Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 12 марта 2020 г. N 01АП-706/20 по делу N А38-12629/2018

г. Владимир

12 марта 2020 г.

Дело N А38-12629/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 04.03.2020.

Постановление в полном объеме изготовлено 12.03.2020.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Гущиной А.М., Захаровой Т.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Семиной И.А.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле и индивидуального предпринимателя Торощина Вячеслава Афанасьевича на решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 06.12.2019 по делу N А38-12629/2018, принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Торощина Вячеслава Афанасьевича о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле от 03.08.2018 N 15-07/18.

В судебном заседании приняли участие представители:

от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле - Калягина Н.В. по доверенности от 13.01.2020 N 03-09/000407 сроком действия до 31.12.2020, Степанова Н.Н. по доверенности от 19.12.2019 N 03-09/037227 сроком действия до 31.12.2020;

от Управления Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл - Степанова Н.Н. по доверенности от 10.01.2020 N 04-04/000706 сроком действия до 31.12.2020;

от индивидуального предпринимателя Торощина Вячеслава Афанасьевича - Абдулаев Р.И. по доверенности от 21.02.2018 серия 12 АА N 0617124 сроком действия 3 года (т.д. 4, л.д. 2), Ермолаева А.В. по доверенности от 30.07.2017 серия 12 АА N 0559769 сроком действия 3 года;

от индивидуального предпринимателя Торощиной Любови Авенировны - Абдулаев Р.И. по доверенности от 21.02.2018 серия 12 АА N 0617126 сроком действия 3 года (т.д. 4, л.д. 4), Ермолаева А.В. по доверенности от 16.01.2019 серия 12 АА N 0703893 сроком действия 3 года..

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле (далее по тексту - Инспекция) проведена выездная налоговая проверка индивидуального предпринимателя Торощина Вячеслава Афанасьевича по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе, по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 31.12.2015.

По результатам проверки составлен акт от 29.11.2017 N 13-15/13 и принято решение от 03.08.2018 N 15-07/18 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 3 525 580 рублей, по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 200 рублей. Данным решением предпринимателю доначислен налог на добавленную стоимость в размере 19 355 089 рублей, налог на доходы физических лиц в сумме 10 934 751 рубль.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Нижегородской области от 12.11.2018 N 09-12/21282@ апелляционная жалоба предпринимателя удовлетворена в части. Решение Инспекции признано неправомерным в части доначисления налога на доходы физических лиц за 2015 год в сумме 240 рублей, а также соответствующих сумм пени и штрафа по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Не согласившись с решением Инспекции в части налога на добавленную стоимость, налога на доходы физических лиц, а также соответствующих пени и штрафа, Торощин В.А, обратился в Арбитражный суд Республики Марий Эл с заявлением о признании его недействительным в указанной части.

К участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечены Управление Федеральной налоговой службы по Республике Марий Эл, индивидуальный предприниматель Торощина Любовь Авенировна.

Решением от 06.12.2019 заявленное требование удовлетворено в части налога на доходы физических лиц в связи с непринятием расходов в сумме 3 324 428 рублей 35 копеек по операциям приобретения товаров у индивидуального предпринимателя Аптрейкина А.С. (ИНН 526200180990), налога на добавленную стоимость в связи с непринятием налоговых вычетов в сумме 817 693 рублей 78 копеек по универсальным передаточным документам общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН". В удовлетворении требования в остальной части отказано.

В апелляционной жалобе предприниматель не согласен с решением суда в части отказа в удовлетворении заявленного требования и ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, недоказанность имеющих значение для дела обстоятельств, которые суд считал установленными.

Считает, что налоговым органом сделан необоснованный вывод о применении им схемы "дробление бизнеса" в отношении осуществляемой Торощиной Л.А. деятельности по розничной торговле автомобильными деталями, узлами, принадлежностями.

Инспекция в апелляционной жалобе не согласна с решением суда в части удовлетворения заявленного требования и ссылается на не соответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Считает, что предпринимателем не представлено доказательств несения расходов на оплату Аптрейкину А.С. за приобретение автозапчастей.

Указывает, что счета-фактуры от общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" выставлялись в адрес Малахова В.Е, а не Трощиной Л.А., в связи с чем требуемые условия для применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость не соблюдены.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционных жалобах, отзывах на апелляционные жалобы, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены обжалуемого судебного акта.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению налога на доходы физических лиц, налога на добавленную стоимость послужил вывод налогового органа о получении Торощиным В.А. необоснованной налоговой выгоды путем формального разделения (дробления) бизнеса и искусственного распределения доходов от осуществляемой деятельности (торговля автомобильными деталями, узлами и принадлежностями) на подконтрольного взаимозависимого лица - индивидуального предпринимателя Торощину Любовь Авенировну, являющейся плательщиком единого налога на вмененный доход.

