Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 9 апреля 2024 г. N 20АП-667/24 по делу N А62-9551/2022

г. Тула

9 апреля 2024 г.

Дело N А62-9551/2022

Резолютивная часть постановления объявлена 26.03.2024.

Постановление изготовлено в полном объеме 09.04.2024.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Мордасова Е.В., судей Волковой Ю.А. и Тимашковой Е.Н., при ведении протокола судебного заседания секретарем Кононовой И.Ю., при участии в судебном заседании, проводимом путем использования системы видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Смоленской области, от общества с ограниченной ответственностью "Молочная долина" - представителя Печуровой Т.В. (доверенность от 21.01.2022) и от Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области - представителя Шпекторовой О.К. (доверенность от 29.05.2023), рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Молочная долина" на решение Арбитражного суда Смоленской области от 18.12.2023 по делу N А62-9551/2022 (судья Красильникова В.В.),

принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Молочная долина" (г. Смоленск, ОГРН 1146733033479, ИНН 6732043821) к Управлению Федеральной налоговой службы по Смоленской области (г. Смоленск, ОГРН 1046758339320, ИНН 6730054955) о признании частично недействительным решения,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Молочная долина" (далее - заявитель, общество, ООО "Молочная долина") обратилось в Арбитражный суд Смоленской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Смоленску (далее - налоговый орган, Инспекция) от 11.05.2022 N 14/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части:

- доначисление налога на прибыль организаций за 2017 г. в сумме 5 135 711 руб. (пп. 2 п.3.2.), за 2018 г. в сумме 531 921 руб. (пп. l п.3.1.); начисления пени по налогу на прибыль организаций за 2017-2018г.г. в сумме 2 876 864 руб. 43 коп. (пп. 1 п. 3.1.), привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль организаций за 2018 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 53 192 руб. (пп. 1 п.3.1.);

- доначисление налога на добавленную стоимость за 2017 - 2018 г.г. в сумме 10 911 115 руб. (пп. l п.3.2.), начисления пени по НДС за 2017-2018г.г. в сумме 5 481 872 руб. 13 коп. (пп.1 п.3.2.) (протокол судебного заседания от 11.12.2023).

Определением от 27.07.2023 в связи с произошедшей 29.05.2023 реорганизацией суд произвел замену ответчика Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Смоленску на Управление Федеральной налоговой службы по Смоленской области.

Решением Арбитражного суда Смоленской области от 18.12.2023 в удовлетворении требований ООО "Молочная долина" отказано.

Не согласившись с принятым судебным актом, ООО "Молочная долина" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт о признании частично недействительным решения Инспекции от 11.05.2022 N 14/17 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование своей позиции указывает на то, что спорные контрагенты осуществляли реальную самостоятельную хозяйственную деятельность в соответствии с их видом экономической деятельности, в материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о том, что спорные контрагенты являлись лишь "техническими" звеньями". Анализ сделок, совершенных спорными контрагентами, показывает, что данные организации в проверяемом периоде имели хозяйственные отношения со многими различными организациями. При этом указывает, что при применении "налоговой реконструкции" по налогу на прибыль судом первой инстанции неверно определен действительный размер налоговых обязательств, исходя из параметров реального исполнения сделок.

Апеллянт считает, что приобретение обществом молочной продукции белорусских заводов - изготовителей у спорных контрагентов по ценам выше, чем цены, по которым эта продукция была ввезена ими на территорию Российской Федерации, объясняется большими транспортными расходами по доставке этой продукции. Необходимость участия контрагентов общества в спорных сделках была обусловлена, по мнению апеллянта, экономической целесообразностью и объективной необходимостью, в связи с отсутствием у общества договорных отношений с производителями Республики Беларусь, чья продукция приобреталась у спорных контрагентов, которые имели с ними договоры. Все спорные сделки учтены в бухгалтерском учете каждым из участников.

Также считает необоснованным вывод инспекции о том, что транспортно-экспедиционные услуги для общества были оказаны не ООО "Лаблес", а иными лицами, не выступающими сторонами по договору. По мнению апеллянта, анализ движения денежных средств по счетам транспортных посредников свидетельствует об осуществлении ими активной финансово-хозяйственной деятельности по оказанию различных транспортно-экспедиционных услуг многочисленным заказчикам, о регулярной оплате ими расходов, возникающих при осуществлении обычной коммерческой деятельности, а также об уплате налогов, в т.ч. налога на прибыль и НДС.

Также считает ошибочным вывод инспекции о том, что действия, предусмотренные заключенным с ООО "Н2О" договором на оказание маркетинговых услуг, дублируются обязанностями директора общества и менеджера по продажам. Поясняет, что по данному вопросу вывод налоговым органом сделан без учета специфики оптовой торговли молочной продукцией и работы предприятий-производителей Республики Беларусь. Подробно доводы изложены в апелляционной жалобе.

В судебном заседании представитель ООО "Молочная долина" поддержал доводы апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в ней.

УФНС России по Смоленской области в отзыве на апелляционную жалобу и посредством выступления своего представителя просит решение суда первой инстанции оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Проверив в порядке, установленном статьями 258, 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, законность обжалуемого судебного акта, Двадцатый арбитражный апелляционный суд пришел к выводу об отсутствии оснований для отмены решения суда первой инстанции ввиду следующего.

Из материалов дела следует, инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу правильности исчисления и своевременности уплаты налогов за период 2017-2018 годы (акт налоговой проверки от 06.11.2020 N 16/14).

По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки Инспекцией вынесено решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 11.05.2022 N 14/17. Обществу предложено уплатить недоимку по налогам в общей сумме 20 998 561 руб., том числе: налог на прибыль организаций в сумме 10 087 466 руб., НДС в сумме 10 911 115 руб.; соответствующие пени в размере 11 400 922 руб. 26 коп., штрафы в размере 366 609 руб.

Всего по решению доначислено 32 766 092 руб. 26 коп.

Общество обратилось с апелляционной жалобой в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Смоленской области N 170 от 17.08.2022 решение Инспекции частично отменено на общую сумму 7 273 746 руб. 28 коп. (определены действительные налоговые обязательства - применена налоговая реконструкция), а именно: в части доначисления налога на прибыль организаций за 2018 год в размере 3 115 006 руб. (Федеральный бюджет - 467 251 руб., бюджет субъекта РФ - 2 647 755 руб.), пени в размере 2 546 931,28 руб. (Федеральный бюджет - 382 039,68 руб., бюджет субъекта РФ - 2 164 891,6 руб.), налоговых санкций в размере 311 501 руб. (Федеральный бюджет рублей - 46 725 руб., бюджет субъекта РФ - 265 776 руб.) - пункт 3.1.1. резолютивной части решения; доначисления налога на прибыль организаций за 2017 год в размере 1 300 308 руб. (Федеральный бюджет - 195 046 руб., бюджет субъекта РФ - 1 105 262 руб.) - пункт 3.2.2. резолютивной части решения.

Таким образом, решением Инспекции (в редакции решения Управления) Заявителю доначислено 25 492 345 руб. 98 коп.

Впоследствии в процессе рассмотрения настоящего дела решением Управления ФНС России по Смоленской области N 22/12 от 31.10.2023 внесены изменения в решение Инспекции от 11.05.2022 N 14/17. Согласно измененной резолютивной части Обществу доначислен налог на прибыль организаций за 2017 г. в сумме 6 436 019 руб., за 2018 г. в сумме 3 646 927 руб.; начислена пеня по налогу на прибыль организаций за 2017-2018г.г. в сумме 5 423 795,71 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций за 2018 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 366 524 руб.; доначислен налога на добавленную стоимость за 2017 - 2018 г.г. в сумме 10 911 115 руб., начислены пени по НДС за 2017-2018г.г. в сумме 5 481 872,13 руб.; Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату транспортного налога в сумме 85 руб. (т. 14 л.д. 128-136). Таким образом, с учетом решений Управления N 170 от 17.08.2022 и N 22/12 от 31.10.2023 по оспариваемому решению Обществу - доначислен налог на прибыль организаций за 2017 г. в сумме 5 135 711 руб., за 2018 г. в сумме 531 921 руб.; начислена пеня по налогу на прибыль организаций за 2017-2018г.г. в сумме 2 876 864,43 руб., Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.3 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль организаций за 2018 г. в результате занижения налоговой базы в виде штрафа в размере 53 192 руб.; Общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в размере 1831 руб.; - доначислен НДС за 2017 - 2018 г.г. в сумме 10 911 115 руб., начислены пени по НДС за 2017-2018г.г. в сумме 5 481 872,13 руб.; - Общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату транспортного налога в сумме 85 руб.

