Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 25 ноября 2019 г. N 19АП-6322/19

город Воронеж

25 ноября 2019 г.

Дело N А36-4253/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 12 ноября 2019 года.

В полном объеме постановление изготовлено 25 ноября 2019 года.

Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Малиной Е.В.,

судей Капишниковой Т.И.,

Протасова А.И.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Куличенко И.Ю.,

при участии:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г.Липецка: Малихов В.Л. - представитель по доверенности N 02-09/07053 от 30.07.2019, удостоверение;

от Общества с ограниченной ответственностью "Русщебень": Тишинский Н.А. - представитель по доверенности N 4 от 01.10.2019, выдана сроком до 31.12.2019, паспорт гражданина РФ;

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г.Липецка на решение Арбитражного суда Липецкой области от 23.07.2019 по делу N А36-4253/2019 по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Русщебень" (ОГРН 1164827074411, ИНН 4825121236, г.Липецк, ул. Балмочных С.Ф., д.14, пом. 4 к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г.Липецка (ОГРН 1044800221564, ИНН 484825040019, г.Липецк, ул.Октябрьская, д.26) о признании недействительным уведомления N10/1 от 21.12.2018 г. о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, в части предложения обеспечить возможность ознакомления должностных лиц ИФНС России по Правобережному району г.Липецка, проводящих выездную налоговую проверку, с приказами о премировании (пункт 7 уведомления); налоговыми декларациями, расчетами по налогам (пункт 9 уведомления); коллективным договором, положением об оплате труда, правилами внутреннего трудового распорядка (пункт 12 уведомления); регистрами налогового учета (пункт 10 уведомления), за исключением относящихся к проверке, обязании устранить допущенные нарушения прав и свобод заявителя,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Русщебень" (далее - заявитель, общество, ООО "Русщебень") обратилось в арбитражный суд с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г.Липецка (далее - ИФНС России по Правобережному району г.Липецка, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным уведомления N 10/1 от 21.12.2018 о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов, в части предложения обеспечить возможность ознакомления должностных лиц ИФНС России по Правобережному району г.Липецка, проводящих выездную налоговую проверку, с приказами о премировании (пункт 7 уведомления); налоговыми декларациями, расчетами по налогам (пункт 9 уведомления); коллективным договором, положением об оплате труда, правилами внутреннего трудового распорядка (пункт 12 уведомления); регистрами налогового учета (пункт 10 уведомления), за исключением относящихся к проверке, обязании устранить допущенные нарушения прав и свобод заявителя.

Решением Арбитражного суда Липецкой области от 23.07.2019 по делу N А36-4253/2019 заявленные требования удовлетворены в полном объеме.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, ссылаясь на его незаконность и необоснованность, ИФНС России по Правобережному району г.Липецка обратилась в Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции отменить и принять по делу новый судебный акт.

Мотивируя требования апелляционной жалобы, ИФНС России по Правобережному району г.Липецка ссылается на то, что в оспариваемом судебном акте не указано, каким нормам действующего законодательства противоречит обжалуемое уведомление, а также какие права и законные интересы налогоплательщика в предпринимательском сфере были нарушены налоговым органом. Общество не доказало возникновение каких-либо негативных для общества получением оспариваемого уведомления, которое не содержало обязывающих указаний в отношении налогоплательщика. У налогового органа у налогового органа имеются полномочии запрашивать (истребовать) для ознакомления и изучения любые документы, необходимые для проведения выездной налоговой проверки, а у налогоплательщиков - обязанность по их представлению. При этом налоговый орган сам определяет полноту и комплектность, необходимых для проверки и анализа первичных документов регистров учета и аналитических материалов.

В отзыве на апелляционную жалобу ООО "Русщебень" указывает на то, что налоговым органом не представлено доказательств, каким образом истребуемые в оспариваемом уведомлении (именно в части оспариваемых пунктов) документы были необходимы для определения правильности исчисления и уплаты НДС, налоговым органом в процессе рассмотрения дела не представлено каких-либо убедительных доводов, свидетельствующих о достижении целей выездной налоговой проверки. В рассматриваемом случае имело место незаконное возложение на общества обязанностей по представлению документов, не относящихся к выездной проверке, что свидетельствует об избыточном налоговом контроле.

