Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2019 г. N 18АП-17992/19

г. Челябинск

26 декабря 2019 г.

Дело N А76-24094/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 19 декабря 2019 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 26 декабря 2019 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Костина В.Ю.,

судей Арямова А.А., Ивановой Н.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой Е.Н., рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Богородова Игоря Владимировича на решение Арбитражного суда Челябинской области от 16.10.2019 по делу N А76-24094/2019,

В судебном заседании приняли участие представители:

от налогоплательщика: индивидуального предпринимателя Богородова Игоря Владимировича - Богородов И.В. (лично, паспорт), Щелкунов С.Ю. (паспорт, доверенность от 09.09.2019), Нажмеева В.В. (паспорт, доверенность от 18.12.2019),

от налогового органа: Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 23 по Челябинской области - Гаврилов И.А. (удостоверение N 061599, доверенность от 25.12.2018), Филатова О.Е. (удостоверение N 099967, доверенность от 09.01.2019), Рассомахина О.В. (удостоверение N 097874, доверенность от 05.08.2019),

от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Гаврилов И.А. (удостоверение N 061599, доверенность от 09.01.2019).

Индивидуальный предприниматель Богородов Игорь Владимирович (далее - заявитель, ИП Богородов И.В., предприниматель) обратился в Арбитражный суд Челябинской области к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России N 23 по Челябинской области (далее -заинтересованное лицо-1, Инспекция, МИФНС N 23 по Челябинской области), Управлению Федеральной налоговой службы Российской Федерации по Челябинской области (далее - заинтересованное лицо-2, УФНС по Челябинской области, Управление) о признании недействительным решения МИФНС N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (с учётом принятого судом уточнения исковых требований в порядке ст. 49 АПК РФ).

Решением Арбитражного суда Челябинской области от 16.10.2019 (резолютивная часть решения объявлена 09.10.2019) принят отказ от требования о признании недействительным решения УФНС по Челябинской области от 15.04.2019 N 16-07/002096. Производство по делу в данной части прекращено.

В удовлетворении требований отказано.

Индивидуальному предпринимателю из федерального бюджета возвращена госпошлина в сумме 1700 руб.

Не согласившись с вынесенным решением суда, ИП Богородов И.В. обратился в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просил решение суда первой инстанции отменить, принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований в части признания недействительным решения МИФНС N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на то, что если в аренду сдавалось имущество, составляющее только 7% от площади всего имущества, то налог должен был рассчитываться только пропорционально этому объему.

Указывает, что продажа указанных объектов не является предпринимательской деятельностью, а является разовым действием, не имеющим признаков множественности. Реализованные объекты были проданы за ту же цену, за которую были приобретены.

Также, в справке 2-НДФЛ за 2015 год сумма доходов от сдачи имущества в аренду отражалась под кодом "1400 - доход от сдачи в аренду имущества". Т.е. налоговый орган обладал информацией о предоставлении им в аренду нежилых помещений, так же налоговый орган имел информацию и о реализации данных помещений, что подтверждается "Требованием - предписанием об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах от 09.11.2018 N 86428".

Каких-либо уведомлений о том, что предприниматель должен предоставить в налоговые органы декларацию по форме 3-НДФЛ за 2015 год и отразить в ней доходы, полученные не только от реализации недвижимого имущества, но и доходы от сдачи имущества в аренду, от налоговых органов, ни в 2016 году, ни в 2017 году не поступало.

Судом не дана оценка действиям ИФНС выразившимся в неначислении НДФЛ за 2015 год, суд неправомерно квалифицировал их как ошибку, при отсутствии к этому должных оснований.

В дополнениях к апелляционной жалобе предприниматель ссылается на то, что налоговый орган потребовал уплаты двух видов налогов с одного объекта налогообложения.

До начала судебного заседания МИФНС N 23 по Челябинской области представило в арбитражный апелляционный суд отзыв на апелляционную жалобу, в котором отклонил доводы апелляционной жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда.

