Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 26 декабря 2019 г. N 16АП-5147/19

г. Ессентуки

26 декабря 2019 г.

Дело N А63-23039/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 19.12.2019.

Постановление изготовлено в полном объеме 26.12.2019.

Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Цигельникова И.А., судей: Афанасьевой Л.В., Семенова М.У., при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ткаченко А.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Пятигорск" - Гаврилова П.А. (доверенность от 06.12.2018 N 74-18), от инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску Ставропольского края - Карякина А.Н. (доверенность от 17.12.2019), Казанкова Д.Н. (доверенность от 17.12.2019), Мусаевой М.С. (доверенность от 07.10.2019), в отсутствие представителя Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (г. Москва), рассмотрев в открытом судебном заседании в помещении суда по адресу: ул. Вокзальная, 2, г. Ессентуки, Ставропольский край, апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Пятигорск" на решение Арбитражного суда Ставропольского края от 07.10.2019 по делу NА63-23039/2018 (судья Костюков Д.Ю.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Пятигорск" (г. Санкт-Петербург, ОГРН 1062632033760) к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Пятигорску Ставропольского края (г. Пятигорск, ОГРН 1042600229990) и Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 6 (г. Москва), об оспаривании решения налогового органа,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью ""Газпром межрегионгаз Пятигорск" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Ставропольского края с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы России по г. Пятигорску (далее - Инспекция) о признании недействительным решения от 17.05.2018 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения N 09- 21-1/7.

Решением суда от 07.10.2019 в удовлетворении заявления Общества отказано. Судебный акт мотивирован отсутствием оснований для удовлетворения заявленных требований Общества, законностью и обоснованностью оспариваемого решения Инспекции.

Общество обжаловало решение суда в апелляционном порядке. В апелляционной жалобе просит отменить решение суда, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявления Общества. Считает, что решение Инспекции не соответствует налоговому законодательству. Судом первой инстанции не полностью выяснены все обстоятельства, имеющие значение для дела.

Информация о принятии апелляционной жалобы вместе с соответствующим файлом размещена в информационно-телекоммуникационной сети Интернет на сайте суда и Картотеке арбитражных дел (по веб-адресу: www.kad.arbitr.ru) в соответствии с положениями части 6 статьи 121 АПК РФ.

В отзыве на апелляционную жалобу Инспекция просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В судебном заседании представитель Общества поддержал позицию, изложенную в апелляционной жалобе, просит решение суда отменить.

Представители Инспекции поддержали позицию, изложенную в отзыве на апелляционную жалобу, просят решение суда оставить без изменения.

Из материалов дела следует, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Общества за период с 01.01.2014 по 31.12.2015, по результатам которой составлен акт от 13.12.2017 N 28 и принято решение от 13.12.2017 N09-21-1/7, которым уменьшены убытки, заявленные Обществом, на 12337349611р, также дополнительно начислены НДС в сумме 3586152577р, пени в размере 1182007111р и налоговые санкции в размере 391155348р.

Решением УФНС России по Ставропольскому краю от 27.08.2018 N 08-21/026412@ решение Инспекции от 13.12.2017 N 09-21-1/7 отменено в части доначисления НДС в сумме 11347р, а также соответствующих сумм пени (3481р) и налоговых санкций (2269р).

Федеральная налоговая служба решением от 27.12.2018 исх.N СА-4-9/25753@ отменила решение Инспекции N 09-21-1/7 в части излишне начисленных пени по налогу на добавленную стоимость за 4 квартал 2014 года в сумме 1121431р. В остальной части решение N 09- 21-1/7 оставлено без изменения.

На основании указанных решений вышестоящих налоговых органов, Инспекцией произведен перерасчет сумм НДС, пени и штрафных санкций, в результате сумма НДС, дополнительно начисленная по решению N 09-21-1/7, составила 3586141230р, пени - 1180882199р, налоговых санкций - 391153079р.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением.

В части нарушения Обществом положений статей 146 и 154 НК РФ, выразившегося в занижении налоговой базы по НДС, Инспекцией установлено, что Обществом не учтена разница между объемами приобретенного газа и газа, предъявленного населению к оплате. Объем газа, полученный потребителем, поступил в его собственность, то есть был реализован Обществом и являлся объектом налогообложения по НДС. Общество при наличии разницы между приобретенным и отпущенным объемом газа, в отсутствие остатков, не смогло подтвердить причины его выбытия.

Указанное правонарушение повлекло не исчисление и не уплату Обществом 2567524089р НДС, в том числе: за 1 квартал 2014 года - 694937591р, 2 квартал 2014 года - 40897067р, 3 квартал 2014 года - 59522778р, 4 квартал 2014 года - 563215899р, 1 квартал 2015 года - 637213728р, 2 квартал 2015 года - 77294053р, 3 квартал 2015 года - 74603255р, 4 квартал 2015 года - 419839718р.

Между Обществом и газораспределительными организациями (далее - ГРО) заключены договоры поставки газа на собственные нужды и договоры поставки газа на технологические нужды и потери в сетях газораспределения на 2014-2015 годы, в том числе: с ОАО "Газпром газораспределение Назрань" от 27.12.2013 N 80-8-0701/13, от 29.12.2014 N 80-8-025/15, от 11.12.2013 N80-8-0650/13, от 29.12.2014 N 80-8-0005/15; ЗАО "Газпром газораспределение Черкесск" от 27.12.2013 N 80-8-00307/13, от 29.12.2014 N 80-8-028/15, от 11.12.2013 N 80-8-0651/13, от 29.12.2014 N80-8-0002/15; ОАО "Газпром газораспределение Нальчик" от 27.12.2013 N 80-8-0698/13, от 29.12.2014 N 80-8-027/15, от 11.12.2013 N80-8-0653/13, от 29.12.2014 N 80-8-0007/15; ООО "Газпром газораспределение Владикавказ" от 27.12.2013 N 80-8-0699/13, от 29.12.2014 N 80-8-026/15, от 11.12.2013 N08-8-0652/13, от 29.12.2014 N 80-8-0006/15; ОАО "Газпром газораспределение Махачкала" от 29.12.2013 N 80-8-0702/13, от 29.12.2014 N 80-8-023/13, от 11.12.2013 N80-8-0654/13, от 29.12.2014 N 80-8-0004/15; ОАО "Газпром газораспределение Дагестан" от 29.12.2013 N 80-8-0700/13, от 29.12.2014 N 80-8-024/13, от 11.12.2013 N80-8-0649/13, от 29.12.2014 N 80-8-0003/15.

По условиям названных договоров, ГРО обязались принимать и оплачивать поставляемый газ для технологических нужд и потерь в сетях газораспределения, в объемах, которые определяются на основании нормативных параметров в соответствии с Методикой, утвержденной приказом Минэнерго России от 01.08.2001 N 231, и "Методикой по расчету удельных показателей, загрязняющих веществ в выбросах в атмосферу (водоемы) на объектах газового хозяйства", разработанной ОАО "Гипрониигаз" и утвержденной ОАО "Росгазификация" приказом от 17.04.1997 N 1711.

Между Обществом и ГРО заключены договоры о передаче полномочий единоличного исполнительного органа от 26.07.2007 N 80-8-0063-3/07, от 23.07.2012 N 80-8-0085/12, от 24.12.2010 N 80-8-02019/11, от 26.07.2007 N 80-8-0063-13/07, от 26.07.2007 N 80-8-0063-12/07, от 26.07.2007 N 80-8-0063-11/07.

Из представленных в материалы дела счетов-фактур, товарных накладных установлено, что Обществом у ООО "Газпром межрегионгаз" для целей реализации в адрес населения приобретен природный газ. Объемы поставок природного газа составили: за 2014 год - 5815311,609тыс.куб.м на сумму 21618027020,98р; за 2015 год - 5833438,144тыс.куб.м на сумму 22092881906,290р. По актам приема-сдачи с ГРО такие же объемы доведены до покупателей.