Частично не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Отказывая в удовлетворении требований общества, суд первой инстанции руководствовался следующим.

В соответствии с частью 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Исходя из смысла указанной нормы и разъяснений, данных в постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации и Пленума Верховного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8, основанием для признания недействительными ненормативных актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц является одновременное несоответствие этих ненормативных актов, действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц закону или иному нормативному правовому акту, а также нарушение ими прав и законных интересов заявителя.

На основании статей 23 и 44 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики обязаны уплачивать законно установленные налоги.

Согласно пункту 1 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

В соответствии со статьями 143 и 246 Налогового кодекса Российской Федерации Общество является плательщиком налога на прибыль организаций и налога на добавленную стоимость.

В силу статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статьей 252 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Таким образом, право налогоплательщика на уменьшение полученных доходов в целях обложения налогом на прибыль организаций на величину произведенных расходов, непосредственно зависит от представления им соответствующих документов, подтверждающих затраты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты.

Пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, в таможенных процедурах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через границу Российской Федерации без таможенного оформления, в отношении: 1) товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; 2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетовфактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при наличии соответствующих первичных документов.

Возможность включения расходов в состав налоговых вычетов по НДС обусловливается наличием реального осуществления хозяйственных операций. Налоговый орган вправе отказать во включении произведенных налогоплательщиком затрат в налоговые вычеты, уплаченных поставщику, в случае, если факт реального совершения хозяйственных операций не подтвержден надлежащими документами.

Пунктом 1 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

При отсутствии искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика, налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу и (или) сумму подлежащего уплате налога при одновременном соблюдении следующих условий:

- основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

- обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону (пункт 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

Указанная норма фактически определяет условия, препятствующие созданию налоговых схем, направленных на незаконное уменьшение налоговых обязательств, в том числе путем не учета объектов налогообложения, неправомерно заявляемых льгот и т.п.

В указанной связи налоговым органам при доказывании фактов неисполнения (неполного исполнения) обязанности по уплате налогов или необоснованного получения права на их возмещение (возврат, зачет) необходимо обеспечить получение доказательств, свидетельствующих об умышленном участии проверяемого налогоплательщика, обеспеченном, в том числе действиями его должностных лиц и участников (учредителей), в целенаправленном создании условий, направленных исключительно на получение налоговой выгоды.

Об умышленных действиях налогоплательщика могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности и т.п.

При этом при доказанности умышленности действий налогоплательщика, направленных на неуплату налога, налоговые обязательства, возникшие в результате таких действий, корректируются в полном объеме.

Принципы оценки необоснованной налоговой выгоды сформулированы Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в постановлении Пленума от 12.10.2006 N 53, согласно которому судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

В пункте 4 названного постановления Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации разъяснено, что налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Признание судом налоговой выгоды необоснованной влечет отказ в удовлетворении требований налогоплательщика, связанных с ее получением.

Одним из оснований для принятия оспариваемого решения послужили выводы налогового органа о несоблюдении обществом условий, установленных пунктом 2 статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, посредством создания формального документооборота с использованием взаимозависимых организаций ООО "Молочная река", ООО "Сельхозпром", ООО "МИТРА", ООО "Лаблес", а также о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ, по сделкам, оформленным между обществом и подконтрольной организацией ООО "Н2О" (зарегистрированной в Республике Беларусь).

Выводы инспекции основаны на обстоятельствах, установленных в ходе проведения выездной проверки.

По данным Единого государственного реестра юридических лиц (далее - ЕГРЮЛ) ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (ОГРН 1146733033479, ИНН 6732043821) создано 22.12.2014. Уставный капитал составляет 10 000 руб., единственным учредителем общества является Богданчук Татьяна Витальевна (гражданка Республики Беларусь) с долей участия в уставном капитале 100%, она же является директором общества с момента создания. Основной вид деятельности - торговля оптовая молочными продуктами (код ОКВЭД 46.33.1).

В налоговый орган сведения по форме 2-НДФЛ за 2017 год ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" представило на Богданчук Татьяну Витальевну - директор, Богданчука Эдуарда Эдуардовича (сын Богданчук Т.В.), Цыбульникову Ирину Ивановну; за 2018 год - на Богданчук Татьяну Витальевну, Богданчука Эдуарда Эдуардовича, Цыбульникову Ирину Ивановну, Печурову Тамару Владимировну и Голову Ольгу Юрьевну.

Ведение бухгалтерского учета в ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" осуществляло ООО "Профи-Т", так же как и ведение складского учета, формирование и передачу налоговой и бухгалтерской отчетности.

По данным ЕГРЮЛ ООО "Профи-Т" ИНН 6729028277 создано 27.05.2004, учредителями являются Васильев Михаил Валерьевич с долей участия 50% и Ковалева Людмила Валерьевна с долей участия 50%, Ковалева Людмила Валерьевна также является директором ООО "Профи-Т". Основной вид деятельности - деятельность по оказанию услуг в области бухгалтерского учета, по проведению финансового аудита, по налоговому консультированию (ОКВЭД 69.20).

Инспекция пришла к выводу, что основной целью совершения сделки ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Н2О" является неуплата налога вследствие завышения расходов, уменьшающих сумму полученных доходов при исчислении налога на прибыль организаций по сделкам, которые фактически не имели реального совершения. В рамках проверки Инспекцией установлено искажение Обществом сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом учете и налоговой отчетности, что не допускается пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ.

ООО "Н2О" (УНП 191308913) расположено по адресу: 220002, г. Минск, ул. Сторожевская, д.8, оф.102а. Директором ООО "Н2О" являлся Богданчук Э.Э. (сын Богданчук Т.В.). Учредители Богданчук Э.Э. и Попов Ванчо (муж Богданчук Т.В.).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, согласно представленным к проверке документам 30.12.2015 между ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (Принципал) и ООО "Н2О" (Агент) УНП 191308913 в г. Смоленск был заключен договор на оказание маркетинговых услуг по поиску покупателей и поставщиков товара.

Договор подписан со стороны ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" - Богданчук Т.В., со стороны ООО "Н2О" - и.о. директора Ванчо Попова (мужа Богданчук Т. В., учредителя ООО "Н2О" и учредителя ООО "Молочная река" с долей участия 95%).

Согласно указанному договору ООО "Н2О" обязуется осуществлять изучение рынка Республики Беларусь и России, поиск покупателей (продавцов) молочных продуктов.

Сумма вознаграждения ООО "Н2О" по договору рассчитывается исходя из сумм заключенных в результате оказания услуг агентом договоров купли-продажи товара. Конкретная сумма, подлежащая перечислению принципалом агенту, определяется сторонами по договоренности и отражается в акте о приемепередаче оказанных услуг, являющегося единственным основанием для проведения расчетов.

В рассматриваемом случае установлено как совпадение сотрудников сторон договора, так и дублирование трудовых функций сотрудников заявителя предметом договора на оказание маркетинговых услуг по поиску покупателей и поставщиков товара.

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А62- 1127/2021 (проводилась ВНП ООО "Молочная долина" за 2015-2016 годы) установлено, что в штате заявителя с 01.08.2015 по 30.09.2016 числились два сотрудника: Богданчук Т.В. - директор и Богданчук Э.Э. - менеджер.

С 01.10.2016 в штатное расписание добавлена должность менеджера - сотрудник Цыбульникова И.И., иных изменений в штатное расписание заявителя до 01.01.2017 не вносилось.