В судебном заседании лица, участвующие в деле, поддержали доводы, изложенные в апелляционной жалобе, отзыве на нее.

В судебном заседании суда апелляционной инстанции лица, участвующие в деле суду пояснили, что решение суда первой инстанции в части прекращения производства по делу не обжалуется.

В пункте 25 постановления N 36 от 28.05.2009 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что при применении части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации необходимо иметь в виду следующее: если заявителем подана жалоба на часть судебного акта, суд апелляционной инстанции в судебном заседании выясняет мнение присутствующих в заседании лиц относительно того, имеются ли у них возражения по проверке только части судебного акта, о чем делается отметка в протоколе судебного заседания.

При непредставлении лицами, участвующими в деле, указанных возражений до начала судебного разбирательства суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Вместе с тем следует принимать во внимание, что при наличии в пояснениях к жалобе либо в возражениях на нее доводов, касающихся обжалования судебного акта в иной части, чем та, которая указана в апелляционной жалобе, суд апелляционной инстанции осуществляет проверку судебного акта в пределах, определяемых апелляционной жалобой и доводами, содержащимися в пояснениях и возражениях на жалобу.

В отсутствие возражений сторон и в соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение пересматривается арбитражным апелляционным судом в обжалуемой инспекцией части, а именно: в части признания недействительным решения МИФНС N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, проверив доводы апелляционной жалобы, отзыва на неё, заслушав пояснения лиц, участвующих в деле, не находит оснований для отмены или изменения обжалуемого судебного акта.

Законность и обоснованность судебного акта проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, МИФНС России N 23 по Челябинской области (далее - налоговый орган, Инспекция) проведена выездная налоговая проверка (далее - ВНП) в отношении индивидуального предпринимателя Богородова Игоря Владимировича (далее - заявитель, налогоплательщик).

Период проверки - с 01.01.2015 по 31.12.2017.

По результатам ВНП составлен акт от 23.11.2018 N 32А (т. 1 л.д. 25).

По результатам рассмотрения материалов ВНП, инспекцией вынесено решение 29.12.2018 N 354Р о привлечении ИП Богородова И.В. к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2 л.д. 3), в резолютивной части которого налогоплательщику предложено уплатить:

- НДС за 1, 2 кварталы 2015 года в сумме 1 347 866 руб.,

- пени по НДС в сумме 493 756,27 руб.,

- штраф по пункту 1 статьи 119 НК РФ в размере 2 000 руб. за непредставление в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговых деклараций по НДФЛ за 2015, 2017 годы.

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.04.2019 N 16-07/002096 (т. 1 л.д. 61) апелляционная жалоба ИП Богородова И.В. удовлетворена частично, решение Межрайонной ИФНС России N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения изменено путем отмены в резолютивной части решения:

- подпункта 1 пункта 3 в части начисления НДС за 1, 2 кварталы 2015 года в сумме 91 970 руб. (в т.ч. 1 квартал 2015 года - 70 372 руб., 2 квартал 2015 года - 21 598 руб.) (недоимка); в сумме 35 228,65 руб. (пени);

- пункта 3 в части Итого: недоимка - 91 970 руб., пени - 35 228,65 руб.

В остальной части решение Инспекции было утверждено.

Основанием для изменения решения Инспекции послужили следующие основания:

1). Выручка за январь - март 2015 года от арендной платы не превысила предел, установленный статьей 145 НК РФ в размере 2 000 000 руб., в связи с чем налогоплательщик подлежит освобождению от уплаты НДС за 1 квартал 2015 года в сумме 70 372 руб. (461 328 руб. х 18/118);

2). Сумма возмещения затрат Арендодателя по платежам за электроснабжение и теплоснабжение не подлежит включению в налоговую базу у Арендодателя (ИП Богородова И.В.), в связи с чем необоснованно начислен НДС за 2 квартал 2015 года в сумме 21 598 руб. (141 588 руб. х 18/118).

Уменьшение доначисленного в решении Инспекции НДС повлекло уменьшение соответствующих пени по НДС.

