Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 29 октября 2019 г. N 07АП-8975/18

город Томск

29 октября 2019 г.

Дело N А27-4843/2018

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Логачева К.Д.,

судей Бородулиной И.И.,

Скачковой О.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Легачевой А.М., с использованием средств аудиозаписи, рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области (N 07АП-8975/18(2)) на решение Арбитражного суда Кемеровской области от 21.08.2019 по делу N А27-4843/2018 (судья Камышова Ю.С.) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "СибМоторс" (ОГРН 110427004055, ИНН 4217125362), г. Новокузнецк к инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области (ОГРН 1044217029768, ИНН 4217011333), г. Новокузнецк о признании недействительным решения N 6162 от 21.12.2017 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Алябьева Т.Н., Лесогор Л.К., доверенности от 10.01.2019,

от налогового органа: Габриелян Е.В., доверенность от 26.12.2018, Ушакова С.М., доверенность от 26.03.2019, Овчинников В.П., доверенность от 24.12.2018.

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "СибМоторс" (далее - ООО "СибМоторс", общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области (далее - Инспекция, налоговый орган) N 6162 от 21.12.2017 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Решением от 02.08.2018 Арбитражного суда Кемеровской области заявленные Обществом требования удовлетворены в полном объеме.

Постановлением от 16.11.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда решение суда отменено, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Постановлением от 12.04.2019 Арбитражного суда Западно-Сибирского округа решение от 02.08.2018 Арбитражного суда Кемеровской области и постановление от 16.11.2018 Седьмого арбитражного апелляционного суда по делу N А27-4843/2018 отменены. Дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Кемеровской области.

В постановлении от 12.04.2019 суд кассационной инстанции указал на необходимость суду при новом рассмотрении дела дать оценку всем доводам Инспекции и заявителя, в соответствии с требованиями статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценить доказательства, представленные каждой из сторон в обоснование своих доводов и возражений, установить все имеющие существенное значение для дела обстоятельства с учетом изложенного в постановлении, а также распределить государственную пошлину, в том числе по кассационной жалобе.

При новом рассмотрении, суд первой инстанции, исполнив указания кассационной инстанции, принял решение о признании недействительным решения инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области N 6162 от 21.12.2017 "о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".

Не согласившись с принятым судебным актом, налоговый орган обратился в апелляционный суд с жалобой, в которой просит обжалуемое решение отменить, принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционная жалоба мотивирована недоказанностью имеющих значение для дела обстоятельств, а также тем, что обжалуемое решение суда первой инстанции вынесено без учета имеющихся в деле доказательств. При отсутствии документов, подтверждающих расходы Рыкунина В.А. на приобретение векселя, сумма затрат не может быть учтена в составе расходов при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Апеллянт указывает на мнимость взаимоотношений в рамках договора займа. Надлежащих доказательств внесения денежных средств Рыкуниным В.А. в сумме 18 500 000 руб. в кассу ООО "СибМоторс" во исполнение договора займа от 21.06.2013 налогоплательщиком не представлено. Все документы оформлены между взаимозависимыми лицами. Рыкунин В.А. не имел возможности предоставить налогоплательщику заем в размере 18 500 000 руб. в силу отсутствия соответствующего дохода.

В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик отклонил доводы апеллянта за необоснованностью, указав на необходимость учета в составе расходов стоимости векселя, переданного учредителем в качестве вклада в уставный капитал; наличие доказательств, подтверждающих несение расходов на приобретение векселя; реальность взаимоотношений в рамках договоров займа; достаточность денежных средств у Рыкунина В.А. для внесения займа в кассу налогоплательщика.

В судебном заседании представители налогового органа поддержали апелляционную жалобу по изложенным в ней основаниям.

Представители налогоплательщика доводы апеллянта отклонили за необоснованностью, указав на правомерность выводов суда первой инстанции.

Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции считает его не подлежащим отмене, исходя из следующего.

Из материалов дела следует и установлено судом, что между Рыкуниным В.А. и ООО "Сибинпэкс" был заключен договор купли-продажи ценных бумаг от 16.08.2010 N 2, в соответствии с которым ООО "Сибинпэкс" передало Рыкунину В.А. простой вексель А N 2 от 16.08.2010 на сумму 18 500 000 руб.

По условиям указанного договора оплата векселя производится не позднее следующего дня от даты получения векселя; при нарушении покупателем условий договора покупатель уплачивает штраф в размере 0,1% от общей суммы за каждый календарный день просрочки.