Согласно должностной инструкции директора общества в своей деятельности директор предприятия должен знать, в том числе: профиль, специализацию и особенности структуры предприятия; перспективы технического, экономического и социального развития отрасли и предприятия; порядок составления и согласования бизнес-планов производственно-хозяйственной и финансово-экономической деятельности предприятия; рыночные методы хозяйствования и управления предприятием; систему экономических индикаторов, позволяющих предприятию определять свое положение на рынке и разрабатывать программы выхода на новые рынки сбыта; научно-технические достижения и передовой опыт в соответствующей отрасли производства; конъюнктуру рынка. В должностные обязанности директора предприятия, кроме прочего, входит: осуществление организации изучения конъюнктуры рынка и передового опыта (отечественного и зарубежного) в целях всемерного повышения технического уровня и качества продукции (услуг), экономической эффективности ее производства, рационального использования производственных резервов и экономного расходования всех видов ресурсов; соблюдение законности в деятельности предприятия и осуществлении его хозяйственно-экономических связей, использование правовых средств для финансово управления и функционирования в рыночных условиях, укрепления договорной и финансовой дисциплины, регулирования социально-трудовых отношений, обеспечения инвестиционной привлекательности предприятия в целях поддержания и расширения масштабов предпринимательской деятельности.

Согласно должностной инструкции менеджера по продажам общества, утвержденной 01.08.2015, должностные обязанности менеджера по продажам предусматривают, в том числе, следующие обязанности: поиск потенциальных клиентов; коммерческие переговоры с клиентами; прием и обработка заказов клиентов; выяснение потребности клиентов в продукции, реализуемой компанией и согласование заказов с клиентом в соответствии с его потребностями и наличием ассортимента; мотивация клиентов на работу с компанией в соответствии с утвержденными программами по стимулированию сбыта; составление ежемесячного плана продаж; ведение отчетности по продажам и отгрузкам клиента компании; участие в разработке и реализации проектов, связанных с деятельностью отдела продаж; ведение клиентской базы.

Таким образом, действия Богданчук Э.Э. как директора ООО "Н2О" дублируются его обязанностями как менеджера заявителя и повторяют обязанности Богданчук Т.В. директора заявителя, что свидетельствует о том, что заявителем с ООО "Н2О" создан формальный документооборот в отсутствии реальных хозяйственных отношений с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

Директором и учредителем ООО "Н2О" - исполнителя маркетинговых услуг, в 2016- 2017 г. являлся Богданчук Эдуард Эдуардович (сын Богданчук Т.В.), который одновременно являлся менеджером ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА". При этом действия, предусмотренные заключенным с ООО "Н2О" договором на оказание маркетинговых услуг, а именно, изучение рынка Республики Беларусь и России, и поиск покупателей (продавцов) молочных продуктов, дублируются обязанностями директора ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и должностными обязанностями менеджера по продажам ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

Таким образом, действия Богданчук Э.Э. как директора ООО "Н2О" дублируются его обязанностями как менеджера заявителя и повторяют обязанности Богданчук Т.В. директора заявителя, что свидетельствует о том, что заявителем с ООО "Н2О" создан формальный документооборот в отсутствии реальных хозяйственных отношений с целью получения необоснованной налоговой выгоды.

При анализе представленных ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" актов об оказании маркетинговых услуг и отчетов к ним, выставленных ООО "Н2О", установлено, что в качестве предприятий с наиболее благоприятными условиями для сотрудничества, указываются одни и те же предприятия той или иной области. В представленных ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" актах о выполненных ООО "Н2О" маркетинговых услугах отражена информация, основанная на общетеоретических знаниях, не относящаяся непосредственно к деятельности самого Общества, а именно на представленных диаграммах указаны только объемы отгруженной продукции без указания цены. При этом отсутствуют сведения об источнике информации. Информация о количестве и цене реализации продукции для любого завода-изготовителя той или иной продукции является закрытой для конкурентов.

Из представленных ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" актов и отчетов к актам об оказании маркетинговых услуг, выставленных ООО "Н2О", также следует, что в 2017 году ООО "Н2О" анализировалась деятельность и давались рекомендации в отношении тех предприятий - производителей Республики Беларусь, с которыми уже ранее существовали договорные отношения у проверяемого налогоплательщика, у ООО "Молочная долина" (ИНН 6732023127), руководителем и учредителем которого также была Богданчук Т.В., у взаимозависимого и подконтрольного лица - ООО "Молочная река" ИНН 6732050635 (учредителем которого являлся Попов Ванчо - муж Богданчук Т. В.), и которые имели финансово-хозяйственные отношения с подавляющим большинством заводов-изготовителей молочной продукции Республики Беларусь, указанных в отчетах ООО "Н2О". Например, с ОАО "Оршанский молочный комбинат" УНП 300053064, ОАО "Лепельский молочноконсервный комбинат" УНП 300038802, Волковысское ОАО "Беллакт" УНП 500043093.

Заводами-изготовителями молочной продукции, указанными ООО "Н2О" в актах выполненных работ в качестве исследуемых, не подтверждается факт предоставления в адрес ООО "Н2О" информации об объемах произведенной молочной продукции, в том числе, и не подтверждается информация об объемах и ценах выпускаемой продукции.

Таким образом, клиентская база ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2017 году не пополнилась новыми поставщиками - заводами-изготовителями, способными выпускать тот или иной вид молочной продукции. Основная доля поставок приходится на предприятия, отношения с которыми у ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" сложились еще до заключения договорных отношений с ООО "Н2О" и относятся к 2015 г. Фирмыперепродавцы, осуществляющие виды деятельности отличные от производства молочной продукции, и поставляющие в 2017 г. в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" молочную продукцию, не могут служить предметом для анализа рынка по производству молочных продуктов.

Довод Заявителя о том, что используя результаты проведенных ООО "Н2О" в 2017 году маркетинговых исследований об особенностях молочного рынка Республики Беларусь, ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" было заключено 6 новых договоров поставки молочной продукции с производителями и поставщиками РБ судом отклоняется, поскольку из перечисленных 6 новых организаций, с которыми заключены договоры, только две - Солигорский филиал ОАО "Слуцкий сыродельный комбинат" и ОАО "Молочная компания Новогрудские дары" являются производителями молочной продукции. Остальные 4 компании (ООО "СВ-Карго", ООО "БелБенефитСнаб", СООО "БелРосАгроСервис", ОДО "Айсберг-Мед") производителями не являются. Использование данными компаниями зачетных схем при приобретении ими молочной продукции у заводов изготовителей, не может являться приоритетным критерием для ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" при решении вопроса о заключении с ними договоров на поставку молочной продукции, о чем также свидетельствует разовый характер поставок.

Кроме того, большинство заводов-изготовителей подтвердили факт знакомства с Богданчук Т.В. как с физическим лицом, и как с представителем - контактным лицом ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", ООО "Молочная долина" ИНН 6732023127, ООО "Н2О" УНП 191308913. Таким образом, клиентская база ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2017 г. не пополнилась новыми поставщиками - заводами-изготовителями, способными выпускать тот или иной вид молочной продукции. Основная доля поставок приходится на предприятия, отношения с которыми у ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" сложились еще до заключения договорных отношений с ООО "Н20" и относятся к 2015 г.

При этом ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" ранее имело уже договор с ОАО "Слуцкий сыродельный комбинат". У ООО "Молочная долина" ИНН 6732023127 и у ООО "Молочная река" также существовали ранее договорные отношения с данным белорусским заводом - изготовителем, следовательно, Богданчук Т. В. данное предприятие уже было известно.

Вступившими в законную силу судебными актами по делу N А62- 1127/2021 (проводилась ВНП ООО "Молочная долина" за 2015-2016 годы) также было установлено, что финансово-хозяйственные отношения предшественника общества (ООО "Молочная долина") и белорусскими предприятиями: ОАО "Слуцкий сыродельный комбинат", ОАО "Щучинский МСЗ", СОАО "Ляховичский молочный завод", ОАО "Поставский молочный завод", "Ошмянский сыродельный завод", ОАО "Верхнедвинский маслосырзавод", ОАО "Лепельский молочноконсервный комбинат", ОАО "Глубокский молочноконсервный комбинат", ОАО "Кобринский маслодельный сыродельный завод", ОАО "Беллакт" возникли еще до заключения договорных отношений с ООО "Н2О".

В последующем после реорганизации предшественника заявителя данные договоры были перераспределены между ООО "Молочная река" и заявителем.