Вместе с тем Инспекцией установлено, что Обществом не в полном объеме предъявлен к оплате и включен в реализацию объем газа. Так за 2014 год Обществом приобретено газа для реализации населению в объеме 5815311,609тыс.куб.м, реализовано - 4008667,86тыс.куб.м, выбытие газа составило 2016914,329тыс.куб.м. За 2015 год приобретено газа для реализации 5833438,144 тыс. куб. м, реализовано - 4302400,932тыс.куб.м, выбытие газа составило 1689720,71тыс.куб.м. Процент выбытия газа в 2014 году составил 34,69%, в 2015 - 28,96%.

В обоснование своей позиции Общество приводит ссылку на информационное письмо ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9, указывает прямые и косвенные причины, послужившие основанием для возникновения "разбаланса" газа.

Однако Общество не подтвердило надлежащими доказательствами то обстоятельство, что выбытие газа обусловлено именно причинами, поименованными в письме ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9.

Согласно пункту 6.1. Методики потери газа в системах газораспределения можно разделить на "мнимые" и действительные. К мнимым потерям отнесено количество газа, полученного и полезно используемого потребителем, но не учтенное (и поэтому неоплаченное) вследствие несовершенства методов контроля и учета расхода газа. Как указано в Методике, обычно "мнимые" потери газа вызываются отсутствием у потребителя газовых счетчиков и учетом расхода газа по усредненным нормативам, при этом возникающий фактический перерасход газа (как и фактический недобор газа потребителем) нигде не учитывается и перерасчеты между поставщиком газа и потребителем не производятся. "Мнимые" потери могут возникать и при наличии газовых счетчиков, за счет их естественной паспортной погрешности. В свою очередь действительные потери газа делятся на две группы: эксплуатационные утечки газа в газопроводах и оборудовании, а также потери газа при проведении сливноналивочных операций на ГНС, ГНП, АГЗС, резервуарных установках; аварийные выбросы газа при повреждении газопроводов и оборудования. К эксплуатационным утечкам газа относятся потери газа через разъемные соединения (вследствие их не герметичности) на газопроводах, арматуре и оборудовании.

Согласно письму ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9 не относится к "разбалансу" газа потребление газа ГРО на проведение регламентных работ по обслуживанию систем газоснабжения и т.п. Указанный объем газа должен оплачиваться ГРО по отдельному договору на общих условиях для всех потребителей. При технологическом процессе транспортировки газа по газораспределительным сетям у ГРО неизбежно возникают технологические (эксплуатационные) потери газа, которые определяются как разность количества газа, поступающего от поставщика ежемесячно, подтвержденное 2-сторонним актом приема газа поставщиком и газораспределительной организацией и количество реализованного газа.

Количество реализованного газа определяется как сумма количества газа, реализованного промышленным потребителям ежемесячно, подтвержденного 2-сторонним актом и количества газа, реализованного населению ежемесячно, рассчитываемое по действующим нормам, а при наличии счетчиков - по их показаниям. Так как природный сетевой газ может поступить абонентам только через сети ГРО, количество газа, реализованного абонентам, должно равняться количеству транспортированного газа.

Поставщик газа не является потребителем, у него нет газоиспользующего оборудования, нет газораспределительных сетей, следовательно, нет технологических потерь газа.

Согласно письму ФСТ России от 27.09.2007 N 09-376 стоимость газа, расходуемого ГРО на технологические потери, является затратами ГРО на выполнение услуг по транспортировке газа, поэтому ГРО должна приобретать на основании договора купли-продажи (поставки) необходимые ей для обеспечения транспортировки объемы газа.

В устанавливаемые ФСТ России тарифы на услуги по транспортировке газа по газораспределительным сетям включаются экономически обоснованные расходы ГРО по обслуживанию газораспределительных сетей, находящихся в собственности или принадлежащих на иных законных основаниях. При этом в случае, если доказанный объем технологических потерь отличается от учтенного в тарифах, то ГРО должна возместить поставщику стоимость газа, потерянного при транспортировке, в размере, фактически сложившемся в данный период транспортировки газа.

Если доказанный объем технологических потерь, фактически сложившийся и оплаченный поставщиком, отличен от объема технологических потерь, включенного в тариф на транспортировку газа, то разница может быть учтена при расчете тарифа на транспортировку газа по газораспределительным сетям на следующий регулируемый период в случае представления обосновывающих документов (определение ВАС РФ от 10.01.2012 N ВАС17175/11).

Таким образом, причины указанные в письме ФСТ: отклонения объемов потребления фактического расхода газа ГРО на технологические нужды от объема, рассчитанного по действующим нормам и зафиксированного в договоре поставки газа на технологические нужды ГРО; проведение аварийных работ, а также внеплановых ремонтных работ; технологических потерь газа в системах газораспределения (эксплуатационные потери и т.п.); несоблюдение технологического режима транспортировки газа, не относятся к "разбалансу" и должны быть предъявлены ГРО. Кроме того, перечень причин "разбаланса", закрепленный в информационном письме ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9 не является исчерпывающим. Приведенные в письме ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9 возможные причины отклонения объемов газа, поступившем от поставщика (по данным узлов учета газа, установленных на ГРС), и объемом газа, реализованным потребителям, как в положительную, так и отрицательную стороны, не подтверждают факт того, что именно они явились причиной выбытия объемов газа.

Обществом в материалы дела не представлены доказательства о том, что объемы выбытия газа, возникли в результате сверхнормативного потребления газа населением, осуществлявшим оплату по установленным нормативам, либо в результате "хищений", либо возможными причинами, поименованными в письме ФСТ России от 28.06.2005 N СН-3923/9.

По требованию Инспекции от 30.03.2018 N 09-22/005760 документы, подтверждающие факты обращения в уполномоченные органы с целью увеличения установленных нормативов потребления регионов до величины, соответствующей обоснованному уровню потребления не представлены.

Обществом не проводились соответствующие мероприятия с целью приведения установленных нормативов потребления газа к обоснованному, как рекомендовано ФСТ России в своем информационном письме от 28.06.2005 N СН-3923/9 "Об учете потерь газа".

Из содержания писем Правительства Республики Ингушетия (письмо от 22.01.2016 N АМ-111), Главного управления по тарифам и ценам КЧР (письмо от 13.01.2016 N 18), Правительства Республики Дагестан (письмо от 19.01.2016 N 06.2-267) следует, что Общество не обращалось с заявлениями о пересмотре норм потребления газа населением.

По мнению Инспекции, данные бездействия не могут быть свойственны экономически заинтересованной стороне, которая терпит значительные убытки, в случае если данные убытки на протяжении более 7 лет вызваны таким несоответствием норм потребления его фактическому уровню.

Из содержания представленных Следственной частью ГУ МВД России по СКФО справках об исследовании от 03.06.2016 N 70, от 15.11.2016 N 107, от 21.10.2016 N 103, от 23.11.2016 N 110, от 28.03.2016 N 35 следует вывод о том, что объем газа, начисленный по нормативам потребления более чем в 4 раза превышает объем газа, начисленного по приборам учета, и объем реализуемого газа в целом за год может превышать объем приобретенного.

В справке об исследовании N 107 от 15.11.2016 указаны следующие выводы: при сравнении размеров газопотребления абонентами многоквартирного жилого дома 378 по ул. Октябрьская г. Черкесска установлено, что среднемесячный объем газопотребления, рассчитанный но нормативам потребления абонентами при отсутствии приборов учета газа, превышает среднемесячный объем газопотребления этими же абонентами по приборам учета в 4,27 раза; при сравнении размеров газопотребления абонентами многоквартирного жилого дома 121 по ул. Абубакарова г. Махачкалы установлено, что среднемесячный объем газопотребления, рассчитанный но нормативам потребления абонентами, при отсутствии приборов учета газа, превышает среднемесячный объем газопотребления этими же абонентами по приборам учета в 5,13 раза; при сравнении размеров газопотребления абонентами многоквартирного жилого дома 25А корпус 2 по ул. Тарчокова г. Нальчик установлено, что среднемесячный объем газопотребления, рассчитанный но нормативам потребления абонентами, при отсутствии приборов учета газа превышает среднемесячный объем газопотребления этими же абонентами по приборам учета в 4,87 раза.

В справке об исследовании N 103 от 21.10.2016 сделан вывод, в том числе о том, что среднемесячная норма потребления газа абонентами, приживающими по адресу ул. 65 лет Победы г. Малгобек в случае отсутствия у них приборов учета газа в зимние месяцы 2011-2016 годов превышает среднемесячный размер газопотребления этими же абонентами по приборам учета в 3,75 раза, а в летние месяцы в 2,59 раза.

