Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 19 декабря 2019 г. N 05АП-8784/19

г. Владивосток

19 декабря 2019 г.

Дело N А59-8023/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 12 декабря 2019 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 19 декабря 2019 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Т.А. Солохиной,

судей А.В. Пятковой, Е.Л. Сидорович,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Рыбоводстрой",

апелляционное производство N 05АП-8784/2019

на решение от 10.10.2019

судьи И.Н. Шестопала

по делу N А59-8023/2018 Арбитражного суда Сахалинской области

по иску общества с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" (ОГРН 1026500545830, ИНН 6501067536)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области

о признании недействительным решения от 13.09.2018 N 13-21/315 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

встречному заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области (ОГРН 1046500652527, ИНН 6501115412)

к обществу с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" (ОГРН 1026500545830, ИНН 2 21_917600 6501067536)

о взыскании задолженности по налогам и пени в общем размере 73 163 830 рублей 06 копеек,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области: Чан Н.С. по доверенности от 13.12.2018, сроком действия до 28.02.2020, служебное удостоверение;

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области: Чан Н.С. по доверенности N 04-26 от 21.01.2019, сроком действия до 31.01.2020, служебное удостоверение;

от общества с ограниченной ответственностью "Специализированный застройщик "Рыбоводстрой": в судебное заседание не явились;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Рыбоводстрой" (далее - ООО "Рыбоводстрой", общество, налогоплательщик, заявитель) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области (далее - инспекция, налоговый орган) от 13.09.2018 N 13-21/315 об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Одновременно инспекция предъявила встречное требование о взыскании с общества в доход бюджета неуплаченного налога на добавленную стоимость в сумме 32 259 039 рубль, пеней за нарушение срока уплаты налога в размере 1 784 964 рублей 70 копеек, неуплаченного налога на прибыль организаций в размере 25 939 777 рублей, пеней за нарушение срока уплаты налога в размере 13 180 049, 36 рублей, а в общей сумме 73 163 830 рублей 06 копеек, доначисленных оспариваемым решением по результатам выездной налоговой проверки. От заявленных требований по встречному исковому заявлению в общей сумме 73 163 830 рублей 06 копеек, налоговый орган отказался по причине добровольной уплаты указанной задолженности обществом после принятия судом к своему производству встречного искового заявления.

Определением суда от 17.12.2018 к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области.

Решением от 10 октября 2019 года суд первой инстанции заявленные требования ООО "Рыбоводстрой" удовлетворил частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от 13.09.2018 N13-21/315 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано недействительным в части доначисления ООО "Рыбоводстрой" пеней по налогу на прибыль организаций в размере 10 973 578 рублей 95 копеек как несоответствующее Налоговому кодексу РФ, в удовлетворении остальной части заявленных требований ООО "Рыбоводстрой" отказал, принял отказ Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области от встречного искового заявления к ООО "Рыбоводстрой" о взыскании задолженности по налогам и пеням в общем размере 73 163 830 рублей 06 копеек, прекратив производство по настоящему делу в указанной части требований.

Не согласившись с принятым судебным актом в части отказа в удовлетворении заявленных требований, общество обжаловало решение суда первой инстанции в апелляционном порядке, приведя в обоснование жалобы следующие доводы.

Согласно апелляционной жалобе, обществом осуществлялись строительные работы в рамках следующих муниципальных контрактов - МК 0161300006312000129-0180480-02 от 04.09.2012 Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинска (далее - "МК N 129"); - МК 0161300006312000225-0180480-01 от 05.12.2012 "Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинска (далее - "МК N 225"). Строительство по данным МК велось в рамках реализации подпрограммы "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной ц программы Сахалинской области "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010-2015 годы". Изначально Общество ошибочно начисляло НДС с данных сумм и включало полученные средства в базу по налогу на прибыль. Позднее Общество признало, что заключенные контракты являются инвестиционными, а денежные средства, переданные на финансирование строительства жилых домов, - инвестициями, которые не подлежат включению в налогооблагаемую базу по НДС в силу пп. 4 п. 3 ст. 39, пп. 1 п. 2 ст. 146, пп. 1 п. 1 ст. 248 Налогового кодекса РФ (далее -НК РФ) и налогу на прибыль в силу пп. 14 п.1 ст. 251 НК РФ. Позднее Общество пересмотрело правовую природу спорных МК и подало уточненные декларации в МРИ ФНС N 1.