Изучив материалы дела, обсудив доводы, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на нее, заслушав лиц, участвующих в деле, судебная коллегия приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены судебного акта.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, решением ИФНС России по Правобережному району г. Липецка N 10 от 21.12.2018 назначено проведение выездной налоговой проверки ООО "Русщебень". Предметом проверки явилось правильность исчисления и своевременность уплаты налога на добавленную стоимость за период с 01.07.2017 по 31.12.2017.

Одновременно Инспекция направила в адрес заявителя уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов N 10/1 от 21.12.2018, которым были запрошены счета-фактуры, накладные, журнал регистрации полученных и выставленных счетов-фактур, главная книга, книга покупок и книга продаж, договоры на поставку ТМЦ, акты выполненных работ, акты ввода в эксплуатацию основных средств, регистры учета и журналы ордера по бухгалтерским счетам и субсчетам с приложением первичных документов, приказы об учетной политике, приказы о премировании, приказ о приеме на работу главного бухгалтера и руководителя, договоры займа, кредитные договоры, налоговые декларации, расчеты по налогам, регистры налогового учета, технические паспорта на ТС, паспорта самоходной техники, учредительные документы, лицензии, коллективный договор, положение об оплате труда, правила внутреннего трудового распорядка; правоустанавливающие документы на здания, сооружения земельные участки, оборотно- сальдовые ведомости, карточки счетов налогового учета.

Также в данном налоговом уведомлении отражено, что в случае необеспечения возможности ознакомления в ходе выездной налоговой проверки с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов в соответствии со ст. 93 НК РФ будет выставлено требование о предоставлении документов (информации) в установленный срок и составлен акт о противодействии проведению проверки.

Полагая, что налоговым органом необоснованно возложена на него обязанность по обеспечению возможности ознакомления должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, с оригиналами документов, в той части, которая не связанна с предметом проверки, заявитель обратился в арбитражный суд с рассмотренным заявлением.

Суд области, удовлетворяя заявленные требования, исходил из того, что оспариваемое уведомление свидетельствует об избыточном налоговом контроле заявителя, обществом в рамках исполнения данного уведомления исполнена обязанность по представлению документов, связанных с исчислением и уплатой НДС, необходимость истребования иных документов налоговым органом не доказано, в связи с чем нарушаются принципы законности и права заявителя.

Судебная коллегия, соглашаясь с выводом суда области, исходит из следующего.

На основании части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

В силу статьи 201 АПК РФ основанием для признания ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственного органа или органа местного самоуправления недействительными является одновременное наличие двух условий: их несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение прав и законных интересов гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 23 НК РФ налогоплательщики обязаны представлять в налоговые органы и их должностным лицам в случаях и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом, документы, необходимые для исчисления и уплаты налогов.

В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 32 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) на налоговые органы возложена обязанность по осуществлению контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, полнотой и своевременностью уплаты налогов и других обязательных платежей.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов.

На основании пункта 1 статьи 82 НК РФ налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, плательщиков страховых взносов, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных настоящим Кодексом.

Как указано в пункте 1 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа.

В силу пунктов 3, 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов по одному или нескольким налогам.

На основании пункта 12 статьи 89 НК РФ налогоплательщик обязан обеспечить возможность должностных лиц налоговых органов, проводящих выездную налоговую проверку, ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов.

При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном статьей 93 настоящего Кодекса.

Указанное корреспондирует с обязанностью налогоплательщика представлять в налоговые органы и их должностным лицам документы, необходимые для исчисления и уплаты налога (подпункт 6 пунктом 1 статьи 23 НК РФ).

Так, статьей 93 НК РФ предусмотрено право должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения этому лицу (его представителю) требования о представлении документов (пункт 1).

При этом, необходимыми для представления инспекции считаются лишь те документы, которые имеют целевое значение и предназначены для проведения налогового контроля.

Ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов допускается только на территории налогоплательщика, за исключением случаев проведения выездной проверки по месту нахождения налогового органа, а также случаев, предусмотренных ст. 94 настоящего Кодекса.

