Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27 декабря 2019 г. N 14АП-4548/19

г. Вологда

27 декабря 2019 г.

Дело N А05-15448/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 23 декабря 2019 года.

В полном объёме постановление изготовлено 27 декабря 2019 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мурахиной Н.В., судей Алимовой Е.А. и Докшиной А.Ю.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Кузьминой К.С.,

при участии от индивидуального предпринимателя Митропольского В.Г. Сергеевой Ю.С. по доверенности от 18.07.2017 N 29 АА 0999711, от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску Контиевского С.Л. по доверенности от 18.12.2018 N 2.5-14/44719, от индивидуального предпринимателя Гурова И.Н. Сергеевой Ю.С. по доверенности от 24.01.2018 N 29АА 1038945, от индивидуального предпринимателя Данилова Д.И. Сергеевой Ю.С. по доверенности от 27.05.2014 N 29 АА 0529377,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Митропольского Валерия Геннадьевича и Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску на решение Арбитражного суда Архангельской области от 01 апреля 2019 года по делу N А05-15448/2018,

установил:

индивидуальный предприниматель Митропольский Валерий Геннадьевич (ОГРНИП 304290131800114, ИНН 292800328051; адрес: 163020, Архангельская область, город Архангельск) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Архангельску (ОГРН 1042900051094, ИНН 2901061108; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск, улица Логинова, дом 29; далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.06.2018 N 2.19-30/33 в части, не отмененной решением Управления Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкого автономного округа (далее - УФНС) от 09.11.2018 N 07-10/2/17162, за исключением эпизода привлечения к ответственности в виде штрафа по статье 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в размере 300 руб.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены индивидуальный предприниматель Гуров Игорь Николаевич (ОГРНИП 304290128200317, ИНН 290103829434; адрес: 163000, Архангельская область, город Архангельск), индивидуальный предприниматель Данилов Дмитрий Иванович (ОГРНИП 304290328100062, ИНН 290300043791; адрес: 163020, Архангельская область, город Архангельск).

Инспекция с судебным актом не согласилась и обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. В обоснование жалобы ссылается на несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Предприниматель в своей апелляционной жалобе выражает несогласие с мотивировочной частью судебного акта, которая касается вывода суда о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений предпринимателя с агентами отвечает признакам договора доверительного управления имуществом.

Заслушав объяснения представителей лиц, участвующих в деле, исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, а также доводы жалоб, суд апелляционной инстанции не находит оснований для их удовлетворения.

Как следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки деятельности предпринимателя по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 налоговым органом составлен акт от 25.05.2018 N 2.19-30/22, а также с учетом возражений налогоплательщика принято решение от 29.06.2018 N 2.19-30/33, которым предприниматель привлечен к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122, статье 119, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 6 119 797 руб.

Кроме того, предпринимателю доначислено и предложено уплатить 65 409 852 руб. налогов и 19 659 651 руб. 88 коп. пеней.

Решением УФНС от 09.11.2018 N 07-10/2/17162 указанное решение налогового органа отменено в части начисления НДФЛ и НДС, пени и налоговых санкций по эпизоду реализации здания детского комбината.

Не согласившись с решением налогового органа от 29.06.2018 N 2.19-30/33 в части доначисления сумм налогов, пеней и штрафов в части, не отмененной решением УФНС от 09.11.2018 N 07-10/2/17162, за исключением привлечения к налоговой ответственности по статье 126 НК РФ в виде штрафа в размере 300 руб., предприниматель оспорил его в судебном порядке.

Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

Положения части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

В материалах дела усматривается, что предприниматель Митропольский В.Г. в проверяемый период применял упрощенную систему налогообложения, избрав объектом налогообложения доходы, а также применял патентную систему налогообложения.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о том, что предприниматель в проверяемый период неправомерно в нарушение положений подпункта 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ применял упрощенную систему налогообложения (далее - УСН) в связи с превышением остаточной стоимости основных средств, принадлежащих заявителю, размера 100 млн руб.

Учет основных средств предпринимателем велся с нарушением установленного порядка, в учетных данных содержатся сведения, не подтвержденные документально, в связи с этим имеются основания определить налоговые обязательства расчетным путем с учетом имеющейся информации о налогоплательщике.