Общество не согласно с выводом суда первой инстанции о том что заключенные МК N 129 и МК N 225 являются договорами строительного подряда, поскольку, как считает общество, квалификация спорных муниципальных контрактов в качестве инвестиционных для целей НК РФ не зависит от их гражданско-правовой квалификации, а правоотношения сторон, вытекающие из договоров, связанных с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства, исходя из их правовой природы, могут регулироваться по правилам главы 37 "Подряд" ГК РФ, однако это не свидетельствует о том, что они не связаны с инвестиционной деятельностью в сфере финансирования строительства.

По мнению апеллянта, спорные контракты не могут быть признаны в чистом виде договорами строительного подряда ни по содержанию, ни по фактически сложившимся обстоятельствам по исполнению данных контрактов

Заявитель также не согласен выводом о том, что денежные средства, выделенные по подпрограмме "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы Сахалинской области "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010-2015 годы" не являются инвестициями в строительство, по причине того, что не были выделены именно ООО "Рыбоводстрой". Вывод суда о том, что для признания спорных средств инвестиционными и соответственно для применения подпункта 1 пункта 2 статьи 146 НК РФ, непосредственно общество должно получить средства в виде бюджетных инвестиций в порядке Бюджетного кодекса РФ, общество считает ошибочным.

Непосредственными получателями целевых средств из областного бюджета для реализации подпрограммы "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы Сахалинской области "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010 - 2015 годы" являются муниципальные образования. Однако это не означает, что при заключении с коммерческими организациями во исполнение соответствующей инвестиционной программы соответствующих контрактов на строительство жилых домов (квартир) утрачивается инвестиционный характер средств, направляемых на указанные цели.

Таким образом, заключая соответствующие договоры, предметом которых, по сути, является участие в финансировании строительства жилых домов с последующим предоставлением квартир в определенном количестве, муниципалитеты выступают в качестве участника в строительстве. Полезным эффектом, который обуславливает инвестиционный характер заключенных контрактов, является факт получения квартир, стоимость которых на этапе строительства несоразмерно меньше рыночной. Результатом заключения обществом и заказчиками договоров (муниципальных контрактов) явилось фактическое получение в муниципальную собственность конкретных квартир, что следует из буквального толкования спорных контрактов, правоотношения в их рамках были направлены именно на передачу готовых жилых помещений в составе жилых домов в пользу муниципалитетов.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Сахалинской области, Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области доводы апелляционной жалобы отклонили по мотивам, указанным в отзыве.

Общество, извещенное надлежащим образом о месте и времени судебного разбирательства, в судебное заседание представителя не направило. Руководствуясь статьями 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, коллегия рассмотрела апелляционную жалобу в отсутствие апеллянта.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. Поскольку лица, участвующие в деле, возражений не заявили, коллегия проверила законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Из материалов дела коллегия установила следующее.

На основании решения от 24.01.2018 N 13-21/19 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка ООО "Рыбоводстрой" в связи с предоставлением обществом уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и НДС за 2012 год, в которых указана сумма налога в размере меньшем ранее заявленного за период с 01.01.2012

по 31.12.2012.