В справке об исследовании N 110 от 23.11.2016 указано, что при сравнении размеров газопотребления абонентами многоквартирного жилого дома 19 по ул. Ларионова г. Владикавказа, среднемесячный объем газопотребления, рассчитанный по нормативам потребления абонентами при отсутствии приборов учета газа, превышает среднемесячный объем газопотребления этими же абонентами по приборам учета в 5,07 раза.

Приведенные в названных справках выводы подтверждают позицию Инспекции о том, что сверхнормативное потребление газа абонентами не является причиной выбытия газа.

Обществу известно, что причиной выбытия газа сверхнормативное потребление абонентами газа не является, что подтверждается, в том числе, информацией, содержащейся на официальном сайте Общества http://www.kawkazrg.ru в Памятках для абонентов.

Соотношение количества абонентов Общества без приборов учета к общему количеству абонентов составляет 48 %. Вместе с тем, у ООО "Газпром межрегионгаз Волгоград", доля абонентов без приборов учета составляет 66% от общего количества, а у ООО "Газпром межрегионгаз Москва" 90 %, при этом "разбаланс" по итогам года сложился положительным.

Из приведенных данных следует вывод о том, что абоненты без приборов учета с установленными нормативами компенсируют в полном объеме сумму доставленного газа и превышают сумму платы за поставленный газ.

Так, из корректировок объемов ранее поставленного газа, проведенными заявителем в 2014-2015 годах (п. 2.1.2 решения Инспекции), следует, что объем потребляемого газа по приборам учета по факту меньше, в сравнении с установленным объемом по нормативу.

Согласно протоколу дополнительного допроса свидетеля Башировой Римы Зуфаровны (бухгалтер Общества) от 13.11.2017, объемы несанкционированного потребления газа по всем выявленным фактам в отношении абонентов Общества (заявлениям направленных в правоохранительные органы) учтены самим Обществом для целей налогообложения самостоятельно и отражены в объемах реализации.

Таким образом, абонентам Общества по выявленным фактам несанкционированного потребления газа должно производиться доначисление платы за газ, и указанные объемы не участвуют в формировании спорных объемов "выбытия газа", а объемы газа, приходящиеся на не абонентов, должны были быть предъявлены ГРО, но не предъявлялись.

Согласно представленной ГУ МВД России по СКФО информации, в ходе проведения оперативно - розыскных мероприятий выявлены обстоятельства, свидетельствующие о подключении к газопроводу ряда населенных пунктов Акушинского района Республики Дагестан (выявлено более 360 домовладений, подключенных к системе газоснабжения и потребляющих газ без договора). Причиной незаконного потребления газа жителями указанных населенных пунктов явилось превышение служебных полномочий должностных лиц ООО "Газпром газораспределение Дагестан", выразившееся в отпуске газа в домовладения без заключения договора на поставку с филиалом Общества в Республике Дагестан и непринятии в дальнейшем должных мер по пресечению незаконного отбора газа.

Поскольку между Обществом и ООО "Газпром газораспределение Дагестан" заключен договор доверительного управления, Общество не могло не знать о газопотреблении указанными населенными пунктами.

Таким образом, в течение длительного периода времени производилось газоснабжение частных и многоквартирных жилых домов без договоров и счетчиков.

Согласно позиции Верховного Суда РФ, изложенной в определении от 23.03.2016 N 307-КГ16-1324, плата за газ по бездоговорному потреблению признается облагаемой НДС операцией в соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ.

Довод Общества о невозможности зафиксировать объем несанкционированного потребления газа, является необоснованным и противоречит представленным в материалы дела расчетам объема несанкционированного потребления газа.

Общество имеет возможность предъявить объем бездоговорного потребления газа, либо лицу допустившему такое потребление, либо ГРО.

Представленные Обществом материалы, направленные в правоохранительные органы в 2014-2015 годах не имеют отношения к выбытию имущества по независящим от воли Общества обстоятельствам и не влияют на выводы оспариваемого решения Инспекции. Вместе с тем, представленные Инспекцией в материалы дела доказательства подтверждают чрезмерность потерь обычному для данного вида деятельности уровню.

Согласно информации ГУ МВД России по СКФО от 20.01.2016 N 12/176 показатели выбытия газа по аналогичным налогоплательщикам сложились следующим образом. В Ставропольском крае, процентное соотношение реализованного газа к приобретенному по категории "население" за 2014 год составило 98,31%, процент выбывшего газа не включенного в реализацию составил 1,69%, за 10 месяцев 2015 года - 98,7% и 1,3% соответственно; объем поставленного газа составил 7960,6 млн.куб.м в 2014 году и 6416,1 млн. куб.м в 2015 году.

Как следует из представленных Инспекцией сведений о показателях аналогичных налогоплательщиков по городам России: Ростов-на-Дону, Ставрополь, Санкт-Петербург, Белгород, осуществляющих деятельность в системе газоснабжения, у данных налогоплательщиков объемы поставки газа не превышали объемы реализации газа, что подтверждается данными налоговой отчетности.

Согласно информации, содержащейся в справке об исследовании документов N 35 от 28.03.2016 по 43 предприятиям, чья налоговая отчетность представлена для проведения исследования, общая сумма НДС подлежащая возмещению из бюджета за 1 квартал 2014 года составила 227922038р (сумма НДС, заявленная всеми предприятиями к возмещению, составила 537582474р, к уплате - 309930436р). Сумма НДС, подлежащая возмещению из бюджета Обществом за 1 квартал 2014 года составила 541111418р, т.е. больше чем всеми остальными предприятиями вместе взятыми, что по мнению Инспекции является "аномальным" и "нетипичным" показателем с учетом данных всех предприятий, предоставленных для проведения исследования, входящих в ООО "Газпром межрегионгаз".

Вышеуказанные обстоятельства в совокупности подтверждают вывод Инспекции о чрезмерности потерь Общества по сравнению с аналогичными налогоплательщиками.

Обществом не представлено доказательств в подтверждение того, что несение потерь в полном объеме было обоснованным.

Представленная ГУ МВД России по СКФО стенограмма записи телефонных переговоров главного бухгалтера Общества - Инкина Виталия Геннадьевича с начальником управления по работе с абонентскими службами Дегтяревым Петром Васильевичем, которая подтверждает отсутствие чрезмерного "разбаланса".

Общество осуществляет убыточную деятельность, в то время как другие аналогичные организации данной отрасли осуществляют деятельность с положительным финансовым результатом, что свидетельствует о чрезмерности потерь природного газа, которые привели к убыточности деятельности организации.

Характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования налоговым органом учтены при вынесении оспариваемого решения и установлена чрезмерность потерь обычной для вида осуществляемой Обществом деятельности.

Доводы Общества о том, что не представляется возможным достоверно установить объем фактически реализованного природного газа, отклонены судом первой инстанции, поскольку существуют различные средства контроля за объемами газа на различных этапах транспортировки газа до конечного потребителя.

Общество не обеспечивало соответствующий контроль и выявление конкретных участков, абонентских пунктов с высоким уровнем выбытия газа. Меры, направленные на снижение объема выбытия газа, являлись либо недостаточными, либо не предпринимались Обществом, что и привело к чрезмерным потерям. Непринятие соответствующих мер по установлению причин его выбытия и их устранению не свидетельствует о том, что выбытие газа произошло по независящим от воли налогоплательщика причинам.

Общество не производило фиксацию фактов выбытия газа в определенном количественно-суммовом выражении и не оформляло каким-либо документом (расчетом), подтверждающим данный факт.

По требованиям Инспекции о представлении документов N 09-22/005760 от 30.03.2018, N 09-21/021392 от 06.12.2016 документы, подтверждающие факты фиксации потерь, Обществом не представлены.

Общество, являясь в проверяемом периоде управляющей компанией названных ГРО, которые транспортировали газ в адрес конечных потребителей, могло обеспечить надлежащий учет объемов выбытия природного газа и причин такого выбытия, в том числе, обеспечив практическое применение рекомендованных форм учета.