Инспекция сделала вывод, что Митропольский В.Г., являясь собственником объектов недвижимости и обладая сведениями об их реальной рыночной стоимости, умышленно занизил стоимость этого имущества для сохранения права на применение УСН с целью уменьшения налоговых обязательств и получения необоснованной налоговой выгоды в виде неуплаты налогов по общей системе налогообложения.

С целью определения реальных показателей стоимости основных средств, используемых в предпринимательской деятельности и, соответственно, соблюдения ограничения, установленного законодателем для возможности применения УСН, налоговым органом принято решение о назначении бухгалтерской экспертизы четырех наиболее ликвидных и содержащих наиболее противоречивые сведения о стоимости объектов:

- центральный универмаг (г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81);

- двухэтажная западная пристройка к зданию ЦУМ (г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81);

- западная одноэтажная пристройка к зданию ЦУМ (г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81);

- торговый центр "Морской" (г. Архангельск, пр. Ломоносова, д. 81);

- торговый центр "Корона" (г. Архангельск, ул. Воскресенская, д. 14);

- торговый центр "Фудзи" (г. Архангельск, ул. Карла Маркса, д. 9).

Проведение экспертизы поручено экспертам общества с ограниченной ответственностью "Финансовая экспертиза" (далее - ООО "Финансовая экспертиза") Коптевой О.А. и Галахову И.В., по результатам которой составлено экспертное заключение от 17.05.2018.

В заключении указано, что в распоряжение эксперта не представлены первичные учетные документы в отношении исследуемых объектов, на основании которых эксперт мог бы сформировать первоначальную бухгалтерскую стоимость на дату принятия к учету объектов. Эксперт выразил сомнение в правильности формирования первоначальной, восстановительной, остаточной стоимости имеющихся у собственников основных средств и достоверности данных, представленных эксперту для исследования.

Экспертом рассчитана рыночная стоимость объектов по состоянию на 01.01.2014 в следующем размере:

- здание ЦУМа с пристройками - 713 960 000 руб.,

- здание ТДК "Морской" - 284 760 000 руб.,

- здание ТЦ "Корона" - 138 733 000 руб.,

- здание 5 этажа ТЦ "Фудзи" - 27 179 000 руб.

Таким образом, стоимость доли каждого из предпринимателей по четырем объектам основных средств по состоянию на 01.01.2014 составит:

- здание ЦУМа 1/3 - 237 986 667 руб.,

- здание ТДК "Морской" 1/3 - 94 920 000 руб.,

- здание ТЦ "Корона" 1/3 - 46 244 333 руб.,

- здание ТЦ "Фудзи" 1/3 - 9 059 667 руб.

С учетом результатов проведенной экспертизы налоговым органом определено, что стоимость имущества предпринимателя Митропольского В.Г. составляет:

- по состоянию на 01.01.2014 (31.12.2013) - 411 026 702 руб.,

- по состоянию на 01.01.2015 - 397 393 649 руб.,

- по состоянию на 01.01.2016 - 381 429 021 руб.

Вместе с тем проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ предъявленные в дело сторонами доказательства, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу пункта 4 статьи 346.13 НК РФ упрощенная системы налогообложения применяется при соблюдении условий, предусмотренных пунктом 4 статьи 346.13 НК РФ для ее применения.

В силу подпункта 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ не вправе применять упрощенную систему налогообложения организации, у которых остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, определяемая в соответствии с законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, превышает 100 млн. рублей, при этом учитываются основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 257 НК РФ под основными средствами в целях настоящей главы понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 40 000 рублей.

Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

Согласно пункту 1 части 2 статьи 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", вступившего в силу с 01.01.2013, индивидуальный предприниматель может не вести бухгалтерский учет, если он ведет учет доходов или доходов и расходов и (или) иных объектов налогообложения либо физических показателей, характеризующих определенный вид предпринимательской деятельности.

В соответствии с пунктом 24 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Минфина России N 86н, МНС России N БГ-3-04/430 от 13.08.2002, (далее - Порядок N 86н) к основным средствам индивидуального предпринимателя относится часть имущества, используемого в качестве средств труда для изготовления и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Из указанного Порядка следует, что первоначальная стоимость амортизируемого основного средства, приобретенного для осуществления предпринимательской деятельности по операциям, облагаемым НДС, определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением суммы НДС и сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ.

Согласно пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, (далее - ПБУ 6/01) основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.

В соответствии с пунктом 8 ПБУ 6/01 первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством Российской Федерации).