По результатам проверки инспекция составила акт от 23.07.2018 N 13-21/251, рассмотрев который и представленные налогоплательщиком возражения, приняла решение от 13.09.2018 N13-21/315 об отказе в привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением заявителю доначислен НДС в размере 32 259 039 руб., пеня за нарушение срока уплаты налога в размере 1 784 964, 70 рублей, доначислен налог на прибыль организаций в размере 25 939 777 рублей, пеня за нарушение срока уплаты налога в размере 13 180 049,36 рублей. Также обществу предложено уменьшить убытки, исчисленные налогоплательщиком по налогу на прибыль организаций за 2012 год, в сумме 22 418 494 рубля.

Из оспариваемого решения следует, что в проверяемый период 2012 года ООО "Рыбоводстрой" являлось застройщиком, осуществляло деятельность по строительству жилых домов (квартир) на территории Долинского муниципального образования Сахалинской области. В целях осуществления строительства жилых домов общество самостоятельно разрабатывало проектно-сметную документацию и получало разрешение на строительство объектов в муниципальном образовании городской округ "Долинский" Сахалинской области, также общество заключило договор аренды земельного участка с Администрацией муниципального образования городской округ "Долинский".

Строительно-монтажные работы общество осуществляло как собственными силами, так и с привлечением субподрядчиков.

Поверкой установлено, что на этапе строительства жилых домов ООО "Рыбоводстрой" с Администрацией муниципального образования городской округ "Долинский" было заключено 2 муниципальных контракта на строительство объектов: МК N 01613000063120001290180480-02 от 04.09.2012 "Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинске" (далее- контракт N 129 от 04.09.2012), МК N 0161300006312000225-0180480-01 от 05.12.2012 "Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинска" (далее - контракт N 225 от 05.12.2012).

По итогам финансово-хозяйственной деятельности организацией за 2012 год были представлены первичные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость, в сроки, установленные действующим законодательством.

В период с 01.04.2013 по 24.01.2018 налогоплательщиком представлено 3 уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и 3 уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость.

По результатам анализа показателей уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль организаций и по налогу на добавленную стоимость, сумма уменьшенных доходов, связанных с производством и реализацией по налогу на прибыль организаций и сумма реализации по налогу на добавленную стоимость соответствует сумме выполненных работ ООО "Рыбоводстрой" в рамках исполнения обязательств по вышеуказанным муниципальным контрактам.

Исходя из позиции ООО "Рыбоводстрой" указанные муниципальные контракты не являются договорами строительного подряда, а имеют инвестиционный характер, в связи с чем, не подлежат налогообложению.

Между тем, проанализировав хронологию событий и условия заключения муниципальных контрактов и договоров аренды земельных участков, налоговый орган пришел к выводу об отсутствии признаков инвестиционной деятельности, в связи с чем, принял оспариваемое решение.

Указанное решение Инспекции оспаривалось Обществом в Управление.

Решением Управления от 26.11.2018 N 171 решение Инспекции от 13.09.2018 N 13-21/315 оставлено без изменения.

В целях уплаты выявленной недоимки, начисленной пени инспекция выставила налогоплательщику требование от 05.12.2018 N 58268 со сроком исполнения до 17.12.2018.

Считая ошибочными выводы налогового органа о наличии нарушений законодательства о налогах и сборах, а также полагая, что у инспекции отсутствовали правовые основания доначислять спорные суммы обязательств, общество обратилось в арбитражный суд с соответствующим заявлением.

Налоговый орган обратился в суд со встречным требованием о взыскании с общества недоимки и пени, начисленной по оспариваемому решению, по тем налогам, по которым им была изменена юридическая квалификация сделок, характер деятельности налогоплательщика, впоследствии отказавшись от заявленных требований по причине добровольной уплаты задолженности обществом после принятия судом к своему производству встречного искового заявления.

Исследовав материалы дела, проверив в порядке статей 268, 270 АПК РФ правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, проанализировав доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее, выслушав в судебном заседании представителей сторон, коллегия считает решение суда первой инстанции законным и обоснованным, а апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению по следующим основаниям.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в проверяемый период ООО "Рыбоводстрой" являлось застройщиком, осуществляло деятельность по строительству жилых домов (квартир) на территории Долинского муниципального образования Сахалинской области.