Поскольку со 2 квартала выручка заявителя превысила 2 млн руб. УФНС по Челябинской области поддержала позицию Инспекции о возникновении у заявителя обязанности по уплате НДС со второго квартала 2015 года.

Заявитель направил жалобу на решение Межрайонной ИФНС России N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р (в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 15.04.2019 N 16-07/002096) в Федеральную налоговую службу.

Решением ФНС России от 06.09.2019 N СА-3-9/7961 (представлена Инспекцией через систему "Мой арбитр") жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Межрайонной ИФНС России N 23 по Челябинской области от 29.12.2018 N 354Р, предприниматель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований, суд пришел к выводу о том, что осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации недвижимого имущества, которое ранее им использовалось в предпринимательской деятельности, является предпринимательской деятельностью, следовательно, доходы налогоплательщика подлежат налогообложению по НДС.

Оценив в порядке ст. 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности, суд апелляционной инстанции считает, что выводы суда первой инстанции являются правильными, соответствуют обстоятельствам дела и действующему законодательству.

На основании ч. 1 ст. 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Пунктом 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Налоговые обязательства, будучи прямым следствием деятельности в экономической сфере, неразрывно с нею связаны. Их возникновению, как правило, предшествует вступление лица в гражданские правоотношения, то есть налоговые обязательства базируются на гражданско-правовых отношениях либо тесно с ними связаны. Предпринимательские отношения хозяйствующих субъектов в гражданском обороте оформляются сделками между ними.

Согласно пункту 1 статьи 2 ГК РФ предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение (прибыли) дохода от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг лицами, зарегистрированными в этом качестве в установленном порядке

В соответствии с п. 1 ст. 23 ГК РФ гражданин вправе заниматься предпринимательской деятельностью без образования юридического лица с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя.

Пунктом 4 ст. 23 ГК РФ определено, что гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 статьи 23 ГК РФ, т.е. в отсутствие государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 249 НК РФ, в целях настоящей главы доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.

Согласно пункту 1 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения являются доходы организации или индивидуального предпринимателя, налоговой базой признается денежное выражение доходов организации или индивидуального предпринимателя.

Пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ установлено, что в целях настоящей главы датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиками - физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации.

Согласно статье 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или, право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды. Налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 Налогового кодекса Российской Федерации.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации в постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности.

О наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности могут свидетельствовать, в частности, изготовление или приобретение имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации; хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок; взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок.

Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждено, что между Богородовым И.В. (Покупатель) и Куликовских А.И. (Продавец) заключены договоры купли-продажи от 01.07.2014 на приобретение недвижимого имущества, расположенного по адресу: Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный, 2, на общую сумму 7 848 778,41 руб., что подтверждается передаточными актами, расписками о передаче денежных средств от 01.07.2014 (т. 2 л.д. 49-67).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Богородовым И.В. (Арендодатель) с ООО "Торговый дом "Трансмастер" (Арендатор) заключен договор аренды недвижимого имущества от 04.08.2014 N 18/1 (т. 2 л.д. 86-оборот), согласно которому Арендодатель предоставляет Арендатору за плату во временное владение недвижимое имущество - помещение N 1 - производственный корпус, общей площадью 600 кв. м, расположенное по адресу: Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный, на срок с 04.08.2014 по 01.07.2015.

Сторонами договора аренды было заключено дополнительное соглашение от 01.09.2014, в соответствии с которым Арендодатель предоставляет Арендатору за плату во временное владение недвижимое имущество - помещение N 1 - производственный корпус, общей площадью 1276 кв. м, расположенное по адресу: Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный (т. 2 л.д. 88).

В соответствии с договором аренды, заключенным Заявителем с ООО "Торговый дом "Трансмастер", доходы от сдачи в аренду имущества выплачивались ежемесячно с августа 2014 года по июнь 2015 года до момента отчуждения указанного недвижимого имущества. При этом, ООО "Торговый дом "Трансмастер" перечисляло на счет Богородова И.В. денежные средства с учетом удержанного ООО "Торговый дом "Трансмастер" (налоговый агент) налога.