Учитывая факт наличия взаимозависимости должностных лиц ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Н2О", суд полагает, что Инспекцией обоснованно установлено, что участие ООО "Н2О" в совершенных операциях носило искусственный характер и сводилось лишь к оформлению комплекта документов с целью создания видимости хозяйственных операций между ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Н2О", что свидетельствует о согласованности действий, участии в незаконной схеме ухода от налогообложения и наличии признаков выгодоприобретателя в лице ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА". Между ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Н2О" создана заведомо искусственная юридическая конструкция, которая не имела определенной деловой цели на осуществление хозяйственной операции. Единственная избранная цель такой конструкции - получение налоговой экономии за счет уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций.

С учетом данных обстоятельств, судебная коллегия обращает внимание апеллянта на то, что изложенные в апелляционной жалобе доводы общества по эпизоду, связанному с взаимоотношениями с ООО "Н2О", по существу направлены на переоценку выводов суда первой инстанции, являлись предметом рассмотрения суда области и обоснованно им отклонены.

В рамках проверки Инспекцией также установлено, что налогоплательщик использовал формальный документооборот и перемещение товара (молочная продукция) через цепочку посредников ООО "Молочная река", ООО "Сельхозпром", ООО "МИТРА" с целью завышения стоимости приобретаемого ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" товара для дальнейшей реализации конечным покупателям, ООО "Лаблес" в связи с приобретением транспортно-экспедиционных услуг.

Основной целью совершения указанных хозяйственных операций являлась неуплата налогов вследствие завышения вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций. С учетом изложенного, Инспекция применила к спорным правоотношениям положения пункта 2 статьи 54.1 Кодекса.

Проверкой установлено, что все вышеуказанные организации являются подконтрольными ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА". Богданчук Татьяна Витальевна является/являлась учредителем и руководителем в следующих организациях: ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", ООО "Лаблес" ИНН 6732039825.

Учредитель ООО "Молочная река" Попов Ванчо является мужем Богданчук Т.В. Ведение бухгалтерского учета и представление отчетности в отношении ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", ООО "Лаблес", ООО "Молочная река", ООО "Сельхозпром", ООО "МИТРА" осуществлялось одним привлеченным третьим лицом ООО "Профи-Т", учредителями которого являются Васильев М.В. (доля 50%) - в проверяемом периоде директор ООО "Молочная река", и Ковалева Л.В. (доля 50%) - директор ООО "Профи-Т". Помимо этого установлено, что Васильев М.В. и Ковалева Л.В. являются супругами; единственный учредитель и руководитель ООО "МИТРА" Ковалев Р.В. - сын Ковалевой Л.В., единственный участник и руководитель ООО Сельхозпром" Гомуленко А.В. - сестра Ковалевой Л.В.

Таким образом, финансово- хозяйственная деятельность ООО "Сельхозпром", ООО "Лаблес" (ИНН 6732039825), ООО "МИТРА" ориентирована в основном на взаимозависимых лиц - ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Молочная река".

Доводы общества об экономической самостоятельности и ведении реальной экономической деятельности спорными контрагентами обоснованно отклонено судом области с учтом комплексного анализа и оценки доказательств, в том числе анализ доли различных поставщиков и покупателей в обороте спорных контрагентов свидетельствует о том, что основным покупателем и основным поставщиком в проверяемом периоде для них являлся Заявитель (ООО МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА).

Учитывая вышеизложенное, спорные контрагенты-поставщики были не способны оплатить соответствующие поставки товара в адрес третьих лиц, не получив денежные средства от ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", что является подтверждением того, что у них отсутствовала самостоятельная экономическая деятельность.

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" давало займы своим контрагентам в крупных суммах, которые в последующем погашались путем зачета взаимных требований. Проверяемым налогоплательщиком систематически искажались сведения о фактах хозяйственной жизни путем создания формального документооборота с целью получения налоговых преференций. В данном случае особое значение имеет, что цена товара (без НДС), реализованного взаимозависимыми контрагентами-поставщиками товара в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" увеличилась по сравнению с ценой товара при импорте из Республики Беларусь от 100% до 585,71%.

Так, при анализе представленных документов, а также сведений информационного ресурса "Беларусь-Обмен" Федеральной базы данных в отношении импорта товаров ООО "Молочная река" на территорию Российской Федерации, установлено, что цена реализованного ООО "Сельхозпром" в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" товара (без НДС) увеличилась по сравнению с ценой товара, указанной ООО "Молочная река" в заявлениях о ввозе товаров на территорию Российской Федерации, от 100% до 585,71%, в зависимости от периода реализации.

В отношении ООО "Молочная река" (ИНН 6732050635) проверкой установлено следующее.

Согласно данным ЕГРЮЛ ООО "Молочная река" создано 19.10.2012, зарегистрировано по адресу: г. Смоленск, ул. Кашена, д. 1, офис 704 (совпадает с юридическим адресом ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА"). Основной вид деятельности - торговля оптовая молочными продуктами (ОКВЭД 46.33.1.).

Учредителями ООО "Молочная река" являлись Попов Ванчо (муж Богданчук Т.В.) с долей участия в уставном капитале 95% и Васильев Михаил Валерьевич с долей участия в уставном капитале 5%, с 17.07.2020 Попов Ванчо является единственным участником ООО "Молочная река" с долей участия 100 %.

Васильев Михаил Валерьевич в период с 19.10.2012 по 07.06.2020 также является руководителем ООО "Молочная река", с 08.06.2020 по настоящее время руководителем является Богданчук Эдуард Эдуардович.

За 2017 г. сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган представлены на 2 чел. (Васильева Михаила Валерьевича и Мацуцина Антона Владленовича). За 2018 г. сведения по форме 2- НДФЛ в налоговый орган представлены на 3 чел. (Васильева Михаила Валерьевича, Мацуцина Антона Владленовича и Лепешкина Максима Дмитриевича).

Таким образом, Попов Ванчо и ООО "Молочная река" являются взаимозависимыми лицами, Богданчук Т.В. и Попов Ванчо являются взаимозависимыми лицами. Следовательно, ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Молочная река" также признаются взаимозависимыми лицами для целей налогообложения. Ведение бухгалтерского учета в ООО "Молочная река", так же как и формирование и передачу налоговой и бухгалтерской отчетности осуществляло ООО "Профи-Т", учредителем которого является Васильев М. В. с долей участия в уставном капитале 50%.

Согласно представленным к проверке документам ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2017 - 2018 г.г. приобрело у ООО "Молочная река" товаров на общую сумму 68 389 607,50 рублей, в том числе НДС - 6 217 237 рублей. Расчеты с ООО "Молочная река" за поставленный товар произведены путем списания денежных средств с расчетного счета, а также зачета взаимных требований. По состоянию на 31.12.2018 за ООО "Молочная река" числится кредиторская задолженность в сумме 5 740 000 рублей. ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" включило в состав расходов, уменьшающих сумму доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017-2018 г.г. затраты по сделкам с ООО "Молочная река" сумму 62 172 370 рублей, налоговые вычеты по НДС за 1 - 4 кварталы 2017 г., 1 - 4 кварталы 2018 г. заявлены на сумму 6 217 237 руб.

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Молочная река" Обществом представлены: договоры поставки от 17.02.2015 N 17/02, от 01.09.2015 N 01/09, товарные накладные, счета-фактуры.

По условиям договора Покупатель обязуется принимать и оплачивать, а Поставщик поставлять товар в количестве, по ценам и на условиях, определенных договором. Количество, ассортимент и цена поставляемого товара определяются в соответствии с условиями договора.

Право собственности на партию товара переходит к Покупателю с момента окончательной приемки каждой секции цистерны молоковоза.

Погрузка товара на транспортное средство производится за счет Поставщика. Транспортное средство должно отвечать техническим и санитарным нормам, быть пригодным для перевозки молочной продукции. Запорные устройства крышек и патрубков пломбируют, о чем делается отметка в ТТН.

Согласно договору поставки от 01.09.2015 N 01/09 доставка товара осуществляется автомобильным транспортом Поставщика до места, указанного Покупателем как пункт доставки.

Пункт доставки (склад Покупателя) находится по адресу: Брянская область, Брасовский район, рабочий поселок Локоть, ул. Дзержинского, д.2.

ООО "Молочная река" является импортером реализуемых на территории Российской Федерации товаров. Основными поставщиками импортных товаров в 2017 г. - 2018 г. являются производители продукции, расположенные на территории РБ (ОАО "Щучинский МСЗ", Клецкий филиал ОАО "Слуцкий сыродельный комбинат", ОАО "Туровский молочный комбинат" и др.).

