Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 7 декабря 2019 г. N 15АП-20097/19

город Ростов-на-Дону

07 декабря 2019 г.

дело N А53-20379/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2019 года.

Полный текст постановления изготовлен 07 декабря 2019 года.

Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Стрекачёва А.Н.,

судей Емельянова Д.В., Николаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Загаштоковым А.Ю.

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области: представитель Воронин Е.В. по доверенности от 30.07.2019., Довгополая Л.Н. по доверенности от 08.10.2019., Стадникова А.А. по доверенности от 19.07.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Азовский Портовый элеватор" на решение Арбитражного суда Ростовской области от 26.09.2019 по делу N А53-20379/2019 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Азовский Портовый элеватор" (ИНН 6140019933, ОГРН 1026101790660) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области о признании недействительным решений,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Азовский Портовый элеватор" обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с заявлением о признании недействительным решения N 49 от 21.12.2018 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения; решения N 9 об отмене решения от 21.05.218 N 20 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке от 21.12.2018; решения об отмене решения о возврате (полностью или частично) суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения о зачете суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога на добавленную стоимость, не подлежащей возмещению N 19 от 21.12.2018.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 26.09.2019 по делу N А53-20379/2019 в удовлетворении заявления отказано.

Не согласившись с решением Арбитражного суда Ростовской области от 26.09.2019 по делу N А53-20379/2019, общество с ограниченной ответственностью "Азовский Портовый элеватор" обратилось в Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить и принять по делу новый судебный акт.

Апелляционная жалоба мотивирована тем, что оказание обществом комплексных услуг по заключенным с контрагентами в отношении товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта за пределы территории РФ, подтверждается декларациями на товары с отметками таможенных органов места убытия и иными документами, представленными ООО "Азовский Портовый элеватор" налоговому органу. Податель жалобы указывает, что общество не выделило отдельно стоимость услуг по приемке и отгрузке товара и не отразило их в разделе 4 налоговой декларации по НДС за проверяемый период - 1 квартал 2018 года по коду 1010425, а включило в общую стоимость услуг по коду 1010433. Апеллянт полагает, что ошибка общества не привела к занижению налоговой базы, в связи с чем отказ налогового органа в применении ставки 0 % и доначисление налога по ставке 18 % в сумме 1 663 074 руб. на основания невыделения в декларациях отдельных услуг по коду, предусмотренному для транспортно-экспедиционных услуг, а также непредставление отчета экспедитора, экспедиторской расписки, при наличии иных надлежащим образом оформленных документов является необоснованным.

В отзыве на апелляционную жалобу Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области просит решение оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представители Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 27 по Ростовской области поддержали правовую позицию по спору.

Законность и обоснованность решения Арбитражного суда Ростовской области от 26.09.2019 по делу N А53-20379/2019 проверяется Пятнадцатым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Межрайонной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области проведена камеральная налоговая проверка уточненной декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2018 г., представленной в налоговый орган 11.05.2018 г.

По результатам проверки составлен акт налоговой проверки от 27.08.2018 г. N 36.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение N 49 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислен НДС в сумме 4 508 852 руб., штраф в сумме 450 885 руб. Предложено уменьшить НДС, излишне заявленный к возмещению из бюджета в размере 4 508 852 руб.

Одновременно с решением N 49 от 21.12.2018 г. налоговым органом приняты решения N 9 от 21.12.2018, которым отменено решение от 21.05.2018 N 20 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога на добавленную стоимость 4 508 852,00 руб., и N 19 от 21.12.2018, которым отменено решение от 21.05.2018 N 197 о возврате частично налога на добавленную стоимость, заявленного к возмещению, в заявительном порядке в размере 4 508 852,00 руб.

Налогоплательщик обжаловал указанные решения в Управление Федеральной налоговой службы по Ростовской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ростовской области от 26.02.2019 N 15-18/717 оставлены без изменения решение N 49 от 21.12.2018 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, решение N 9 от 21.12.2018 г. об отмене решения N 20 от 21.05.2018 г. о возмещении суммы НДС, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и решение N 19 от 21.12.2018 г. об отмене решения о возврате (полностью или частично) суммы НДС, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы НДС, не подлежащей возмещению, Межрайонной ИФНС России крупнейшим налогоплательщикам по Ростовской области.

Не согласившись с вынесенными решениями, Общество обжаловало их в порядке главы 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в арбитражный суд.

Оценив представленные доказательства в совокупности, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В силу статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из части 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно статье 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств, оценивая относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности. При этом каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.

ООО "Азовский портовый элеватор" представило уточненную N 1 налоговую декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2018 года, в соответствии с которой по данным налогоплательщика сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета, составила 19 445 035,00 руб.