Названные обстоятельства подтверждаются платежными поручениями, представленными Богородовым И.В. (т. 2 л.д. 89-95), ООО "Торговый дом "Трансмастер", банковской выпиской о движении денежных средств по расчетному счету ООО "Торговый дом "Трансмастер", свидетельскими показаниями Богородова И.В., а также должностных лиц ООО "Торговый дом "Трансмастер".

Между Богородовым И.В. (Продавец) и Смирновым Н.С. (Покупатель) заключен договор купли-продажи от 28.05.2015 на реализацию недвижимого имущества, расположенного по адресу: Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный, 2, на общую сумму 3023730 руб. 57 коп (т.2 л.д. 114), в т.ч. земельный участок стоимостью 178 315 руб. 46 коп.

По договору купли-продажи от 28.05.2015 Богородов И.В. (Продавец) реализовал Смирнову Н.С. и Евдокимову А.В. (Покупатели) в долевой собственности (по 1/2 доли) объекты недвижимости, расположенные по адресу: Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный, 2, на общую сумму 5 308 771 руб. 91 коп. (т. 2 л.д. 116), в т.ч. земельный участок, стоимостью 305 408 руб. 61 коп.

С учетом вышеназванных обстоятельств Инспекцией был сделан вывод о наличии в действиях Богородова И.В., в связи с приобретением и реализацией недвижимого имущества, а также систематической сдачей его в аренду, признаков предпринимательской деятельности.

Инспекция полагает, что операции по систематической сдаче в аренду ООО "Торговый дом "Трансмастер" объекта недвижимого имущества по адресу: Россия, Челябинская область, г. Миасс, пер.Гаражный, 2, а также по продаже объектов недвижимого имущества по указанному адресу в адрес покупателей (Смирнова Н.С. и Евдокимова А.В.) имеет характер предпринимательской деятельности, при совершении которой ИП Богородов И.В. обязан был исчислить НДС (НДФЛ налоговым органом не начислен).

Суд первой инстанции признал указанный вывод налогового органа правомерным.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 ГК РФ). Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 ГК РФ).

Согласно статье 11 НК РФ установлено специальное правило о том, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них НК РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Поскольку в силу статьи 23 ГК РФ, статьи 11 НК РФ при несоблюдении обязанности пройти государственную регистрацию в качестве индивидуального предпринимателя гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, не вправе ссылаться на то, что он не является предпринимателем, отсутствие государственной регистрации само по себе не означает, что деятельность гражданина не может быть квалифицирована в качестве предпринимательской, если по своей сути она фактически является таковой (Постановление Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2012 N 34-П).

Следовательно, физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность, но не зарегистрированные в качестве индивидуального предпринимателя, для целей исполнения обязанностей, установленных НК РФ, фактически приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Поскольку гражданин, имеющий статус индивидуального предпринимателя, вправе использовать принадлежащее ему имущество как для собственных нужд, так и для предпринимательской деятельности, принципиальное значение для определения режима налогообложения при реализации такого имущества имеет его назначение и цели использования.

В этой связи Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности.

Между тем, судебной оценке подлежат факты осуществления предпринимательской деятельности, а также использования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности.

В ходе налоговой проверки инспекцией установлены следующие обстоятельства:

- приобретенное по договорам купли-продажи от 01.07.2014 недвижимое имущество в период владения им заявителем использовалось для осуществления предпринимательской деятельности в виде предоставления в аренду

- нежилые помещения по своему характеру и потребительским свойствам не предназначены для использования в личных, семейных и иных, не связанных с предпринимательскими, целях, а жилые объекты не использовались налогоплательщиком для проживания членов его семьи и в целях улучшения своих жилищных условий,

- фактов регистрации по указанным адресам объектов недвижимости налогоплательщика и членов его семьи, а также оформления лицевых счетов на оплату коммунальных услуг, электроэнергии, газа и т.д. не установлено,

- до реализации спорных объектов налогоплательщик являлся их единоличным собственником, члены его семьи не владели долями в этих объектах.