Стоимость основных средств, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению, кроме случаев, установленных законодательством Российской Федерации и данным Положением.

Порядком N 86н и ПБУ 6/01 установлено, что первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения.

Как установлено в пункте 42 ПБУ 6/01, затраты на достройку, дооборудование, реконструкцию, модернизацию объекта основных средств учитываются на счете учета вложений во внеоборотные активы.

По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы, либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.

Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации, если иное не установлено настоящим Положением.

Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов: линейный способ; способ уменьшаемого остатка; способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования; способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.

Как определено в пункте 19 ПБУ 6/01, годовая сумма амортизационных отчислений определяется: при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.

В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.

Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета (пункт 21 ПБУ 6/01).

В соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.

В рассматриваемом случае инспекция, проанализировав инвентарные карточки учета основных средств предпринимателя, установила, что в них отсутствуют сведения о модернизации, реконструкции, перевооружении, влияющих на величину первоначальной стоимости объекта.

Из экспертного заключения ООО "Финансовая экспертиза" от 17.05.2018 следует, что эксперты со ссылкой на абзац второй статьи 11 ПБУ 6/01 рассчитали стоимость объектов недвижимости в рыночных ценах на дату принятия к учету и на дату проводимого исследования исследуемых объектов, руководствуясь статьей 40 НК РФ.

Вместе с тем, остаточная стоимость основных средств не является равнозначной их рыночной стоимости.

Из пункта 1 статьи 257 НК РФ следует, что первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (а в случае, если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно, либо выявлено в результате инвентаризации, - как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с пунктами 8 и 20 статьи 250 настоящего Кодекса), сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налога на добавленную стоимость и акцизов, кроме случаев, предусмотренных настоящим Кодексом.

Остаточная стоимость основных средств, введенных до вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между восстановительной стоимостью таких основных средств и суммой амортизации, определенных в порядке, установленном абзацем пятым настоящего пункта.

Остаточная стоимость основных средств, введенных в эксплуатацию после вступления в силу настоящей главы, определяется как разница между их первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

В обоснование своей позиции относительно определения стоимости исследуемых объектов основных средств в рыночных ценах налоговый орган ссылается на абзац второй статьи 11 ПБУ 6/01.

Вместе с тем, такая позиция правомерно признана судом ошибочной.

В пункте 11 ПБУ 6/01 отмечено, что первоначальной стоимостью основных средств, полученных по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, признается стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией. Стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных ценностей.

При невозможности установить стоимость ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией, стоимость основных средств, полученных организацией по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств.

Однако в рассматриваемом случае объекты приобретались за денежные средства, что нашло свое отражение и в решении налогового органа.

Предпринимателем также в материалы дела представлены первичные документы по приобретению рассматриваемых основных средств в подтверждение их первоначальной стоимости, при этом сама стоимость приобретения основных средств налоговым органом под сомнение не поставлена.

Оснований для применения статьи 40 НК РФ, согласно которой налоговые органы при осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе при определенных случаях вправе проверять правильность применения цен по сделкам в материалах дела также не усматривается.

В связи с изложенным, оснований для определения первоначальной стоимости, исходя из стоимости, по которой в сравнимых обстоятельствах приобретаются аналогичные объекты основных средств, не имелось.

Иные нормы права, позволяющие определять в рассматриваемом случае остаточную стоимость основных средств на основании рыночной стоимости, инспекцией не приведены.

Отсутствие надлежащим образом оформленных инвентарных карточек на основные средства не могло явиться препятствием для определения остаточной стоимости основных средств на основе данных, содержащихся в первичных учетных документах.

Оценивая экспертное заключение, суд также верно отметил, что в распоряжение эксперта не были представлены первичные учетные документы в отношении исследуемых объектов, содержащих достоверную информацию, унифицированной формы, оформленные должным образом, на основании которых эксперт мог бы сформировать первоначальную бухгалтерскую стоимость на дату принятия к учету исследуемых объектов. При этом экспертом применен только сравнительный подход; затратный подход не применялся.

Эксперты ООО "Финансовая экспертиза" также ссылаются на понятие "износ". При этом износ рассчитывается как нормативный, так как метод эффективного возраста невозможен. Вместе с тем, налоговым законодательством предусмотрен только расчет амортизации линейным и нелинейным методом (статья 259 НК РФ).