ООО "Азовский портовый элеватор" заявлено право на применение ставки 0 % по коду операции 1010433 (реализация работ (услуг), выполняемых (оказываемых) российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации на основании пп. 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового Кодекса Российской Федерации (далее - ИК РФ).

ООО "Азовский портовый элеватор" представлены следующие документы, подтверждающие обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов:

по контрагенту ООО "Ростовская Нива" ИНН 6167102547 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 08-экс-17 от 14.07.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, листов карго деливери, декларации на товары, карго манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Кропоткинская Зерновая Компания" ИНН 2364013867 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 07-экс-17 от 03.06.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации па товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Компании Луис Дрейфус Восток" ИНН 77I02S9975 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 17Т01220 от 26.07.2016 г, с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Азовская торговая компания" ИНН 6140004038 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 12-экс-17 от 18.08.2017r. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Азов Тренд" ИНН 6101002365 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 2-экс-18 от 29.01.2018 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур. ГТД;

по контрагенту ООО "Кроп Агро Торг" ИНН 2364013899 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 16-экс-17 от 25.09.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД, писем о направлении информации;

по контрагенту ООО "Русь-АгроЭкспорт" ИНН 6168061004 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 25-экс-16 от 28.11.2016 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Азовская Зерновая Компания" ИНН 6140004060 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 6-кс-17 от 01.06.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ИП "Дегтярев Виктор Иванович" ИНН 231300309420 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 15-экс-17 от 05.10.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Дрейкс" ИНН 6829102615 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 2-экс-18 от 29.01.2018 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации на товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Май 07" ИНН 6112913320 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 7-экс-17 от 31.10.2017 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации па товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Эртен" ИНН 6112913112 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 4-экс-18 от 01.02.2018 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации па товары, манифестов, коносаментов, поручений на отгрузку, счетов-фактур, ГТД;

по контрагенту ООО "Южный Центр Агрогрупп" ИНН 6167068896 представлены: таблицы-данные об условиях поставки, договор N 06-экс-16 от 01.02.2016 г. с приложением дополнительных соглашений, декларации па товары, манифестов, коносаментов, поручений па отгрузку, счетов-фактур, ГТД.

Согласно условиям представленных договоров ООО "Азовский портовый элеватор" (исполнитель) оказывает клиенту услуги по перевалке (формированию (накоплению) партии товара для его дальнейшей отгрузки), т.е. приемке поступающей в адрес исполнителя пшеницы, ячменя, кукурузы, гороха, семян льна масличного и другой с/х продукции и продуктов переработки из автомашин и/или ж/д вагонов (не включая стационарные услуги), определению качества товара в лаборатории исполнителя, накоплению судовой партии товара и обеспечению его количественной и качественной сохранности, перегрузке его на водный транспорт для отправки на экспорт либо перегрузке его па водный, автомобильный пли железнодорожный транспорт для перевозки внутри РФ. По дополнительной договоренности исполнителя и клиента возможно оказание услуг по сушке и подработке товара. По дополнительной заявке клиента исполнитель оказывает услуги по опломбированию трюмов судов.

Завоз и хранение сельскохозяйственной продукции, вывезенной в дальнейшем на экспорт в 1 квартале 2018 года, осуществлялись, в том числе на Филиал "Ростовская нива "ХПП-Азов" в соответствии с представленными ООО "Азовский портовый элеватор" трехсторонними соглашениями, заключенными между ООО "Азовский портовый элеватор" (исполнитель), ООО "Ростовская Нива" (элеватор), и клиентом (ООО "Май07", ООО "Южный Центр Агрогрупп", ООО "Кропоткинская зерновая компания", ООО "Суффле Агро Рус", ООО "Кроп Агро Торг", ООО "Азовская торговая компания", ООО "Азовская Зерновая Компания", ООО "Кроп Зерно К", ООО "Растма", ООО "Компания Луис Дрейфус Восток").

По условиям соглашений клиент в рамках заключенных с исполнителем и элеватором договоров на перевалку, а также в рамках договоров хранения, заключенных между элеватором и клиентом, осуществляет завоз и хранение с/х продукции на "Филиале ООО "Ростовская нива "ХПП Азов" и комплексную перевалку с/х продукции через ООО "Азовский портовый элеватор" в согласованных сторонами объемах и периодах. При этом согласно пункту 2 соглашения оплату стоимости комплексной услуги по перевалке товара (для отправки на экспорт), поступившего с "Филиала ООО "Ростовская пива "ХПП Азов" и отгруженного исполнителем клиент производит на расчетный счет исполнителя (ООО "Азовский портовый элеватор").

В силу пункта 3 соглашения указанная стоимость перевалки включает в себя, в том числе услуги по приемке товара на "Филиале ООО "Ростовская нива "ХПП Азов" и отгрузке товара с "Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП Азов", а также услуги по доставке вышеуказанного товара клиента в адрес исполнителя.