Из приведенных положений следует, что у налогоплательщика имеется обязанность ознакомления должностных лиц, проводящих выездную налоговую проверку с документами, которые связаны с исчислением и уплатой налогов.

Не допускается произвольное истребование документов (информации) вне рамок проведения налоговых проверок, не обусловленных целями и задачами проводимого налоговыми органами налогового контроля.

Те же правовые подходы о принципах недопустимости избыточного или не ограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля, отсутствии в цели налогового администрирования дискриминационного характера, препятствующего предпринимательской деятельности налогоплательщика, сформулированы в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07).

Ограничение свободы предпринимательской деятельности возможно только в случае, если оно отвечает требованиям справедливости, адекватно, пропорционально, соразмерно и необходимо для защиты конституционно значимых ценностей. Налоговый контроль не должен подавлять экономическую самостоятельность и инициативу, чрезмерно ограничивать свободу предпринимательства (постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П).

Как установлено судом и следует из материалов дела, уведомлением от 21.12.2018 N 10/1 налоговый орган обязал заявителя обеспечить возможность ознакомления должностных лиц налогового органа, проводящих проверку, с оригиналами документов, связанных с исчислением и уплатой налогов за период с 01.07.2017 по 31.12.2017, в том числе: с приказами о премировании (пункт 7 уведомления); налоговыми декларациями, расчетами по налогам (пункт 9 уведомления); регистрами налогового учета (пункт 10 уведомления); коллективным договором, положением об оплате труда, правилами внутреннего трудового распорядка (пункт 12 уведомления). При этом согласно решению ИФНС России по Правобережному району г.Липецка N 10 от 21.12.2018 выездная налоговая проверка касалась вопроса правильности исчисления и уплаты НДС.

Следовательно, в соответствии с пунктом 4 статьи 89 НК РФ предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты НДС.

При этом, согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2010 N 441-О-О выездная налоговая проверка ориентирована на выявление тех нарушений налогового законодательства, которые не всегда можно обнаружить в рамках камеральной налоговой проверки: для их выявления требуется углубленное изучение документов бухгалтерского и налогового учета, а также проведение ряда специальных мероприятий контроля.

В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Согласно п. 5 ст. 174 НК РФ налогоплательщики обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость по установленному формату в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, если иное не предусмотрено настоящей главой.

В соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" от 06.12.11 г. N 402-ФЗ каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Пунктом 1 статьи 54 НК РФ установлено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Таким образом, в состав документов, подтверждающих право на налоговый вычет по НДС, могут быть включены также и документы бухгалтерского и иного учета.

Для всестороннего, полного и объективного исследования обстоятельств, необходимых для проверки реальности осуществления хозяйственных операций, связанных с заявленными вычетами по НДС, требуется оценка налогового органа отдельных первичных документов и документов налогового или бухгалтерского учета, проверка их достоверности, правильности и полноты отражения на основании анализа данных счетов бухгалтерского учета, а также других документов и доказательств, подтверждающих достоверность сведений, указанных в данных документах.

Судебная коллегия соглашается с доводами налогового органа о том, что поскольку проверка правильности исчисления и уплаты налога проводится налоговым органом, на который указанная обязанность возложена законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, то именно он, а не налогоплательщик определяет полноту и комплектность первичных документов, регистров учета и аналитических материалов, необходимых для проверки.

Однако отмечает, что истребованные документы должны быть связаны именно с исчислением и уплатой налога, в данном случае НДС.

В данном случае налоговый орган не обосновал необходимость представления указанных в оспариваемом уведомлении следующих документов: приказов о премировании (пункт 7 уведомления), коллективного договора, положения об оплате труда, правил внутреннего трудового распорядка (пункт 12 уведомления); регистров налогового учета (пункт 10 уведомления), за исключением относящихся к исчислению налога на добавленную стоимость.

Доказательств того, что истребуемые документы содержат информацию о фактах, влияющих на исчисление и уплату НДС, налоговым органом не представлено.