Из анализа выписок по движению денежных средств по расчетным счетам ООО "Молочная река" за 2017 - 2018 г.г., установлено, что его основным покупателем и основным российским поставщиком являлось ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

При анализе сведений АСК НДС 2 установлено, что основными покупателями ООО "Молочная река" являются следующие контрагенты - ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" ИНН 6732043821, ООО "Сельхозпром" ИНН 6732031752, ООО "Пищепромсервис" ИНН 5012087693, ООО "Ниша" ИНН 7811009991, то есть те же контрагенты (за исключением ООО "Сельхозпром"), по которым ООО "Молочная река" заявляет налоговые вычеты при исчислении НДС, подлежащего к уплате в бюджет.

В отношении ООО "Сельхозпром" ИНН 6732031752 проверкой установлено следующее.

Согласно данным ЕГРЮЛ ООО "Сельхозпром" создано 12.12.2011, с 26.11.2015 зарегистрировано по адресу: г. Смоленск, ул. Кашена, д.1, оф. 704 (совпадает с юридическим адресом ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА"). Основной вид деятельности - торговля оптовая машинами, оборудованием и инструментами для сельского хозяйства (ОКВЭД 46.61).

С 26.11.2015 Гомуленко Анжелика Валерьевна является руководителем ООО "Сельхозпром" и входит в состав участников юридического лица, с 13.01.2016 доля участия Гомуленко А.В. в уставном капитале ООО "Сельхозпром" составляет 100%. За 2016 - 2018 г.г. сведения по форме 2-НДФЛ в налоговый орган представлены на 1 человека - Гомуленко А. В. Ранее, в 2013, 2014 годах справки по форме 2-НДФЛ ООО "Сельхозпром" представлены на Ковалева Р.В. (сына директора ООО "Профи-Т", а в последующем директора ООО "МИТРА"). Вскоре, после назначения Гомуленко А.В. на должность директора ООО "Сельхозпром" (26.11.2015), были заключены договора поставки с ООО "Молочная река" (01.01.2016) и ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (10.01.2016).

Таким образом, период начала взаимодействия группы компаний Богданчук Т.В. с ООО "Сельхозпром" также совпадает с назначением Гомуленко А.В. на должность руководителя указанной фирмы. Ведение бухгалтерского учета в ООО "Сельхозпром" осуществляло ООО "ПрофиТ", так же как и формирование и передачу налоговой и бухгалтерской отчетности.

Согласно информации, представленной по запросу Инспекции обслуживающими банками, ООО Сельхозпром выдало доверенности Ковалевой Л.В., Ковалеву Р.В., Милхиной С.Г. на право распоряжаться денежными средствами на счетах организации. Ковалева Л.В., Ковалев Р.В., Милхина С.Г. являлись сотрудниками ООО Профи-Т.

Согласно представленным к проверке документам ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2017 году приобрело у ООО "Сельхозпром" товаров (молочной сыворотки) на сумму 6 393 780 руб. 80 коп., в том числе НДС - 581 252 руб. 80 коп.

Расчеты с ООО Сельхозпром за поставленный товар произведены путем списания денежных средств с расчтного счета ООО МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА.

По состоянию на 31.12.2018 за ООО "Сельхозпром" числится кредиторская задолженность в сумме 27 115 917,13 рублей. ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" включило в состав расходов, уменьшающих сумму доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 год затраты по сделкам с ООО "Сельхозпром" сумму 5 812 528 рублей, налоговые вычеты по НДС за 2 - 3 кварталы 2017 г. заявлены на сумму 581 253 рубля.

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Сельхозпром" Обществом представлены договор поставки от 10.01.2016 N 100116, товарные накладные, счета-фактуры.

Из анализа выписок по движению денежных средств по расчетному счету ООО "Сельхозпром" за 2017 г. установлено, что его единственным покупателем являлось ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (96,25% всех поступлений), основными поставщиками являлись ООО "Молочная река" и ООО "МИТРА".

При анализе сведений АСК НДС 2 установлено, что единственным поставщиком сырья для ООО "Сельхозпром" является ООО "Молочная река" (100%). Следует отметить, что ООО "Сельхозпром" в 2017 г. поставляло в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" товар только в течение 2-х месяцев (с середины июня 2017 г. по середину августа 2017 г.), а в период с января 2017 г. до июня 2017 г. и с середины августа 2017 г. до конца 2018 г. поставок товаров не было, так же как не было и приобретения товара ООО "Сельхозпром" у ООО "Молочная река".

При анализе представленных документов, а также сведений информационного ресурса "Беларусь-Обмен" Федеральной базы данных в отношении импорта товаров ООО "Молочная река" на территорию Российской Федерации, установлено, что цена реализованного ООО "Сельхозпром" в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" товара (без НДС) увеличилась по сравнению с ценой товара, указанной ООО "Молочная река" в заявлениях о ввозе товаров на территорию Российской Федерации, от 100% до 585,71%, в зависимости от периода реализации.

При ввозе импортного сырья (пермеат), в дальнейшем реализованного ООО "Сельхозпром", ООО "Молочная река" исчисляет и уплачивает косвенный налог по ставке 18%, отражает его в той же сумме в составе вычетов по НДС.

Далее, для удлинения цепочки возникают взаимоотношения между ООО "Молочная река" и ООО "Сельхозпром" с возникновением НДС по ставке 18% с операций по приобретению/реализации пермеата, при этом наценка на товар вырастает.

При реализации товара (сыворотки концентрированной) в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" применяется ставка 10%, вычеты заявляются по ставке 18%.

В вычетах ООО "Сельхозпром" указаны только вычеты ООО "Молочная река", к уплате в бюджет ООО "Сельхозпром" указаны минимальные суммы НДС. Прибыль от суммы, полученной с наценки ООО "Сельхозпром" уменьшает на расходы по доработке пермеата, оказанные ООО "МИТРА" (без НДС) и другими расходами, и тем самым минимизирует полученный экономический эффект.

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" при дальнейшей реализации товара (сыворотки концентрированной) также применяет ставку 10%.

В составе налоговых вычетов ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" заявляет вычеты по приобретению товаров/услуг у только у подконтрольных организаций - ООО "Сельхозпром" и ООО "Молочная река", при приобретении транспортно-экспедиционных услуг у ООО "Лаблес", а также суммы уплаченного косвенного налога при самостоятельном ввозе товаров на территорию Российской Федерации.

При исследовании полученных в ходе проверки документов (информации) Инспекция пришла к выводу, что ООО "МИТРА" не оказывало для ООО "Сельхозпром" услуги по доработке пермеата, а ООО "Сельхозпром" использовалось в цепочке перепродавцов молочной продукции исключительно для наращивания цены продукта. Из представленных материалов усматривается, что переработка пермеата, приобретенного ООО "Молочная река" у белорусского производителя ОАО "Щучинский МСЗ", в сыворотку молочную, реализованную ООО "Сельхозпром" в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", происходила по пути следования продукции в опломбированных цистернах от поставщика (РБ) до конечно покупателя (РФ).

Услугу по доработке пермеата в сыворотку молочную для ООО "Сельхозпром" оказывало ООО "МИТРА", которое в свою очередь в июне - августе 2017 г. заказывало данную услугу по доработке пермеата у ИП ГКФХ Смолко Раиса Николаевна.

ООО "МИТРА" в ответ на требование о предоставлении документов (информации) N 16/22977 от 31.12.2019 (вх. N 004540 от 24.01.2020) сообщило, что для доработки пермеата использовался материал - концентрат сывороточного белка (КСБ-80), который, в количестве, необходимом для доработки пермеата, приобретался ООО "МИТРА" у различных продавцов за наличный расчет, и передавался ИП ГКФХ Смолко Р.Н. Для доработки 1 цистерны пермеата расходовалось от 5 до 15 кг КСБ. Из объяснения Смолко Раисы Николаевны от 16.03.2020 (вх. N 025707 от 16.04.2020 г.) следует, что в период 2017 - 2018 г.г. Смолко Р. Н., как глава КФХ, заключала с ООО "МИТРА" договор по предоставлению услуги по доработке пермеата до сыворотки. То есть, в пермеат КФХ Смолко Р.Н. добавляло белок, поставляемый ООО "МИТРА", белок шел в мешках массой по 25 кг. В функции КФХ Смолко Р. Н. входило: встретить автомобиль, помыть его, взвесить автомобиль, в зависимости от объема и массы пермеата добавить белок, перемешать его специальными мешалками (в виде лопат).