Так, проверкой установлено, что на этапе строительства жилых домов ООО "Рыбоводстрой" с Администрацией муниципального образования городской округ "Долинский" Сахалинской области было заключено два муниципальных контракта (далее - МК) на строительство объектов: МК N 0161300006312000129-0180480-02 от 04.09.2012 "Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинска" (далее - МК N 129 от 04.09.2012), МК N 0161300006312000225-0180480-01 от 05.12.2012 "Строительство квартир в 4 микрорайоне г. Долинска" (далее - МК N 225 от 05.12.2012), а именно квартир в количестве 54 и 33 единиц соответственно, всего 87 квартир (далее - вместе именуемые муниципальные контракты).

На основании актов приема-передачи (передаточных актов) по вышеуказанным муниципальным контрактам, ООО "Рыбоводстрой" передало Администрации МО ГО "Долинский" Сахалинской области 87 квартир, в том числе: 52 квартиры по адресу: Сахалинская область, г. Долинск, ул. Владивостокская, д.26 - 17 квартир; ул. Владивостокская, д.28а- 17 квартир; пр. Победы, д.30 - 18 квартир; 35 квартир по адресу: Сахалинская область, г. Долинск, ул. Владивостокская, д.28- 17 квартир; ул. Ленина, д.23 - 18 квартир.

По итогам финансово-хозяйственной деятельности организацией за 2012 год были представлены первичные налоговые декларации по налогу на прибыль организаций, по налогу на добавленную стоимость, в сроки, установленные действующим законодательством.

В период с 01.05.2013 по 24.01.2018 налогоплательщиком представлено по три уточненных налоговых деклараций по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций в связи с тем, что спорные муниципальные контракты не являются договорами строительного подряда, а носят инвестиционный характер.

Сумма уменьшенных доходов, связанных с производством и реализацией по налогу на прибыль организаций и сумма реализации по налогу на добавленную стоимость соответствует сумме выполненных работ ООО "Рыбоводстрой" в рамках исполнения обязательств по двум вышеуказанным муниципальным контрактам.

Поддерживая выводы суда первой инстанции о том, что, исходя анализа хронологии событий и условий заключения муниципальных контрактов и договоров аренды земельных участков, заключенные обществом с Администрацией муниципального образования спорные муниципальные контракты являются договорами строительного подряда и не носят инвестиционный характер, ни одна из сторон муниципального договора не располагала собственными средствами для вложения их в качестве инвестиций, при этом не общество, а муниципальное образование являлось получателем целевых средств из областного бюджета для реализации подпрограммы "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы Сахалинской области "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010 - 2015 годы", коллегия исходит из следующего.

Согласно статье 1 Федерального закона РФ от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" под инвестициями понимаются денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, иные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; под капитальными вложениями - инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

В соответствии с абзацем 33 статьи 6 БК РФ, бюджетные инвестиции - это бюджетные средства, направляемые на создание или увеличение за счет средств бюджета стоимости государственного (муниципального) имущества.

В соответствии с абзацем 38 статьи 6 БК РФ, получатель бюджетных средств (получатель средств соответствующего бюджета) - орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, находящееся в ведении главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств казенное учреждение, имеющие право на принятие и (или) исполнение бюджетных обязательств от имени публично-правового образования за счет средств соответствующего бюджета, если иное не установлено Бюджетным кодексом РФ.

Согласно пункту 1 статьи 162 БК РФ, получатель бюджетных средств обладает следующими бюджетными полномочиями составляет и исполняет бюджетную смету; принимает и (или) исполняет в пределах доведенных лимитов бюджетных обязательств и (или) бюджетных ассигнований бюджетные обязательства; обеспечивает результативность, целевой характер использования предусмотренных ему бюджетных ассигнований; вносит соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств предложения по изменению бюджетной росписи; ведет бюджетный учет (обеспечивает ведение бюджетного учета); формирует бюджетную отчетность (обеспечивает формирование бюджетной отчетности) и представляет бюджетную отчетность получателя бюджетных средств соответствующему главному распорядителю (распорядителю) бюджетных средств.