В связи с изложенным, а также с учетом детальной оценки заключения от 17.05.2018 ООО "Финансовая экспертиза", суд правомерно не принял его в качестве надлежащего доказательства.

Инспекцией в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции в материалы дела была представлена также копия заключения эксперта федерального бюджетного учреждения Архангельская лаборатория судебной экспертизы Министерства юстиции Российской Федерации от 25.02.2019 по уголовному делу N 11802110035000036.

Как следует из данного заключения, указанная строительно-техническая экспертиза назначена постановлением следователя следственного отдела по городу Северодвинску, прикомандированному ко второму отделу по расследованию особо важных дел Следственного управления Следственного комитета РФ по АО и НАО от 15.10.2018.

Перед экспертом поставлен вопрос: "Какова остаточная стоимость основных средств - здания Центрального универмага, двухэтажной западной пристройки и одноэтажной пристройки к нему, расположенного по адресу: Архангельская область, г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д.81".

При этом эксперт определил остаточную восстановительную стоимость методом сравнительной единицы, основанным на сравнении стоимости единицы площади или единицы объема исследуемого объекта со стоимостью единицы площади или единицы объема объекта-аналога по таблицам Сборников Укрупненных показателей восстановительной стоимости и пришел к выводу о том, что остаточная стоимость здания ЦУМ, двухэтажной западной пристройки и одноэтажной пристройки к нему, расположенного по адресу: Архангельского область, г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81, по состоянию на 01.01.2014 составляет 390 002 690 руб.

Однако, как верно указал суд первой инстанции, экспертом определена восстановительная стоимость основного средства как величина затрат в текущих ценах на строительство точной копии исследуемого объекта, то есть рыночная стоимость определена затратным методом, тогда как налоговым законодательством и положениями бухгалтерского учета предусмотрен иной порядок определения остаточной стоимости. Кроме того, экспертом не приняты во внимание первичные документы по приобретению указанных объектов.

При этом экспертом также не приняты во внимание первичные документы по приобретению указанных объектов.

В связи с этим указанное заключение также не может быть признано надлежащим доказательством по делу.

В свою очередь предприниматель в опровержение доводов налогового органа ссылается на заключение индивидуального аудитора Сальниковой А.Е. (исх 05/03-2018), из которого следует, что остаточная стоимость по состоянию на 01.01.2014 заявленных к экспертизе основных средств предпринимателя Митропольского В.Г. составляет следующее:

по объекту "Центральный универмаг с пристройками" первоначальная стоимость с учетом дополнительных расходов составила 9 725 906 руб. 33 коп., амортизация с учетом дополнительных расходов составила 1 594 497 руб. 64 коп., остаточная стоимость - 8 131 409 руб.;

стоимость приобретения ТЦ "Морской" составила 45 000 000 руб., амортизация с учетом дополнительных расходов 5 110 803 руб. 34 коп., остаточная стоимость - 39 889 197 руб.;

по объекту нежилые помещения ТЦ "Корона" первоначальная стоимость приобретения с учетом дополнительных расходов составила 8 827 463 руб., амортизация с учетом дополнительных расходов - 909 834 руб., остаточная стоимость - 7 917 629 руб.;

стоимость приобретения нежилых помещений с учетом дополнительных расходов по ТЦ "Фудзи" составила 4 608 418 руб., амортизация с учетом дополнительных расходов - 929 560 руб. 53 коп., остаточная стоимость - 3 678 857 руб.

Как указано в письменном заключении индивидуального аудитора Сальниковой А.Е., заключение проводилось на основании представленных заказчиком первичных документов, кроме того в процессе анализа представленных к экспертизе документов, аудитором было принято решение о заключении договоров на проведение обследования объектов недвижимости.

Аудитором Сальниковой А.В. в рамках составления письменного заключения использованы Технические заключения о состоянии строительных конструкций здания ЦУМа, двухэтажной западной пристройки к зданию ЦУМа, здания ТЦ "Морской", нежилых помещений здания ТЦ "Корона", помещений пятого этажа ТЦ "Фудзи", выполненных ИП Шляга Е.Е., Экспертные заключения по результатам обследования нежилых помещений здания ЦУМа, нежилых помещений здания ТЦ "Корона", нежилых помещений пятого этажа здания ТЦ "Фудзи", выполненных ООО "Проектная мастерская "Аксиома".