Как следует из материалов дела, в проверяемом периоде супруги Торощин В.А. и Торощина Л.А. в магазине "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, помещения которого принадлежали им на праве общей совместной собственности, осуществляли деятельность по торговле автозапчастями, автомобильными деталями, узлами, принадлежностями, моторными маслами и предметами автосервиса. Торощин В.А. применял общую систему налогообложения, исчисляя и уплачивая налог на доходы физических лиц, налог на добавленную стоимость; Торощина Л.А. исчисляла и уплачивала единый налог на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

На основании договора аренды (использования) нежилого помещения от 02.01.2014, заключенного между арендодателем Торощиным В.А. и арендатором Торощиной Л.А., арендатору предоставлены два помещения площадью 224,45 кв.м и 177,2 кв.м, расположенные по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11. Согласно пункту 1.5 указанного договора, Торощина Л.А. использует в коммерческих целях изолированное помещение площадью 177,2 кв.м, в том числе, торговая площадь 52 кв.м., складские помещения N 1, 2, 3, а также бытовые помещения. Торощин В.А. использует в коммерческих целях изолированное помещение площадью 224,5 кв.м., в том числе, складские помещения N 4, 5, 6, 7, бытовые помещения и торговый зал площадью 53 кв.м.

В соответствии с пунктами 2.1 - 2.4 договора аренды от 02.01.2014, коммунальные платежи ресурсоснабжающим организациям в объеме 100 % оплачивает Торощин В.А., при этом Торощина Л.А. возмещает коммунальные платежи в объеме, пропорциональном используемой площади, что составляет 45 % от общего объема коммунальных платежей. Арендная плата за помещение Торощиной Л.А. устанавливается в размере 100 руб. в месяц. Арендатор вправе вносить арендную плату наличным, безналичным путем или путем взаиморасчетов (т.3, л.д. 104,105).

В книге продаж Торощина В.А. за 2014, 2015 годы доходы от сдачи помещения магазина в аренду Торощиной Л.А., возмещения третьим лицом расходов на коммунальные услуги не отражены (т.10, л.д. 43-115).

Между предпринимателем и Торощиной Л.А. 03.02.2014 заключено дополнительное соглашение к договору аренды от 02.01.2014, в соответствии с которым Торощиной Л.А. передаются помещения поз.1 тамбур площадью 6,2 кв.м, поз.2 склад площадью 12,8 кв.м, поз.3 склад площадью 40,7 кв.м, часть поз.4 торговый зал площадью 52 кв.м, поз.5 кабинет площадью 11,6 кв.м, поз.6 раздевалка площадью 11 кв.м, поз.7 кабинет площадью 4,2 кв.м, поз.8 коридор площадью 3,8 кв.м., поз.9 туалет площадью 2,4 кв.м, поз.10 склад площадью 57,4 кв.м, поз.11 склад площадью 1,2 кв.м. (т.3, л.д. 100-102).

По пояснениям Торощина В.А., он использовал следующие площади в помещениях I, I а по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11: часть поз.4 выставочный зал площадью 84,3 кв.м, поз.12 склад площадью 35,5 кв.м, поз.13 тамбур площадью 2,5 кв.м, поз.14 склад площадью 56,9 кв.м, поз.15 кабинет площадью 18,9 кв.м, поз.16 туалет площадью 2,4 кв.м (т.2, л.д. 46).

Схема разграничения площадей между предпринимателем и Торощиной Л.А. изложена в приложении N 1 к дополнительному соглашению от 03.02.2014 к договору аренды от 02.01.2014 (т.3, л.д. 103,106).

При этом позиции и площади, отраженные в дополнительном соглашении от 03.02.2014, не соответствуют содержанию технических паспортов от 13.11.2002 на встроенное помещение I а, литер А, площадью 177,2 кв.м., согласно которого площадь торгового помещения поз. 11 составляет 93,1 кв.м.; на встроенное помещение I, литер А, площадью 224,5 кв.м, согласно которого площадь торгового помещения поз. 2 составляет 85,5 кв.м.

Согласно пояснениям Торощина В.А. и Торощиной Л.А., позиции и площади, отраженные в дополнительном соглашении от 03.02.2014, взяты из технического плана, изготовленного кадастровым инженером Бакановым А.Е. 19.01.2018, то есть значительно позже окончания проверяемого периода (т.2, л.д. 46, т.5, л.д. 144).

В подтверждение оснований для составления указанного технического плана налогоплательщиком в налоговый орган представлены: технический план помещения от 19.01.2018, подготовленный в связи с образованием одного помещения, расположенного по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, пом. I, I а, в результате объединения помещений с кадастровыми номерами: 12:05:0202007:564, 12:05:0202007:499, кадастровым инженером Баклановым А.Е. на основании договора N 531-ФЛ/17 от 29.12.2017; проектная документация на ремонтно-строительные работы по перепланировке встроенных нежилых помещений от 16.11.2017, составленная обществом с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства", являющимся членом СРО "Союз проектировщиков Поволжья"; план, экспликация помещения после перепланировки от ноября 2017, подписанные инженером Зверевым (документы на диске, том 2.1, листы 1-15 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55). Согласно пояснительной записке к проектной документации от 16.11.2017, содержание перепланировки состоит в следующем: демонтаж перегородки толщиной 0,5 кирпича между двумя самостоятельными изолированными помещениями I, литер А и I а, литер А; снос трех гипсокартонных перегородок согласно проекта с целью более рационального использования площадей.

