумя дефисами и выбирается одна из них. Сфера действия субпозиции с двумя дефисами не должна выходить за пределы той субпозиции с одним дефисом, к которой принадлежит данная субпозиция с двумя дефисами; а сфера действия субпозиции с одним дефисом не должна выходить за пределы той товарной позиции, к которой принадлежит данная субпозиция с одним дефисом.

Таким образом, законодательно закреплён порядок определения кода ТН ВЭД: по наименованию товарной позиции с учётом примечаний к разделам или группам. Затем определение возможности отнесения товара к субпозиции с одним дефисом. Если субпозиция с одним дефисом предусматривает деление на субпозиции с двумя дефисами (подсубпозиции), среди субпозиций выбирается наиболее отвечающая описанию товара.

Учитывая изложенное, товарная позиция 4805 носит обобщающий характер, в который включаются бумага и картон, не соответствующие требованиям товарных позиций 4801 - 4804 ТН ВЭД.

Соблюдая последовательность для определения кода ТН ВЭД первоначально необходимо исходить из наименования товара и наименования соответствующей товарной позиции.

Спорная бумага является белой, немелованной. Применительно к классификатору ТН ВЭД такому наименованию могут соответствовать две товарные позиции: 4802 "Бумага и картон немелованные, используемые для письма, печати или других графических целей, в рулонах или прямоугольных листах любого размера_" и 4805 "Бумага и картон немелованные прочие, в рулонах или листах_".

Следуя Правилам интерпретации и Пояснениям, определение необходимой товарной позиции осуществляется с учётом соответствующих примечаний, в частности во внимание принимаются примечания 5 и 3 к группе 48 ТН ВЭД.

Последующими определяющими характеристиками являются способ изготовления товара и материалы, используемые для его изготовления.

Спорная бумага при изготовлении прошла технологический процесс одностороннее лощение машинным способом, что позволяет включить её в товарные позиции 4801, 4802, 4804 и 4805.

Исходя из описания бумаги в спорных декларациях на товары, а также заключений таможенных экспертов, спорный товар наиболее соответствует группе 4802 ТН ВЭД с учётом примечания 5 к группе:

- изготовлена из волокон белёной древесной целлюлозы (100 мас.%);

- масса на 1 м2 не более 150 г;

- зольность менее 3%, а именно: 0,62 мас.%, 0,68 мас.%, 0,70 мас.%, 0,73 мас.%;

- белизна более 60%, а именно: 83,34% - 85,14%;

- индекс продавливания составляет менее 2,5 кПа х м2/г, а именно: 0,118 кПа х м2/г, 0,120 кПа х м2/г, 0,125 кПа х м2/г, 0,191 кПа х м2/г.

При указанных обстоятельствах, с учётом примечания 5 к группе 48, где внимание заострено на составе бумаги и картона, а не на цели использования, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что заявленная обществом к декларированию бумага соотносится с термином "бумага и картон, используемые для письма, печати или других графических целей" вне зависимости от фактической цели использования, для которой приобреталась данная бумага.

Возможность применения товара в других целях, отличных от заявленных в спорных декларациях на товары, не исключается таможенными экспертами, ограничив такую возможность только соответствием гарантируемых производителем технических требований к продукции конкретного назначения.

Кроме того, таможенным органом код спорного товара определён по субпозиции с двумя дефисами "массой 1 м2 150 г и менее" в рамках субпозиции с одним дефисом "прочие".

Согласно Пояснениям к ТН ВЭД в данную субпозицию включаются бумага и картон, изготовленные полностью из регенерируемой бумаги (макулатуры и отходов), без добавок, и имеющие индекс продавливания 0,8 кПа или более, но не более 1,9 кПа.

Таким образом, описание спорного товара не соответствует определённому таможенным органом коду ТН ВЭД.