Таким образом, совокупная стоимость услуг по перевалке сельскохозяйственной продукции, завезенной на "Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов" и вывезенной на экспорт в 1 квартале 2018 года, включает в себя услуги:

приемки товара на "Филиале ООО "Ростовская нива "ХПП Азов";

отгрузки товара с "Филиала ООО "Ростовская пива "ХПП Азов";

доставки указанного товара клиента в адрес исполнителя;

перевалки товара, оказанные непосредственно на территории ООО "Азовский портовый элеватор".

Для подтверждения оказанных в 1 квартале 2018 года услуг по перевалке экспортных грузов налогоплательщиком представлены акты об оказании услуг с указанием исполнителя (ООО "Азовский портовый элеватор"), заказчика (ООО "Южный Центр Агрогрупп", ООО "Кропоткинская зерновая компания", ООО "Ростовская нива", ООО "Компания Луис Дрейфус Восток", ООО "Азовская Зерновая Компания", ООО "Азовская Торговая Компания", ООО "Май 07", ООО "Кроп Агро Торг" и др.) и наименования работ, услуг - "комплексная услуга по перевалке".

Факт оказания на территории Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП Азов" услуг по приемке и отгрузке товара, вывезенного в дальнейшем на экспорт через ООО "Азовский портовый элеватор" в 1 квартале 2018 года, подтверждаются представленными ООО "Ростовская Нива" в рамках встречной проверки реестрами по форме N ЗПП-3, журналами регистрации взвешивания грузов на автомобильных весах (вид отчета: приемка), журналами регистрации взвешивания грузов на автомобильных весах (вид отчета: отгрузка). Услуга приемки и отгрузки оплачиваются ООО "Азовский портовый элеватор" на счет ООО "Ростовская Нива", стоимость указанных услуг определяется договором хранения N 4/13 от 09.01.2013 г. (дополнительное соглашение N 11 от 01.06.2018 г.). По указанным операциям ООО "Ростовская Нива" в адрес ООО "Азовский портовый элеватор" были выставлены счета-фактуры с предъявленным в них НДС. по ставке 18 %. Услуги по хранению и подработке товара оплачиваются клиентом на счет элеватора ООО "Ростовская Нива", и стоимость этих услуг определяется заключенными между элеватором и клиентом договором хранения.

Инспекцией в ходе проверки сделан вывод, что ООО "Азовский портовый элеватор" на этапе приемки и отгрузки продукции на Филиале "Ростовская Нива "ХПП-Азов" не принимает участия и не организует указанный процесс, вся поступившая на Филиал "Ростовская Нива "ХПП-Азов" продукция принимается на хранение в рамках договоров, заключенных между ООО "Ростовская Нива" и поклажедателем (ООО "Май 07", ООО "Южный центр Агрогрупп", ООО "Кропоткинская Зерновая Компания", ООО "Кроп Агро Торг", ООО "Азовская Торговая Компания", ООО "Азовская Зерновая Компания" и др.). При этом в момент приема указанной продукции неизвестно куда она будет в дальнейшем реализована, и в каких объемах.

Для перевозки сельскохозяйственной продукции с территории Филиала ООО "Ростовская Нива "ХПП Азов" на территорию ООО "Азовский портовый элеватор" в целях ее перевалки и дальнейшей отправки на экспорт ООО "Азовский портовый элеватор" привлекает ООО "Портгрейн ЛТД", с которым заключены:

договор субаренды транспортных средств без экипажа N 92-16/ар от 27.07.2016;

договор оказания транспортных услуг N 9/15-ТУ от 01.01.2015.

В соответствии с договором субаренды транспортных средств без экипажа N 92-16/ар от 27.07.201бг. арендные платежи облагаются НДС по ставке 18%. В рамках указанного договора во 2 квартале 2018 года ООО "Портгрейн ЛТД" были предоставлены в аренду транспортные средства, в связи с чем ООО "Портгрейн" выставлены счета-фактуры с предъявленным в них НДС по ставке 18%.

Согласно договору оказания транспортных услуг N 9/15-ТУ от 01.01.2015 г. во 2 квартале 2018 года ООО "Портгрейн ЛТД" осуществило перевозки сельскохозяйственной продукции с территории Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП Азов" на территорию ООО "Азовский портовый элеватор" и выставило по указанным операциям счета-фактуры с предъявленным в них НДС по ставке 18%.

Иных договоров, действующих в 1 квартале 2018 года, в том числе договоров транспортной экспедиции, между указанными выше организациями не заключалось.