На основании указанных документов Торощин В.А. 20.12.2017 обратился в Управление архитектуры и градостроительства Администрации ГО "Город Йошкар-Ола" с заявлением по вопросу необходимости получения разрешения на строительство для выполнения ремонтно-строительных работ во встроенных помещениях I, I а, литер А, общей площадью 224,5 кв.м. и 177,2 кв.м. Письмом Управления от 15.12.2017 N 028/4809 сообщено, что, поскольку работы, предусмотренные проектной документацией "Проект перепланировки встроенного нежилого помещения по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, помещение I, I а, литер А", разработанной обществом с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства", не затрагивают конструктивные и другие характеристики надежности и безопасности здания, то получение разрешения на строительство не требуется (документы на диске, том 2.1, листы 12-14 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Исходя из изложенного, Инспекцией сделан вывод о формальности соглашения о разделении помещений и площадей, основанного на данных проектной документации и технического плана, изготовленных значительно позже заключения указанного соглашения.

В суд первой инстанции Торощиным В.А. представлены аналогичные по содержанию составленным в ноябре 2017 года, проект перепланировки встроенных нежилых помещений по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, Помещения I и I а, литер А, составленный в 2013 году обществом с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола"; пояснительная записка к нему за подписью технического директора общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем г. Йошкар-Ола" Титова А.Н.; план помещения после перепланировки от 14.11.2013, в котором отсутствуют площади помещений, экспликация помещений после перепланировки, подписанные Титовым А.Н., инженером Рыбаковым. Кроме того, представлен акт обследования объекта реконструкции от 24.01.2014, в котором отражено, что работы по реконструкции и перепланировке встроенных нежилых помещений по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11 выполнены собственными силами предпринимателя Торощина В.А. в полном объеме в соответствии с проектной документацией от 14.11.2013 г. Данный акт подписан техническим директором общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" Титовым А.Н., представителями заказчика Торощиным В.А., Зеленым О.А., Седовым О.Р. (т.10, л.д. 137-144).

Суд первой инстанции, исследовав представленные проект, пояснительную записку, экспликацию, схему к нему, оформленные в 2013 году от имени проектировщика общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола", полностью соответствующие по содержанию аналогичным документам, оформленным в 2017 году от имени проектировщика общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства", не признал документы 2013 года достоверными инвентаризационными и правоустанавливающими документами, подтверждающими реальное разделения в проверяемом периоде по позициям и площадям, отраженное в дополнительном соглашении от 03.02.2014 г.

Согласно протоколу допроса Титова А.Н. от 28.08.2019, в 2013 году он являлся техническим директором общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства", руководителем которого являлся Лазарев А.И.; в 2014 году директором общества с ограниченной ответственностью Научно-Производственное предприятие "Стройтехника". С 2017 года он является индивидуальным предпринимателем с видом деятельности производство строительной оснастки. Свидетель показал, что фактически мог составлять акты обследования объектов реконструкции, но документа, позволяющего производить обследование, не было. Проект перепланировки встроенных нежилых помещений по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, помещение I, Iа в 2013, 2014 годах им не составлялся; в общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" он не работал, но знает, что в 2010 году руководителем данной организации являлся Лазарев А.И. Изучив проект перепланировки встроенных нежилых помещений, пояснительную записку, экспликацию, план помещения после перепланировки, составленные в 2013 году, акт обследования объекта реконструкции от 24.10.2014 свидетель пояснил, что точно не знает, его ли подпись на данных документах; на экспликации стоит электронная подпись, идентифицировать которую не смог (т.11, л.д. 23-26).

Допрошенный по ходатайству Торощина В.А. в суде первой инстанции Титов А.Н. пояснил, что в 2013, 2014 году работал техническим директором общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства". Как частное лицо он заключил с обществом с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" договор на выполнение проекта перепланировки помещений магазина "Радар" по ул. Баумана, д. 11; проводил обследование в порядке авторского надзора. Рыбаков, подписавший проект 2013 года, работал главным инженером в обществе с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства"; по какому основанию он был привлечен к работе над проектом, свидетель не знает. Титов А.Н. подтвердил свою подпись в акте обследования объекта реконструкции от 24.10.2014, при этом пояснил, что в обществе с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" не работал. Сообщил, что составленные им документы: проект перепланировки, план помещений, проектная экспликация не являются техническими, инвентаризационными документами и не заменяют технический паспорт помещений (протокол, аудиозапись судебного заседания от 09.10.2019 - т.12, л.д. 36,37).

Таким образом, проектные документы 2013 года оформлены от имени организации, руководителем которой являлся Лазарев А.И., одновременно являющийся руководителем общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства", которому в 2017 году налогоплательщиком было поручено проведение аналогичных по характеру и объекту проектных работ, выполненных с аналогичным по содержанию результатом. Подписи в проектных документах 2013 года выполнены от имени работников общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства" Титова А.Н., Рыбакова.

При этом, общество с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" заведомо для сторон договора подряда от 21.10.2013 не имело компетенции для составления юридически значимой проектной документации, поскольку не являлось членом СРО проектировщиков, не имело работников для выполнения проектных работ. Учредитель и технический директор общества с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства" Титов А.Н. дал взаимоисключающие показания относительно участия от имени общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола" в проектных работах 2013 года, составления и подписания относящихся к ним проектных документов.

Суд первой инстанции, оценив приведенные обстоятельства в совокупности и взаимной связи, пришел к верному выводу, что проектные работы с составлением проекта, пояснительной записки к нему, плана помещений реально были выполнены обществом с ограниченной ответственностью "Центр многофункционального каркасного строительства" по заданию налогоплательщика в 2017 году. Пакет документов 2013 года, оформленный от имени общества с ограниченной ответственностью "Институт каркасных систем - г. Йошкар-Ола", составлен формально для оправдания подтверждения в проверяемом периоде техническим документом разделения на позиции и площади, отраженного в дополнительном соглашении от 03.02.2014, но реально имевшего место с даты составления технического плана от 19.01.2018, изготовленного значительно позже окончания проверяемого периода.