Ссылка Хакасской таможни на решение Сибирского таможенного управления от 28.06.2018 верно не принята судом первой инстанции, поскольку вышестоящий таможенный орган не согласился с определением кода для аналогичного товара по субпозиции с тремя дефисами 4802 61 800 9 "прочие" субпозиции с двумя дефисами "в рулонах" субпозиции с одним дефисом "бумага и картон прочие, с содержанием волокон, полученных механическим или химико-механическим способом, более 10% от общей массы волокна". Отменяя решение Хакасской таможни по классификации товара от 18.08.2015 вышестоящий таможенный орган указал, что при принятии названного решения не были учтены, в том примечание 5 к группе 48 ТН ВЭД, пояснения к товарной позиции 4802 ТН ВЭД, технические характеристики ввезённого товара, заключение таможенного эксперта ЭКС г. Иркутск от 05.08.2015. Равно как не учтены данные положения Хакасской таможней при определении спорного кода ТН ВЭД. Таможенным органом принято во внимание только назначение рассматриваемого товара в качестве упаковки для сигарет без оценки данного обстоятельства в совокупности всех перечисленных условий.

Также судом первой инстанции верно не принята во внимание ссылка таможенного органа на позицию Управления товарной номенклатуры Федеральной таможенной службы, изложенной в ответном письме от 23.07.2018 N 06-82/45429. Из ответного письма не усматривается, изучались ли экспертные заключения по спорной бумаге, документы, представленные декларантом в обоснование заявленного кода ТН ВЭД. Согласно тексту письма, позиция УТН Федеральной таможенной службы сделана без учёта и оценки такого физико-химического критерия, указанного в примечании 5 к группе 48 ТН ВЭД, как изготовление бумаги и картона из белённой массы.

Позиция сформирована только на несоответствии критерию - бумага и картон изготовлены из массы, полученной механическим или химико-механическим способом. При этом товарная позиция 4802 содержит однодефисную субпозицию, в которую включаются бумага и картон прочие, не содержащие волокон, полученных механическим или химико-механическим способом, или с содержанием таких волокон не более 10% от общей массы волокна.

Судом первой инстанции не приняты во внимание представленные как заявителем, так и таможенным органом в качестве примеров декларации на товары, в которых к декларированию заявлена бумага того же изготовителя, поскольку содержащееся в них описание товара не свидетельствует однозначно о его аналогичности (тождественности) спорному товару в отсутствие других документов, подтверждающих правильность определения данного кода.

Представленные декларации по указанным в них кодам ТН ВЭД противоречат друг другу, что указывает на отсутствие единообразия практики по данному вопросу.

В обоснование правомерности своей позиции обществом представлены Меморандум от 09.11.2018, подготовленный юридической фирмой "DENTONS EUROPE LLP" по вопросу толкования терминов, содержащихся в ТН ВЭД ЕАЭС, в соответствии с Гармонизированной системой описания и кодирования товаров Всемирной таможенной организации применительно к спорной бумаге; Заключение от 12.11.2018 N 01/11-18, подготовленное аккредитованным экспертом Всемирной таможенной организации Федотовой Г.Ю., по вопросам единой ТН ВЭД ЕАЭС и Гармонизированной системы в части соответствия спорной бумаги тексту субпозиций 4802 61 800 0, 4505 91 000 0 и 4802 54 000 8 ТН ВЭД ЕАЭС и 4802.61, 4805.91 и 4802.54 Гармонизированной системы.

В соответствии со статьёй 19 ТК ЕАЭС ТН ВЭД является системой описания и кодирования товаров, которая используется для классификации товаров в целях применения мер таможенно-тарифного регулирования, вывозных таможенных пошлин, запретов и ограничений, мер защиты внутреннего рынка, ведения таможенной статистики; международной основой ТН ВЭД являются Гармонизированная система описания и кодирования товаров Всемирной таможенной организации и единая Товарная номенклатура внешнеэкономической деятельности Содружества Независимых Государств; ТН ВЭД утверждается Евразийской экономической комиссией.

В силу статьи 20 ТК ЕАЭС проверка правильности классификации товаров осуществляется таможенными органами. При этом классификация товаров осуществляется таможенным органом, в частности, в случае выявление таможенным органом как до, так и после выпуска товаров их неверной классификации при таможенном декларировании. В этом случае таможенный орган принимает решение о классификации товаров.