В ходе проверки в адрес ООО "Азовский портовый элеватор" было направлено требование N 06-23-192-1/4251 от 30.10.2018 г. о предоставлении договоров транспортной экспедиции, заключенных между ООО "Азовский портовый элеватор" и контрагентами, действующих в период с 01.01.2018 г. по 31.03.2018 г. Налогоплательщиком предоставлены:

договор N 01-эксп-16 от 01.06.2016 на транспортно-экспедиционное обслуживание экспортных грузов, заключенный между ООО "Азовский портовый элеватор" (экспедитор) и ООО "Ростовская Нива" (клиент), в соответствии с которым экспедитор за вознаграждение в интересах и по поручению клиента обязуется организовать транспортно-экспедиционное обслуживание экспортных грузов в портах Азов и Волгодонск при перевалке на элеваторах по варианту "элеватор-борт судна" на основании договора перевалки, а также товаров, отгружаемых на ж/д транспорт на внутрироссийские перевозки и на экспорт, а также при приемке импортного товара. Согласно дополнительному соглашению N 1 от 14.06.2017 к договору 01 -эксп-16 от 01.06.2016 в период с 14.06.2017 по 31.12.2017 включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания клиента в части обеззараживания пустых складских, технологических помещений, пустых силосов клиента объемом 130183 м.куб. по адресу: Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов", г. Азов, ул. Элеваторная, д. N 1. Согласно дополнительному соглашению N 2 от 29.12.2017 к договору N 01-эксп-16 от 01.06.2016 в период с 04.01.2018 по 31.03.2018 включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания клиента в части организации обеззараживания подкарантинного объекта клиента по адресу: Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов", г. Азов, ул. Элеваторная, д. N 1: обеззараживание подкарантинной продукции в складских помещениях, силосах; обеззараживание пустых складских, технологических помещений, пустых силосов. Согласно дополнительному соглашению N 3 от 29.06.2018 к договору N 01-эксп-16 от 01.06.2016 в период с 02.07.2018 по 05.07.2018 включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания клиента в части организации обеззараживания подкарантинного объекта клиента по адресу Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов": г. Азов, ул. Элеваторная, д. N 1: профилактическое обеззараживание пустых складских, технологических помещений, пустых силосов (объем подкарантинного объекта 15624 м.куб.); обеззараживание пустых складских, технологических помещений, пустых силосов (объем подкарантинного объекта 11080 м.куб.). Согласно дополнительному соглашению N 4 от 22.08.2018 г. к договору N 01-эксп-16 от 01.06.2016 г. в период с 22.08.2018 г. по 31.08.2018 г. включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания грузов клиента в части оформления акта экспертизы и сертификата о происхождении товара. Согласно дополнительному соглашению 5 от 17.09.2018 г. к договору N 01-эксп-16 от.01.0б.2016 г. в период с 17.09.2018 г. по 24.09.2018 г. включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания клиента в части организации обеззараживания подкарантинного объекта клиента по адресу Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов": г. Азов, ул. Элеваторная, д. N 1: профилактическое обеззараживание пустых складских, технологических помещений, пустых силосов (объем подкарантинного объекта 20160 м.куб.). Согласно дополнительному соглашению N 6 от 02.10.2018 г. к договору N 01-эксп-16 от 01.06.2016 г. в период с 02.10.2018 г. по 08.10.2018 г. включительно экспедитор за вознаграждение, в интересах и по поручению клиента, принимает на себя организацию транспортно-экспедиционного обслуживания клиента в части организации обеззараживания подкарантинного объекта клиента по адресу Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов": г. Азов, ул. Элеваторная, д. N 1: профилактическое обеззараживание пустых складских, технологических помещений, пустых силосов (объем подкарантинного объекта 15624 м.куб.);

договор N 01-эксп-17 от 03.07.2017 г. на транспортно-экспедиционное обслуживание грузов, заключенный между ООО "Азовский портовый элеватор" (экспедитор) и ООО СХП "Агрохолдинг" (клиент), в соответствии с которым экспедитор за вознаграждение в интересах и по поручению клиента, действуя при этом от своего имени, но за счет клиента, обязуется организовать транспортно-экспедиционное обслуживание грузов зерновых и продуктов их переработки, клиента в части подтверждения их соответствия путем оформления декларации о соответствии и протокола испытаний;

договор N 03-эксп-17 от 03.07.2017 г. на транспортно-экспедиционное обслуживание грузов, заключенный между ООО "Азовский портовый элеватор" (экспедитор) и ООО "Вираж Морозовск" (клиент), в соответствии с которым экспедитор за вознаграждение в интересах и по поручению клиента, действуя при этом от своего имени, но за счет клиента, обязуется организовать транспортно-экспедиционное обслуживание грузов зерновых и продуктов их переработки клиента в части подтверждения их соответствия путем оформления декларации о соответствии и протокола испытаний;

договор N 07/18 от 25.04.2018 г. на транспортно-экспедиционное обслуживание экспортных грузов, заключенный между ООО "АПЭкс" (экспедитор) и ООО "Азовский портовый элеватор" (клиент), в соответствии с которым экспедитор за вознаграждение в интересах и по поручению клиента, действуя при этом от своего имени, но за счет клиента, обязуется организовать транспортно-экспедиционное обслуживание экспортных грузов клиента при перевалке по варианту "элеватор-борт судна".