Таким образом, позиции и площади помещений, которые согласно дополнительному соглашению от 03.02.2014, приложению N 1 к нему были отражены в качестве площадей, арендованных Торощиной Л.А., не соответствуют данным технических паспортов на помещения, действовавших в проверяемом периоде; взяты сторонами соглашения из технического плана от 19.01.2018, составленного на основе результатов проектных работ, проведенных в конце 2017 года.

Ссылка Торощина В.А. на проведение работ по реконструкции и перепланировке помещения в январе 2014 года на основании договора подряда от 27.12.2013, заключенного с подрядчиком Шагидуллиной Т.Н., не подтверждает наличие в проверяемом периоде разделения между предпринимателями по позициям и площадям, соответствующего данным действовавших в проверяемом периоде технических и кадастровых документов.

В соответствии с протоколом осмотра от 07.10.2014, актом о проведении обследования от 07.10.2014, при входе в помещение по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11 установлена вывеска "Магазин Радар", определен график работы магазина. Вход в магазин один (общий). В торговом зале установлены стеклянные витрины и прилавки с товаром (запчасти, моторные масла), там осуществляли торговлю Торощин В.А., Торощина Л.А. Торговое помещение магазина общее, никаких перегородок, разделяющих площади, занимаемые Торощиным В.А., Торощиной Л.А. не установлено. Из торгового зала имеется четыре выхода на склады. Складские помещения не имеют каких-либо надписей или опознавательных знаков об их принадлежности. Справа от входа имеются три рабочих места, на столах которых имеются компьютеры, принтеры, документы о деятельности Торощина В.А. Слева от входа имеется рабочее место, оборудованное системным блоком и принтером, а также вход в подсобные помещения и в кабинет руководителя Торощина В.А. В кабинете Торощина В.А. имеется рабочий стол с компьютером, а также шкаф с документами, прямо от входа имеется компьютер, на котором установлена программа "1С Предприятие". Данный компьютер используется в качестве сервера; компьютеры рабочих мест справа и слева от входа подключены к данному серверу и используют сведения базы программы "1С Предприятие" по локальной сети доступа. При обследовании в торговом помещении находились следующие сотрудники: Зеленый О.А., Цыпленков Д.В., Пуговкин В.Н., Дорошенко В.Р., со слов которых, они работали у Торощина В.А. В момент обследования данные работники работали на всей территории торгового зала. Разделение деятельности Торощина В.А. и Торощиной Л.А. формальное, никаких перегородок и надписей не установлено (документы на диске, том 2.1, листы 40-42, 51-54 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Согласно акту о проведении обследования от 12.04.2017, магазин "Радар", располагающийся в нежилом помещении по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, представляет собой единое торговое помещение, в котором осуществляет предпринимательскую деятельность Торощин В.А. При входе в магазин имеется вывеска "Магазин Радар", режим работы магазина с 08 час. 00 мин. до 20 час. 00 мин. с понедельника по пятницу; с 08 час. 00 мин. до 18 час. 00 мин. в субботу и воскресенье; имеется указание организатора деятельности - Торощин В.А. Магазин имеет два входа, один из которых на момент осмотра закрыт. Торговый зал магазина представляет собой единое пространство (без перегородок), на котором вдоль стены расположены стеллажи и стеклянные витрины. Расположенный на них ассортимент товаров: автозапчасти, моторные масла и предметы автосервиса.