Данные обстоятельства положены в основу вывода инспекции о том, что недвижимое имущество нежилого назначения по своим функциональным характеристикам изначально не предназначено для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью.

Поскольку в мае 2015 года сумма выручки превысила 2 000 000 руб. и составила 8 233 099 руб. (7 848 778 руб. (реализация недвижимого имущества без учета стоимости земельных участков) + 384 321 руб. (арендные платежи с учетом уменьшения компенсационных затрат (525 909-141 588)), налогоплательщик в соответствии со статьей 145 НК РФ не имеет права на освобождение от уплаты НДС за 2 квартал 2015 года.

Довод заявителя о том, что в аренду сдавалось имущество, составляющее 7% от общей площади всего имущества является несостоятельным, так как указанные заявителем объекты: здание проходной, забор ж/б, здание трансформаторной подстанции, склад металла предназначены для использования производственных площадей. Кроме того, согласно договору аренды от 04.08.2014 и дополнительного соглашения к нему от 01.09.2014, в аренду сдавалось 1276 кв.м, из 1385,5 кв.м., то есть большая часть площади.

Довод апеллянта о том, что уведомлений от налогового органа о том, что предприниматель должен предоставить в налоговые органы декларацию по форме 3-НДФЛ за 2015 год и отразить в ней доходы, полученные не только от реализации недвижимого имущества, но и доходы от сдачи имущества в аренду, не поступало, судебной коллегией отклоняется, поскольку предоставление данных деклараций является обязанностью физического лица, в случае когда он действует не в качестве предпринимателя.

Довод предпринимателя о том, что налоговый орган потребовал уплаты двух видов налогов с одного объекта налогообложения судебной коллегией отклоняется, поскольку в соответствии с постановлением Президиума ВАС РФ от 18.06.2013 N 18384/12, а также правовой позицией Верховного Суда РФ, изложенной в определениях от 08.04.2015 N 59-КГ15-2, от 03.09.2014 по делу N 304-ЭС14-223, N А67-4243/2013, от 14.08.2017 N 304-КГ17-10687, если налоговым органом доказано осуществление предпринимательской деятельности физическим лицом, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя, то в отношении дохода от данной деятельности это лицо является, в частности, плательщиком НДС. В настоящем случае налоговым органом определено, что Богородов И.В. в спорных отношениях выступал в качестве предпринимателя.

Ссылка апеллянта на то, что судом не дана оценка действиям налогового органа, выразившимся в не начислении НДФЛ за 2015 год, подлежит отклонению, поскольку судом при вынесении решения данный вопрос рассмотрен. Так, в решении указано, что не начисление Инспекцией НДФЛ за 2015 год не нарушает права заявителя и не является основанием для вывода о неправомерности начисления НДС.

При таких обстоятельствах следует согласиться с позицией суда первой инстанции о наличии у налогового органа оснований для отнесения выручки заявителя от реализации спорных объектов недвижимости к доходу от предпринимательской деятельности и соответственно, для включения стоимости такой реализации в налоговую базу по налогу. То есть оспоренное решение инспекции является законным и обоснованным, что исключает возможность удовлетворения требований заявителя о признании этого решения недействительным.

Суд апелляционной инстанции считает, что все обстоятельства, имеющие существенное значение для дела, судом первой инстанции установлены, все доказательства исследованы и оценены. Оснований для переоценки доказательств и сделанных на их основании выводов у суда апелляционной инстанции не имеется.

Нарушений норм процессуального права, являющихся основанием для отмены судебного акта на основании части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, не установлено.

При указанных обстоятельствах решение суда первой инстанции не подлежит отмене, а апелляционная жалоба - удовлетворению.

Руководствуясь статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 16.10.2019 по делу N А76-24094/2019 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Богородова Игоря Владимировича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

В.Ю. Костин

Судьи

А.А. Арямов Н.А. Иванова