Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12 декабря 2019 г. N 18АП-15332/19

г. Челябинск

12 декабря 2019 г.

Дело N А76-20905/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 05 декабря 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 12 декабря 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего Плаксиной Н.Г.,

судей Арямова А.А., Ивановой Н.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Козельской Е.М., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Салимовой Натальи Геннадьевны и Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г.Челябинска на решение Арбитражного суда Челябинской области от 02 сентября 2019 г. по делу N А76-20905/2019.

В заседании приняли участие представители:

индивидуального предпринимателя Салимовой Натальи Геннадьевны - Старцев М.В. (доверенность от 18.06.2019),

Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска - Власов И.И. (доверенность от 09.01.2019), Жакаев В.С. (доверенность от 09.01.2019).

Индивидуальный предприниматель Салимова Наталья Геннадьевна (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Салимова Н.Г.) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска) о признании недействительным решения от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением суда первой инстанции от 02.09.2019 заявленные требования удовлетворены частично.

Признано недействительным решение ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2016, 2017 года в сумме 363 560 рублей, пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 38 246,51 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Налоговый кодекс, НК РФ) за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 9089 рублей, пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 181 845,69 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 21 356 рублей, штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц (далее также - НДФЛ) за 2016, 2017 года, налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года в общей сумме 22 833 рублей.

В остальной части в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с вынесенным судебным актом, предприниматель и инспекция обжаловали его в апелляционном порядке.

В обоснование своей апелляционной жалобы предприниматель указывает, что не согласен с выводами суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований, поскольку они противоречат действующему законодательству.

Сдача в аренду принадлежащего Салимовой Н.Г. имущества юридическим лицам, подконтрольным Салимовой Н.Г., не может квалифицироваться как предпринимательская деятельность.

При принятии обжалуемого решения нарушены правомерные ожидания Салимовой Н.Г. как добросовестного налогоплательщика. Из решения инспекции не следует, что Салимова Н.Г. уклонялась от регистрации своего статуса в качестве предпринимателя, использовала свой статус в качестве способа уклонения от налогообложения, действовала умышленно, а не испытывала заблуждение относительно того, что осуществляемые ей операции не влекут необходимость исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость (далее также - НДС). Следовательно, вменение заявителю статуса предпринимателя по результатам налоговой проверки не должно влечь нарушение разумных ожиданий налогоплательщика относительно налоговых последствий совершенных им сделок и приводить к необоснованному возложению на него излишней ответственности, при том, что налоговый орган имел информацию о доходах заявителя, поскольку в течении пяти лет принимал справки 2-НДФЛ и налоговые платежи в отношении доходов Салимовой Н.Г. от сдачи имущества в аренду, а также располагал сведениями, предоставленными Росреестом, о характере находящегося в собственности Салимовой Н.Г. имущества как нежилого, однако инспекция не воспользовалась своим правом использовать данную информацию с тем, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности, не уведомляла Салимову Н.Г. о необходимости применения соответствующей системы налогообложения.

Указывает, что вопрос законности доначисления НДС с продажи недвижимого имущества, как с предпринимательской деятельности напрямую зависит от того, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период нахождения имущества в собственности предпринимателя для того, чтобы квалифицировать данную деятельность как предпринимательскую и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности. Осведомленность налогового органа о применяемом предпринимателе режиме в силу компетенции органа предполагается. В материалах дела не представлены доказательства, подтверждающие принятие налоговым органом мер по информированию предпринимателя о неверной уплате вышеуказанных налогов.

При таких обстоятельствах решение суда подлежит отмене в части отказа в удовлетворении требований Салимовой Н.Г.

Налоговый орган также не согласился с решением суда в части удовлетворения требований.

Не согласен с выводами суда о том, что при реализации имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества вне зависимости от отсутствия специального правового статуса индивидуального предпринимателя.