В ценниках продавцами автозапчастей и моторных масел указаны Торощин В.А., Торощина Л.А. Ценники названных продавцов размещены смешанно на всех витринах и стеллажах, без конкретизации обособленности отделов; торговый зал магазина выдержан в одном стиле. На момент обследования в магазине работали следующие сотрудники: Седов О.Р., Цыпленкова М.А., Цыпленков Д.В., Файзрахманов И.Р., Мамаев С.А., Дорошенко В.Р., Коршунов Д.Н., Пуговкин В.Н., которые пояснили, что являются работниками Торощина В.А. Перемещение указанных сотрудников осуществлялось по всему периметру торгового зала, они были одеты в куртки и футболки с надписью "Радар". Из торгового зала имелись свободные выходы на несколько складских помещений. Последние не имели каких-либо обозначений о принадлежности и использовании в деятельности Торощина В.А. либо Торощиной Л.А. Помещения складов использовались совместно, автозапчасти размещались на одних площадях, перемещение по складским помещениям ничем не ограничено. Товары Торощина В.А., Торощиной Л.А. размещены на одном складе, о чем свидетельствуют наклейки (бирки) на товаре с указанием фамилий предпринимателей. Торощина Л.А. в момент обследования в магазине отсутствовала (документы на диске, том 2.1, листы 43-50 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По показаниям сотрудников организаций, являвшихся основными покупателями Торощина В.А.: Ижболдина Р.А., Гарканова М.Ю., Захарова А.В., Сосновского В.Н., Алексеева В.Я., посещавших в проверяемый период магазин "Радар", сотрудника по безопасности заявителя Никифорова А.В., данная торговая точка представляет собой единый специализированный магазин, ассортиментом которого являлись автозапчасти, как на грузовой, так и на легковой автотранспорт, и моторные масла. В магазине размещалась ККТ, покупателей обслуживали исключительно мужчины. Торощина Л.А. в момент осуществления свидетелями покупок в магазине отсутствовала. При этом свидетели приобретали в магазине автозапчасти и моторные масла, оплата за которые производилась как посредством перечисления средств на банковский счет Торощина В.А., так и путем внесения средств через ККТ Торощиной Л.А. (документы на диске, том 1, листы 317-332, т.2.1, листы 195-202 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Показания свидетеля Алексеева В.Я., данные в судебном заседании от 17.05.2019, о наличии в магазине "Радар" справа от входа - отдела Торощина В.А., слева - другого отдела по продаже автозапчастей для ВАЗ (протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 - т.8, л.д. 144,145) не соответствуют его показаниям от 31.08.2017 об отсутствии в магазине перегородок, размещении товара по всему торговому залу и отсутствии оснований полагать наличие иного продавца, кроме Торощина В.А. (документы на диске, том 1, листы 317-320 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Покупатель Махова Т.С. показала, что для предпринимательской деятельности приобретала в магазине "Радар" автозапчасти у Торощиной Л.А. Последней для свидетеля была оформлена накладная, характерная для операций оптовой торговли. В магазине свидетеля обслуживали мужчины (возможно, была и женщина), торговый зал магазина был единым, в нем был установлен один кассовый узел (документы на диске, том 1, листы 333-336 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Совокупность приведенных обстоятельств свидетельствует о том, что магазин "Радар" функционировал как единая торговая точка при отсутствии пространственной, организационной, программно-учетной обособленности торговой деятельности заявителя и третьего лица.

В торговом зале магазина "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11 установлен кассовый аппарат штрих ФК-К, зарегистрированный на Торощину Л.А. (дата регистрации ККТ в налоговом органе 27.12.2004, дата снятия с учета 01.07.2017).

Согласно протоколу опроса Торощиной Л.А. от 16.06.2017, бухгалтерский учет как предприниматель она ведет самостоятельно, представление отчетности в налоговый орган осуществляет в электронном виде через учетную запись своего супруга Торощина В.А. Работников в штате не имеет; сведения по форме N 2-НДФЛ на них не представляла. В 2014, 2015 годах, кроме Торощиной Л.А. и ее дочери Прыгуновой О.В., обязанности кассиров и продавцов товара в ее торговой точке никто не осуществлял. Учет приходования и движения товара осуществляется Торощиной Л.А. с использованием установленной на компьютерах в магазине базы "1С Предприятие". В 2014, 2015 годах Торощина Л.А. осуществляла за наличный расчет розничную продажу запасных частей для легковых автомобилей, преимущественно автомобилей ВАЗ: фильтры, колодки, подшипники, тяги, стойки, шланги, крестовины, за исключением кузовных частей. Торощин В.А. продавал за безналичный расчет запасные части для грузовых автомобилей (документы на диске, том 2.1, листы 60-64 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Налоговым органом установлено, что кассовый аппарат, используемый Торощиной Л.А., является фискальным регистратором - специальным аппаратом, предназначенным для контроля денежных средств в торговле, его работа возможна только при подключении к компьютеру, на котором установлено программное обеспечение для управления фискальным регистратором и обеспечивающее учет операций по продажам. Работа регистратора возможна только при наличии учетной программы 1С, которая устанавливается на компьютер для последующей автоматической выдачи расчетных чеков. Информация об отгрузке товара покупателю формируется на компьютере в программе 1С, а затем выводится на фискальный регистратор и распечатывается расчетный чек (т.3, л.д. 88-94). Таким образом, учет Торощиной Л.А. наличия и движения товаров, регистрация выручки от продажи товаров посредством ККТ производилась с использованием единой с супругом программы "1С Предприятие", в отношении которой сервер, обеспечивающий функции сбора и хранения информации, по данным обследования от 07.10.2014, находился в кабинете Торощина В.А., в связи с чем, последний имел доступ ко всей информации по приходу и реализации товаров Торощиной Л.А.

При учете наличной выручки от продажи товаров Торощина Л.А. использовала журнал регистрации показаний суммирующих денежных и контрольных счетчиков контрольно-кассовых машин, работающих без кассира-операциониста (т.8, л.д. 86-131). При этом у неё отсутствуют первичные документы, на основании которых должен заполняться указанный журнал, а именно кассовые чеки, ежедневные отчеты кассира. Учет кассовых операций с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров Торощина Л.А. не осуществляла; наличную выручку для зачисления на свой банковский счет не сдавала.

Согласно выписке по банковскому счету Торощиной Л.А., операции, связанные с поступлением торговой выручки отсутствуют, средства на счет поступали исключительно от нее с назначением платежа - перечисление ДС по Радар в незначительных по сравнению с торговой выручкой суммах, соответствующих размеру безналичной оплаты в пользу поставщиков автозапчастей, оплаты комиссий за обслуживание счета (т.9, л.д. 13-46).

Кроме того, исходя из анализа журнала регистрации показаний ККТ налоговым органом установлено, что в отдельные месяцы проверяемого периода при наличии в конкретный день подписи Торощиной Л.А. в журнале о показаниях суммирующих счетчиков, сумме и сдаче дневной наличной выручки, ведущемся в магазине "Радар" г. Йошкар-Олы, в тот же день она по товарным чекам приобретала товар в г. Нижний Новгород.