АО "Газпром Газораспределение Черкесск" в ответ на поручение N 34667 от 21.02.2017, ОАО "Газпром газораспределение Назрань" в ответ на поручение N 34668 от 21.02.2017, ОАО "Газпром Газораспределение Нальчик" в ответ на поручение N 34660 от 21.02.2017, ОАО "Газпром Газораспределение Дагестан" в ответ на поручение N 33436 от 06.12.2016 не представили документы, подтверждающие факт несанкционированных врезок (например, имеющиеся судебные акты или документы, в том числе, сообщения поставщику газа, фиксирующие факт врезки), хищения объема газа и его фактическое потребление абонентами, расчет объемов транспортированного газа, при обнаружении несанкционированного отбора газа с приложением подтверждающих документов (докладные записки ответственных лиц, заявки на отключение несанкционированного подключения, материалы принятых административных дел), а также форму N 4-ГР.

Таким образом, Общество не фиксировало выбытие газа, не оформляло каких-либо документов, что свидетельствует об отсутствии у Общества надлежащей системы учета потерь и реализации газа.

Общество, зная о наличии выбытия объемов газа в значительных объемах, продолжало приобретать газ в завышенном объеме при отсутствии его реализации, не оплачивая покупку объемов газа, не неся реальных расходов, получая возмещение из бюджета со всего объема купленного газа. Общество намерено бездействовало, не выясняя причины выбытия газа и не принимая мер к его уменьшению.

Принимая во внимание указания Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33, о том, что судам следует учитывать характер деятельности налогоплательщика, условия его хозяйствования, условия деятельности Общества как поставщика газа в 2014 - 2015 годах позволяли установить объемы природного газа, приходящиеся на те или иные конкретные факторы "разбаланса" (в разрезе каждого фактора).

Отклонен довод Общества о том, что Инспекцией должны были быть учтены все корректировки на увеличение, в том числе и возникшие в непроверяемом периоде, относящиеся к отгрузкам газа за проверяемый период. По мнению Общества, указанные сведения могли быть получены Инспекцией. При отсутствии таких сведений налоговый орган неверно определил действительный размер налоговых обязательств налогоплательщика по НДС, необоснованно не приняв корректировки объема ранее реализованного газа в сторону увеличения и положительный "разбаланс".

В рассматриваемом случае спорные операции (по состоянию на 01.03.2016, на 01.12.2017) учтены в налоговом и бухгалтерском учете Общества в периодах, не связанных с проверяемым, и не могли быть учтены Инспекцией при вынесении обжалуемого решения. При определении объемов "разбаланса" налоговый орган руководствовался данными о поставке газа для реализации в адрес населения и выставленными в адрес населения счетами-фактурами на реализацию данного объема газа в адрес населения, при этом объем выбывшего газа за соответствующий период, определялся исходя из разницы реально приобретенных объемов газа за этот период и реализованного газа в том же периоде соответственно, который впоследствии никому не предъявлен. Корректировки, производимые Обществом за предыдущие периоды (которые отражались в книге продаж), не были учтены при определении объемов выбывшего газа, так как они не относятся к тому периоду, по которому рассчитывался объем "разбаланса".

Такой подход к определению "разбаланса" не свидетельствует о двойном налогообложении, как заявляет Общество, так как в данном случае речь идет о реально приобретенном объеме газа для реализации населению в конкретном периоде и реализации его в том же периоде соответственно, тогда как корректировки на увеличение объемов реализованного в адрес населения газа проводились за предыдущий период.

Акты об оказании услуг по транспортировке газа для населения и отсутствие остатков товара на конец отчетного периода, свидетельствуют о том, что выбывший газ передан третьим лицам.

Согласно представленным к проверке счетам-фактурам, цена реализации 1 тыс. куб. м газа по категории "население" в зависимости от района, в котором происходит реализация газа, составила от 4440р до 5633,91р.

Так как Обществом не определено, какой объем газа и для населению какого района газ выбыл на безвозмездной основе, для расчета стоимости выбытия спорного объема газа Инспекцией обоснованно использована фактическая минимальная цена реализации в квартале по категории "население" за 1 тыс. куб. м в соответствии с п.2 ст.154 НК РФ. Расчет объема и сумм безвозмездной реализации представлен в материалы дела в виде таблиц (том 87, л.д. 70-71).

Ссылка Общества на судебную практику несостоятельна, поскольку судебные споры и решения, принятые вышестоящими налоговыми органами, не содержат каких-либо выводов относительно такой причины выбытия газа как потребление населением объема газа сверх установленных норм, такая причина "разбаланса" не оспаривалась и не являлась предметом рассмотрения. В рассматриваемом споре налогоплательщик не доказал наличие потерь, связанных со сверхнормативным потреблением газа населением, не имеющим приборы учета газа. Приведенные судебные акты не содержат доводов налоговых органов о чрезмерности потерь и злоупотреблении налогоплательщиком своими правами.

Инспекцией в ходе проверки установлено, что неучтенное выбытие газа фактически является безвозмездной реализацией имущества. Обществом не опровергнут сделанный в решении вывод Инспекции, в соответствии с которым выбытие спорного имущества имело место в результате умысла Общества на создание преднамеренных чрезмерных потерь газа. При этом Обществом не представлено доказательств правомерности не отражения в реализации стоимости выбывшего газа.

Инспекция по результатам проверки пришла к выводу о неправомерности отнесения на расходы Общества стоимости безвозмездно переданного газа. Доказательств, подтверждающих те или иные причины выбытия имущества в результате наступления событий, не зависящих от воли Общества, в материалы дела не представлено. При этом спорный объем природного газа передан Обществом неустановленным лицам без возникновения встречной обязанности по передаче имущества (имущественных прав), выполнению работ, оказанию услуг. Таким образом, объем "разбаланса" подлежит учету в целях налогообложения прибыли как безвозмездно переданное имущество и к расходам, уменьшающим налоговую базу, отнесен быть не может.

При таких обстоятельствах Инспекцией правомерно сделан вывод об обязанности Общества исчислить НДС по правилам, установленным пунктом 2 статьи 154 НК РФ, а также вывод об уменьшении отраженных в налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций за 2014 - 2015 годы убытков на стоимость объемов безвозмездно переданного газа.

Инспекцией отказано в праве на вычет по НДС в размере 1015874074р по корректировочным счетам-фактурам, выставленным в связи с проведенными корректировками платы за газ населению, в том числе: за 1 квартал 2014 года в размере 57692264р, 2 квартал 2014 года в размере 82073991р, 3 квартал 2014 года в размере 119753р, 4 квартал 2014 года в размере 130652555р, 1 квартал 2015 года в размере 95021787р, 2 квартал 2015 года в размере 168206561р, 3 квартал 2015 года в размере 216313086р, 4 квартал 2015 года в размере 265794077р.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные налоговые вычеты.

Обязанность по документальному подтверждению права на налоговые вычеты, превышение которых над суммой налога к уплате, образует сумму налога к возмещению из бюджета, на сумму заявленного к корректировке объёма газа возлагается на налогоплательщика. Заявителем произведены корректировки объемов поставленного потребителям газа за 2014-2015 годы, в результате чего уменьшен ранее отраженный в реализации за указанный период объем газа.

Согласно материалам проверки, действия Общества, по осуществлению корректировок объемов поставленного потребителям газа обусловлены особенностями начисления платы за потребленный газ населению, вытекающими из Правил поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.2008 N 549 "О порядке поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан" (далее - Правила).

Однако первичные документы, являющиеся основанием для проведения перерасчета в ходе проверки не представлены.

Материалами дела подтверждается, что Обществом не исполнена обязанность по документальному подтверждению права на налоговые вычеты, превышение которых над суммой налога к уплате, образует сумму налога к возмещению из бюджета, на сумму заявленного к корректировке объема газа. При этом собранные Инспекцией доказательства свидетельствуют о неправомерности проведения корректировок объемов реализации газа, поскольку Общество корректирует ранее начисленные объемы газа в одностороннем порядке без снятия контрольных показаний, без документального их оформления и без заявлений, либо других первичных документов абонентов, перерасчет газа осуществляется без документально подтвержденных показаний исправного прибора учета, в отсутствие документов подтверждающих факт согласия (факт уведомления) абонента о проведении каких-либо корректировок, что приводит к увеличению объемов потерь газа и необоснованному получению налоговых вычетов по НДС.