Считает, что налогоплательщиком не выполнены условия для применения налоговых вычетов, в связи с чем налоговым органом обоснованно доначислены суммы налога на полученный от реализации нежилых помещений, используемых в предпринимательской деятельности доход. По мнению налогового органа, объектом обложения НДФЛ в рассматриваемом случае является доход, полученный Салимовой Н.Г. в результате сделок по реализации нежилых помещений. Право на уменьшение такого дохода на произведенные расходы и подтверждения права на применение налоговых вычетов, в рассматриваемом случае не возникает, так как налогоплательщиком не выполнены условия, содержащиеся в статьях 220, 221, 227 НК РФ для реализации такого права.

Не согласен с выводом суда о том, что налоговый орган имел объективную возможность сопоставить факты и проверить правильность исчисления Салимовой Н.Г. налогов с учетом имеющихся у налогового органа сведений о праве собственности на нежилое помещение, назначении нежилого помещения и получения дохода от арендаторов - юридических лиц (справки-2НДФЛ). В связи с чем Салимова Н.Г. имела разумные ожидания касательно того, что деятельность ее не носит предпринимательский характер.

Между тем справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля. Проверяя математическую верность отражения хозяйственных операций, инспекция ввиду недостатка методов осуществления налогового контроля и ограниченности предмета проверки не обладала и не могла обладать сведениями о действительном характере и целях деятельности, от которой получен доход, отраженный в справках 2-НДФЛ, чтобы квалифицировать их как доходы от предпринимательской деятельности.

Из выше изложенного следует, что налоговый орган не располагал в полной мере сведениями о природе дохода, отраженного в справках формы 2-НДФЛ, предоставленных ООО "КС-Строй" в отношении Салимовой Н.Г.

Ссылаясь на статью 75 НК РФ, указывает, что неправомерным является признание недействительным решения инспекции в части доначисления сумм пени по НДС, поскольку в целях установления баланса интересов взыскиваемая пеня, имеющая компенсационный характер, не является для налогоплательщика мерой наказания.

В отношении штрафных санкций по НДС считает, что указание судом первой инстанции на "разумные ожидания" налогоплательщика относительно осуществляемой сделки по реализации объекта недвижимого имущества, противоречит материалам проверки - Салимова Н.Г., будучи учредителем ООО "КС-Строй" (арендатор) и директором обществ - субарендаторов, являлась профессиональным участником финансово-хозяйственной деятельности обществ и понимала суть осуществляемых операций по реализации объекта недвижимого имущества, должна была оценивать налоговые риски таких операций.

На основании выше изложенного инспекция просила в апелляционной жалобе отменить решение суда в части удовлетворения требований заявителя о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа.

В судебном заседании представители инспекции ходатайствовали о приобщении отзыва на апелляционную жалобу. Выступили с доводами своей апелляционной жалобы, считают решение суда первой инстанции в части подлежащем отмене. С апелляционной жалобой предпринимателя не согласны.

Представитель заявителя выступил с доводами по своей апелляционной жалобе. Считает решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявленных требований незаконным, необоснованным и подлежащем отмене. По апелляционной жалобе инспекции возражает.

Законность и обоснованность судебного акта проверена судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела следует, инспекцией на основании решения от 28.06.2018 N 25 проведена выездная налоговая проверка Салимовой Н.Г. по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2015 по 31.12.2017, по результатам которой составлен акт выездной налоговой проверки от 27.11.2018 N 17, с учетом возражений налогоплательщика вынесено решение от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику:

доначислены НДС за 3 квартал 2016 года в сумме 854 237 рублей, пени по НДС в сумме 181 845,69 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 21 356 рублей,

доначислены НДФЛ за 2016, 2017 года в сумме 363 560 рублей, пени по НДФЛ в сумме 38 246,51 рублей, штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в размере 9089 рублей,

штрафы по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2016, 2017 года, НДС за 3 квартал 2016 года в общей сумме 22 833 рублей (с учетом пункта 1 статьи 112, пункта 3 статьи 114 НК РФ).