Действия должностных лиц таможенных органов Российской Федерации, осуществляющих таможенный контроль при проверке правильности классификации товаров, при таможенном декларировании товаров и после выпуска товаров в соответствии с заявленной таможенной процедурой, по принятию решения по классификации товаров по единой ТН ВЭД ЕАЭС при выявлении неверной классификации товара, а также представлению разъяснений по классификации товаров, определены в Инструкции о действиях должностных лиц таможенных органов, осуществляющих классификацию товаров и таможенный контроль при проверке правильности классификации товаров по единой Товарной номенклатуре внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза, утверждённой приказом Федеральной таможенной службы от 15.10.2013 N 1940 (далее - Инструкция N 1940).

Пунктом 4 Инструкции N 1940 закреплено, что должностные лица таможенных органов классифицируют товар, в том числе в случае выявления неверной классификации товаров.

Согласно пункту 33 Инструкции N 1940 проверка правильности классификации товаров по ТН ВЭД ЕАЭС после выпуска товаров осуществляется путём сопоставления информации, содержащейся в документах, представленных при таможенном декларировании товаров, информации, полученной из других источников, в том числе с использованием системы управления рисками, указывающих на возможные нарушения таможенного законодательства Таможенного союза, законодательства Российской Федерации о таможенном деле, а также на основании поручений вышестоящего таможенного органа.

Контролируемый период не должен превышать срок проведения таможенного контроля после выпуска товаров, установленный статьёй 99 Таможенного кодекса Таможенного союза (действующего до 01.01.2018) и частью 2 статьи 164 Федерального закона от 27.11.2010 N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" (далее - Закон N 311-ФЗ; действующего в спорный период), то есть трёх лет с момента окончания нахождения товаров под таможенным контролем.

В соответствии с пунктом 35 Инструкции N 1940 в случае выявления в результате контроля правильности классификации товаров неверной классификации товаров по ТН ВЭД ЕАЭС и наличия достаточных документов и сведений, представленных при совершении таможенных операций вместе с декларацией на товары, для определения нового кода товара по ТН ВЭД ЕАЭС таможенным органом в установленном порядке выносится решение по классификации товаров.

Согласно абзацу третьему подпункта "а" пункта 11 Порядка N 289 (в редакции, действующей в спорный период) сведения заявленные в декларации на товары, подлежат изменению (дополнению) после выпуска товаров по результатам таможенного контроля или иного вида контроля, осуществляемого таможенными органами в пределах своей компетенции в соответствии с законодательством государств-членов, проведённого таможенным органом, в том числе в случае выявления недостоверных сведений о классификации товаров.

Внесение изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары, после выпуска товаров по инициативе таможенного органа осуществляется на основании решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары.

Таким образом, таможенный орган при выявлении неверной классификации товара в ходе проведения таможенного контроля после выпуска товара в течение трёхлетнего периода вправе осуществить классификацию товара в соответствии с ТН ВЭД и, как следствие, принять соответствующие решения.

Вместе с тем, как верно отмечено судом первой инстанции, установление правовых и организационных основ деятельности таможенных органов Российской Федерации является одним из предметов регулирования Федерального закона от 03.08.2018 N 289-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закона N 289-ФЗ).

В статье 254 Закона N 289-ФЗ закреплены принципы деятельности таможенных органов, в том числе принципы: законности; равенства лиц перед законом, уважения и соблюдения их прав и свобод; ясности, предсказуемости, гласности действий должностных лиц таможенных органов, понятности требований таможенных органов при проведении таможенного контроля и совершении таможенных операций; единообразия правоприменительной практики при проведении таможенного контроля и совершении таможенных операций.

Эти же принципы были заложены в статье 11 Закона N 311-ФЗ, действующего в спорный период.

Перечисленные принципы деятельности таможенных органов отражают одну из конституционных основ защиты прав и свобод человека и гражданина - принцип правовой определённости.

Конституционный Суд Российской Федерации неоднократно указывал в своих судебных актах, в частности применительно к налоговым правоотношениям, на недопустимость обратной силы закона, ухудшающего положение налогоплательщика, не только путём прямого указания, но и путём придания ему соответствующего смысла, в том числе в актах официального или иного толкования либо правоприменительной практикой (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 08.10.1997 N 13-П).

Поскольку налоговые правоотношения и правоотношения в сфере таможенного регулирования имеют схожую публично-правовую, характеризующуюся фискальным предназначением природу, арбитражный суд полагает возможным применить правовые позиции Конституционного Суда Российской Федерации, сформулированные относительно вопросов регулирования налогового законодательства, к правоотношениям, возникающим в сфере таможенного законодательства.