В соответствии со статьей 69 БК РФ, к бюджетным ассигнованиям относятся ассигнования на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ), включая ассигнования на закупки товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд; предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными (муниципальными) учреждениями и государственными (муниципальными) унитарными предприятиями; предоставление субсидий юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям, физическим лицам.

На основании пункта 2 статьи 72 БК РФ, государственные (муниципальные) контракты заключаются в соответствии с планом-графиком закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд, сформированным и утвержденным в установленном законодательством Российской Федерации о контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд порядке, и оплачиваются в пределах лимитов бюджетных обязательств, за исключением случаев, установленных пунктом 3 настоящей статьи.

Согласно пункту 3 статьи 219 БК РФ, получатель бюджетных средств принимает бюджетные обязательства путем заключения государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров с физическими и юридическими лицами, индивидуальными предпринимателями или в соответствии с законом, иным правовым актом, соглашением.

Согласно письму Министерства финансов Сахалинской области от 07.05.2018 N 3.03-1216/18 в соответствии с Законами Сахалинской области от 08 декабря 2010 года N 116-30 "Об областном бюджете Сахалинской области на 2011 год" и от 09 декабря 2011 года "Об областном бюджете Сахалинской области на 2012 год и на плановый период 2013 и 2014 годов" в рамках областной адресной инвестиционной программы Сахалинской области Министерству строительства Сахалинской области как главному распорядителю бюджетных средств по целевой статье "5224100" предусматривались бюджетные инвестиции в объекты капитального строительства собственности муниципальных образований на реализацию подпрограммы "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010-2015 годы". Предусмотренные бюджетные ассигнования распределялись между муниципальными образованиями по итогам конкурсного отбора в соответствии с Порядком проведения конкурсного отбора муниципальных образований на получение субсидии муниципальными образованиями на софинансирование объектов капитального строительства муниципальных образований для участия в подпрограмме "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы Сахалинской области "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010 - 2015 годы", утвержденным постановлением Правительства Сахалинской области от18.11.2010N558.

По итогам конкурсного отбора муниципальных образований Правительством Сахалинской области выносились Постановления "Об утверждении итогов конкурсного отбора муниципальных образований на получение субсидий из областного бюджета за счет средств подпрограммы "Обеспечение жильем жителей Сахалинской области" долгосрочной целевой программы "Строительство жилья в Сахалинской области на 2010-2015 годы".

Субсидии в адрес муниципалитетов предоставлялись на основании Постановлений Правительства Сахалинской области от 30.06.2013 N 393, от 27.12.2013 N782, от 23.12.2013 N 748.

В соответствии с пунктом 1 статьи 80 БК РФ (в ред. Федерального закона от 07.05.2013 N 104-ФЗ) предоставление бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, влечет возникновение права государственной или муниципальной собственности на эквивалентную часть уставных (складочных) капиталов указанных юридических лиц, которое оформляется участием Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальных образований в уставных (складочных) капиталах таких юридических лиц в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Оформление доли Российской Федерации, субъекта Российской Федерации, муниципального образования в уставном (складочном) капитале, принадлежащей Российской Федерации, субъекту Российской Федерации, муниципальному образованию, осуществляется в порядке и по ценам, которые определяются в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно абзацу 2 пунктом 1 статьи 80 БК РФ решения о предоставлении бюджетных инвестиций юридическим лицам, не являющимся государственными или муниципальными учреждениями и государственными или муниципальными унитарными предприятиями, в объекты капитального строительства за счет средств федерального бюджета, бюджета субъекта Российской Федерации, местного бюджета принимаются соответственно Правительством Российской Федерации, высшим исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, местной администрацией муниципального образования в определяемом ими порядке.