В материалы дела не представлены заявки (заявления) абонентов и акты проверок, соответственно проведение перерасчета платы за газ неправомерно, документальное подтверждение основания для составления корректировочных счетов-фактур у общества отсутствует.

В рамках налоговой проверки Обществу выставлены требования о представлении документов от 05.12.2016 N 09-21/021392, от 11.10.2017 N 09-29/37951, от 30.03.2018 N 09-22/005760, являющихся основанием для подтверждения произведенных корректировок объемов газа и подтверждающих согласие (факт уведомления) покупателя на изменение объемов отгруженного природного газа. Подтверждающие документы Инспекцией запрашивались в отношении всех проведенных корректировок. Общество не могло не знать, о каких именно корректировках идет речь. При этом Общество указывает, что документально подтвердило обоснованность проведения корректировок платы за газ в отношении всех абонентов, что не соответствует фактическим обстоятельствам и представленным в материалы дела документам.

Представленные Обществом документы и информация являются недостаточными и не относимыми для получения налогового вычета по смыслу статей 171, 172 НК РФ, а также положений Правил поставки газа.

Проведенный Инспекцией в рамках налоговой проверки анализ в разрезе абонентов и оснований для проведения корректировок показал, что документы, подтверждающие обоснованность проведения корректировок представлены не в полном объеме. Сведения, содержащие в представленных таблицах (приложение N 2 к решению инспекции), не опровергнуты заявителем. (Тома 19, 87).

Обществом в рамках налоговой проверки документально подтверждена обоснованность проведения в 2014 году 16316 корректировок на сумму 136181241р, в т. ч. НДС - 20773410р, и в 2015 году 11979 корректировок на сумму 107538595р, в т. ч. НДС 16404191р, из них: за 1 квартал 2014 года НДС в сумме 4835325р, за 2 квартал 2014 года НДС в сумме 5196491р, за 3 квартал 2014 года НДС в сумме 4779739р, за 4 квартал 2014 года НДС в сумме 5961855р, за 1 квартал 2015 года НДС в сумме 4331411р, за 2 квартал 2015 года НДС в сумме 6270354р, за 3 квартал 2015 года НДС в сумме 3368746р, за 4 квартал 2015 года НДС в сумме 2433680р.

Иные представленные Обществом документы, послужившие основанием для проведения корректировки платы за газ, не могут быть признаны достаточными и надлежащими доказательствами для проведения корректировки платы за газ.

Справки-расчеты, составлены Обществом в одностороннем порядке, без подтверждения направления расчетов абоненту, не могут являться документами, подтверждающими правомерность проведенных корректировок. Реестр СКД представляет собой реестр абонентов с перерасчетами начисленных объемов прошлых периодов и содержит данные о номере лицевого счета абонента, Ф.И.О. абонента, адрес, объем, сумму. Строка "итого" содержит следующие сведения: количество абонентов, сумму, объем. Реестр СКД содержит сводные данные и не является документом, фиксирующим показания прибора учета, не содержит волеизъявления абонента о проведении перерасчета и уведомление абонента о проведении перерасчета.

Аналогичную смысловую нагрузку несут: - реестр лицевых счетов, по которым произведены перерасчеты за прошлые периоды в абонентской базе; - реестр лицевых счетов, связанных с начислениями в отсутствие приборов учета за прошлые периоды; - реестр лицевых счетов, связанных с начислениями по показаниям пробора учета за прошлые периоды; - реестр лицевых счетов, связанных с начислениями нормативам за прошлые периоды.

Реестр оплат также содержит сводные данные, не содержит ни даты документа, ни показаний прибора учета газа, и соответственно не имеет доказательственного значения для проведения корректировки.

Представленный Обществом журнал телефонных звонков не является документом, фиксирующим показания прибора учета, не содержит волеизъявления абонента о проведении перерасчета и уведомление абонента о проведении перерасчета.

Акты осмотра и выявления условий эксплуатации приборов учета газа, не содержат предыдущих показаний счетчика, не содержат согласия абонента на изменения объемов газа. Заявления абонентов на перерасчет и уведомления о перерасчете не представлены.

Акт демонтажа/монтажа составлен с целью снятия старого и установки нового счетчика. При этом не представлено заявление абонента на перерасчет и уведомление о перерасчете.

Акт опломбирования является основанием для начала работы прибора учета газа. При этом не представлено заявление абонента на перерасчет и уведомление о перерасчете.

Акт на установку/снятие составлен при снятии старого и установке нового счетчика. Заявление абонента на перерасчет и уведомление о перерасчете не представлены.

Акт приема в эксплуатацию содержит первичные показания прибора учета газа на начало его эксплуатации. Заявление абонента на перерасчет и уведомление о перерасчете не представлены.

Акт отключения газифицированного объекта составлен в связи с наличием долга по оплате за поставленный газ. В акте отсутствуют показания счетчика. Акт на подключение составляется ввиду подключения газоиспользуемого оборудования газовой сети. Заявление абонента на перерасчет и уведомление о перерасчете не представлены.

Целью составления акта инвентаризации является выявление наличия газоиспользуемого оборудования, отапливаемой площади, количества проживающих лиц. Заявление абонента на перерасчет и уведомление о проведении перерасчета не представлены.

Квитанции и реестры платежей являются подтверждением оплаты за поставленный газ. В отсутствии первичного документа и заявления абонента на перерасчет, корректировка объемов газа неправомерна.

Фотографии газового прибора учета, газовой трубы не содержат данные абонента, даты и не является первичным документом.

Заявления абонентов о переоформлении лицевого счета на нового владельца, о замене счетчика, о перерасчете начисленных объемов газа со справками о количестве проживающих, свидетельствами о смерти, о переносе оплаты либо ошибочной оплате, и пр. В отсутствии первичного документа и заявления абонента на перерасчет, корректировка объемов газа неправомерна.

Служебные записки работников Общества составлены работниками общества в одностороннем порядке, в отсутствии заявления абонента на перерасчет и первичных документов.

Общество указывает, что учитывало информацию о фактическом потреблении газа вне зависимости от того, в каком документе такая информация содержалась. При этом "телефонный звонок" и "слова абонента" не отвечают категории "документ" и не являются документом-основанием для отражения в учете общества. Сам по себе довод заявителя о том, что, получив от абонентов информацию о фактическом потреблении ими газа, общество обязано было пересчитать размер платы ранее определенной по нормативу исходя из фактического потребления, без учета фактических обстоятельств и Правил поставки газа не может быть применим.

Обществом в нарушение требований пункта 10 статьи 172 НК РФ не представлено доказательств, подтверждающих согласие (или уведомление) покупателя на изменение стоимости отгруженных товаров (работ, услуг). Представленные в дело в электронном виде сканированные образы реестров почтовых уведомлений, которые не содержат отметок абонентов, расшифровок лиц сдающих и принимающих почтовые отправления. Доставка уведомлений абонентам документально не подтверждена. Наличие уведомления может являться лишь одним из документов в обоснование применения вычета по корректировочным счетам-фактурам, но не исключает использование других документов, перечисленных в данной норме.

Довод Общества о том, что согласие абонентов на осуществление корректировок предусмотрено публичным договором, размещенным на официальном интернет сайте Общества, опровергается положениями пунктов 5, 14 Правил поставки газа, согласно которым поставка газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан осуществляется на основании договора, составленного в письменной форме в 2-х экземплярах, один из которых вручается абоненту под роспись или направляется почтовым отправлением с уведомлением. При этом ни договор, размещенный на сайте общества, ни договоры, подписанные с абонентами, не содержат каких-либо оговорок, которые бы могли подтверждать безусловное согласие абонентов с проводимыми в отношении него корректировками. Информация, размещенная на официальном интернет сайте Общества не может являться документом, подтверждающим, по смыслу пункта 10 статьи 172 НК РФ, уведомление (согласие) абонента на проведение перерасчета платы за газ при предоставлении им показаний приборов учета.