Согласно выписке по расчетному счету ООО "Сибинпэкс" за 2010 год оплата по названному договору купли-продажи ценных бумаг не производилась, что заявитель не оспаривает.

На основании принятого 10.09.2010 решения общего собрания учредителей Общества Рыкунин В.А. (доля 50%) внес в уставный капитал заявителя один простой вексель А N 2 от 16.08.2010 стоимостью 18 500 000 руб., векселедатель ООО "Сибинпэкс", дата погашения - "по предъявлению".

21.06.2013 между Рыкуниным В.А. (займодатель) и Обществом (заемщик) был заключен договор займа, в соответствии с условиями которого займодатель обязуется передать, а заемщик обязуется принять денежные средства в сумме 18 500 000 руб. во временное пользование. Срок предоставления займа до 31.12.2016.

Как утверждает заявитель, во исполнение договора займа денежные средства вносились в кассу Общества с 21.06.2013 по 08.07.2015.

10.07.2015 между Рыкуниным В.А., Обществом и ООО "Сибинпэкс" был заключен договор о переводе долга, согласно которому Рыкунин В.А. передал свой долг по договору купли-продажи от 16.08.2010 N 2 ценных бумаг новому должнику ООО "СибМоторс".

По условиям договора о переводе долга кредитор - ООО "Сибинпэкс" обязуется перечислить денежные средства в погашение векселя А N 2 от 16.08.2010 на расчетный счет нового должника не позднее 17.07.2015; новый должник, т.е. Общество, обязуется исполнить принятые на себя обязательства от Рыкунина В.А. не позднее следующего рабочего дня за днем поступления денежных средств в погашение векселя на его расчетный счет (пункты 1.3, 1.4 договора).

15.07.2015 согласно акту приема-передачи Общество предъявило вексель А N 2 от 16.08.2010 к уплате, а ООО "Сибинпэкс" приняло к оплате простой вексель ООО "Сибинпэкс" общим номиналом 18 500 000 руб.

По платежному поручению от 15.07.2015 N 95 вексель оплачен векселедателем ООО "Сибинпэкс" в сумме 18 500 000 руб. в адрес заявителя с назначением платежа "Оплата векселя А N 2 по Акту приема-передачи от 15.07.2015 г.".

В этот же день (15.07.2017) по платежному поручению от 15.07.2015 N 172 Общество перечислило в адрес ООО "Сибинпэкс" 18 500 000 руб. В назначении платежа указано: "Погашение займа по договору б/н от 21.03.2013 г. перед Рыкуниным В.А. в счет расчетов по договору купли-продажи N 2 от 16.08.2010 г. ценных бумаг".

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка представленной Обществом уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2015 год, по результатам которой принято решение от 21.12.2017 N 6162 о привлечении заявителя к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в виде штрафа в общем размере 738 232,80 руб.

Данным решением налогоплательщику предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций за 2015 год в размере 3 700 000 руб., пени в размере 743 483,18 руб.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 01.03.2018 N 115 решение Инспекции оставлено без изменения.

В ходе налоговой проверки Инспекция установила, что в представленной Обществом налоговой декларации по налогу на прибыль налогоплательщиком в нарушение норм налогового законодательства не отражена выручка от реализации векселя А N 2 от 16.08.2010.

Налоговый орган включил в налоговую базу полученный заявителем внереализационный доход от выбытия векселя в сумме 18 500 000 руб., что привело к доначислению налога, соответствующих сумм штрафа и пени.

Кроме того, в ходе налоговой проверки Инспекцией установлены обстоятельства, свидетельствующие о взаимозависимости участников спорных отношений, а именно: одним из учредителей Общества с долей уставного капитала 50% является Рыкунин В.А., оставшиеся 50% принадлежат на праве собственности Сапожниковой Ф.Х., которая согласно справке от 27.12.2017 является супругой Рыкунина В.А.; кроме того, Сапожниковой Ф.Х. принадлежит доля в уставном капитале ООО "Сибинпэкс" в объеме 100%.

Полагая, что принятое налоговым органом решение нарушает права и законные интересы общества, заявитель обратился в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя требования заявителя, суд первой инстанции пришел к выводам о документальном подтверждении стоимости векселя, об отсутствии оснований для доначисления налога на прибыль, поскольку полученный Обществом доход от выбытия векселя в сумме 18 500 000 руб. подлежал уменьшению на затраты в размере стоимости (цены) векселя - 18 500 000 руб., соответственно, налоговая база по операциям с векселем была равна нулю.