Решением Управления ФНС России по Челябинской области от 08.05.2019N 16-15/1/002562, вынесенном по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, решение ИФНС по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения утверждено.

Заявитель, не согласившись с вынесенным решением инспекции, обратился в арбитражный суд с рассматриваемым требованием

Удовлетворяя требования частично, суд признал обоснованными доводы заявителя относительно незаконного доначисления НДФЛ за 2016, 2017 годы, пени и штрафа по НДФЛ по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также пени и штрафа по НДС по пункту 1 статьи 122 НК РФ, штрафов по НДФЛ и НДС по пункту 1 статьи 119 НК РФ.

Оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

В силу пункта 1 статьи 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном законом порядке.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.06.2013 N 18384/12).

Соответственно не имеет правового значения факт получения прибыли при использовании спорного имущества в целях предпринимательства, тогда как определяющим является направленность действий предпринимателя на получение прибыли посредством реализации этого имущества.

В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина

Факт регистрации всех объектов недвижимого имущества на физическое лицо, равно как и указание в соответствующих договорах купли-продажи физического лица, а не предпринимателя, не свидетельствует о том, что приобретение данных объектов было произведено в личных целях, а не в рамках предпринимательской деятельности, поскольку право собственности на объект недвижимости регистрируется за гражданином независимо от наличия у него статуса индивидуального предпринимателя в соответствии с пунктом 2 статьи 212 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 5 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним". (Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 29.10.2013 N 6778/13).

Как следует из материалов дела и решения инспекции, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что Салимова Н.Г. в проверяемом периоде (2015-2017 годах) не имела статуса индивидуального предпринимателя.

Салимовой Н.Г. на основании договора купли-продажи от 08.08.2016 б/н реализовано ООО "Уральские вездеходы" нежилое помещение N 1 (часть здания ремонтного бокса), N 11-15, общей площадью 249,8 кв. м, расположенное по адресу: г. Челябинск, Копейское шоссе, д. 48 (далее - нежилое помещение), по цене 5 600 000 рублей, без НДС (с рассрочкой платежа до 08.10.2019).

Денежная сумма, составляющая цену нежилого помещения, оплачивается покупателем в следующем порядке (п. 1.4 договора):

- 667 000 рублей (без НДС) перечисляется покупателем 08.08.2016 безналичным путем на лицевой счет продавца;

- 667 000 рублей (без НДС) перечисляется покупателем 08.09.2016 безналичным путем на лицевой счет продавца;

- 666 000 рублей (без НДС) перечисляется покупателем 08.10.2016 безналичным путем на лицевой счет продавца.

Согласно пункту 2.1.1 договора, оставшаяся денежная сумма, составляющая цену нежилого помещения, оплачивается покупателем в соответствии с графиком платежей, предусмотренным содержанием договора.

Согласно выписке банка по расчетному счету Салимовой Н.Г. и акту сверки взаимных расчетов за период с 08.08.2016 по 31.12.2017, составленному заявителем с ООО ПК "Уральские вездеходы", в проверяемом периоде на лицевой счет Салимовой Н.Г., открытый в ПАО "Челябинвестбанк", от покупателя ООО ПК "Уральские вездеходы" в счет оплаты за спорное нежилое помещение перечислено 3 300 000 рублей, в том числе: в 2016 году - 2 198 000 рублей; в 2017 году - 1 102 000 рублей.

Таким образом, общая сумма перечисленных платежей в счет оплаты за реализуемое нежилое помещение в адрес Салимовой Н.Г. за период с 08.08.2016 по 31.12.2017 составила 3 300 000 рублей.

Спорный объект недвижимого имущества был приобретен заявителем по договору купли-продажи от 13.05.2011 б/н, заключенному с ООО "ДОЖ", в лице директора Морозова Ю.С., за 5 600 000 рублей, НДС не предусмотрен (т.3, л.д. 6-9).