Показания абонентов Урванского района Кабардино-Балкарской Республики - Георгиева М.К., Жакамиховой Л.З., Губашиева Н., Хажидогова А.А., Жилясова З.М., Шогеновой З.Э., Темранова Х.К., Гуляжинова Х.Х., Каидохова Г.М., Долова А.Х., Назаровой А.Х., Езиева Ш.Х., Гонегиева Р.К., Берекетова Н.Х., Нагаметова Х.А., Хасанова Р.А., Деметрадзе А.М., Мамуховой Л.С., Тамбиева А.А., Карданова О.Л., Гаштова Х.Г., Шахабова И.Ш., Шадова О.Л., Тамбиева Р.М., Гетокова Х.Х., Жилитежева Л.Х., Абазовой А.Л., Камнева А.Л., Бекбоева З.К., Георгиева З.Р., Георгиева Р.К., Ежебоковой Д.С., Люева А.А., Аникеевой О.И., Шибзуховой З.М., Унагева Х.Ж., Понежева Б.Л., Исаковой М.М., Шидова А.А., Карамурзоева М.З., Тхагалегова А.Н., Сокурова З.З., Шакова Б.Х., Бодняргока И.П., Шарипова Р.А., Нагоева А.К., Керашева А.Х., Хамгохова Р.С., Кашукоева Х.Б., Тоховой А.Н., Тохова С.Х., Сафарова Ч.С., Георгиева З.Б. свидетельствуют о том, что абоненты не знают о проведенных Обществом корректировках платы, в совокупности с отсутствием по ним не только заявлений о перерасчетах, но и акта проверки (как того требуют пункты 55, 56 Правил поставки газа), актов осмотра, инвентаризации и подобных документов, в которых устанавливались актуальные показания приборов учета газа, свидетельствует об отсутствии оснований для перерасчета.

Результаты оперативно-розыскной деятельности, представленные ГУ МВД России по СКФО, а именно стенограмма записи телефонных переговоров главного бухгалтера общества Инкина Виталия Геннадьевича с начальником управления по работе с абонентскими службами Дегтяревым Петром Васильевичем, подтверждает произведение перерасчетов без заявлений, актов осмотра и то обстоятельство, что заявитель знал о недостоверности представленной информации о потреблении газа.

Из указанной стенограммы следует, показания приборов учета "выкидывали", начисления абонентам, у которых не было оплаты вносились произвольно. Отсутствие достоверной информации о потреблении газа и проверок один раз в полугодие, привело к увеличению объема "выбытия газа" и искажению учета, отсутствию достоверных данных об объемах фактически потребленного газа абонентами.

Признаются обоснованными вывода Инспекции о нарушении Обществом порядка выставления счета-фактуры, повлекшее невозможность идентификации хозяйственных операций, заявленных в состав налоговых вычетов по НДС.

В рамках налоговой проверки установлено и не опровергнуто Обществом, что на основании сведений всех абонентских служб Обществом в одностороннем порядке составляются отчетные формы (Сводный акт), содержащие данные о реализации газа населению за месяц и о проведенных корректировках, которые являются основанием для отражения хозяйственных операций по реализации газа населению в бухгалтерском учете. В соответствии с данными сводных актов Обществом составляются сводные корректировочные счета-фактуры на реализацию газа населению. В какие конкретно корректировочные счета-фактуры включены корректировки, в разрезе абонентов, идентифицировать невозможно, так как предприятием выставляется счет-фактура в разрезе периодов и населенных пунктов без расшифровки в первичном бухгалтерском учете по абонентам потребителям. Корректировочные счета-фактуры составляются на основании сводных отчетов абонентского отдела за месяц. В счетах-фактурах указываются объемы реализованного населению газа, его стоимость и сумма налога на добавленную стоимость. Расхождений в данных, отраженных в сводных актах и данных, отраженных в счетах-фактурах, в ходе проведения проверки инспекцией не установлено. Соответствующие хозяйственные операции не расшифрованы в бухгалтерском и налоговом учете. Корректировочные счета-фактуры в нарушение подпункта 3 пункта 5.2 статьи 169 НК РФ не позволяют идентифицировать покупателя товара потому, что не привязаны к конкретным хозяйственным операциям, уменьшающим объем ранее реализованного газа, и не совпадают с суммой и объемом уменьшения ранее реализованного газа, а привязаны к объемам фактически отгруженного газа, отраженного в сводных отчетах о реализации газа населению и совпадают с ним. Указанные обстоятельства отражены Инспекцией в оспариваемом решении и не опровергнуты Обществом.

Приведенный Обществом расчет не позволяет определить в какой части и какие именно хозяйственные операции, уменьшающие объем ранее реализованного газа, заявлены к вычету. Аналогичным образом составлены корректировочные счета-фактуры по всем абонентским пунктам.

Указывая на правомерность объединения в единый счет-фактуру и в единый корректировочный счет-фактуру нескольких операций по реализации товаров различным лицам, не являющимся плательщиками НДС (в том числе населению) Общество ссылается на письмо ФНС России от 20.09.2016 N СД-4-3/17657@ "О направлении информации для использования в работе". Данное Письмо ФНС России отсутствовало в период 2014-2015 годы. Вместе с тем фактические обстоятельства свидетельствуют о том, что Общество не объединяло несколько хозяйственных операций в один счет-фактуру, а выставляло счет-фактуру на основании сводного документа.

В рамках налоговой проверки в адрес Общества Инспекций выставлены требования от 06.12.2016 N 09-21/021392, от 11.10.2017 N 09-29/37951 о представлении расшифровки операций, учтенных при определении суммы НДС по каждому корректировочному счету-фактуре, включенному в книгу покупок.

Представленные Обществом документы и сведения позволили сформулировать Инспекции обоснованный вывод о невозможности соотнесения конкретных хозяйственных операций в разрезе абонентов к корректировочным счетам-фактурам.

Обществом неправомерно отражены в составе налоговых вычетов суммы НДС в части задолженности абонентов за поставленный и потребленный газ, признанной решениями судов невозможной к взысканию в связи с истечением сроков исковой давности.

В представленных Следственной частью ГУ МВД по СКФО результатах экспертизы (заключение эксперта N 9029э), экспертами сделан вывод, о том, что отражение Обществом в составе налоговых вычетов суммы НДС в части задолженности абонентов Республики Дагестан за поставленный газ, признанной решениями судов невозможной к взысканию в связи с истечением сроков исковой давности, повлияло на сумму НДС, подлежащую возмещению из бюджета в сторону увеличения. Таким образом, Инспекция пришла к обоснованному выводу о неправомерности отнесения суммы НДС в состав налоговых вычетов за 2014 год в размере 1295556р и за 2015 год в размере 244498р на основании решений судов о списании задолженности абонентов в связи с истечением срока исковой давности.

Отклонена ссылка Общества на постановление Арбитражного суда Московского округа от 04.08.2015 по делу N А40-40824/2014. В указанном судебном акте основанием для корректировки послужил вывод об отсутствие документов, подтверждающих объем и период корректировки, при отсутствии требований налогового органа о представлении документов. В настоящем споре Инспекцией предъявлялось Обществу отсутствие комплекта документов, послуживших основанием для корректировки. Поскольку приведенное постановление вынесено по конкретному делу и с учетом конкретных обстоятельств дела и собранных доказательств в ходе мероприятий налогового контроля, оно не может быть принято как имеющее значение для рассмотрения настоящего спора.

Учитывая изложенное, вывод инспекции о неправомерном заявлении обществом налоговых вычетов по НДС по корректировочным счетам-фактурам за 2014-2015 годы в размере 1015874074р вследствие отсутствия документов, подтверждающих правомерность проведенных корректировок является обоснованным, а требования Общества не подлежали удовлетворению.

В части отказа в налоговом вычете по НДС по хозяйственным операциям Общества с контрагентом ООО "Югнафтагруп", Инспекция пришла к следующим выводам.

Как следует из материалов дела Обществом по сделкам с контрагентом ООО "Югнафтагруп" заявлены налоговые вычеты по НДС.

В обоснование права на налоговый вычет обществом представлены договоры поставки нефтепродуктов, договоры на оказание услуг, счета-фактуры, товарные накладные, оборотно-сальдовая ведомость по счету 10.33, накладные на внутреннее перемещение, раздаточная ведомость ГСМ отчеты о движении топлива, акты на техническое обслуживание автомобилей. Обществом заключен договор поставки нефтепродуктов N 80-08-0365/15 от 29.06.2015, который от Общества подписан заместителем генерального директора по общим вопросам Нефедовым Виталием Викторовичем, действовавшим на основании доверенности, со стороны ООО "Югнафтагруп" генеральным директором Гаджиевым Расулом Арсаналиевичем.