Иных договоров транспортной экспедиции, действующих в 1 квартале 2018 года, в том числе между ООО "Азовский портовый элеватор" и клиентами-экспортерами (ООО "Кропоткинская Зерновая Компания", ООО "Азовская торговая компания", ООО "Кроп Агро Торг", ООО "Азовская Зерновая Компания", ООО "Ростовская Нива", ООО "Май 07", ООО "Южный Центр Агрогрупп", ООО "Компания Луис Дрейфус Восток", ООО "Кроп Зерно-К", ООО "Суффле Агро Рус", ООО Растма"), не заключалось.

Согласно статье 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг).

Пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрена ставка 0% при реализации конкретно поименованных в этом пункте видов товаров (работ, услуг).

Согласно подпункту 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации ставка 0% НДС применяется в отношении работ (услуг), выполняемых (оказываемых) российскими организациями (за исключением организаций трубопроводного транспорта) в морских, речных портах, по перевалке и хранению товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации, в товаросопроводительных документах которых указан пункт отправления и (или) пункт назначения, находящийся за пределами территории Российской Федерации.

Данный подпункт не содержит понятие "перевалка", поэтому необходимо руководствоваться абзацем 4 подпункта 2.2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса

Российской Федерации, согласно которой для целей применения ставки 0% по налогу на добавленную стоимость под перевалкой понимаются погрузка, выгрузка, слив, налив, маркировка, сортировка, упаковка, перемещение в границах морского, речного порта, технологическое накопление грузов, приведение грузов в транспортабельное состояние, их крепление и сепарация.

Из содержания подпункта 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации следует, что работы (услуги) должны быть выполнены (оказаны) в морских, речных портах.

В противном случае законодатель ограничился бы упоминанием перевалки в значении, приведенном в абзаце 4 подпункта 2.2 данного пункта, которое не связывает такие работы как "приведение грузов в транспортабельное состояние" с необходимостью их выполнения в границах порта. Напротив, в подпункте 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации указано на необходимость выполнения (оказания) всех видов работ (услуг), включаемых в перевалку, на территории морского, речного порта.

В соответствии с пунктом 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.

Согласно статье 9 Кодекса торгового мореплавания Российской Федерации под морским портом понимается совокупность объектов инфраструктуры морского порта, расположенных на специально отведенных территории и акватории и предназначенных для обслуживания судов, используемых в целях торгового мореплавания, комплексного обслуживания судов рыбопромыслового флота, обслуживания пассажиров, осуществления операций с грузами, в том числе для их перевалки, и других услуг, обычно оказываемых в морском порту, а также взаимодействия с другими видами транспорта.

Объекты инфраструктуры морского порта - расположенные на территории и (или) акватории морского порта и предназначенные для обеспечения безопасности мореплавания, оказания услуг в морском порту, обеспечения государственного контроля и надзора в морском порту портовые гидротехнические сооружения, внутренние рейды, якорные стоянки, доки, буксиры, ледоколы и иные суда портового флота, средства навигационного оборудования и другие объекты навигационно-гидрографического обеспечения морских путей, системы управления движением судов, информационные системы, перегрузочное оборудование, железнодорожные и автомобильные подъездные пути, линии связи, устройства тепло-, газо-, водо- и электроснабжения, иные устройства, оборудование, инженерные коммуникации, склады, иные здания, строения, сооружения (пункт 1 статьи 4 Федерального закона от 08.11.2007 N 261-ФЗ "О морских портах в Российской Федерации и о внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации".

В силу пункта 6 статьи 4 Закона N 261-ФЗ владельцами объектов инфраструктуры морского порта являются юридические лица или индивидуальные предприниматели, зарегистрированные в соответствии с законодательством Российской Федерации и осуществляющие эксплуатацию объектов инфраструктуры морского порта от своего имени независимо от того, являются они собственниками данных объектов или используют их на ином законном основании.

При этом под территорией морского порта понимается земельный участок или земельные участки, не покрытые поверхностными водами, в границах морского порта, в том числе искусственно созданный земельный участок или искусственно созданные земельные участки, а акваторией морского порта - водное пространство в границах морского порта (пункты 1 3 и 15 статьи 4 Закона N 261 -ФЗ).

Согласно распоряжению Росморречфлота от 04.10.2010 N АД-265-р (ред. от 08.08.2017) "О внесении сведений о морском порте Азов в Реестр морских портов Российской Федерации" ООО "Азовский портовый элеватор" является оператором морского терминала, оказывает услуги по хранению и перевалке зерновых грузов. Вместе с тем Филиал ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов" согласно указанному распоряжению не является оператором морского терминала.