Здание Центрального универмага, общей площадью 164 65,4 кв. м, расположенного по адресу: г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81, приобретено Даниловым Д.И., Гуровым И.Н., Митропольским В.Г. по договору купли-продажи от 07.06.2004 у Иванова В.Н. на праве общей долевой собственности по цене 99 999 руб. в равных долях (свидетельства о государственной регистрации права от 24.06.2004).

Сальниковой А.Е. отмечено, что налогоплательщиками увеличена стоимость объекта недвижимости на величину расходов произведенной реконструкции на следующие суммы: работы по реконструкции первого этажа, подвального помещения от 20.07.2004 на 486 000 руб.; работы по реконструкции юго-западной двухэтажной пристройки от 27.12.2004 на 12 696 750 руб.; надстройка 3-го этажа на юго-западной двухэтажной пристройке к зданию ЦУМа от 27.05.2005 на 1 500 000 руб. Первоначальная стоимость объекта недвижимости с учетом понесенных расходов на реконструкцию увеличена до 14 782 749 руб. Доля предпринимателя составляет 4 927 583 руб. Сумма амортизации на 01.01.2014 составила 1 442 752 руб. 45 коп.

В соответствии с экспертным заключением Дуникова К.В. общества с ограниченной ответственностью "Проектная мастерская АКСИОМА" по результатам обследования нежилых помещений здания центрального универмага, расположенного по адресу: Архангельская область, г. Северодвинск, ул. Ломоносова, д. 81, произведенного с целью определения объемов и стоимости работ по ремонту (улучшению, дооборудованию) помещений, не подтвержденных документально, стоимость объекта основных средств предпринимателей увеличена на 7 547 470 руб.

При этом доказательств, подтверждающих выполнение на указанных объектах иных работ по реконструкции, модернизации, дооборудовании объекта недвижимости, инспекция не представила, в связи с чем, отсутствуют основания полагать, что на объекте выполнялись иные работы по реконструкции, доработке, которые влекут увеличение первоначальной стоимости объекта.

В письменном заключении индивидуального аудитора Сальниковой А.Е. установлено, что как отдельные объекты основных средств учтено следующее оборудование: эскалаторное оборудование "Schindler" - 4 единицы по первоначальной стоимости каждого 1 960 143 руб. 85 коп. Стоимость в соответствии с представленными документами складывается из цены эскалатора и работам по установке оборудования; лифт "SHINDLER 2400" - 1 единица по первоначальной стоимости 4 190 200 руб. 10 коп. Стоимость в соответствии с представленными документами складывается из цены лифта и работ по установке оборудования.

Согласно договорам на приобретение и установку лифтового оборудования и эскалаторов собственником приобретенного имущества является предприниматель Гуров И.Н. С учетом изложенного, указанные объекты основных средств отражаются на балансе предпринимателя Гурова И.Н.

В качестве отдельного объекта основных средств принимается западная одноэтажная пристройка к ЦУМу, общей площадью 160,7 кв. м.

Объект приобретен Даниловым Д.И., Гуровым И.Н., Митропольским В.Г. на основании договора купли-продажи от 05.12.2011 у индивидуального предпринимателя Иванова В.Н. в равных долях по первоначальной стоимости 847 500 руб. Свидетельство о государственной регистрации прав оформлено 28.12.2011.

Предпринимателем здание поставлено на учет по первоначальной стоимости приходящейся на него доли в размере 282 500 руб.

В качестве отдельного объекта основных средств принята двухэтажная западная пристройка к зданию ЦУМа. Пристройка получена предпринимателями Гуровым И.Н. и Даниловым Д.И. в качестве выплаты доли чистых активов при выходе из участников общества с ограниченной ответственностью "Авгур", что подтверждается протоколом 3 внеочередного общего собрания участников общества от 31.01.2009, актом приема - передачи от 31.01.2009, свидетельством о государственной регистрации права от 20.05.2009 в части доли каждого собственника.

Стоимость выплачиваемой доли в соответствии с протоколом составила 26 348 658 руб. 80 коп., соответственно 1/2 доли составила 13 174 329 руб. 40 коп.

По договору купли-продажи от 05.12.2011 предприниматели Гуров И.Н. и Данилов Д.И. продают 1/3 доли в общей долевой собственности предпринимателю Митропольскому В.Г. Продаваемая доля оценивается сторонами в 2 000 000 руб.