В этой связи суд первой инстанции верно признал обоснованной ссылку АО "РУСАЛ САЯНАЛ" на Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 28.11.2017 N 34-П.

В названном Постановлении Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что изменение законодателем ранее установленных правил, оказывающее неблагоприятное воздействие на правовое положение лиц, которых оно затрагивает, должно осуществляться таким образом, чтобы соблюдался принцип поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, предполагающий сохранение разумной стабильности правового регулирования и недопустимость внесения произвольных изменений в действующую систему норм, а также в случае необходимости предоставление гражданам возможности, в частности посредством временного регулирования, в течение разумного переходного периода адаптироваться к вносимым изменениям; соблюдение данного принципа - при отсутствии должной нормативной определённости правового регулирования - имеет существенное значение и для обеспечения единства правоприменительной практики; при этом - исходя из конституционного принципа недопустимости придания обратной силы закону, устанавливающему или отягчающему ответственность (статья 54 Конституции Российской Федерации), ухудшающему положение налогоплательщиков (статья 57 Конституции Российской Федерации), - не может иметь обратную силу постановление высшего суда, содержащее толкование нормы права, вследствие которого ухудшается положение налогоплательщика, добросовестно, т.е. без каких-либо злоупотреблений (создание различных форм уклонения от уплаты налогов и (или) их незаконного уменьшения и т.п.) действовавшего в рамках устоявшегося на момент такого изменения толкования соответствующих нормативных положений (Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 24.05.2001 N 8-П, от 05.03.2013 N 5-П, от 21.01.2010 N 1-П, от 17.10.2017 N 24-П и др.).

С учётом приведённых правовых позиций Конституционный Суд Российской Федерации указал, что, несмотря на то обстоятельство, что осуществление предпринимательской деятельности, имея в виду её рисковый характер, с необходимостью предполагает определённую осмотрительность, отсутствуют достаточные основания полагать, что у добросовестного налогоплательщика, была возможность при планировании своей хозяйственной деятельности (в условиях имеющейся на тот момент благоприятной административной и судебной практики) в разумных пределах предвидеть, что на него спустя значительное время будет возложена обязанность по уплате налога применительно к прошедшим периодам.

Соответственно, взимание с налогоплательщика налога, а также суммы пени и штрафа за предыдущие периоды в данных правоотношениях возможно только с учётом действия налогового периода по налогу и порядка изменения налогового регулирования, ухудшающего положение налогоплательщиков. Иное не только является недопустимым отступлением от принципа правовой определённости, но и не отвечает требованиям справедливости и соразмерности, препятствует налогоплательщику в реализации права на свободное осуществление предпринимательской и иной не запрещённой законом экономической деятельности (статья 34, часть 1, Конституции Российской Федерации) и нарушает его право собственности, гарантированное статьёй 35 (часть 1) Конституции Российской Федерации.

Таким образом, рассмотренная Судом норма Налогового кодекса Российской Федерации по своему конституционно-правовому смыслу в системе действующего правового регулирования не предполагает обложение налогом спорной деятельности, а также начисление пени и штрафов по данному налогу за периоды, предшествовавшие изменению толкования этой нормы судами применительно к указанному виду деятельности (с учётом действия налогового периода по налогу и порядка изменения налогового регулирования, ухудшающего положение налогоплательщиков), когда в силу существовавшей ранее устойчивой правоприменительной практики, благоприятной для налогоплательщиков, такая деятельность освобождалась от уплаты данного налога.

В рамках настоящего спора заявитель при определении кода ТН ВЭД по спорным декларациям на товары в отношении поставки одной и той же продукции (бумага) одного производителя действовал добросовестно, исходя из принятых Хакасской таможней решения по классификации товара от 18.08.2015 N РКТ-10604000-15/000003 и решения о внесении изменений (дополнений) в сведения, заявленные в декларации на товары N 10604030/230615/0000645, где спорный товар был классифицирован таможенным органом в подсубпозиции 4802 61 800 9. При этом выводы заключения таможенного эксперта от 05.08.2015, принятого таможенным органом при вынесении решения от 18.08.2015, подтверждены заключениями таможенных экспертов от апреля 2018 года.