После этого в присутствии работников КФХ Смолко Р. Н. машина пломбировалась и уезжала в неизвестном для Смолко Р.Н. направлении. В соответствии с условиями договора оплата за работу производилась наличными денежными средствами. Согласно ответу Щучинского филиала ОАО "Молочный мир" (вх. N 01168дсп от 14.05.2020 г.), производитель считает невозможным добавление (долив) КСБ в опломбированную автоцистерну с пермеатом концентрированным без нарушения целостности пломбы. Допрошенные в рамках проверки сотрудники ОАО "Щучинский МСЗ" Гайдаш А.И., Доменяко Л.И., осуществлявшие контроль технологического процесса производства пермеата концентрированного, контроль отгрузки данной продукции, опломбирование цистерн, проверку санитарного состояния транспорта перед загрузкой, подтвердили, невозможность добавления (долива) КСБ в опломбированную автоцистерну с пермеатом по пути ее следования от склада ОАО "Щучинский МСЗ" до конечного покупателя без нарушения целостности пломб.

При отгрузке пермеата в адрес ООО "Молочная река" запасные пломбы водителям, осуществляющим транспортировку пермеата от ОАО "Щучинский МСЗ" до ТнВ "Сыр Стародубский" РФ, не выдавались.

Номера пломб, которыми пломбировались автоцистерны, вписывались в товарнотранспортную накладную. Из объяснений водителей-перевозчиков следует, что загруженный на территории ОАО "Щучинский МСЗ" в опломбированные автоцистерны пермеат был напрямую доставлен в адрес конечного покупателя - ТнВ "Сыр Стародубский" без каких-либо доработок и с ненарушенными пломбами. Инспекцией получен ответ ФГАНУ "ВНИМИ" от 11.05.2021 N 1-34/186, из которого следует, что возможность растворения КСБ в любой жидкости, в том числе в пермеате, без использования специального оборудования исключается.

Кроме того, из анализа документов, представленных ООО "МИТРА" и ИП ГКФХ Смолко Р.Н., следует, что масса продукта после доработки в ряде случаев уменьшилась по сравнению с массой поступившего в доработку продукта, что указывает на формальность сделки по доработке продукта, поскольку процесс доработки пермеата в сыворотку путем добавления в пермеат КСБ с определенной физической массой предполагает увеличение массы продукта, а не его уменьшение.

Указанные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии реального факта оказания ИП ГКФХ Смолко Р.Н. услуг по доработке пермеата для ООО "МИТРА" и использовании ООО "Сельхозпром", финансово-хозяйственная деятельность которого ориентирована только на взаимозависимых лиц - ООО "Молочная долина" и ООО "Молочная река", в цепочке перепродавцов молочной продукции исключительно для наращивания цены продукта.

В отношении ООО "МИТРА" ИНН 6732104288 установлено следующее.

Согласно данным ЕГРЮЛ ООО "МИТРА" (ИНН 6732104288) создано 05.04.2015, зарегистрировано по адресу: 214012, г. Смоленск, ул. Кашена, д.1, офис 704. Основной вид деятельности - торговля оптовая молочными продуктами (ОКВЭД 46.33.1), с 04.05.2021 основной вид деятельности изменен на - торговля оптовая машинами, оборудованием и инструментами для сельского хозяйства (ОКВЭД 46.61).

Директором и единственным учредителем является Ковалев Роман Викторович, который также являлся сотрудником ООО "Профи-Т". В 2017 году ООО "МИТРА" применяло упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения - доходы.

Со 2 квартала 2018 года ООО "МИТРА" представляет налоговую отчетность по общей системе налогообложения.

При анализе сведений об IP-адресе ООО "МИТРА" установлено, что IP-адреса совпадают с IP-адресами ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", ООО "Молочная река", ООО "Сельхозпром", ООО "Лаблес".

Ведением бухгалтерского и налогового учета, формированием и передачей бухгалтерской и налоговой отчетности в ООО "МИТРА" занималось ООО "Профи-Т".

В проверяемом периоде ООО "МИТРА" выступало по отношению к ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" поставщиком товаров (2018 г.), а также являлось контрагентом ООО "Сельхозпром", оказывавшим для ООО "Сельхозпром" услугу по организации доработки пермеата в сыворотку для последующей реализации в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (2017 г.).

Согласно представленным к проверке документам ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2018 году приобрело у ООО "МИТРА" товаров (молоко сухое обезжиренное, заменитель обезжиренного молока, молоко ультрапастеризованное) на общую сумму 16 480 137 руб. 60 коп., в том числе НДС - 1 498 194 руб. 31 коп.

Расчеты с ООО МИТРА за поставленный товар произведены путем списания денежных средств с расчтного счета ООО МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА. По состоянию на 31.12.2018 за ООО МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА числится задолженность за приобретенный товар в сумме 3 388 137 руб. 60 коп.

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" включило в состав расходов, уменьшающих сумму доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2018 год затраты по сделкам с ООО "МИТРА" сумму 14 981 943 руб. 29 коп., налоговые вычеты по НДС за 3 - 4 кварталы 2018 г. заявлены на сумму 1 498 194 рубля.

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "МИТРА" Обществом представлены договор поставки от 11.07.2018, товарные накладные, счетафактуры.

Из анализа выписок по движению денежных средств по расчетному счету ООО "МИТРА" за 2017 -2018 г.г. установлено, что основным покупателем в 2017 г. являлось ООО "Сельхозпром" (88,24% всех поступлений), а в 2018 г. основным покупателем являлось ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (30,07 % всех поступлений), основными поставщиками являлись ООО "Молочная река", ООО "Пищепромсервис", казахские поставщики.

Согласно сведениям АСК НДС 2, основными покупателями товаров для ООО "МИТРА" в 2018 г. являлись ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" ИНН 6732043821, ООО "Молочная река" ИНН 6732050635, ООО "Пищепромсервис" ИНН 5012087693, ООО "Наше время" ИНН 7716864614, ООО "Лидер" ИНН 7736287323, ООО "Армада" ИНН 4205360869, ООО "Милкпищепром" ИНН 5003130430, ООО "Детский рядъ" ИНН 7727324089. ООО "МИТРА" заявляло вычеты по НДС в декларациях по НДС за 3 - 4 кварталы 2018 года по поставщикам ООО "Молочная река" ИНН 6732050635, ООО "Милкенд" ИНН 7706455725, а также "ввозной" НДС.

При анализе представленных документов установлено, что товар, реализованный ООО "МИТРА" в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" большей частью был ввезен ООО "МИТРА" на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь (поставщики товара - ООО "БелРосМолоко", ООО "Н2О"), а также был приобретен ООО "МИТРА" у российских поставщиков - ООО "Милкенд" ИНН 7706455725 и у ООО "Молочная река" ИНН 6732050635. Белорусские поставщики ООО "МИТРА" - ООО "БелРосМолоко" и ООО "Н2О" также являются подконтрольными по отношению к ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

Руководитель ООО "БелРосМолоко" Лепешкин М.Д. является бывшим работником ООО "Лаблес" (учредителем и руководителем которого являлась Богданчук Т.В.), а также бывшим работником ООО "Молочная река" (учредителем которого являлся муж Богданчук Т.В. - Попов Ванчо).

Директором и учредителем ООО "Н2О" являлся Богданчук Э.Э. (сын Богданчук Т. В.), который одновременно являлся менеджером ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

При анализе представленных документов, а также сведений информационного ресурса "Беларусь-Обмен" Федеральной базы данных в отношении импорта товаров ООО "МИТРА" на территорию Российской Федерации, установлено, что цена реализованного ООО "МИТРА" в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" товара (без НДС) увеличилась незначительно по сравнению с ценой товара, указанной ООО "МИТРА" в заявлениях о ввозе товаров на территорию Российской Федерации. При этом, основная доля прироста цены от цены завода-производителя формируется еще на этапе пересечения границы Российской Федерации в ООО "БелРосМолоко" за счет увеличения цепочки поставщиков.