Как указано в письменном заключении индивидуального аудитора Сальниковой А.Е., первоначальная стоимость доли в собственности по объекту основных средств на дату реализации прав Гурова И.Н. и Данилова Д.И. составила 8 782 886 руб. 27 коп. для каждого собственника. Накопленная амортизация за период до выбытия части доли составила 754 209 руб. 07 коп. для каждого собственника. В период с 01.01.2012 по 31.12.2013 начисленная амортизация составила 638 755 руб. 44 коп.

Торговый центр "Морской", расположенный по адресу: 163000, г. Архангельск, пр. Ломоносова, д. 81, приобретен по договору купли-продажи административного здания и земельного участка от 19.05.2010 N 11-2/1157 у открытого акционерного общества "Северное морское пароходство" в общую долевую собственность по цене 135 000 000 руб. в равных долях. На учет налогоплательщиками в качестве объекта основных средств здание поставлено 06.07.2010.

По мнению Сальниковой А.Е., амортизация налогоплательщика за месяц составляет 124 653 руб. 74 коп., что соответствует заявленному сроку амортизации 361 месяц. Остаточная стоимость 1/3 доли объекта недвижимости на 01.01.2014 составляет 39 889 196 руб. 66 коп.

По мнению суда, остаточная стоимость указанного объекта по состоянию на 01.01.2014 правомерно определена как разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

При этом предприниматель ссылается на то, что неотделимых улучшений, модернизации и дооборудования в помещениях данного объекта до 2017 года не производилось. Инспекция не представила доказательств выполнения на объекте работ по реконструкции, модернизации, дооборудованию объекта недвижимости до 01.01.2014.

Нежилые помещения в торговом центре "Корона", расположенном по адресу: 163000, г. Архангельск, ул. Воскресенская, д. 14, общей площадью 2 368 кв. м, 1, 2, цокольный этажи, номера на поэтажном плане: цокольный этаж - N 3, 6, 7, 10 11; 1-й этаж - N 5, 8, 9, 11-14; 2-й этаж - N 3-10 приобретены Даниловым Д.И., Гуровым И.Н., Митропольским В.Г. по договору купли - продажи от 09.11.2009 у общества с ограниченной ответственностью "Прайм" по цене 20 100 000 руб. в общую долевую собственность в равных долях. Доля собственности заявителя составляет 6 700 000 руб.

Указанными лицами дополнительно приобретено помещение площадью 9,6 кв. м на первом этаже торгового центра "Корона" 17.05.2011 у общества с ограниченной ответственностью "Прайм" по цене 15 000 руб. в общую долевую собственность в равных долях - свидетельства о государственной регистрации права от 06.06.2011. Доля собственности налогоплательщика составляет 5000 руб.

К экспертизе предпринимателем представлены документы о производстве работ по монтажу вентиляции в торговом центре "Корона". Согласно договору от 21.05.2008 N 2105, заключенному с ООО "Микроклимат", на объекте производился монтаж вентиляции. Заказчиком выполнения работ являлся предприниматель Митропольский В.Г.

В письменном заключении индивидуальный аудитор Сальникова А.Е. пришла к выводу, что поскольку объект передавался с системой вентиляции, то стоимость работ по монтажу вентиляции входит в стоимость работ.

В целях определения объема дополнительных работ и определения их стоимости, специалистами ООО "Проектная мастерская "Аксиома" проведено обследование помещений, установлен перечень выполненных работ, на основе составленных локально-сметных расчетов определена сметная стоимость дополнительных работ, произведенных в помещениях, принадлежащих предпринимателем. Так, в соответствии с заключением по определению объемов и стоимости работ по ремонту (улучшению, дооборудованию) помещений, не подтверждённых документально, стоимость объекта основных средств предпринимателя увеличена на 6 367 390 руб.

Таким образом, по расчету индивидуального аудитора Сальниковой А.Е., остаточная стоимость нежилых помещений в здании торгового центра "Корона" по состоянию на 01.01.2014 в части долевой собственности предпринимателя Митропольского В.Г. составит 7 917 629 руб.

Доказательств, подтверждающих факт выполнения на объекте иных работ, кроме указанных в заключении, по реконструкции, модернизации, дооборудованию объекта недвижимости, либо доказательств их иной стоимости инспекция не представила. Основания полагать, что на объекте выполнялись иные работы по реконструкции, доработке, которые влекут увеличение первоначальной стоимости объекта, у суда также отсутствуют.