Инспекцией направлен запрос N 06-28/04939 от 29.06.2018 г. в ФБГУ "Администрация морских портов Азовского моря" Капитану морского порта Азов о предоставлении информации о границах морского порта Азов и земельных участков.

ФБГУ "Администрация морских портов Азовского моря" представила ответ (вх. 14320 от 09.07.2018 г.), согласно которому:

Границы территории и акватории морского порта Азов установлены Распоряжением Правительства РФ от 30.12.2009 г. N 2122-р (в редакции Распоряжения Правительства РФ от 15.03.2017 г. N 462-р);

Участок с кадастровым номером 61:45:0000301:6 (адрес местонахождения объекта: 346780, Россия, Ростовская обл., г. Азов, ул. Элеваторная, д. 1, ООО "Ростовская нива" ИНН 6167102547) не входит в границы территории морского порта Азов;

Участок с кадастровым номером 61:45:0000119:25 (адрес местонахождения объекта: 346781, Россия, Ростовская обл., г. Азов, ул. Конечная, д. 2, ООО "Азовский портовый элеватор" ИНН 6140019933) входит в границы территории морского порта Азов;

Участок с кадастровым номером 61:45:0000119:107 (адрес местонахождения объекта: 346780, Россия, Ростовская обл., г. Азов, в районе Северо-западной промзоны, ООО "Азовский портовый элеватор" ИНН 6140019933) входит в границы территории морского порта Азов;

Участок с кадастровым номером 61:45:0000119:136 (адрес местонахождения объекта: 346780, Россия, Ростовская обл., г. Азов, в районе Северо-западной промзоны, ООО "Азовский портовый элеватор" ИНН 6140019933) входит в границы территории морского порта Азов;

Участок с кадастровым номером 61:45:0000119:135 (адрес местонахождения объекта: 346780, Россия, Ростовская обл., г. Азов, в районе Северо-западной промзоны, ООО "Азовский портовый элеватор" ИНН 6140019933) входит в границы территории морского порта Азов.

Таким образом, услуги налогоплательщиком указывались как на территории морского пора, так и за его пределами.

Для определения стоимости отдельных этапов перевалки сельскохозяйственной продукции (отгрузки/приемки товара на Филиале "ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов", транспортировки товара с Филиала ООО "Ростовская Нива "ХПП Азов" до ООО "Азовский портовый элеватор", услуг, оказанных на территории ООО "Азовский портовый элеватор") завезенной с Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов", инспекцией направлено требование N 06-21-192-1/2414 от 21.06.2018 г.

Согласно пояснениям, представленным налогоплательщиком 05.07.2018 г. в ответ на указанное требование, весь комплекс услуг по перевалке сельскохозяйственной продукции ООО "Азовский портовый элеватор" оказывает по единой комплексной ставке, которая включает в себя комплекс услуг по перевалке (формированию (накоплению) партии товара для его дальнейшей отгрузки), т.е.:

приёмке поступающей в адрес исполнителя с/х продукции из автомашин и/или ж/д вагонов;

определению качества товара в лаборатории исполнителя; -накоплению судовой партии товара;

обеспечению количественной и качественной сохранности товара;

перегрузке товара на водный транспорт для отправки на экспорт либо перегрузке его на водный, автомобильный или железнодорожный транспорт для перевозки внутри РФ; услуги по приемке товара на "Филиале ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов"; услуги по отгрузке товара с "Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов"; услуги по доставке товара клиента с элеватора в адрес исполнителя.

Поскольку, ставка перевалки является комплексной, то при расчете стоимости услуг отдельно не выделяется стоимость отгрузки, приемки товара на филиале ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов" и транспортировки товара до ООО "Азовский портовый элеватор". Товар может быть принят на элеватор и отгружен в адрес исполнителя, а также на водный транспорт в разные периоды. Услуги по приемке на/отгрузке с "Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов" и транспортировке учитываются на предприятии в статьях затрат "Приемка и отгрузка с/х продукции", "Транспортные расходы сторонних организаций" в целом обезличено, что свидетельствует об отсутствии ведения на предприятии раздельного учета расходов.

Таким образом, услуга по перевалке грузов согласно пояснениям налогоплательщика является комплексной, в отношении нее установлена единая тарифная ставка и выделить стоимость услуг, оказанных на территории Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов", невозможно.

Учитывая указанное обстоятельство, а также тот факт, что ООО "Ростовская нива" не является оператором морского терминала согласно распоряжению Росморречфлота от 04.10.2010 N АД-265-р (ред. от 08.08.2017), следовательно, к услугам по перевалке сельскохозяйственной продукции, завоз и хранение которой в 1 квартале 2018 года осуществлялись на "Филиале ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов", положения подпункта 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации не применяются.