Согласно свидетельским показаниям Морозова Ю.С. (протокол допроса от 09.07.2018 N 277), в момент реализации спорное помещение по своему характеру предназначалось для осуществления бизнеса (отапливаемое помещение с офисом).

Одновременно с передачей права собственности на вышеуказанное нежилое помещение продавец (ООО "ДОЖ") уступил покупателю (Салимовой Н.Г.) право аренды на земельный участок, находящийся по адресу: г. Челябинск, Копейское шоссе, д. 48, площадью 1826 кв. м. (кадастровый номер 74:36:0318001:5), что подтверждается выпиской из Единого государственного реестра недвижимости о содержании правоустанавливающих документов от 01.02.2018, представленной Федеральной службой государственной регистрации, кадастра и картографии по Челябинской области.

На основании договора аренды от 25.05.2011 N 23/С указанное недвижимое имущество передано Салимовой Н.Г. (арендодатель) в аренду ООО "КС-Строй" (арендатор). Согласно приложению б/н от 01.06.2011 к договору аренды, стоимость квадратного метра установлена в размере 200,16 руб., общая сумма месячного платежа - 50 000 руб.

На основании приложения N 2 от 31.10.2011 к договору аренды стоимость квадратного метра установлена в размере 249,8 руб., сумма месячного платежа - 75 000 руб.

Оплата за арендуемое помещение производилась с расчетного счета ООО "КС-Строй" на лицевой счет Салимовой Н.Г., открытый в ПАО "Челябинвестбанк".

При этом в проверяемом периоде Салимова Н.Г. являлась учредителем ООО "КС-Строй" (доля вклада 100%).

На основании договоров от 01.03.2014 указанное имущество передано ООО "КС-Строй" в субаренду ООО "Коммунальный сервис-1", ООО "Коммунальный сервис-2", ООО "Коммунальный сервис-3", ООО "Коммунальный сервис-4", ООО "Коммунальный сервис-9", в которых Салимова Н.Г. является директором.

Оплата за субаренду помещений производилась вышеперечисленными субарендаторами путем перечисления денежных средств на расчетный счет ООО "КС-Строй", открытый в ПАО "Челябинвестбанк"

В ходе проведенного допроса директора ООО "КС-Строй" Дубовцева О.А. инспекцией установлено, что по указанному адресу размещался автопарк строительной техники, принадлежащей ООО "КС-Строй". Данное помещение представляло собой ангар из бетонных панелей. Здание было электрифицировано. Отопление осуществлялось от электрокотла для поддержания минимальной плюсовой температуры. Водоснабжение и канализация отсутствовали. Договоры субаренды с ООО "Коммунальный сервис-1", ООО "Коммунальный сервис-2", ООО "Коммунальный сервис-3", ООО "Коммунальный сервис-4", ООО "Коммунальный сервис-9" заключены по указанию учредителя ООО "КС-Строй" - Салимовой Н.Г.

Согласно свидетельским показаниям Салимовой Н.Г. нежилое помещение приобреталось ею с целью последующей сдачи его в аренду. На момент сдачи в аренду помещение находилось в удовлетворительном состоянии. Указанное помещение Салимова Н.Г. приобрела на личные денежные средства и оформила на себя, поскольку у организаций, в которых она являлась директором (учредителем), не было свободных денежных средств для покупки недвижимости. После приобретения нежилого помещения Салимова Н.Г. сдавала его в аренду ООО "КС-Строй", которое, в свою очередь, сдавало в субаренду и использовало в качестве гаража и склада для хранения материалов.