Апелляционный суд находит выводы суда первой инстанции обоснованными и соответствующими действующему законодательству исходя из следующего.

В соответствии с частью 1 статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации ненормативный акт государственного органа или органа местного самоуправления, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативный акт, не соответствующие закону или иным правовым актам и нарушающие гражданские права и охраняемые законом интересы гражданина или юридического лица, могут быть признаны судом недействительными.

Согласно пункту 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно пункту 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 8 от 01.07.1996 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", основанием для принятия решения суда о признании ненормативного акта, а в случаях, предусмотренных законом, также нормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным являются одновременно как его несоответствие закону или иному правовому акту, так и нарушение указанным актом гражданских прав и охраняемых законом интересов гражданина или юридического лица, обратившихся в суд с соответствующим требованием.

Из содержания статей 198, 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации следует, что для признания оспариваемого ненормативного правового акта недействительным, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными, суд должен установить наличие одновременно двух условий: - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту; - оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действия (бездействие) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц нарушают права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом, исходя из правил распределения бремени доказывания, установленных статьями 65, 198, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания факта нарушения своих прав и законных интересов возлагается на заявителя.

Особенности определения налоговой базы по операциям с ценными бумагами устанавливаются статьей 280 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 280 НК РФ доходы налогоплательщика от операций по реализации или от иного выбытия ценных бумаг (в том числе от погашения или частичного погашения их номинальной стоимости) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной налогоплательщику покупателем, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.

Доход, полученный от реализации ценных бумаг, внесенных в его уставный капитал, может быть уменьшен налогоплательщиком на их стоимость, определяемую по правилам, установленным пунктом 1 статьи 277 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 277 НК РФ предусмотрено, что имущество (имущественные права), полученное в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации, в целях налогообложения прибыли принимается по стоимости (остаточной стоимости) полученного в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал имущества (имущественных прав). Стоимость (остаточная стоимость) определяется по данным налогового учета у передающей стороны на дату перехода права собственности на указанное имущество (имущественные права) с учетом дополнительных расходов, которые при таком внесении (вкладе) осуществляются передающей стороной при условии, что эти расходы определены в качестве взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал. Если получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого имущества (имущественных прав) или какой-либо его части, то стоимость этого имущества (имущественных прав) либо его части признается равной нулю.

При внесении (вкладе) имущества (имущественных прав) физическими лицами и иностранными организациями его стоимостью (остаточной стоимостью) признаются документально подтвержденные расходы на его приобретение (создание) с учетом амортизации (износа), начисленной в целях налогообложения прибыли (дохода) в государстве, налоговым резидентом которого является передающая сторона, но не выше рыночной стоимости этого имущества (имущественных прав), подтвержденной независимым оценщиком, действующим в соответствии с законодательством указанного государства.

Из анализа вышеприведенных положений следует, что ответственность за документальное подтверждение расходов учредителя - физического лица на приобретение имущества, внесенного в уставный капитал для формирования стоимости в целях налогообложения и достоверность данных документов, возлагается на получателя этого имущества.

Налогоплательщик в ходе рассмотрения дела указал на факт несения расходов Рыкуниным В.А., связанных с приобретением векселя, на реальность сделки по выдаче им Обществу займа, в подтверждение данных обстоятельств сослался на копии приходных кассовых ордеров, расходных кассовых ордеров, копий квитанций к инкассаторской сумке, кассовой книги, платежных поручений, регистров бухгалтерского учета.

В свою очередь, Инспекция в обоснование правомерности вынесенного решения указала на обстоятельства, установленные в ходе проверки, в том числе:

- взаимозависимость между Рыкуниным В.А., ООО "СибМоторс", ООО "СибИнпекс" и Сапожниковой Ф.Х., которая позволила реализовать схему по созданию видимости реальных финансовых операций по приобретению векселя и внесению его в уставный капитал заявителя для получения необоснованной налоговой выгоды;

- о мнимом характере сделки по займу, заключение договора займа между Рыкуниным В.А. и налогоплательщиком, несмотря на то, что долг учредителя сформировался не перед заявителем, а перед ООО "Сибинпекс";

- отсутствие взыскания со стороны ООО "Сибинпекс" с Рыкунина В.А. денежных средств по договору купли-продажи ценных бумаг от 16.08.2010 N 2 в течение пяти лет, равно как и отсутствие каких-либо санкций за просрочку исполнения обязательств по договору;

- отсутствие в материалах дела не только документов, подтверждающих расходы Рыкунина В.А. на приобретение векселя, но и отсутствие документов, подтверждающих доход, достаточный для предоставления займа Обществу, что свидетельствует, по мнению налогового органа, о том, что единственной целью совершения сделок было увеличение затратной части организации и "искусственное" формирование документооборота, подтверждающего расходы по приобретению векселя, с целью дальнейшей возможности применения статьи 277 НК РФ и уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в момент предъявления векселя к оплате.