При этом, ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в силу абсолютной взаимозависимости контрагентов обладало информацией о реальных поставщиках - заводах РБ и о реальной стоимости ввезенных на территорию РФ товаров, и об отсутствии в заявленных хозяйственных операциях реальной деловой цели.

Движение денежных средств по расчетным счетам свидетельствует о том, что спорные контрагенты-поставщики были не способны оплатить соответствующие поставки товара в адрес третьих лиц, не получив денежные средства от ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", что является подтверждением того, что у них отсутствовала самостоятельная экономическая деятельность.

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" давало займы своим контрагентам в крупных суммах, которые в последующем погашались путем зачета взаимных требований. В проверяемом периоде с учетом установленной наценки образовывалась прибыль, которая с целью минимизации налоговой нагрузки была размыта по искусственно созданной цепочке и перекрыта заявлением налоговых вычетов взаимозависимыми контрагентами - поставщиками.

Схема работы, позволяющая вести бизнес от имени фактического выгодоприобретателя ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" на территории РФ, без уплаты реальных объемов денежных средств, основана исключительно на имитации экономической деятельности, формально соответствующей действующему законодательству, при этом не возлагающей на ее участников дополнительных налоговых обязательств.

Формально воспроизведенная участниками схема движения товара не подтверждается материалами налоговой проверки, уменьшение налогооблагаемых баз по таким федеральным налогам, как НДС и прибыль, не соотносится с корреспондирующей обязанностью об уплате в бюджет налогов контрагентами, не отражает реальных хозяйственных операций, следовательно, заведомо посягает на экономическую безопасность Российской Федерации, искусственно создавая налоговые преференции ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Молочная река" фактически в проверяемом периоде занимались ввозом продукции из РБ, и использовали одно и то же лицо - ООО "Лаблес" ИНН 6732039825, то есть дополнительно использовали единую схему минимизации налогов - за счет заявления вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль организаций по договорам транспортно-экспедиционных услуг.

По факту финансово-хозяйственных взаимоотношений ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" с ООО "Лаблес" ИНН 6732039825 проверкой установлено следующее.

Согласно данным ЕГРЮЛ ООО "Лаблес" создано 12.06.2012, зарегистрировано по адресу: г. Смоленск, ул. Кашена, д.1, офис 706. Основной вид деятельности - торговля оптовая молочными продуктами, яйцами и пищевыми маслами и жирами (ОКВЭД 46.33). Единственным учредителем с долей участия 100% и руководителем являлась Богданчук Т.В. С 26.10.2017 Богданчук Т.В. вышла из состава участников рассматриваемого контрагента ООО "Лаблес" (ИНН 6732039825), также 26.10.2017 в отношении Богданчук Т.В., как физического лица, имеющего право без доверенности действовать от имени ООО "Лаблес", на основании ее заявления в ЕГРЮЛ внесена запись о недостоверности сведений.

Таким образом, на основании подпунктов 2, 3, 8 пункта 2 ст. 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации Богданчук Т.В., ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" и ООО "Лаблес" являются взаимозависимыми лицами, т.е. лицами, которые в силу особенностей своих отношений могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц (пункт 1 статьи 105.1 Налогового кодекса Российской Федерации).

Ранее Богданчук Т.В. являлась директором и учредителем иного юридического лица с одноименным названием ООО "Лаблес" (ИНН 6712007857), исключенного из ЕГРЮЛ 23.07.2015. За 2017 год сведения по форме 2- НДФЛ в налоговый орган представлены на 2- х человек Богданчук Т. В. и Лепешкина Максима Дмитриевича.

ООО "Лаблес" не имело недвижимого имущества и транспортных средств. Согласно представленным к проверке документам ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в 2017 году приобрело у ООО "Лаблес" транспортно-экспедиционных услуг на общую сумму 19 066 248,42 руб., в том числе НДС - 2 632 888,74 рублей.

Расчеты с ООО Лаблес произведены путем списания денежных средств с расчтного счета ООО МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА, наличными денежными средствами, зачетом взаимных требований. По состоянию на 31.12.2017 расчеты с ООО Лаблес произведены в полном объеме, задолженность отсутствует.

ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" включило в состав расходов, уменьшающих сумму доходов при исчислении налога на прибыль организаций за 2017 год затраты по сделкам с ООО "Лаблес" сумму 16 451 817,31 рублей, налоговые вычеты по НДС за 1 - 3 кварталы 2017 г. заявлены на сумму 2 614 431 рубль.

В подтверждение финансово-хозяйственных взаимоотношений с ООО "Лаблес" Обществом представлены: договоры оказания транспортно-экспедиционных услуг, акты выполненных работ, счета-фактуры. Из анализа представленных документов, выписок по движению денежных средств по расчетным счетам ООО "Лаблес" за 2017 г. установлено, что основным покупателем являлось ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" (92,38% всех поступлений), на ООО "Молочная река" пришлось 6,46 % всех поступлений.

Списывались в 2017 году денежные средства в адрес ООО ПКФ "РДМ-Агро" (14,45% от общей суммы списаний), ООО "Комплекс" (3,49% от общей суммы списаний), ООО "Фронттранс" (1,76% от общей суммы списаний), на корпоративную карту ООО "Лаблес" и на хозяйственные нужды (54,82% от общей суммы).

ООО "Лаблес" в рамках исполнения договоров оказания транспортно-экспедиционных услуг, заключенных с ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", были привлечены ООО ПКФ "РДМ-Агро" ИНН 3665025106, ООО "Комплекс" ИНН 3665003536, ООО ТД "Оника" ИНН 7720335437, ООО "Фронттранс" ИНН 9718027284 и ООО "Русичь" ИНН 7714778649.

Заявленные контрагенты фактически не предоставляли в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" транспортные услуги в силу отсутствия у них работников, а так же собственных и привлеченных транспортных средств.

При исследовании документов, представленных ООО ПКФ "РДМ-Агро" по финансово-хозяйственным взаимоотношениям с ООО "Лаблес", установлен реальный перевозчик - ООО "Комплекс" ИНН 3665003536, применяющее специальный налоговый режим (ЕНВД).

Также было установлено заключение ООО "Лаблес" напрямую с ООО "Комплекс" договора на оказание автотранспортных услуг (договор перевозки) N 21- 08/2017 от 21.08.2017, в представленных актах выполненных работ стоимость услуг указана ООО "Комплекс" без НДС.

Таким образом, фактически транспортные услуги для ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" были оказаны ООО "Комплекс".

ООО ПКФ "РДМ-Агро" и ООО "Комплекс" учреждены и зарегистрированы в г. Воронеже, одними и теми же учредителями физическими лицами: Алешин Борис Геннадьевич (50 %) и Коротких Николай Васильевич (50 %). Директором ООО ПКФ "РДМ-Агро" является Алешин Б.Г., а директором ООО "Комплекс", соответственно, Коротких Н.В.

При этом, руководителю Общества Богданчук Т.В. заблаговременно было известно ООО "Комплекс", так как было установлено наличие прямых договорных отношений ООО "Комплекс" с ООО "Молочная долина" (ИНН 6732023127), руководителем и учредителем которого также была Богданчук Т.В.

Таким образом, вовлечение ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в цепочку поставщиков транспортно-экспедиционных услуг таких организаций как ООО "Лаблес" и ООО ПКФ "РДМ-Агро" не имело экономического смысла, помимо налоговых преференций в части налога на добавленную стоимость.

Установить реального перевозчика во взаимоотношениях ООО "Лаблес" с ООО "Фронттранс" и с ООО "Русичъ" не представилось возможным по причине того, что как в документах, представленных ООО "Фронттранс" и ООО "Русичъ", так и в документах, представленных ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", отсутствуют указания на регистрационные номера и марки транспортных средств, позволяющие определить принадлежность того или иного автотранспортного средства, и, как следствие, перевозчика, реально оказывавшего транспортно-экспедиционные услуги по доставке грузов для ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА".