Таким образом, по результатам выездной налоговой проверки Салимовой Н.Г. инспекцией установлено, что:

- 13.05.2011 Салимовой Н.Г. приобретено нежилое помещение стоимостью 5 600 000 рублей (без НДС);

- 25.05.2011 по договору от 25.05.2011 N 23/С спорное нежилое помещение сдано Салимовой Н.Г. в аренду ООО "КС-Строй" (учредитель Салимова Н.Г.), Салимова Н.Г. систематически получала от арендатора суммы арендной платы;

- 01.03.2014 ООО "КС-Строй" заключает договоры субаренды спорного помещения с ООО "Коммунальный сервис-1", ООО "Коммунальный сервис-2", ООО "Коммунальный сервис-3", ООО "Коммунальный сервис-4", ООО "Коммунальный сервис-9", директором которых является Салимова Н.Г.;

- 08.08.2016 Салимовой Н.Г. (продавец) заключен договор купли-продажи нежилого помещения N 1 (часть ремонтного бокса) с ООО ПК "Уральские вездеходы" (покупатель). Цена приобретаемого покупателем объекта составляет 5 600 000 рублей (НДС не предусмотрен).

Исходя из данных обстоятельств инспекцией сделан вывод о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности, поскольку реализуемое имущество по своим функциональным, техническим характеристикам и потребительским свойствам не предназначено для использования в личных целях, более того, в целях получения дохода в период нахождения в собственности сдавалось заявителем в аренду и субаренду, в связи с чем полученный заявителем доход от продажи нежилого помещения, квалифицирован как полученный от предпринимательской деятельности, а стоимость реализации данного нежилого помещения признана объектом налогообложения НДС и НДФЛ.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

При получении лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

На основании выше изложенного и учитывая, что в данном случае объект недвижимости имеет нежилое назначение, по своим функциональным характеристикам изначально не предназначен для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, приобрелся Салимовой Н.Г. с целью последующей сдачи его в аренду, полученный доход от аренды и продажи нежилого помещения непосредственно связан с предпринимательской деятельностью, суд пришел к обоснованному выводу о доказанности инспекцией обстоятельств осуществления Салимовой Н.Г. предпринимательской деятельности по сдаче в аренду принадлежащего ей на праве собственности нежилого помещения и его продаже без государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Доводы Салимовой Н.Г. о том, что извлечение доходов от находящегося в ее собственности имущества не может быть приравнено к прибыли от предпринимательской деятельности, правомерно отклонены судом как основанные на неверном толковании норм материального права.

При этом суд принял во внимание, что принадлежащее Салимовой Н.Г. нежилое помещение не предназначено для использования в личных, семейных, домашних нуждах и в результате деятельности Салимовой Н.Г. по сдаче этого помещения в аренду ею получен доход (прибыль).

Следовательно, правильным является вывод инспекции о том, что полученный Саломовой Н.Г. доход от сделки по продаже помещения следует квалифицировать как прибыль от фактической предпринимательской деятельности с целью начисления налога на прибыль и на добавленную стоимость.

Поскольку, законодатель связывает необходимость исчисления налогов не со статусом индивидуального предпринимателя, а с осуществлением им предпринимательской деятельности, о наличии которой в действиях гражданина может свидетельствовать, в частности, приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования, то у заявителя возникает обязанность уплачивать законно установленные налоги и сборы.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных главой 23 Налогового кодекса.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

Как предусмотрено подпунктом 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение предоставляемого с учетом особенностей и в порядке, которые предусмотрены настоящей статьей имущественного налогового вычета при продаже имущества, а также доли (долей) в нем.

В соответствии с пунктом 2 статьи 220 НК РФ указанный имущественный налоговый вычет, предусмотренный подпунктом 1 пункта 1 настоящей статьи, предоставляется с учетом следующих особенностей: вместо получения имущественного налогового вычета в соответствии с подпунктом 1 настоящего пункта налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с приобретением этого имущества.

В то же время положения подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ не применяются в отношении доходов, полученных от продажи недвижимого имущества и (или) транспортных средств, которые использовались в предпринимательской деятельности.

Кроме того, как установлено статьей 221 НК РФ при исчислении налоговой базы в соответствии с пунктом 3 статьи 210 НК РФ право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 настоящего Кодекса (физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица), - в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".