В соответствии с пунктом 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (уменьшения налоговой базы, получение налоговых вычетов или права на возмещение налога, налоговых льгот) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах неполны, недостоверны или противоречивы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной в случаях: если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом; если для целей налогообложения учтены операции не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера); если налоговая выгода получена вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункты 3, 4 Постановления N 53).

При этом, установление наличия или отсутствия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или экономической деятельности (пункт 9 Постановления N 53).

Налоговая выгода не может быть самостоятельной целью деятельности налогоплательщика, оценка обоснованности или необоснованности полученной налогоплательщиком налоговой выгоды производится исходя из оценки направленности совершенных им операций на достижение определенного экономического эффекта.

В случае если судом будет установлено, что целью деятельности налогоплательщика является не достижение экономического эффекта от совершенных им операций, а только получение налоговой выгоды, то вне зависимости от принципов свободы договора или нарушение его контрагентами налоговых обязательств такая выгода будет признана необоснованной.

Материалами дела установлено, что чогласно договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010, Рыкунин В.А. должен был оплатить номинальную стоимость векселя не позднее следующего дня после его получения.

Из пояснений заявителя следует, что единовременно Рыкунин В.А. не смог внести оплату за вексель. Поскольку ООО "Сибинпэкс", Рыкунин В.А. и Общество являются взаимозависимыми лицами, Общество не предъявляло полученный от Рыкунина В.А. вексель к оплате. В результате у заявителя возник недостаток собственных оборотных средств и риск сокращения объемов закупки товара.

Именно для пополнения оборотных средств между заявителем и Рыкуниным В.А. был заключен договор займа от 21.06.2013, что, в свою очередь, объясняет заключение договора займа между Рыкуниным В.А. и налогоплательщиком, несмотря на то, что долг Рыкунина В.А. сформировался не перед заявителем, а перед ООО "Сибинпекс".

По условиям договора займа от 21.06.2013 выдача займа осуществляется денежными средствами в кассу предприятия либо иным способом по согласованию сторон (пункт 3.1.).

За период с 21.06.2013 по 08.07.2015 Рыкунин В.А. внес в кассу Общества 18 500 000 руб.

В качестве подтверждения внесения денежных средств в кассу предприятия заявителем в материалы дела представлены приходные кассовые ордера от 21.06.2013, от 01.07.2013, от 19.09.2013, от 28.03.2014, от 23.05.2014, от 24.07.2014, от 30.09.2014, от 20.10.2014, от 08.12.2014, от 19.12.2014, от 29.12.2014, от 31.03.2015, от 30.04.2015, от 10.06.2015 и от 08.07.2015. В качестве основания внесения денежных средств указано "Взнос заемных денежных средств".

При этом, согласно пункту 5 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У "О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства" приходный кассовый ордер является первичным документом, подтверждающим прием наличных денежных средств.

Затем, как следует из материалов дела, внесенные в кассу денежные средства, были сданы инкассаторам и зачислены на расчетный счет заявителя, и уже в дальнейшем использованы для расчетов с поставщиками.

В подтверждение указанных обстоятельств заявитель представил документы, свидетельствующие о дальнейшей передаче полученных от Рыкунина В.А. заемных денежных средств инкассаторам и их зачисление на расчетный счет, а именно расходные кассовые ордера на сдачу наличных в банк, квитанции к инкассаторской сумке, платежные поручения банка на зачисление сданных сумм на расчетный счет организации, платежные поручения на перечисление поступивших денежных средств с расчетного счета заявителя его контрагентам.

Поскольку инкассаторам одной суммой сдавались и заемные денежные средства и выручка, заявитель представил кассовые книги, в том числе за месяцы, в которых поступали заемные денежные средства от Рыкунина В.А. и книги кассира - операциониста.

Из представленных документов следует, что в дни поступления заемных денежных средств (или на следующий день) в банк сдается как выручка, так и суммы полученного займа.