Доказательства того, что в установленном статьей 80 БК РФ порядке спорная денежная сумма выделялась ООО "Рыбоводстрой" из бюджета на основании решения Правительства Сахалинской области либо местной администрацией муниципального образования о выделении бюджетных инвестиций ООО "Рыбоводстрой" с указанием наименования юридического лица, объема и цели выделенных средств, отсутствуют.

В целях осуществления строительства жилых домов (квартир) общество самостоятельно разрабатывало проектно-сметную документацию и получало разрешение на строительство объектов в муниципальном образовании. Судом установлено, что до этого момента общество получило в аренду от муниципалитета земельный участок для строительства многоквартирных домов в городском округе "Долинске", где в последующем Администрация объявила торги на строительство квартир. Причем большая часть таких квартир отошла муниципальному образованию вместе с домами, на строительство которых обществом была разработана еще до объявления торгов проектная документация.

Ограниченный срок договора аренды земельных участков (на срок строительства) соответствовал примерному времени строительства и передачи квартир для муниципального образования, которые строились на данном земельном участке, что было одним из условий в силу действующего законодательства для получения разрешения на строительство, а в последующем и для участия в торгах по строительству квартир и условием для исполнения заключенных муниципальных контрактов.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, спорные муниципальные контракты заключены на условиях проведения аукциона в рамках Федерального закона от 21.07.2005 N 94-ФЗ "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд" (далее - Закон N 94-ФЗ), а предметом вышеуказанных муниципальных контрактов являлось строительство квартир в жилых домах в соответствии с Рабочей документацией, Техническим заданием, в срок, установленный договором, по цене в соответствии с условиями контрактов. По условиям муниципальных контрактов Заказчик, обеспечивает контроль выполнения работ и приёмку результатов выполнения работ в порядке, установленном условиям заключённых контрактов, а подрядчик обязуется осуществить строительно-монтажные работы по объекту собственными силами и средствами и силами субподрядных организаций. При этом условия контрактов предусматривают предоставление обеспечение исполнения контракта в виде банковской гарантии или передачи денежных средств в залог заказчику. Финансирование контрактов осуществлялось за счет бюджетных средств, финансирование контракта за счет инвестиционных средств не осуществлялось.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции верно отметил, что привлечение обществом своих или заемных (кредитных) средств на стадии строительства домов и квартир не означат вложение в строительство инвестиций общества, поскольку подготовительные работы по строительству и соответствующие расходы, а также все иные затраты, связанные с выполнением обязательств по контрактам, в том числе, и по составлению проектной документации, исходя из толкования условий контрактов несет застройщик (ООО "Рыбоводстрой"), которые возмещаются ему в рамках заключенных контрактов, то есть, уже включены в стоимость контрактов.

Цена контракта является твердой и не подлежит изменению, определена в установленном порядке в соответствии с результатами торгов, на основании протоколов аукциона и сметы стоимости работ по контрактам, составленной застройщиком, утвержденной заказчиком и являющейся неотъемлемой частью контракта.

Оплата по муниципальным контрактам не предусматривает авансирование, однако предусматривает фактическую оплату по мере выполнения этапов работ согласно графику производства работ, после выставления счетов-фактур и подписания актов приемки выполненных работ в размере 95% от цены соответствующего этапа работ, а окончательный расчет производится заказчиком в 2013 году после ввода объекта в эксплуатацию и передачи квартир заказчику, что не соотносится с правовой природой инвестиционной деятельности и является подтверждением отсутствия со стороны муниципальных заказчиков вложения денежных средств (инвестиций) в объекты строительства и соответствует условиям заключения договора подряда.