Если налогоплательщики не в состоянии документально подтвердить свои расходы, связанные с деятельностью в качестве индивидуальных предпринимателей, профессиональный налоговый вычет производится в размере 20 процентов общей суммы доходов, полученной индивидуальным предпринимателем от предпринимательской деятельности. Настоящее положение не применяется в отношении физических лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей

Таким образом, абзацем четвертым подпункта 1 пункта 1 статьи 220 Налогового кодекса определен случай, когда налогооблагаемая база не может быть уменьшена по общим правилам указанного подпункта на имущественный налоговый вычет, что связано с особенностями налогообложения индивидуальных предпринимателей. В случае получения индивидуальными предпринимателями доходов от продажи принадлежащего им на праве собственности имущества, которое использовалось в предпринимательской деятельности, они не могут уменьшить налоговую базу по налогу на доходы физических лиц в порядке реализации права на имущественный налоговый вычет. Равным образом в этом случае у них отсутствует возможность воспользоваться правом на уменьшение суммы облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов, в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 220 НК РФ.

Вместе с тем как разъяснено в Определении Конституционного Суда РФ от 14.07.2011 N 1017-О-О в соответствии с пунктом 1 статьи 221 НК РФ индивидуальный предприниматель вправе воспользоваться профессиональным налоговым вычетом в сумме фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов. Такое регулирование принято законодателем в рамках предоставленной ему дискреции в вопросах налогообложения и не может рассматриваться как нарушающее конституционные права заявителя.

Судом правомерно учтено, что Салимова Н.Г. фактически ошибочно не относила выручку, полученную от реализации объекта недвижимости, к предпринимательской деятельности и, соответственно, не вела учет доходов и расходов, относящихся к данным доходам, а также то, что перевод выручки на облагаемую по общему режиму налогообложения произведен налоговым органом по результатам выездной налоговой проверки, следовательно, налогоплательщику должно быть предоставлено право на учет расходов, связанных с возникновением объекта налогообложения, несмотря на отсутствие статуса индивидуального предпринимателя и их декларирования.

На основании выше изложенного суд пришел к правильному выводу о том, что поскольку доход физического лица, не зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, получен им в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, что приравнивается к деятельности индивидуального предпринимателя даже при отсутствии у физического лица соответствующего статуса, такое лицо не может быть лишено права на учет экономически обоснованных и документально подтвержденных расходов, связанных с извлечением прибыли, а именно профессиональных налоговых вычетов, предусмотренных статьей 221 НК РФ.

На основании указанного не принимаются доводы инспекции о том, что право на уменьшение дохода на произведенные расходы и подтверждения права на применение налоговых вычетов, в рассматриваемом случае не возникает, так как налогоплательщиком не выполнены условия, содержащиеся в статьях 220, 221, 227 НК РФ для реализации такого права.

Как установлено судом, спорный объект недвижимого имущества был приобретен заявителем по договору купли-продажи от 13.05.2011 б/н, заключенному с ООО "ДОЖ" за 5 600 000 рублей, НДС не предусмотрен (т.3, л.д. 6-9). В подтверждение оплаты помещения предпринимателем представлено платежное поручение от 13.05.2011 N 305 на сумму 5 600 000 рублей по оплате в адрес ООО "ДОЖ" по договору купли-продажи от 13.05.2011 б/н (т.6, л.д. 158). Соответственно, остаточная стоимость указанного имущества, которая в виду не начисления амортизационных отчислений совпадает с первоначальной стоимостью, составляет 5 600 000 рублей. С учетом применения профессионального налогового вычета в размере 5 600 000 рублей пропорционально выручке от продажи Салимовой Н.Г. объекта недвижимости без НДС в размере 2 796 610 руб., в том числе: в 2016 году - 1 862 712 руб.; в 2017 году - 933 898 руб. налоговая база по налогу на прибыль составит 0 рублей, соответственно обязанность уплатить НДФЛ в 2016-2017 годах у предпринимателя отсутствует, в связи с чем доначисление пени по НДФЛ и штрафа на основании пункта 1 статьи 122 НК РФ произведено налоговым органом неправомерно.