Инспекция полагает, что представленные налогоплательщиком документы (расходные кассовые ордера на сдачу наличных в банк, квитанции к инкассаторской сумке, платежные поручения банка на зачисление сданных сумм на расчетный счет организации) не позволяют отнести средства, вносимые на банковский счет, к заемным средствам, полученным от Рыкунина В.А., а свидетельствуют лишь о том, что на расчетный счет Общества вносилась торговая выручка. Следовательно, заявителем не представлено надлежащих доказательств, подтверждающих факт внесения денежных средств Рыкуниным В.А. в кассу Общества.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что действительно в квитанциях к инкассаторской сумке в качестве источника поступления указано "Торговая выручка".

Между тем, именно для целей инкассирования денежных средств банком, в связи с чем и оформлялись указанные документы, не имеет особого значения детализация всех источников поступления.

Имеющиеся в материалах дела приходные кассовые ордера и кассовые книги за спорный период подтверждают внесение наличных денежных средств Рыкуниным В.А. в кассу Общества. О фальсификации указанных доказательств налоговым органом не заявлено, иных сведений об источниках поступления в кассу Общества данных средств (займа) не имеется, налоговый орган этого не установил.

Кроме того, заявителем в материалы дела представлены оборотно-сальдовые ведомости по счету 67 "Расчеты по кредитам и займам долгосрочным" за 2013-2015 г.г.

Данный регистр бухгалтерского учета отражает движение долгосрочных займов за 2013-2015г.г., в том числе и по Рыкунину В.А. (т.4, л.д.71-73).

Из анализа счета 50 Касса" за 2013-2015г.г. следует, что основная часть поступивших в кассу денежных средств сдается в банк и лишь незначительная их часть расходуется на выплату заработной платы, возвраты физическим лицам и иные аналогичные расходы (т.4, л.д.65-67).

Из анализа счета 51 "Расчетный счет" следует, что основная доля денежных средств с расчетного счета направляется на оплату поставщикам товара (сч.60) и обслуживание кредитов (сч.66, 67) (т.4, л.д.68-70).

При этом, анализируя книги кассиров-операционистов и кассовую книгу судом первой инстанции установлено, что без внесения заемных денежных средств Рыкуниным В.А. оборотных средств для оплаты текущих обязательств было недостаточно.

Кроме того, на расчетный счет были сданы суммы, превышающие полученную организацией выручку, то есть без полученных от Рыкунина В.А. заемных средств заявитель не мог сдать в банк те суммы, которые поступили на его расчетный счет от инкассаторов.

Однако, налоговый орган, анализируя представленные заявителем кассовые книги и книги кассира-операциониста, выявил факт систематического сокрытия выручки. Под систематическим сокрытием выручки налоговый орган понимает расхождение между суммой выручки, отраженной в книге кассира-операциониста, и суммой выручки, поступившей в кассу организации: 22.03.2014 на 417 000 руб., 24.03.2014 на 459 000 руб., 18.06.2013 на 370 000 руб., 04.10.2013 на 649 900 руб., 27.03.2014 на 450 000 руб., 02.04.2014 на 1 407 600 руб., 19.05.2014 на 80 000 руб., 30.07.2014 на 785 000 руб. Иные расхождения в представленных книгах налоговый орган не выявил.

Между тем, суд первой инстанции правомерно установил, что указанные расхождения относятся к календарным дням, в которые суммы займа от Рыкунина В.А. не поступали. Следовательно, сами по себе выявленные обстоятельства не могут опровергать внесение заемных денежных средств в кассу Рыкуниным В.А.

Более того, заявителем в материалы дела представлены Z-отчеты, подтверждающие, что в указанные даты производились возвраты сумм, на которые выявились расхождения. Представленные Z-отчеты частично восстановлены ООО "Кузбасский институт судебных экспертиз", о чем представлено заключение специалиста N 19/57 от 12.07.2019.

При этом вопреки доводам Инспекции, восстановленные Z-отчеты позволяют определить и суммы и даты возврата денежных средств.

По тем Z-отчетам, по которым действительно не удалось восстановить информацию, а это на сумму 417 000 руб. (22.03.2014) и 459 000 руб. (24.03.2014), заявителем представлены объяснительные кассира-операциониста от 22.03.2014 и от 24.03.2014, в которых он указал, что был сделан возврат на данные суммы в связи с тем, что ошибочно их отбил.

К объяснительным представлены соответствующие чеки.