Изложенное свидетельствует о том, что Торощиной Л.А. при осуществлении оборота наличных денежных средств их учет и хранение осуществлялось способом, не позволяющим сделать вывод об их обособленности от капитала Торощина В.А., с которым она совместно проживала и вела общее хозяйство.

При этом при наличии по данным Торощина В.А. у него убытков от предпринимательской деятельности за 2012 - 2014 годы (за 2012 - 3 063 738 рублей, за 2013 - 2 258 908 рублей 76 копеек, за 2014 - 2 934 315 рублей 31 копееки), "нулевого" налогооблагаемого дохода за 2015 год, Торощиным В.А. на постоянной основе в кредитные организации вносились денежные средства для получения дохода в виде процентов, в том числе, в общество с ограниченной ответственностью "Микрофинансовый центр Союз "Социальный прогресс" за 2012 - 2 103 220 рублей 82 копейки, за 2013 - 2 292 904 рублей 55 копеек, за 2014 - 1 707 293 рублей 36 копеек; в 2015 году в ПАО "Бинбанк" 15.08.2015 - 3 290 146 рублей 21 копейка, в ПАО "Росбанк" 25.09.2015 - 4 000 000 рублей, в филиал Марийского банка "Еврокредит" 20.10.2015 -1 400 000 рублей. Разумные объяснения источника происхождения указанных средств налогоплательщиком не приведены.

Инспекцией установлено, что доходы от предпринимательской деятельности Торощиной Л.А. в проверяемом периоде значительно превышают доходы от деятельности Торощина В.А., а ее расходы меньше расходов супруга в 10 раз.

Также установлено, что работники Торощина В.А. с использованием ресурсов последнего осуществляли действия в интересах Торощиной Л.А.; на основании договора поручения и доверенности Торощин В.А. обладал правом совершать от имени супруги все юридически значимые действия, связанные с ее деятельностью.

По показаниям Торощиной Л.А. от 16.06.2017, работников в штате она не имеет; обязанности кассиров и продавцов товара осуществляли Торощина Л.А., Прыгунова О.В. (документы на диске, том 2.1, листы 60-64 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В отзыве на заявление от 13.02.2019 Торощина Л.А. сообщила, что у нее трудились менеджеры по продажам Прыгунова О.А. по договору подряда N 2 от 25.12.2013, Князев А.А. по договору подряда N 3 от 20.12.2013, водители-экспедиторы Дорошенко В.Р. по трудовому договору по совместительству N 2 от 30.09.2010 на 0,25 ставки (т.2, л.д. 73-77), Файзрахманов И.Р. по трудовому договору по совместительству N 1 от 30.09.2010 на 0,25 ставки (т.2, л.д. 68-72), Мамаев С.А., Дорошенко В.Р. по договору аутстаффинга от 20.12.2013 (т.5, л.д. 137-147).

Между Торощиной Л.А. и Торощиным В.А. заключен договор об оказании услуг по предоставлению рабочей силы (аутстаффинга) от 20.12.2013, по условиям которого Торощин В.А. обязался оказать услуги по предоставлению Торощиной Л.А. на определенное время персонала, состоящего в штате исполнителя для выполнения функций, связанных с производством и (или) реализацией продукции (товаров, работ, услуг). Согласно прилагаемой к договору заявке третьему лицу в период с 20.12.2013 по 01.07.2016 предоставлялись два менеджера. В актах выполненных работ отсутствует указание на конкретных работников, которые предоставлялись Торощиной Л.А. (т.3, л.д. 19-48, документы на диске, том 7, листы 1-30 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По показаниям Князева А.А. от 23.03.2018 N 210, Прыгуновой О.В. от 23.03.2018 N 211, у Торощиной Л.А. работали Прыгунова О.В., Мамаев С.А., Дорошенко В.Р., Князев А.А. (документы на диске, том 1, листы 351-366 описи -т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В проверяемый период у Торощина В.А. работали в качестве менеджеров по продажам по совместительству, недельная норма рабочего времени 40 час., по трудовым договорам: от 17.12.2007 - Дорошенко В.Р.; от 07.02.2007 - Файзрахманов И.Р., от 07.02.2007 - Мамаев С.А. (документы на диске, том 5, листы 5-7, 20-22, 29-31 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По показаниям Дорошенко В.Р. от 20.03.2018 N 197, в 2014, 2015 году он работал менеджером по продажам у Торощина В.А., в трудовые обязанности входила приемка товара на склад, продажа автозапчастей, рабочее место магазин "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11. В 2014 году по совместительству на одну четвертую ставки работал у Торощиной Л.А. водителем-экспедитором, рабочее место в гаражном кооперативе за магазином "Радар". На синей "Газели" (номер не помнит) ездил за товаром в г. Тольятти, Нижний Новгород. С 2017 года работает у Торощиной Л.А. по основному месту работы (документы на диске, том 1, листы 310-314 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

В соответствии с протоколом допроса Файзрахманова И.Р. от 22.03.2018 N 208, в 2014, 2015 году он работал менеджером по продажам у Торощина В.А. в магазине "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11. По совместительству работал водителем-экспедитором у Торощиной Л.А. (конкретный год и номер транспортного средства не помнит); на автомобиле "Газель" осуществлял поездки за товаром (документы на диске, том 1, листы 293-298 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