Налоговым органом самостоятельно выделить стоимость услуг, оказанных на территории Филиала, инструментами налогового контроля невозможно, в связи с чем правомерно была доначислена сумма НДС по ставке 18 % на всю стоимость комплексной услуги.

В заявлении о признании решений налогового органа заявитель выделил отдельно стоимость по приемке и отгрузке товара по адресу г. Азов ул. Элеваторная, 1 в размере 8 905 970,01 рублей и стоимость услуг, оказанных на территории ООО "Азовский портовый элеватор" в размере 10 722 109,79 рублей. Вместе с тем, данный расчет, а также подтверждающие его документы не были представлены ни при проведении налоговой проверки, ни при обжаловании решения налоговой инспекции, в связи с чем судом отклонены, поскольку данные сведения не являлись предметом налогового контроля.

ООО "Азовский портовый элеватор" также указывает на то, что договоры, заключенные с контрагентами-экспортерами, являются смешанными и содержат элементы договоров на оказание транспортно-экспедиционных услуг по международной перевозке и услуг по перевалке в морском порту товаров, вывозимых за пределы территории РФ в таможенной процедуре экспорта.

В этой связи, по мнению заявителя, у него было право в силу пункта 2.1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации на применение ставки НДС 0% по услугам, оказанных в рамках указанных договоров в отношении сельскохозяйственной продукции, завезенной на Филиал ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов" и погруженной на судно для отправки на экспорт на территории ООО "Азовский портовый элеватор".

В подпункте 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации услуг по международной перевозке товаров.

Положения данного подпункта распространяются также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

В целях статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено к транспортно-экспедиционным услугам относятся участие в переговорах по заключению контрактов купли-продажи товаров, оформление документов, прием и выдача грузов, завоз-вывоз грузов, погрузочно- разгрузочные и складские услуги, информационные услуги, подготовка и дополнительное оборудование транспортных средств, услуги по организации страхования грузов, платежно-финансовых услуг, услуги по таможенному оформлению грузов и транспортных средств, а также разработка и согласование технических условий погрузки и крепления грузов, розыск груза после истечения срока доставки, контроль за соблюдением комплектной отгрузки оборудования, перемаркировка грузов, обслуживание и ремонт универсальных контейнеров грузоотправителей, обслуживание рефрижераторных контейнеров и хранение грузов в складских помещениях и на открытых площадках экспедитора.

Согласно пункту 18 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость" на основании подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено налоговая ставка 0 процентов применяется при реализации услуг по международной перевозке товаров, а также, в частности, транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки.

Пунктом 1 статьи 801 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что по договору транспортной экспедиции одна сторона (экспедитор) обязуется за вознаграждение и за счет другой стороны (клиента-грузоотправителя или грузополучателя) выполнить или организовать выполнение определенных договором экспедиции услуг, связанных с перевозкой груза.

Договором транспортной экспедиции могут быть предусмотрены обязанности экспедитора организовать перевозку груза транспортом и по маршруту, избранными экспедитором или клиентом, обязанность экспедитора заключить от имени клиента или от своего имени договор (договоры) перевозки груза, обеспечить отправку и получение груза, а также другие обязанности, связанные с перевозкой.

В качестве дополнительных услуг договором транспортной экспедиции может быть предусмотрено осуществление таких необходимых для доставки груза операций, как получение требующихся для экспорта или импорта документов, выполнение таможенных и иных формальностей, проверка количества и состояния груза, его погрузка и выгрузка, уплата пошлин, сборов и других расходов, возлагаемых на клиента, хранение груза, его получение в пункте назначения, а также выполнение иных операций и услуг, предусмотренных договором.

Неотъемлемой частью договора транспортной экспедиции являются экспедиторские документы. Экспедиторские документы составляются в письменной форме. Порядок оформления и формы экспедиторских документов утверждены Приказом Минтранса России от 11.02.2008 N 23 (ункт 7 Правил N 554).

Согласно пункту 5 Правил N 554 экспедиторскими документами являются:

поручение экспедитору (определяет перечень и условия оказания экспедитором клиенту транспортно-экспедиционных услуг в рамках договора транспортной экспедиции);

экспедиторская расписка (подтверждает факт получения экспедитором для перевозки груза от клиента либо от указанного им грузоотправителя);

складская расписка (оформляется в случае, если экспедитор принимает груз клиента па складское хранение, и подтверждает факт принятия экспедитором у клиента груза па складское хранение).

По результатам истребования документов у ООО "Азовский портовый элеватор" и его клиентов-экспортеров, было установлено, что указанные выше экспедиторские документы организациями не оформлялись.