Кроме того, как пояснил заявитель, поскольку в книге кассира-операциониста сумма выручки определяется как разница в показателях суммирующего счетчика, в случае возврата денежных средств покупателю она не уменьшается. Однако в кассу сдается итоговая сумма выручки с учетом возврата, отраженная в Z- отчете.

В отсутствие доказательств обратного, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что представленные в материалы дела объяснительные, Z-отчеты подтверждают возвраты денежных средств в указанные Инспекцией даты. Отсутствие актов о возврате товара по форме N КМ-2, погашенных чеков, заявлений покупателей на возврат денежных средств, расходных кассовых ордеров, а также тот факт, что ни в кассовой книге, ни в книге кассира-операциониста возвраты в выявленных Инспекцией суммах не отражены, но при этом налогоплательщик периодически отражает иные незначительные возвраты покупателем, не свидетельствует о недостоверности представленных налогоплательщиком документов, на что указывает налоговый орган, учитывая иные имеющиеся в материалах дела доказательства.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил ссылки налогового органа на показания Горкаловой Ю.А. (работала в должности кассира-операциониста), поскольку данные показания не опровергают факт внесения денежных средств Рыкуниным В.А., поскольку, не зная Рыкунина В.А., невозможно определенно утверждать, что именно этим лицом вносились или не вносились денежные средства.

Кроме того, как пояснили представители заявителя, кассиры-операционисты находятся в автосалонах, а Рыкунин В.А. сдавал денежные средства в кассу самого Общества.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что заявителем представлена совокупность доказательств, подтверждающих внесение Рыкуниным В.А. в кассу налогоплательщика займа, дальнейшее движение полученных от Рыкунина В.А. денежных средств, использование заемных денежных средств в деятельности налогоплательщика.

Из материалов дела следует, что налоговый орган, не представляя доказательств в опровержение указанных обстоятельств, а именно о предоставлении Рыкуниным В.А. займа Обществу, утверждает, что финансовое положение Рыкунина В.А. не позволяло предоставить налогоплательщику заем в сумме 18 500 000 руб., поскольку по справкам 2-НДФЛ за последние 15 лет его доход не превысил 7 млн.руб.

Между тем, заявителем в качестве подтверждения наличия возможности частями вносить заемные денежные средства в кассу Общества (то есть не единовременно) в материалы дела представлены договор купли-продажи доли N 42А А 0566327 от 12.04.2012 г. на сумму 9 466 000 руб. и договор купли-продажи недвижимости от 01.06.2015 г. на сумму 8 000 000 руб.

Кроме того, в подтверждение привлечения заемных денежных средств Рыкуниным В.А. налогоплательщик представил график платежей к договору N 0054209/1 от 03.06.2015 на 3 742 001 руб. (дата выдачи кредита 04.06.2015) и справку о состоянии вклада в ПАО "Сбербанк России" за период с 13.08.2012 по 26.06.2018, содержащую сведения о предоставлении и возврате кредитных средств (т.8, л.д.129-133).

Данными документами налогоплательщик подтверждает, что у Рыкунина В.А. имелся источник денежных средств для внесения займа, в том числе, как в виде накопленных, так и заемных, а также незадекларированный доход.

Кроме того, налогоплательщик обосновано отметил, что значительная часть трудовой и коммерческой деятельности Рыкунина В.А. приходится на годы, в которых не составлялись справки 2-НДФЛ, отсутствовал сам налог.

Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что налоговый орган не может утверждать, что обладает полной информацией о доходах Рыкунина В.А. и его финансовых возможностях, поскольку Рыкунин В.А. является физическим лицом и может не сохранять документы, в полном объеме подтверждающие его доходы и временное привлечение заемных денежных средств за весь период трудовой и предпринимательской деятельности.

Суд первой инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа о том, что Рыкунин В.А. не имел возможности произвести платеж по договору займа от 21.06.2013 в сумме 2 000 000 руб. 30.04.2015 в силу отсутствия достаточного дохода именно на эту дату, даже с учетом средств от продажи доли, как основанные на формальной оценке представленных доказательств.

Так, налогоплательщик пояснил, что, представляя указанные документы, он пытался показать, что Рыкунин В.А. на протяжении всего спорного периода имел возможность извлечь из каких-либо источников (заемных, кредитных и т.д.) денежные средства для внесения очередного платежа по займу.

Из материалов дела, в том числе из трудовой книжки, следует, что Рыкунин В.А. осуществляет именно экономическую (предпринимательскую) деятельность, которая предполагает получение прибыли. Следовательно, и кредитные средства ему были необходимы для этих целей (в том числе иметь оборотные средства), а не только как, указала Инспекция, оплачивать этот же кредит и уплачивать по нему проценты.