По договору безвозмездного пользования от 14.01.2014 ссудодатель Торощин В.А. предоставил ссудополучателю Торощиной Л.А. в безвозмездное временное пользование транспортное средство марки ГАЗ-2705 2004 года выпуска, государственный регистрационный знак К 247 НС/12 для осуществления перевозок грузов и в личных целях. Срок безвозмездного пользования определен как 10 лет с момента принятия ссудополучателем автомобиля в пользование (т.3, л.д. 98,99). Таким образом, доставка товаров в рамках торговых операций осуществлялась Торощиной Л.А. на транспортном средстве, предоставленном ей Торощиным В.А. в безвозмездное пользование, с использованием в качестве водителей лиц, которые в тот же самый период работали у него менеджерами по продажам.

На основании договора поручения от 01.07.2012, заключенного между Торощиной Л.А. (доверителем) и Торощиным В.А. (поверенным), последний обязался за вознаграждение от имени и за счет Торощиной Л.А. принимать товарно-материальные ценности, поступающие в её адрес, вести их отдельный учет и складирование, а также передавать ей полученные товарно-материальные ценности (т.3, л.д.49-52).

Работник налогоплательщика Зеленый О.А. от имени Торощиной Л.А. подписывал товарные накладные о принятии товара, поставленного ей продавцом - обществом с ограниченной ответственностью "Заволжье". Кроме того, сам Торощин В.А. подписал документы, оформленные между обществом с ограниченной ответственностью "Торгово-Сервисный центр Спецтехника" и Торощиной Л.А.: акт сверки взаимных расчетов по состоянию на 31.12.2015, товарные накладные N 5081 от 12.08.2015 на сумму 75 руб., N 691 от 31.01.2014 на сумму 8 080 руб., N 1116 от 16.02.2015 на сумму 8 780 руб.

Требования Торощина В.А. к Торощиной Л.А. об оплате услуг по предоставлению персонала, услуг поверенного прекращены зачетом требования к нему Торощиной Л.А. о возврате займа по договору займа от 12.11.2013 (т.3, л.д. 48, 53).

По показаниям Зеленого О.А. от 22.03.2018 N 207, в 2014, 2015 году он работал у Торощина В.А. продавцом консультантом в магазине "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11. В договорных отношениях с Торощиной Л.А. не состоял; выполнял поручения Торощина В.А. по принятию товарно-материальных ценностей, поставляемых в адрес Торощиной Л.А. (документы на диске, том 1, листы 278-282 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Торощина Л.А. выдала Торощину В.А. доверенность от 10.10.2014 N 12 АА 0322558, в соответствии с которой поручила последнему быть ее представителем во всех органах государственной власти, управления, во всех организациях, учреждениях, предприятиях, независимо от форм собственности, в том числе, налоговых органах, внебюджетных фондах, пенсионных фондах, управлениях социальной защиты населения; представлять интересы при проведении налогового контроля независимо от формы налогового контроля, времени и места его проведения, вступать в отношения с налоговыми органами по поводу постановки на учет, представления налоговых деклараций, истребуемых документов и сведений с правом их подписи в полном объеме прав, предоставленных предпринимателю, сдавать отчетность, в том числе, во внебюджетные фонды, получать отсрочку, рассрочку платежей или налоговый кредит, производить зачет и возврат излишне уплаченной или излишне взысканной суммы налогов, обжаловать действия или бездействия, а также решения служб налоговых и других органов в вышестоящий орган (вышестоящему должностному лицу), требовать возмещения причиненных убытков, требовать от должностных лиц соблюдения законодательства при совершении ими действий в отношении третьего лица как предпринимателя, вносить изменения в ЕГРИП, подавать от имени третьего лица заявления и иные документы, в связи с чем, предоставляет право заявителю получать от имени третьего лица от иных лиц все документы и сведения; представлять права и интересы третьего лица во всех судах с предоставлением специальных прав, предусмотренных частью 2 статьи 62 АПК РФ; расписываться за третье лицо и совершать все действия, связанные с выполнением этих поручений (документы на диске, том 2.1, лист 16 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Торощина Л.А. представляла по телекоммуникационным каналам связи через оператора связи - общество с ограниченной ответственностью "Компания "Тензор" налоговую и бухгалтерскую отчетность, подписанную электронно-цифровой подписью Торощина В.А., действующего по доверенности от 10.10.2014 N 12 АА 0322558.

Расходы на энергоснабжение, холодное водоснабжение, водоотведение, приобретение тепловой энергии, услуг по транспортировке отходов, услуг охраны, услуг связи с предоставлением Торощину В.А. телефонного номера 46-59-80, связанные с эксплуатацией помещений по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, нес Торощин В.А. (документы на диске, том 9, лист 1-177 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55). В рекламном материале, заказанном Торощиной Л.А. у общества с ограниченной ответственностью "РГ "МариМедиа", в кассовых чеках Торощиной Л.А. отражен контактный телефон 46-59-80, который по договору на предоставление услуг связи N Е2610223 от 30.05.2014, заключенному с ЗАО "Эр-телеком Холдинг", был предоставлен Торощину В.А.. На специализированных сайтах, на которых размещались сведения о продаже автозапчастей, отражена информация о продающем лице: магазине автозапчастей "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11 или о продавце Торощине В.А., магазин автозапчастей "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11, телефон: +7 (8362) 46-59-80 (стр. 20, 21 оспариваемого решения N 15-07/18 от 03.08.2018).