По заключенным муниципальным контрактам составлены сметы стоимости работ, справки о стоимости выполненных работ, акты приемки выполненных работ, акты приема-передачи жилых помещений (квартир) либо передаточные акты. Указанные документы подписаны как ООО "Рыбоводстрой" (застройщик), так и заказчиком (Администрацией муниципального образования).

Из содержания раздела 5 "Подрядные работы для государственных или муниципальных нужд" главы 37 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ) следует, что муниципальные контракты на выполнение подрядных работ заключаются в целях удовлетворения муниципальных нужд. Сторонами муниципального контракта являются подрядчики (юридическое или физическое лицо) и муниципальные заказчики (органы местного самоуправления, а также иные получатели средств местных бюджетов при размещении заказов на выполнение подрядных работ за счет бюджетных средств и внебюджетных источников финансирования).

Как верно отмечено судом первой инстанции, основными условиями договора строительного подряда признаются: определение конкретного задания, которое подрядчик получает от заказчика (построить объект или выполнить иные работы, услуги); создание заказчиком для подрядчика условий для выполнения работ по договору; выполнение подрядчиком задания заказчика и предъявление результата в установленный договором срок; оплата заказчиком подрядчику обусловленной договором цены.

Исходя из того, что в спорных муниципальных контрактах указан конкретный вид работ в соответствии с п. 1 ст.740 ГК РФ, в контрактах указываются дополнительные виды работ, связанные со строительством объекта в соответствии с п.2 ст.740 ГК РФ, в контрактах содержится условие о технической документации, на основании которой осуществляется строительство объекта (п.1 ст.743 ГК РФ), в контрактах указано лицо и срок предоставления технической документации (п.2 ст.743 ГК РФ), указано о создании условий для выполнения работ по договору (п. 1 ст.745 ГК РФ), указан срок выполнения работ по контракту (п.1 ст.740 ГК РФ), указана стоимость работ по контрактам (п.1 ст.740, п.1 ст.746 ГК РФ), в контрактах содержится условие о процедуре приемки-сдачи результатов выполненных работ или этапов работ (п.1, 2, 4, 5 ст.753 ГК РФ), контрактами предусмотрено наличие гарантийного срока (п.1 ст.755 ГК РФ), суд первой инстанции пришел к верному выводу о том, что в проверяемом периоде (2012) между ООО "Рыбоводстрой" и Администрацией муниципального образования, в рамках исполнения муниципальных контрактов, сложились финансово-хозяйственные отношения, квалифицируемые как договоры строительного подряда, заключенные в рамках муниципальных контрактов. Поэтому отношения между органом местного самоуправления и обществом по передаче построенных квартир свидетельствуют о реализации работ в целях налогообложения налогом на прибыль организаций и налогом на добавленную стоимость, а полученные обществом по муниципальным контрактам денежные средства в связи со строительством квартир предназначались для оплаты выполненных строительно-монтажных работ силами как общества, так и привлеченных им субподрядных организаций.

На основании ст.247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций (далее в настоящей главе - налог) признается прибыль, полученная налогоплательщиком.

Прибылью в целях настоящей главы признается для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

Согласно ст.248 НК РФ, к доходам в целях настоящей главы относятся: 1) доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав (далее - доходы от реализации). 2) внереализационные доходы.

Доходы от реализации определяются в порядке, установленном статьей 249 настоящего Кодекса с учетом положений настоящей главы.

Согласно ст.249 НК РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно п.14 ч.1 ст.251 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются следующие доходы: в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.

К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами: в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений, а также в виде субсидий, предоставленных бюджетным учреждениям и автономным учреждениям; в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных до 1 июля 2012 года в установленном порядке до бюджетных учреждений, являющихся получателями бюджетных средств; в виде полученных грантов.