Суд апелляционной инстанции указанные выводы считает правомерными, доводы предпринимателя в данной части не принимаются по выше изложенным мотивам.

Вывод суда относительно правомерности начисления инспекцией в оспариваемом решении НДС также является правильным. Поскольку установлено наличие в действиях Салимовой Н.Г. признаков предпринимательской деятельности, то она должна уплачивать налог на добавленную стоимость.

На основании пункта 17 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 "О некоторых вопросах, возникающих у Арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость", если в договоре нет прямого указания на то, что установленная в нем цена не включает в себя сумму налога и иное не следует из обстоятельств, предшествующих заключению договора, или прочих условий договора, судам надлежит исходить из того, что предъявляемая покупателю продавцом сумма налога выделяется последним из указанной в договоре цены, для чего определяется расчетным методом (пункт 4 статьи 164 НК РФ).

Поскольку, исходя из договора купли-продажи от 08.08.2016 б/н, нежилое помещение было реализовано заявителем по цене 5 600 000 рублей, без НДС, налоговый орган правомерно определил размер подлежащего уплате налогоплательщиком НДС в 3 квартале 2016 года расчетным методом в сумме 854 237 рублей (5 600 000 рублей*18/118).

Налогоплательщику не могут быть предоставлены налоговые вычеты по налогу на добавленную стоимость, поскольку положениями пункта 1 статьи 169 и пункта 1 статьи 172 НК РФ установлены специальные правила приобретения налогоплательщиком права на указанные вычеты, которые заявителем не исполнены.

Между тем, проверяя законность санкций в виде начисления пени и привлечения к ответственности за налоговое правонарушение, арбитражный суд первой инстанции пришел к выводу о том, что начисление заявителю пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 181 845,69 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 21 356 рублей, штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2016, 2017 года, налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года в общей сумме 22 833 руб.

Суд апелляционной инстанции не может согласиться с данным выводом в силу следующего.

Как установлено, на протяжении 2011 - 2015 гг. налогоплательщик предоставлял принадлежащий ему на праве собственности объект недвижимого имущества в аренду ООО "КС-Строй" (договоры аренды от 25.05.2011 N 23/С), но полагал, что доход в виде арендной платы не связан с ведением предпринимательской деятельности, в связи с чем при оказании услуг по аренде не исчислял и не уплачивал НДС, однако арендатором как налоговым агентом из доходов Салимовой Н.Г. удерживался и перечислялся в бюджет НДФЛ, в налоговый орган представлялись справки 2-НДФЛ с отражением дохода от сдачи имущества в аренду (код дохода 1400 - сдача в аренду имущества) (т.6, л.д. 161-165).

Между тем на основании указанных обстоятельств суд апелляционной инстанции не может согласиться, что у налогоплательщика возникли правомерные ожидания относительно правильности своего поведения.

Согласно определению Верховного Суда Российской Федерации от 06.03.2018 N 308-КГ17-14457, для целей установления факта нарушения налоговым органом требований защиты правомерных ожиданий налогоплательщика, необходимо установить, имел ли налоговый орган достаточную информацию в период реализации спорного объекта недвижимости для того, чтобы квалифицировать данную деятельность как предпринимательскую, и воспользовался ли он данной информацией для того, чтобы предложить предпринимателю уплачивать налоги с учетом такого характера деятельности.

Суд апелляционной инстанции не согласен с выводом суда о том, что налоговый орган имел объективную возможность сопоставить факты и проверить правильность исчисления Салимовой Н.Г. налогов с учетом имеющихся у налогового органа сведений о праве собственности на нежилое помещение, назначении нежилого помещения и получения дохода от арендаторов - юридических лиц (справки-2НДФЛ).