Кроме этого, при анализе представленных ООО "Русичъ" и ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" актов выполненных работ установлено, что ООО "Лаблес" выставлялись в адрес ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" акты выполненных работ ранее даты выставления ООО "Русичъ" соответствующих актов оказанных услуг в адрес самого ООО "Лаблес". Денежные средства с расчетного счета ООО "Лаблес" в адрес ООО "Русичъ" не перечислялись.

Установить реального перевозчика во взаимоотношениях ООО "Лаблес" и ООО ТД "Оника" не представилось возможным по причине того, что на момент назначения выездной налоговой проверки ООО "Лаблес" и ООО ТД "Оника" исключены из ЕГРЮЛ. Ранее документы в отношении оказания транспортно-экспедиционных услуг для ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" в налоговый орган данными контрагентами не представлялись, денежные средства с расчетного счета ООО "Лаблес" в адрес ООО ТД "Оника" не перечислялись.

Мероприятиями налогового контроля установлено, что ООО ТД "Оника", ООО "Фронттранс", ООО "Русичъ", их контрагенты последующих звеньев, по которым заявлены вычеты НДС, реальными перевозчиками не являются, обладают признаками "технических" компаний. Анализом представленных данных установлено совпадение динамических IP-адресов ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА", ООО "Молочная река", ООО "Лаблес" с IP-адресами ООО "Фронттранс" и ООО "Русичъ".

Таким образом, ООО "Лаблес" осуществляло для ООО "МОЛОЧНАЯ ДОЛИНА" приобретение транспортно-экспедиционных услуг по доставке продукции, отгружаемой с территорий заводов-изготовителей Республики Беларусь либо напрямую в адрес конечного покупателя, либо посредством цепочки перепродавцов (ООО "Фронттранс", ООО "Русичъ", ООО ТД "Оника", ООО ПКФ "РДМАгро") у реальных перевозчиков - ООО "Комплекс", др. неустановленных лиц, применяющих специальные режимы налогообложения и не являющихся налогоплательщиками НДС.

Следовательно, основной целью совершения указанных хозяйственных операций, является неполная уплата НДС, вследствие завышения вычетов по НДС по сделкам, и налога на прибыль организаций, которые фактически совершены иными лицами, не выступающими сторонами по договору. В сложившейся ситуации экономический источник для вычета (возмещения) налога не создан в силу действий самого налогоплательщика, поведение которого было направлено на извлечение необоснованной налоговой выгоды.

Доводы Общества о некорректном применении налоговой реконструкции, отклоняются судебной коллегией ввиду следующего.

Как следует из материалов дела, проведенная управлением при вынесении решения N 170 от 17.08.2022 реконструкция налоговых обязательств была осуществлена с учетом выводов Арбитражного суда Смоленской области, изложенных в решении от 23.06.2022 по делу NА62-1127/2021.

Исходя из положений пунктов 1 и 3 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения выступает одной из целей правового регулирования в данной сфере, реализация которой является необходимой для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения, взимания налогов в соответствии с их экономическим основанием, исключения произвольного налогообложения. Как указано в Постановлении N 53, при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды (пункт 2). Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера) (пункт 3). Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4).

Данные подходы к оценке обоснованности налоговой выгоды в налоговых отношениях сохраняют свою актуальность после принятия Федерального закона от 18.07.2017 N 163- ФЗ, которым часть первая Налогового кодекса дополнена статьей 54.1, конкретизировавшей обстоятельства и условия, принимаемые во внимание при оценке допустимости поведения налогоплательщика в зависимости от: наличия искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (пункт 1); основной цели совершения сделки (операции) (подпункт 1 пункта 2); исполнения обязательства по сделке надлежащим лицом (подпункт 2 пункта 2).

Таким образом, по общему правилу не допускается извлечение налоговой выгоды из потерь казны налогоплательщиками, использующими формальный документооборот с участием организаций, не ведущих реальной экономической деятельности и не исполняющих налоговые обязательства в связи со сделками, оформляемыми от их имени ("технические" компании), при том, что лицом, осуществляющим исполнение, является иной субъект.

В то же время, как неоднократно указывалось в решениях Конституционного Суда Российской Федерации (постановления от 28.03.2000 N 5-П, от 17.03.2009 N 5-П, от 22.06.2009 N 10-П, определение от 27.02.2018 N 526-О и др.), налоговые органы не освобождаются от обязанности в рамках контрольных процедур принимать исчерпывающие меры, направленные на установление действительного размера налогового обязательства налогоплательщика, что исключало бы возможность вменения ему налога в размере большем, чем это установлено законом.

Контроль за полнотой и своевременностью уплаты налогов и сборов, включающий мероприятия по пресечению злоупотреблений налогоплательщиков, направленных на получение необоснованной налоговой выгоды, осуществляется налоговыми органами в рамках полномочий, предоставленных им федеральным законодателем.

В частности, признание налоговой выгоды необоснованной в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера), предполагает доначисление суммы налогов и сборов, подлежащих уплате в бюджет так, как если бы налогоплательщик не злоупотреблял правом, на основании соответствующих положений Налогового кодекса, регулирующих порядок исчисления и уплаты конкретного налога и сбора (определения от 26.03.2020 N 544-О, от 04.07.2017 N 1440-О).

На необходимость определения объема прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции, также указано в пункте 7 Постановления N 53.

Применительно к операциям налогоплательщика, совершенным с использованием "технических" компаний это означает, что возможность применения "налоговой реконструкции", в том числе в условиях действия статьи 54.1 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется не формальными, а материальными условиями - установлением по результатам налоговой проверки, в том числе при содействии самого налогоплательщика, лица, которое фактически производило исполнение по сделке, таким образом, чтобы вывести реально совершенные хозяйственные операции из "теневого" (не облагаемого налогами) оборота и осуществить их полное налогообложение (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 19.05.2021 N 309-ЭС20-23981).

Принимая во внимание изложенное, противодействие злоупотреблениям в сфере налогообложения не должно приводить к определению налоговой обязанности в относительно более высоком размере - превышающем потери казны от неуплаты налогов, возникшие на той или иной стадии обращения товаров (работ, услуг), приобретенных налогоплательщиком. Иное означало бы применение санкции, что выходит за пределы мер, необходимых для обеспечения всеобщности и равенства налогообложения.

Если в цепочку поставки товаров включены "технические" компании, и в распоряжении налогового органа имеются сведения и доказательства, в том числе раскрытые налогоплательщиком - покупателем, позволяющие установить лицо, которое действовало в рамках легального хозяйственного оборота (осуществило фактическое исполнение по сделке с товаром и уплатило причитавшиеся при ее исполнении суммы налогов), то необоснованной налоговой выгодой покупателя может быть признана та часть расходов, учтенных при исчислении налога на прибыль организаций, и примененных им налоговых вычетов по НДС, которая приходится на наценку, добавленную "техническими" компаниями (определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 15.12.2021 по делу N 305-ЭС21-18005).

По доводам заявителя, изложенным в апелляционной жалобе, судебная коллегия отмечает, что данные доводы аналогичны доводам, изложенным в суде первой инстанции по настоящему делу. Каждому из данных доводов была дана исчерпывающая оценка судом первой инстанции при принятии обжалуемого решения. Оценка доводов заявителя, не нашедшая отражения в решении суда первой инстанции, правового значения для рассмотрения настоящего спора не несет.

Выводы суда апелляционной инстанции соответствуют правовой позиции, изложенной в определении Верховного суда Российской Федерации от 17.05.2023 по делу N 310-ЭС23-6955.

Исследовав и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд апелляционной инстанции, руководствуясь положениями Налогового кодекса Российской Федерациии, учитывая разъяснения, изложенные в постановлении N 53, считает, что решение инспекции соответствует действующему законодательству и не нарушает права и законные интересы общества.

Доводы апелляционной жалобы не опровергают выводов суда первой инстанции, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении им норм материального и процессуального права, а, по сути, выражают несогласие с указанными выводами, что не может являться основанием для отмены обжалуемого судебного акта.

Неправильного применения судом норм процессуального права, являющихся в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены принятого судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

При таких обстоятельствах решение суда первой инстанции является законным и обоснованным.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Смоленской области от 18.12.2023 по делу N А62-9551/2022 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Центрального округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме. В соответствии с пунктом 1 статьи 275 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации кассационная жалоба подается через суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Мордасов

Судьи

Ю.А. Волкова Е.Н. Тимашкова