Нежилые помещения на 5 этаже торгового центра "Фудзи", расположенного по адресу: 163000, г. Архангельск, ул. Карла Маркса, д. 9, приобретены налогоплательщиками в собственность по договору на долевое участие в строительстве от 10.09.2004. Финансирование помещений произведено на сумму 9 912 120 руб. Офисные помещения передаются в состоянии соответствующем условиям договора на долевое участие в строительстве, а также дополнительным соглашениям к договору от 01.10.2004, от 17.01.2005, от 26.04.2005.

Сальниковой А.Е. указано, что стоимость работ по чистовой отделке лестничных маршей определена сторонами и подтверждена актом приема-передачи в сумме 311 443 руб.; в справке о расчетах с застройщиком указана стоимость остальных произведенных работ. Из совокупности представленных документов увеличение стоимости работ дополнительно составило на сумму 797 604 руб.

Для определения объема дополнительных работ и их стоимости привлечена экспертная организация. В соответствии с экспертизой по определению объемов и стоимости работ по ремонту (улучшению, дооборудованию) помещений, не подтвержденных документально, стоимость объекта основных средств предпринимателей увеличена на 3 115 530 руб.

Таким образом, по мнению аудитора Сальниковой А.Е. в части долевой собственности предпринимателя остаточная стоимость указанного объекта составила 3 678 857 руб.

Судом первой инстанции был оценен и предъявленный в ходе рассмотрения дела отчет аудиторской организации общества с ограниченной ответственностью "Консультант-Партнер", в соответствии с которым по данным специалиста по состоянию на 01.01.2014 остаточная стоимость основных средств, признаваемых амортизируемым имуществом с точки зрения налогового законодательства не превысила предельного лимита, установленного подпунктом 16 пункта 3 статьи 346.12 НК РФ, составила 64 825 679 руб. 75 коп.

Данный вывод был сделан специалистом на основе представленных для анализа первичных документов, регистров учета, договоров, актов приема-передачи, экспертных заключений, расчета амортизации. При этом, остаточная стоимость основных средств по состоянию на 01.01.2014 определялась в соответствии с требованиями статьи 257 НК РФ как разница между первоначальной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации.

В ходе судебного разбирательства налогоплательщиком представлены инвентарные карточки, в которых отражена первоначальная стоимость приобретения основных средств и произведенные предпринимателем расходы.

Согласно указанным инвентарным карточкам стоимость основных средств по состоянию на 01.01.2014 составила менее 100 млн. руб.

Поскольку доказательств, свидетельствующих о том, что остаточная стоимость основных средств превышает 100 млн. рублей, инспекцией не представлено и в материалах дела не имеется, то апелляционная инстанция поддерживает вывод суда о том, что у налогового органа отсутствовали основания для доначисления предпринимателю налогов по общей системе налогообложения, начисления соответствующих пеней и штрафов.

Приведенные налоговом органом в своей апелляционной жалобе доводы не опровергают выводы суда первой инстанции и не свидетельствуют о неправильном применении судом норм материального права.

Оснований не согласиться с позицией суда апелляционная инстанция не усматривает.

В ходе проверки налоговый орган также пришел к выводу и отразил в своем решении, что предпринимателем неправомерно отнесены к доходам, получаемым при применении патентной системы налогообложения, доходы, полученные на основании агентских договоров, заключенных с ООО "Техно" и ООО "ЦУМ-Техно".

Предприниматель в апелляционной жалобе выражает несогласие с мотивировочной частью обжалуемого судебного акта, в которой сделан вывод о том, что подлинное экономическое содержание взаимоотношений заявителя с агентами - ООО "ТЕХНО", ООО "ЦУМ-Техно" заключается не в сдаче в аренду нежилых помещений, а в передаче названным организациям недвижимого имущества в доверительное управление.

Вместе с тем, оснований для удовлетворения жалобы предпринимателя апелляционная инстанция не усматривает.

На основании статьи 57 Конституции Российской Федерации и пункта 1 статьи 3 НК РФ каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги и сборы.

Названная обязанность не может считаться исполненной, если хозяйственные операции, совершаемые во исполнение сделок, учтены налогоплательщиком не в соответствии с их действительным экономическим смыслом и искажены. Извлеченная в таких случаях экономия налоговых платежей (налоговая выгода), как следует из разъяснений, данных в пункте 3 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - постановление N 53), признается необоснованной.