В соответствии с п.1 договора, ООО "Югнафтагруп" принимает на себя обязательства поставить горюче-смазочные материалы в ассортименте, количестве, качестве, в сроки и по ценам, оговоренным Сторонами в Спецификации (приложение N 1 к договору), являющейся неотъемлемой частью договора, общество обязуется принимать и своевременно оплатить продукцию.

В п. 2.3 договора указано, что отпуск продукции производится по цене за единицу продукции, действующей на день выдачи талонов. Стоимость за единицу продукции, согласованная сторонами в спецификации (Приложение N 1 к договору), может быть повышена в течение срока действия договора не более чем на 7%. В случае, если повышение цены за единицу продукции составит более 7% от цены, указанной в спецификации (приложение N1 к договору), покупатель вправе отказаться от исполнения договора в одностороннем порядке, письменно уведомив поставщика не менее чем за 10 календарных дней до даты расторжения договора. В спецификации (приложение N1 к договору) отсутствует информация о количестве и цене за единицу продукции. В договоре и спецификации указана стоимость продукции по договору 5680030р, а в представленных товарных накладных к указанному договору стоимость продукции составляет 6273950р, аналогичная сумма отражена в книгах покупок за 3, 4 кварталы 2015 года.

В п. 3.1 рассматриваемого договора указано, что конкретный срок поставки каждой партии продукции, количество и ассортимент указывается в заявке покупателя. Заявка подается поставщику за 2 календарных дня до планируемой поставки посредством факсимильной, телеграфной или телетайпной связи. Второй экземпляр заявки подшивается к договору. Каких либо заявок Общество с договором не представило.

Согласно п.3.2 договора акцептом заявки покупателя со стороны поставщика является письменное уведомление (счет на предоплату) покупателя о готовности поставить товар на условиях указанных в заявке. Инспекцией установлено, что Обществом не представлено письменное уведомление (счет на предоплату).

Согласно п. 3.3 Договора место поставки: АЗС поставщика. Вместе с тем ООО "Югнафтагруп" ни каким имуществом не располагает, арендная плата за имущество так же отсутствует.

При исследовании договора установлены противоречия в информации, отраженной в п.3.4 (способ поставки транспортом поставщика), п.3.5 (право собственности и риск случайной гибели продукции переходит от поставщика к покупателю с момента передачи продукции (по талонам) покупателю, датой поставки считается дата подписания товарной накладной со стороны покупателя после получения продукции. Фактически из представленных документов следует, что товарные накладные составлялись по итогам месяца в последний день соответствующего месяца. Кроме того, в указанном договоре отсутствует адрес поставщика (не указаны улица и номер дома). Аналогичные противоречия установлены и в других договорах, представленных в налоговый орган.

Общество по взаимоотношениям с ООО "Югнафтагруп" представлены следующие договора поставки нефтепродуктов и товарные накладные. Договор от 31.12.2013 N 22 (срок действия с 01.01.2014 по 30.06.2014) на сумму 5375000р, в том числе НДС - 819915,28р. Согласно п. 2.3 указанного договора стоимость продукции, согласованная сторонами в спецификации (Приложение N1) и цена договора изменению не подлежат. При этом стоимость по договору и в спецификации 5375000р, а в товарных накладных 5097307р. В спецификации указана максимальная цена за 1 л продукции без указания количества, а в итоге общая стоимость продукции.

Договор от 30.06.2014 N 80-8-0326/14 (срок действия с даты подписания по 31.12.2014) на сумму 5911050р, в том числе НДС - 901685,59р. В п. 2.3 договора указано, что стоимость продукции, согласованная сторонами в спецификации цена договора изменению не подлежат. В спецификации (приложение N 1 к договору) отсутствует информация о цене за единицу продукции. В спецификации указана максимальная стоимость продукции в разрезе видов топлива без указания количества и цены и итоговая сумма по договору 5911050р, а в представленных товарных накладных к указанному договору стоимость продукции составляет 3037290р, аналогичная сумма отражена в книге покупок за 3 квартал 2014 года.

Договор от 31.12.2014 N 80-8-0021/15 (срок действия с 01.01.2015 до 30.06.2015) на сумму 6068800р, в том числе НДС - 925749,15р, товарные накладные представлены на сумму 3153385р. В п. 2.1 и п. 2.3 договора указано, что количество поставляемой продукции является ориентировочным и соответствует указанной стоимости. Стоимость за единицу продукции, согласованная сторонами в спецификации (приложение 1), может быть повышена в течение срока действия договора не более чем на 5%. В представленных товарных накладных к указанному договору стоимость продукции составляет 3153385р, аналогичная сумма отражена в книге покупок за 2 квартал 2015 года, при этом, применены цены значительно ниже указанных в спецификации. Кроме того, к договору приложен перечень АЗС (приложение N 2), где в заголовке указано: адреса АЗС в городах Дагестана, принимающих талоны АЗС "Ультра Петролеум", оформленный на бланке от АЗС "Ультра Петролеум", при этом с указанием ИНН физического лица Магомедова Х.М.-М. В п. 4.1 договора указано, что поставляемая продукция по своему качеству должна соответствовать действующим ГОСТам и ТУ, согласованным сторонами в спецификации (приложение N1) и сопровождаться паспортом (сертификатом) качества, при этом в спецификации отсутствует информация о ГОСТах и ТУ.

Обществом также представлены договоры на оказание услуг по мойке автомобилей от 31.01.2014 N 11, от 03.07.2014 N 80-8-0391/14, от 01.01.2015 N 80-8-0018/15, от 01.07.2015 N 80-8-0395/15 и акты к ним. Согласно Листу согласования, представленного Обществом к договору N 80-8-0097/14 от 31.01.2014, заместителем генерального директора по корпоративной защите Варфоломеевым А.Б. данный лист согласования подписан "с замечаниями" в графе "замечания" указанно: "Связь с ООО "Югнафтагруп" по адресу указанному в ЕГРЮЛ отсутствует". В пункте 2.1 договора указано, что мойка автомобиля осуществляется в месте нахождения исполнителя, в п. 10 договора указан юридический адрес: с. Доргели, ул.Исаева, 48. В остальных договорах в п. 2.1 указано, что мойка автомобиля осуществляется по месту нахождения исполнителя по адресу: г. Махачкала, пр. Шамиля,7.

Таким образом, Общество представило к проверке договора с ООО "Югнафтагруп" и документы к ним, содержащие многочисленные противоречия, не позволяющие исполнить указанные в них условия, что является свидетельством формального составления документов без реального осуществления хозяйственных операций.

Согласно данным ЕГРН и ЕГРЮЛ, ООО "Югнафтагруп" ИНН 0522018419 зарегистрировано в Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Дагестан с 17.11.2014, юридический адрес: 368530, Республика Дагестан, Район Карабудахкентский, с. Доргели, ул. Исаева, 48. Директором данной организации в 2014-2015 годах (с 27.04.2011 по настоящее время) значится Гаджиев Расул Арсаналиевич ИНН 057201158610, 18.01.1982 года рождения, уроженец Республики Дагестан, зарегистрированный по адресу: 367903, Республика Дагестан, г. Махачкала, п. Талги, 66. Вышеперечисленные счета-фактуры подписаны со стороны ООО "Югнафтагруп" руководителем Гаджиевым Расулом Арсаналиевичем. ООО "Югнафтагруп" на поручение выставленное в рамках ст.93.1 НК РФ N 38245 от 03.10.2017 не представлены документы, подтверждающие хозяйственные взаимоотношения с Обществом.