Справка по форме 2-НДФЛ не является декларацией или расчетом для целей осуществления налогового контроля. Проверяя математическую верность отражения хозяйственных операций, инспекция ввиду недостатка методов осуществления налогового контроля и ограниченности предмета проверки не обладала и не могла обладать сведениями о действительном характере и целях деятельности, от которой получен доход, отраженный в справках 2-НДФЛ, чтобы квалифицировать их как доходы от предпринимательской деятельности.

Из выше изложенного следует, что налоговый орган не располагал в полной мере сведениями о природе дохода, отраженного в справках формы 2-НДФЛ, предоставленных ООО "КС-Строй" в отношении Салимовой Н.Г. Поскольку получение такой информации стало возможным лишь при проведении выездной налоговой проверки, действия налоговых органов нельзя оценивать как непоследовательные.

С учетом изложенного, удовлетворение требований предпринимателя в части признания незаконным решения инспекции относительно начисления заявителю пени по НДС в сумме 181 845,69 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в сумме 21 356 руб., штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2016, 2017 года, по налогу на добавленную стоимость за 3 квартал 2016 года в общей сумме 20 833 руб. неправомерно.

С учетом вывода о налоговой базе по НДФЛ и положений части 1 статьи 119 НК РФ о расчете суммы штрафа, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что штраф за непредставление налоговых деклараций за 2016, 2017 год не должен превышать 1000 руб. за каждый период.

Таким образом, оспариваемое решение инспекции следует признать незаконным в части начисления штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2016, 2017 год в размере 4 816 руб. ((4540 руб.+2276 руб.) - 2000 руб.).

Учитывая изложенное, решение принято с нарушением указанных норм налогового законодательства, что повлияло на исход настоящего дела. Решение суда первой инстанции подлежит изменению на основании пунктов 3, 4 части 1 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как выводы суда, изложенные в решении, не соответствуют обстоятельствам дела.

Оспариваемые решение инспекции от 29.12.2018 N 23/10 следует признать недействительными в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2016, 2017 год в сумме 363 560 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 38 246,51 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 9 089 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ за непредставление налоговых деклараций по НДФЛ за 2016, 2017 год в размере 4 816 руб. В удовлетворении остальной части требований отказать.

В остальной части выводы оспариваемого решения следует признать законными и обоснованными.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

Доводы апелляционной жалобы инспекции приняты судом апелляционной инстанции частично, в удовлетворении апелляционной жалобы предпринимателя следует отказать.

В связи с частичным удовлетворением требований заявителя на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение заявления в сумме 300 руб. подлежат взысканию в пользу предпринимателя с инспекции.

Поскольку апелляционная жалоба предпринимателя не подлежит удовлетворению уплаченная государственная пошлина за рассмотрение апелляционной жалобы в сумме 150 рублей распределяется на него. Излишне уплаченная государственная пошлина по апелляционной жалобе в сумме 2850 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 02 сентября 2019 г. по делу N А76-20905/2019 изменить, изложив резолютивную часть в следующей редакции:

"Требования удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска от 29.12.2018 N 23/10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2016, 2017 годы в сумме 363 560 руб., пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 38 246,51 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц в размере 9 089 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2016, 2017 год в размере 4 816 руб.

В удовлетворении остальной части требований отказать.

Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по Ленинскому району г. Челябинска в пользу индивидуального предпринимателя Салимовой Натальи Геннадьевны судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 руб.".

Возвратить индивидуальному предпринимателю Салимовой Наталье Геннадьевне (ИНН 742402098805) из федерального бюджета государственную пошлину по апелляционной жалобе в сумме 2850 руб., излишне уплаченную по чеку-ордеру Челябинского отделения 8597/279 ПАО Сбербанк от 02 октября 2019 г.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Н.Г. Плаксина

Судьи

А.А. Арямов Н.А. Иванова