Договоры, заключенные между ООО "Азовский портовый элеватор" и клиентами экспортерами, в рамках которых оказывались спорные услуги, содержали следующие формулировки:

в части 1 договоров определен их предмет: исполнитель оказывает клиенту комплекс услуг по перевалке (формированию (накоплению) партии товара для дальнейшей отгрузки, при этом услуги по экспедированию могут оказываться клиенту в рамках отдельно заключенных договоров,

В соответствии с дополнительными соглашениями стоимость перевалки включает в себя помимо указанного в части 1 договора услуги по приемке товара на Филиале ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов" и отгрузке товара с Филиала ООО "Ростовская Нива "ХПП-Азов", а также услуги по доставке вышеуказанного товара клиента в адрес исполнителя. В трехсторонних соглашениях между Обществом, клиентом и ООО "Ростовская Нива" также предусмотрено, что в оказываемые обществом услуги могут входить прием, отгрузка и доставка сельскохозяйственной продукции, поступившей в адрес клиента на элеватор, до места нахождения Общества для последующей перевалки.

В документах, оформленных ООО "Азовский портовый элеватор", также указываются наименование работ, услуг "комплексная услуга по перевалке".

Таким образом, налоговым органом в ходе мероприятий налогового контроля услуги приемки и отгрузки продукции на территории Филиала ООО "Ростовская нива "ХПП-Азов", транспортировки товара с территории Филиала до территории ООО "Азовский портовый элеватор" были оказаны в рамках договоров на перевалку сельскохозяйственной продукции, что исключает возможность применения подпункта 2.1 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, которой установлена необходимость оказания всех видов транспортно-экспедиционных услуг именно на основании договора транспортной экспедиции.

Кроме того, общество, указав в декларации код 1010433 (перевалка и хранение в морских и речных портах товаров, перемещаемых через границу РФ), заявило ставку НДС 0%, основания для применения которой предусмотрены подпунктом 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, в связи с чем налоговым органом была проведена проверка указанных услуг на предмет их соответствия положениям пункта 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено. Произвольное применение налоговым органом нормы права, самостоятельно обосновывающей право налогоплательщика на применение пониженной ставки по НДС, не предусмотрено налоговым законодательством.

При этом ссылка заявителя на статью 81 Налогового кодекса Российской Федерации установлено судом отклонена, поскольку неотражение налогоплательщиком операций по коду 1010425 (реализация транспортно-экспедиционных услуг, оказываемых на основании договора транспортной экспедиции при организации международной перевозки) не является ошибкой либо неполнотой сведений. Пунктом 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено определен перечень операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость по ставке 0 %. Соответственно, как транспортно-экспедиционные услуги, так и услуги по перевалке являются самостоятельными основаниями для применения пониженной ставки налога, в связи с чем неотражение операций по коду1010425 не может являться ошибкой, не требующей представления уточненной декларации.

В отношении довода общества о том, что срок представления документов по состоянию на 31.03.2018 г. в соответствии с пунктами 1-3, пунктом 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено не наступил по суммам отказа в возмещении - 2 393 548,62 руб. (по услугам, оказанным клиентам по приему и отгрузке вне морского порта) и сумме отказа в возмещении - 3 027 547,73 руб. (по услугам, оказанным клиентам на территории морского порта) суд первой инстанции исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации установлено моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В соответствии с пунктом 9 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации установлено при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт, моментом определения налоговой базы является последний день месяца, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих налоговую ставку 0 процентов. В пункте 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено указано, что для подтверждения нулевой ставки НДС налогоплательщики должны представить документы, предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, в срок не позднее 180 дней.

Положения пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, определяющие срока для предоставления налогоплательщиком документов с целью подтверждения обоснованности применения ставки 0 % в данном случае применению не подлежат, поскольку услуги перевалки, оказанные ООО "Азовский портовый элеватор" частично за пределами территории морского порта Азов, не соответствуют критериям, установленным подпунктом 2.5 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, соответственно, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке по ставке 18%.

Следовательно, моментом определения налоговой базы по ним будет устанавливаться в соответствии с положениями пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса Российской Федерации установлено - на день оказания услуги.

При таких обстоятельствах, в удовлетворении заявленных требований судом первой инстанции обоснованно отказано.

Доводы, приведенные в апелляционной жалобе, свидетельствуют о несогласии заявителя с установленными по делу фактическими обстоятельствами и оценкой судом первой инстанции доказательств, но не опровергают выводы суда.

Апелляционная жалоба не содержит доводов, которые бы могли повлиять на правовую оценку спорных правоотношений и которые не были бы учтены судом.

Суд первой инстанции выполнил требования статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, полно, всесторонне исследовал и оценил представленные в деле доказательства и принял законный и обоснованный судебный акт.

Руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ростовской области от 26.09.2019 по делу N А53-20379/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "АЗОВСКИЙ ПОРТОВЫЙ ЭЛЕВАТОР" в доход федерального бюджета 1 500 руб. государственно пошлины.

Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа.

Председательствующий

А.Н. Стрекачёв

Судьи

Д.В. Емельянов Д.В. Николаев