При этом, как верно указал суд первой инстанции, декларирование доходов и уплата соответствующего налога Рыкуниным В.А. не подлежит оценке в рамках настоящего спора.

Кроме того, соотносимость доходов и расходов определяется не датами заключения договоров, а датами совершения конкретных операций с денежными средствами.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно сделал вывод о том, что представленные документы подтверждают наличие у Рыкунина В.А. источников для предоставления заявителю займа в сумме 18 500 000 руб. в 2013-2015г.г.

Суд первой инстанции также правомерно установил и факт внесения указанной суммы в кассу Общества.

Как указал заявитель, по состоянию на 10.07.2015 сумма полученного заявителем от Рыкунина В.А. займа достигла 18 500 000 руб., то есть обязательства заявителя по договору займа от 21.06.2013, Рыкунина В.А. по договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010 и ООО "Сибинпэкс" по векселю были равны.

Для погашения взаимных обязательств между заявителем, Рыкуниным В.А. и ООО "Сибинпэкс" был заключен договор о переводе долга от 10.07.2015, согласно которому ООО "СибМоторс" взяло на себя исполнение обязательств Рыкунина В.А. по договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010.

Заявитель предъявил ООО "Сибинпэкс" вексель А N 2 и заявление на его оплату. 15.07.2015 ООО "Сибинпэкс" перечислило на расчетный счет заявителя 18 500 000 руб. в погашение векселя.

Письмом от 15.07.2015 Рыкунин В.А. распорядился направить задолженность заявителя по договору займа от 21.06.2013 в оплату задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010.

15.07.2015 во исполнение договора о переводе долга и на основании письма Рыкунина В.А. от 15.07.2015, денежные средства в сумме 18 500 000 руб. были перечислены с расчетного счета заявителя на расчетный счет ООО "Сибинпэкс".

Таким образом, из совокупности указанных обстоятельств следует, что именно Рыкунин В.А. понес расходы на приобретение векселя, которые, как установлено в ходе проверки не превышают его рыночную стоимость.

Между тем, налоговый орган полагает, что распоряжение Рыкунина В.А. (письмо от 15.07.2015) о погашении займа путем перечисления суммы задолженности на расчетный счет ООО "Сибинпэкс", в погашение задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010, является недействительным, поскольку, в связи заключением договора о переводе долга от 10.07.2015, Рыкунин В.А. уже не являлся должником по договору купли-продажи ценных бумаг N 2 от 16.08.2010.

Таким образом, 15.07.2015 Общество перечислило ООО "Сибинпэкс" денежные средства в счет погашения займа перед Рыкуниным В.А.

Кроме того, Инспекция указывает на взаимозависимость между Рыкуниным В.А., ООО "СибМоторс", ООО "Сибинпекс", которая и позволила искусственно оформить документооборот для подтверждения расходов учредителя по приобретению векселя.

Оценивая данные доводы, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.

В силу разъяснений, содержащихся в Постановлении N 53, налоговый орган должен представить суду доказательства направленности согласованной воли взаимозависимых сторон сделки исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Сам по себе факт взаимозависимости участников сделки не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной и, соответственно, не может быть поставлен в вину проверяемому налогоплательщику при определении его налоговых обязательств (пункт 6 Постановления N 53).

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в Определении от 11.04.2016 N 308-КГ15-16651 по делу N А63-11506/2014, в соответствии с положениями статьи 82 Налогового кодекса Российской Федерации одной из форм налогового контроля соблюдения законодательства о налогах и сборах является проведение налоговыми органами камеральных и выездных налоговых проверок, в ходе которых, в том числе, устанавливаются наличие либо отсутствие доказательств, свидетельствующих о получении налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды. Сама по себе взаимозависимость участников сделок не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, в отсутствие вышеуказанных, либо иных подобных обстоятельств.

Таким образом, для признания налоговой выгоды необоснованной налоговый орган должен представить доказательства, свидетельствующие о согласованности действий взаимозависимых лиц, которые позволили реализовать схему по созданию видимости реальных финансовых операций по приобретению векселя и внесению его в уставный капитал заявителя ("искусственное" формирование документооборота) лишь с целью уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль в момент предъявления векселя к оплате.