Исходя из разъяснений, данных в пункте 7 постановления N 53, в случае учета налогоплательщиком операций не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, права и обязанности налогоплательщика определяются исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

Как следует из материалов дела и установлено судом, в 2014, 2016 годах договоры аренды нежилых помещений, принадлежащих на праве общей долевой собственности предпринимателю, были заключены с арендаторами ООО "ТЕХНО" и ООО "ЦУМ-Техно" в рамках предоставленных им агентскими договорами полномочий.

По итогам проверки инспекция пришла к выводу о неверной квалификации предпринимателем осуществляемой им деятельности по договорам, заключенным с указанными лицами в качестве деятельности по сдаче в аренду нежилых помещений, в отношении которой применяется специальный налоговый режим в виде патентной системы налогообложения.

Проведя анализ условий агентских договоров, выяснив, что агенты заключали от своего имени договоры аренды с арендаторами, получали арендную плату от арендаторов, вели деятельность по обслуживанию зданий (нежилых помещений), заключали договоры с энергоснабжающими и обслуживающими организациями, оплачивали коммунальные услуги, а также услуги по охране и обслуживанию, инспекция пришла к выводу о том, что в данном случае (с учетом сложившихся между сторонами гражданско-правовых отношений) непосредственно сдачу в аренду недвижимого имущества осуществлял не предприниматель, а юридические лица - агенты. Соответственно, в рассматриваемой ситуации, предприниматель не занимался деятельностью по сдаче в аренду, а фактически управлял (распоряжался) собственным имуществом путем заключения агентских договоров.

При разрешении вопроса соответствия избранного предпринимателем режима налогообложения виду осуществляемой Митропольским В.Г. деятельности суд первой инстанции, исследовав характер фактически сложившихся между налогоплательщиком и агентами взаимоотношений, условия заключенных договоров, характер и объем выполняемых агентами обязательств и действий, пришел к обоснованному выводу о том, что ООО "ТЕХНО", ООО "ЦУМ-Техно" осуществляли именно деятельность по управлению торговыми центрами, что нашло детальное отражение в оспариваемом судебном акте.

Выводы суда в указанной части не противоречат подходам, высказанным в пунктах 1 и 7 постановления N 53.

Приведенные предпринимателем доводы об отличии условий агентских договоров, заключенных с ООО "ТЕХНО", ООО "ЦУМ-Техно", от договоров доверительного управления, были предметом исследования суда первой инстанции и правомерно отклонены. Оснований не согласиться с выводами суда апелляционная инстанция не усматривает.

Позиция заявителя о том, что выводы суда противоречат положениям статей 166, 167, 168, 1012, 1013, 1017 Гражданского кодекса Российской Федерации не может быть принята.

Согласно пункту 77 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 23.06.2015 N 25 "О применении судами некоторых положений раздела I части 1 Гражданского кодекса Российской Федерации" оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение гражданско-правовых сделок, производится налоговыми органами в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Если суд на основании оценки доказательств, представленных налоговым органом и налогоплательщиком, придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения не учел операции либо учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания данной операции или совокупности операций в их взаимосвязи.

Поскольку судом первой инстанции полно и объективно исследованы все обстоятельства дела, нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права не допущено, то оснований для отмены или изменения судебного акта в обозначенной предпринимателем части также не усматривается.

Все заявленные участниками процесса доводы были предметом исследования Арбитражного суда Архангельской области и получили надлежащую правовую оценку, с которой апелляционная коллегия согласна.

Кроме того, рассматриваемые обстоятельства являлись предметом исследования в рамках дела N А05-14941/2018.

Апелляционные жалобы не содержит фактов, которые не были проверены и учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного решения либо опровергали выводы суда первой инстанции, в связи с этим изложенные в жалобах налогового органа и предпринимателя аргументы признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными.

Поскольку материалы дела исследованы судом первой инстанции полно и всесторонне, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам, нормы материального права применены правильно, нарушений норм процессуального права не допущено, оснований для отмены обжалуемого судебного акта, а также изменения мотивировочной части суда не имеется.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

постановил:

решение Арбитражного суда Архангельской области от 01 апреля 2019 года по делу N А05-15448/2018 оставить без изменения, апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Архангельску и индивидуального предпринимателя Митропольского Валерия Геннадьевича - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Н.В. Мурахина

Судьи

Е.А. Алимова А.Ю. Докшина