В целях настоящей главы грантами признаются денежные средства или иное имущество в случае, если их передача (получение) удовлетворяет следующим условиям: гранты предоставляются на безвозмездной и безвозвратной основах российскими физическими лицами, некоммерческими организациями, а также иностранными и международными организациями и объединениями по перечню таких организаций, утверждаемому Правительством Российской Федерации, на осуществление конкретных программ в области образования, искусства, культуры, науки, физической культуры и спорта (за исключением профессионального спорта), охраны здоровья, охраны окружающей среды, защиты прав и свобод человека и гражданина, предусмотренных законодательством Российской Федерации, социального обслуживания малоимущих и социально незащищенных категорий граждан, а в случае предоставления грантов Президента Российской Федерации - на осуществление деятельности (программ, проектов), определенной актами Президента Российской Федерации; гранты предоставляются на условиях, определяемых грантодателем, с обязательным предоставлением грантодателю отчета о целевом использовании гранта; в виде инвестиций, полученных при проведении инвестиционных конкурсов (торгов) в порядке, установленном законодательством Российской Федерации; в виде инвестиций, полученных от иностранных инвесторов на финансирование капитальных вложений производственного назначения, при условии использования их в течение одного календарного года с момента получения; в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов; в виде средств, полученных обществом взаимного страхования от организаций - членов общества взаимного страхования.

Из изложенного выше следует законный и обоснованный вывод суда первой инстанции и о том, что полученные обществом денежные средства по муниципальным контрактам, по своему характеру являются доходами, полученными заявителем в связи с выполнением подрядных работ по строительству квартир и не могут рассматриваться в качестве средств целевого финансирования применительно к п.п. 14 ч. 1 ст. 251 НК РФ.

Полученная прибыль (превышение доходов над расходами) застройщика от выполнения муниципальных контрактов подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

На основании п.п.1 ч.1 ст.146 НК РФ, объектом налогообложения по НДС признаются следующие операции: реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав. В целях настоящей главы передача права собственности на товары, результатов выполненных работ, оказание услуг на безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг).

В силу ч.2 ст.146 НК РФ, в целях настоящей главы не признаются объектом налогообложения: операции, указанные в пункте 3 статьи 39 настоящего Кодекса.

Согласно ч.ч. 1 и 3 подпункта 4 ст.39 НК РФ, реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Не признается реализацией товаров, работ или услуг - передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов).

На основании п.2 ст.153 НК РФ, при определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг), передачи имущественных прав определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав, полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами.

В силу ст.154 НК РФ, налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

В соответствии со ст.167 НК РФ, в целях настоящей главы моментом определения налоговой базы, если иное не предусмотрено пунктами 3, 7 - 11, 13 - 15 настоящей статьи, является наиболее ранняя из следующих дат: 1) день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав; 2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Инспекцией также в ходе проверки было установлено, что денежные средства, полученные обществом по двум муниципальным контрактам за выполненные работы являются объектом налогообложения по НДС, а, следовательно, общество за период с 01.01.2012 по 31.12.2012 неправомерно занизило на стоимость работ по контрактам выручку от реализации для целей налогообложения на сумму 235 227 118,03 рубля.

Таким образом, общество, фактически получая от предпринимательской деятельности значительный доход, который надлежало облагать по общей системе налогообложения, уплачивало в существенно меньшем размере налог, неверно квалифицируя договор строительного подряда как договор инвестиций, что говорит о противоправных действиях Общества, выраженных в уклонении от исполнения реальной налоговой обязанности.

Нормы права применены судом первой инстанции правильно. Судебный акт принят на основании всестороннего, объективного и полного исследования имеющихся в материалах дела доказательств.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену судебного акта, коллегией не установлено.

Апелляционная жалоба не содержит сведений о фактах, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения, либо опровергали выводы суда первой инстанции.

Учитывая вышеизложенное, арбитражный суд апелляционной инстанции не усматривает правовых оснований для отмены решения суда по основаниям, изложенным в апелляционной жалобе.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 10.10.2019 по делу N А59-8023/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

Т.А. Солохина

Судьи

А.В. Пяткова Е.Л. Сидорович