Инспекцией установлено, что ООО "Югнафтагруп" имеет признаки организации, фактически не осуществляющей финансово-хозяйственную деятельность. Сведения о среднесписочной численности работников за 2014 год не представлены, за 2015 года - 1 человек. Сведения об имуществе и транспортных средствах в налоговой базе отсутствуют. Последняя отчетность представлена за 1 полугодие 2016 года, отчетность представлена по телекоммуникационным каналам связи (ТКС). Специализированный оператор связи: ЗАО Калуга Астрал(1AE). Согласно протоколу осмотра территории N 18/01 от 27.11.2017, представленного Межрайонной ИФНС России N 14 по Республике Дагестан, ООО "Югнафтагруп" не находится по юридическому адресу: 368530, Республика Дагестан, Район Карабудахкентский, с. Доргели, ул. Исаева, 48. По указанному адресу отсутствует вывеска, офисное помещение ООО "Югнафтагруп", не имеется договор аренды нежилого помещения под офис ООО "Югнафтагруп". Сведения о заявленном юридическом адресе в ЕГРЮЛ являются не достоверными.

Таким образом, поставщик не располагает материальными и трудовыми ресурсами для выполнения заключенных договоров. Согласно информации, содержащейся в банковских выписках по расчетным счетам контрагента, не выявлены факты перечисления заработной платы на пластиковые карты работников, снятие денежных средств в кассу для выплаты зарплаты, на транспортные расходы, отсутствие арендных платежей, оплаты коммунальных услуг, перечисления страховых взносов, оплаты подрядным и субподрядным организациям.

Из анализа движения денежных средств по расчетным счетам контрагента за 2014-2015 годы следует, что на расчетный счет ООО "Югнафтагруп" поступили денежные средства от Общества, после чего этим же днем, следующими днями, ООО "Югнафтагруп" суммы группируются, объединяясь в более крупные и перечисляются ряду организаций имеющих признаки фирм-однодневок и критериями рисков "отсутствие работников, отсутствие основных средств, массовый руководитель, массовый учредитель, отсутствие расчетных счетов". Так например ООО "РУММАН" (ИНН 0536014118), ООО "Фалькон" (ИНН 0573004728), ООО "МАНТЕКА" (ИНН 0536013700), ООО "АММАТА" (ИНН 0536014260) ликвидированы путем присоединения к ООО "Сириус" (ИНН 0532004366). ООО "Сириус" признано банкротом как отсутствующий должник.

ООО "Югнафтагруп" имеет минимальную налоговую нагрузку, уплата налогов в бюджет осуществлялась в минимальных размерах, что свидетельствует, о том, что цель создания ООО "Югнафтагруп" не связана с осуществлением хозяйственной деятельности.

Принимая во внимание в совокупности все обстоятельства, установленные в ходе выездной проверки, такие как: отсутствия ведения реальной финансово-хозяйственной деятельности ООО "Югнафтагруп", отсутствие налогоплательщика по указанному в Едином государственном реестре юридических лиц адресу (месту нахождения), отсутствие трудовых ресурсов, необходимых для осуществления деятельности в заявленных объемах, отсутствие имущества, отсутствие транспортных средств, отсутствие платежей по банковскому счету на цели обеспечения ведения финансово - хозяйственной деятельности (за аренду имущества, коммунальные, транспортные услуги, заработную плату работникам и т.д.), Инспекцией правомерно сделан вывод о том, что сделки между ООО "Югнафтагруп" и Обществом по поставке ГСМ и предоставлении услуг по мойке автомобилей фактически не осуществлялись. Договора и документы к ним были составлены формально с целью получения необоснованной налоговой выгоды в виде неправомерно применения Обществом налогового вычета по НДС. При этом сам по себе факт перечисление денежных средств на расчетный счет своего контрагента не является гарантом реальности сделки, а также не говорит о благонадежности контрагента.

Доводы Общества о фактическом использовании в деятельности облагаемой НДС товаров и услуг, закупленных у спорного контрагента, не свидетельствуют об исполнении сделок самим контрагентом. Представление контрагентом налоговой отчетности также не свидетельствует о реальном характере взаимоотношений с обществом и уплате контрагентом соответствующей суммы НДС в бюджет.

Мероприятия, направленные на установление деловой репутации, платежеспособности, риска неисполнения обязательств вышеуказанными контрагентами Обществом не проводились. Отнесение сумм НДС, уплаченных поставщику ООО "Югнафтагруп", на налоговые вычеты при исчислении НДС правомерны только при наличии документов (счетов-фактур), отвечающих признакам достоверности. Совокупность представленных Инспекцией доказательств, свидетельствует о том, что сделка Общества с ООО "Югнафтагруп" фактически не могла быть исполнена контрагентом, о чем Общество не могло не знать. Все вышеперечисленные доказательства свидетельствуют о том, что налогоплательщик без намерения реально осуществлять хозяйственные операции с контрагентом ООО "Югнафтагруп" документально отражал проведение сделки в целях незаконного получения из бюджета НДС, заявленного к возмещению.

Фактическая поставка ТМЦ и оказание услуг осуществлялось не от ООО "Югнафтагруп", а от иных лиц.

Таким образом, Инспекция правомерно пришла к выводу, что в нарушение п. 1, 2 ст. 171, п. 1 ст. 172, п. 1, 2, 5, 6 ст. 169 НК РФ Обществом неправомерно заявлен НДС в составе налоговых вычетов на основании представленных налоговых деклараций по НДС: за 1 квартал 2014 года в сумме 364763р, за 2 квартал 2014 года в сумме 419992р, за 3 квартал 2014 года в сумме 479180р, за 2 квартал 2015 года в сумме 496889р, за 3 квартал 2015 года в сумме 504846р, за 4 квартал 2015 года в сумме 477397р, по взаимоотношениям с ООО "Югнафтагруп".

В части начисление Обществу пени по НДС установлено следующее.

Инспекцией установлена неполная уплата НДС за 1-4 кварталы 2014 года, 1-4 квартал 2015 года в размере 3586141230р в срок, установленный статьей 174 НК РФ, что в соответствии со статьей 75 НК является основанием для начисления пени по НДС в размере 1180882199р. Расчет пени исследован судом первой инстанции и признан правильным.

Решением Инспекции Общество также привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде штрафа в общем размере 391153079р.

Уклонение от уплаты налогов в результате совершения действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, является неправомерным поведением участника гражданского оборота, не совместимым с положением статьи 3 НК РФ, поскольку приводит к возникновению у лиц, обязанностей к уплате налога, неоправданного преимущества в сравнении с другими налогоплательщиками, нарушению публичного интереса.

Учитывая последовательность, систематичность, и целенаправленность рассматриваемых хозяйственных операций, совершение их в течение длительного времени - налоговых периодов 2014-2015 годы, Общество, непосредственно участвовавшее в документальном оформлении сделок осознавало противоправный характер своих действий, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды.

Установленные в ходе выездной налоговой проверки обстоятельства указывают на недобросовестность Общества при получении налоговой выгоды, виновный характер поведения, определяемый действиями (бездействием) его должностных лиц, которые обусловили совершение налогового правонарушения.

Принимая во внимание характер допущенного Обществом нарушения, а также форму вины в совершении налогового нарушения, совершение правонарушения впервые, при наличии системности нарушений на протяжении длительного периода времени, не может быть квалифицировано судом как обстоятельство, смягчающее ответственность налогоплательщика.

Таким образом, в рассматриваемом деле отсутствуют основания для снижения размера штрафных санкций на основании статей 112, 114 НК РФ.

Инспекцией не допущено существенных нарушений процедуры проведения выездной налоговой проверки, оформления ее результатов, рассмотрения материалов проверки и вынесения оспариваемого решения, являющихся в соответствии с пунктом 14 статьи 101 НК РФ основанием для отмены решения налогового органа.

Оснований для признания недействительным решения Инспекции не имеется.

Доводы апелляционной жалобы Общества не опровергают правильность сделанных судом первой инстанции и подтвержденных материалами дела выводов.

Выводы суда первой инстанции основаны на правильном применении норм права к установленным им обстоятельствам и соответствуют имеющимся в материалах дела доказательствам, которым в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дана надлежащая оценка, нарушения норм материального и процессуального права не установлены.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции следует оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Руководствуясь статьями 266, 268, 271, 272, 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестнадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Ставропольского края от 07.10.2019 по делу N А63-23039/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Арбитражный суд Северо-Кавказского округа в двухмесячный срок через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

И.А. Цигельников

Судьи

Л.В. Афанасьева М.У. Семенов