При этом, при оценке представленных странами доказательств, суд учитывает, что, совершая сделку лишь для вида, стороны создать реальные правовые последствия не стремятся, однако могут правильно оформить все документы. Поэтому путем анализа фактических обстоятельств, подтверждающих реальность намерений сторон, суд устанавливает, на что действительно была направлена их воля, а не оценивает сделки только исходя их гражданско-правовых отношений. Обстоятельства устанавливаются на основе оценки совокупности согласующихся между собой доказательств.

Как следует из материалов дела, экономической целью заявителя было увеличение уставного капитала во исполнение условий дилерского договора с Дженерал Моторс СНГ N RU0341. Без увеличения уставного капитала невозможно было осуществлять дилерскую деятельность ООО "СибМоторс" по продаже автомобилей.

Данные обстоятельства налоговым органом не отрицаются, как и то, что уставный капитал Общества действительно был увеличен.

Исходя из всех фактических обстоятельств, установленных по делу, суд первой инстанции правомерно пришел к выводу, что все дальнейшие действия, связанные с предоставлением займа, переводом долга и пр. были направлены именно на погашение задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг. Тот факт, что договор о переводе долга датирован ранее поручения Рыкунина В.А. о перечислении денежных средств по договору займа в счет оплаты задолженности по договору купли-продажи ценных бумаг, не свидетельствует о недействительности данного поручения, поскольку из указанных документов следует, что воля сторон была направлены на одну цель.

В рассматриваемом случае взаимозависимость сторон и позволила оперативно увеличить уставный капитал Общества. Согласие ООО "Сибинпэкс" не требовать погашения долга за вексель с Рыкунина В.А. позволили последнему увеличить уставный капитал ООО "СибМоторс" в 2010 г. и тогда же заключить дилерский договор с Дженерал Моторс СНГ, увеличить объемы продаж.

Апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что при отсутствии этого особого условия увеличение уставного капитала было невозможно, в связи с отсутствием у Рыкунина В.А. денежных средств для единовременного взноса.

При этом, представленные документы на оценку векселя (договор, задание на проведение оценки, пояснение ООО "Бизнес") подтверждают, что в 2010 г. векселем распоряжался именно Рыкунин В.А., именно он заказывал и оплачивал его оценку.

Вексель был оприходован заявителем и отражен в учете и отчетности.

Таким образом, все хозяйственные операции по выпуску векселя А N 2 от 16.08.2010, передаче его Рыкунину В.А., внесение Рыкуниным В.А. векселя в уставный капитал заявителя, погашение векселя и его оплата носили реальный характер и были направлены исключительно на достижение реального экономического результата.

Доказательств, достоверно свидетельствующих о согласованности действий взаимозависимых лиц, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды, в материалы дела не представлено.

Апелляционный суд полагает, что налогоплательщик доказал факт несения расходов, связанных с приобретением векселя, а также реальность сделки по выдаче Обществу займа, подтвердив данные обстоятельства копиями приходных кассовых ордеров, расходных кассовых ордеров, копиями квитанций к инкассаторской сумке, кассовой книги, платежных поручений, регистров бухгалтерского учета.

Доводов, основанных на доказательственной базе, опровергающих установленные судом первой инстанции обстоятельств и его выводы, в апелляционной жалобе не приведено.

Оценивая изложенные в апелляционной жалобе доводы, суд апелляционной инстанции установил, что в них отсутствуют ссылки на факты, которые не были предметом рассмотрения суда первой инстанции, имели бы юридическое значение и могли бы повлиять в той или иной степени на принятие законного и обоснованного судебного акта при рассмотрении заявленного требования по существу.

При повторном рассмотрении дела суд первой инстанции учел выводы суда кассационной инстанции, рассмотрел все относящиеся к оплате за вексель документы и дал им надлежащую правовую оценку.

Суд апелляционной инстанции полагает, что, исходя из заявленных требований, с учетом обстоятельств, входящих в предмет доказывания и установленных судом, оценив все имеющиеся в материалах дела доказательства, доводы сторон и оценив все в совокупности по правилам статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд первой инстанции обоснованно пришел к выводу о наличии оснований для удовлетворения заявления.

Суд апелляционной инстанции считает, что судом первой инстанции нарушений норм материального и норм процессуального права не допущено.

Оснований, предусмотренных статьей 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены решения у суда апелляционной инстанции не имеется. Апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.

Руководствуясь статьями 258, 268, 271, пунктом 1 статьи 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 21.08.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-4843/2018 оставить без изменения, а апелляционную жалобу инспекции Федеральной налоговой службы по Центральному району г. Новокузнецка Кемеровской области - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

К.Д. Логачев