Каким образом данные документы позволяют установить объект налогообложения по НДС либо влияют на право налогоплательщика на налоговые вычеты, или иные обстоятельства, связанные с исчислением и уплатой НДС, налоговым органом не пояснено.

Все иные документы, которые были связаны с исчислением и уплатой НДС, обществом в процессе проверки были представлены. Разногласия относительно вышеуказанного обстоятельства между сторонами отсутствуют.

На основании изложенного ИФНС России по Правобережному району г.Липецка не доказала того, что запрошенные для ознакомления в пунктах 7, 9, 10, 12 уведомления от 21.12.2018 N 10/1 документы использовались обществом при исчислении НДС в проверяемом периоде, следовательно они не отвечают признакам относимости к предмету выездной налоговой проверки, достоверности и достаточности, в связи с чем требование налогового органа о необходимости ознакомления с оригиналами данных документов является необоснованным.

В силу положений, закрепленных в абзацах 10 - 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ, налогоплательщик вправе требовать от должностных лиц налоговых органов и иных уполномоченных органов соблюдения законодательства о налогах и сборах при совершении ими действий в отношении налогоплательщиков и не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, иных уполномоченных органов и их должностных лиц, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам.

Ссылки в апелляционной жалобе на письма налогового органа, не принимаются, как не относящиеся к предмету спора и основанные на иных правовых основаниях.

Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.07.2004 N 14-П и постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.03.2008 N 13084/07, в силу принципа правовой определенности, выступающего одним из элементов правового государства (часть 1 статьи 1 Конституции Российской Федерации) и с учетом конституционных гарантий свободы экономической деятельности, охраны частной собственности, запрета несоразмерного ограничения прав частных лиц (статьи 34 и 35, часть 3 статьи 55 Конституции Российской Федерации), налогоплательщики должны иметь возможность в разумных пределах предвидеть последствия своего поведения и быть уверенными в неизменности своего официально признанного статуса, приобретенных прав, прежде всего, в том, что касается размера налоговой обязанности, полноты и правильности ее исполнения.

В связи с этим, судебная практика исходит из недопустимости избыточного или неограниченного по продолжительности применения мер налогового контроля в отношении налогоплательщиков, что по существу означало бы придание дискриминационного характера налоговому администрированию и приводило бы к препятствованию предпринимательской деятельности.

В рассматриваемом случае, судом первой инстанции сделан верный вывод, что истребуемые документы не имеют отношение к предмету проверки, в связи с чем, имеет место избыточный налоговый контроль налогоплательщика, что нарушает принцип законности.

Кроме того, запрос налоговым органом, указанных в пунктах 7, 9, 10, 12 уведомления от 21.12.2018 N 10/1 документов, также влечет нарушение право и законных интересов Общества, поскольку налогоплательщику может быть выставлено требование в связи с неисполнением данного уведомления, составлен акт о противодействии проведению налоговой проверки.

Кроме того, налогоплательщик может быть привлечен к административной ответственности по ст. 19.4 КоАП РФ.

Таким образом, в рассматриваемом случае имело место нарушение прав Общества путем незаконного возложения на него обязанностей по незаконному представлению документов, не относящихся к предмету проверки.

В соответствии с пунктом 35 Обзора судебной практики Верховного суда Российской Федерации N 4 (2018), утвержденного Президиумом Верховного Суда Российской Федерации 26.12.2018, налоговое администрирование должно осуществляться с учетом принципа добросовестности, предполагающего учет законных интересов плательщиков налогов и недопустимость создания формальных условий для взимания налогов сверх того, что требуется по закону.

В связи с вышеизложенным, суд апелляционной инстанции находит решение суда первой инстанции законным и обоснованным, поскольку оно принято с учетом фактических обстоятельств, материалов дела и действующего законодательства, в связи с чем оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения судебного акта по доводам заявителя не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Поскольку в соответствии с пунктом 1 статьи 333.37 НК РФ государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины, государственная пошлина инспекцией в федеральный бюджет не уплачивается.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Липецкой области от 23.07.2019 по делу N А36-4253/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Правобережному району г.Липецка - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Центрального округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции согласно части 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий судья

Е.В. Малина

Судьи

Т.И. Капишникова А.И. Протасов