Таким образом, с изменением в 2018 году кода ТН ВЭД спорного товара, при отсутствии изменений в существенных обстоятельствах спорных поставок в указанный период (с 18.08.2015 по 24.04.2018), таможенным органом изменена установленная им самим правоприменительная практика (в отношении спорных товарных позиций группы 48 ТН ВЭД, в Правила интерпретации и Пояснения в указанный период изменения не вносились), которой таможенный орган, как и декларант следовал в течение трёх лет.

По результатам вынесенных оспариваемых решений таможенным органом обществу доначислены таможенные пошлины за весь предшествующий период, а также начислены пени за несвоевременную уплату обязательных платежей. Принимая во внимание, что размер ставки таможенных пошлин по новому коду ТН ВЭД выше, чем применяемая обществом в предшествующем периоде ставка, то для заявителя, действовавшего добросовестно в рамках устоявшейся на момент такого изменения правоприменительной практики определения кода ТН ВЭД спорного товара, имеет место ухудшение его положения, вследствие необоснованного придания обратной силы внесённым изменениям. Данное действие в рамках рассматриваемой ситуации со стороны таможенных органов является недопустимым отступлением от принципа правовой определённости, не отвечает требованиям справедливости и соразмерности, как следствие, приводит к нарушению прав и законных интересов в предпринимательской и иной экономической деятельности.

При указанных обстоятельствах, суд апелляционной инстанции поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемые решения по декларациям N 10604030/270218/0000349, 10604030/140318/0000427, 10604030/040518/0000748, 10604030/230318/0000502, 10604030/270318/0000528, 10604030/200418/0000680, 10604030/110518/0000799, 10604030/130318/0000420, 10604030/270318/0000527, 10604030/190418/0000669, 10604030/240418/0000689, 10604030/180815/0000915 10604030/310815/0000974, 10604030/081015/0001155, 10604030/110915/0001033, 10604030/131015/0001177, 10604030/161115/0001345, 10604030/241115/0001387, 10604030/301115/0001419, 10604030/041215/0001438, 10604030/111215/0001478, 10604030/130218/0000255, 10604030/130218/0000258, 10604030/160218/0000283, 10604030/200318/0000477 приняты с нарушением закона.

В данном случае не имеет правового значения проведение таможенных экспертиз товара, ввезённого по декларациям N 10604030/130218/0000255, 10604030/130218/0000258, 10604030/160218/0000283, 10604030/200318/0000477, поскольку товар, описание товара, представленные декларантом документы (за исключением внешнеэкономического контракта с тем же контрагентом), а также выводы таможенных экспертов не изменились, и не повлияли на оценку свойств товара для целей классификации по ТН ВЭД.

Согласно пункту 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 17.06.1996 N 5 "Обзор практики рассмотрения споров, связанных с применением таможенного законодательства" если арбитражным судом в ходе рассмотрения такого спора будет установлено, что классификация товаров произведена неправильно, он признаёт решение таможенного органа недействительным.

В связи с признанием неправильным определением таможенным органом кода ТН ВЭД для спорного товара, установлением нарушения оспариваемыми решениями прав и законных интересов АО "РУСАЛ САЯНАЛ" в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что указанные решения Хакасской таможни подлежат признанию незаконными, а требования общества - удовлетворению.

Доводы таможенного органа, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с чем, признаются апелляционным судом несостоятельными и не могут служить основанием для отмены оспариваемого решения.

При изложенных обстоятельствах, принятое арбитражным судом первой инстанции решение является законным и обоснованным, судом полно и всесторонне исследованы имеющиеся в материалах дела доказательства, им дана правильная оценка, нарушений норм материального и процессуального права не допущено, оснований для отмены решения суда первой инстанции, установленных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не имеется.

В силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации Красноярская таможня освобождена от уплаты государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.

Руководствуясь статьями 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Третий арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Хакасия от "26" марта 2019 года по делу N А74-14002/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Настоящее постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа через арбитражный суд, принявший решение.

Председательствующий

О.А. Иванцова

Судьи

А.Н. Бабенко Д.И. Шелег