Заявления Торощина В.А. и Торощиной Л.А. на заключение договора о предоставлении услуг с использованием системы дистанционного банковского обслуживания в Отделении Марий Эл N 8614 ПАО Сбербанк с использованием системы Сбербанк Бизнес Онлайн содержат указание об использовании одного и того же номера телефона для отправки смс-сообщений + 79648600515 оператор связи Билайн. Указанный номер телефона также отражен в транспортных накладных общества с ограниченной ответственностью "РадМир-ННН", выставленных в адрес заказчика Торощина В.А.

В заявлении о присоединении к правилам банковского обслуживания от 31.01.2013, представленном в банк Торощиной Л.А., и в заказе на предоставление услуг связи "Дом.RU Бизнес", прилагаемом к договору на предоставление услуг связи N Е2610223 от 30.05.2014, заключенному Торощиным В.А., отражен один и тот же адрес электронной почты: marielradar@yandex.ru.

Открытые оферты на заключение договоров по приобретению автозапчастей Торощин В.А. и Торощина Л.А. оформляли посредством заполнения одной и той же регистрационной формы, размещенной на одном и том же сайте.

Согласно транспортным накладным от 11.11.2014 N 1673, 1678 в адрес Торощина В.А., Торощиной Л.А. доставлялись автозапчасти одинакового ассортимента одним и тем же транспортным средством от одного поставщика общества с ограниченной ответственностью "Заволжье-Автозапчасть".

Исходя из совокупности изложенных обстоятельств, налоговым органом доказано и материалами дела подтверждено, что деятельность супругов Торощина В.А. и Торощиной Л.А. по осуществлению торговли автозапчастями, моторными маслами, предметами автосервиса в магазине "Радар" по адресу: г. Йошкар-Ола, ул. Баумана, д. 11 представляет собой единый производственный процесс, а налогоплательщик совместно с взаимозависимым лицом в проверяемом периоде использовал схему "дробление бизнеса" с целью перераспределения доходов и расходов посредством создания оснований для применения Торощиной Л.А. специального налогового режима в виде ЕНВД, в рамках которого формировался надлежаще не учитываемый наличный оборот; переноса расходов и убытков на часть единой деятельности, облагаемой у Торощина В.А. по общей системе налогообложения. Приведенные обстоятельства свидетельствуют об отсутствии иной разумной цели формального разделения фактически единого бизнеса, кроме получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Формальное разделение по документам ассортимента продаваемого товара и оформление продажи автозапчастей для грузовых автомобилей от Торощина В.А., для легковых автомобилей от Торощиной Л.А. при подтверждении материалами дела функционирования магазина "Радар" как единой торговой точки, нахождения под контролем Торощина В.А. учета товаров и финансовых потоков Торощиной Л.А., наличия у Торощина В.А. полномочий по осуществлению всех юридически значимых действий от имени Торощиной Л.А., осуществления Торощиной Л.А. торговой деятельности с использованием помещений, работников, транспорта Торощина В.А., не имеет определяющего значения при установлении экономического существа отношений взаимозависимых лиц. Кроме того, налоговым органом установлено, что Торощин В.А. осуществлял продажу покупателю ГБУ РМЭ "Медведевская ЦРБ" автозапчастей для легковых автомобилей марок ВАЗ, УАЗ, ГАЗ, которые по пояснениям его и супруги относились к ассортименту отдела Торощиной Л.А. (стр. 11 оспариваемого решения N 15-07/18 от 03.08.2018). Последняя продавала покупателю Маховой Т.С. автозапчасти с оформлением документов, свойственных операциям оптовой торговли, которую, по утверждению Торощина В.А., осуществлял он.

Ссылка Торощина В.А. на показания своих работников: Зеленого О.А., Пуговкина В.Н., Дорошенко В.Р., Седова О.Р., Файзрахманова И.Р.; работавшего у Торощиной Л.А. Князева А.А., ее дочери Прыгуновой О.В. о наличии в магазине "Радар" двух обособленных отделов по продаже автозапчастей для автомобилей разных марок, обоснованно не принята судом первой инстанции в качестве достоверного подтверждения отсутствия необоснованной налоговой выгоды (т.7, л.д. 144-149, т.8, л.д. 1-6, 14-37, документы на диске, том 1, листы 278-282 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55, протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 - т.8, л.д. 145,146). Показания указанных свидетелей, которые подконтрольны Торощину В.А. и его супруге (Прыгунова О.В. состоит с ними в родственных отношениях) носят противоречивый характер, не соответствуют показаниям покупателей, данным осмотра и обследований об отсутствии в магазине "Радар" разделения торгового пространства, о деятельности магазина как единой торговой точки.

Свидетель Васильев А.В., показавший в судебном заседании от 17.05.2019 о наличии двух отделов, пояснил, что в магазине "Радар" приобрел товар у Торощина В.А.; на торговое пространство слева от входа не заходил, какой товар там находился, точно не помнит; были ли в магазине таблички с обозначением продавцов, не помнит, при этом указал, что была единая табличка с обозначением магазин "Радар"; не помнит когда и какую конкретно покупку сделал у Торощина В.А.(протокол, аудиозапись судебного заседания от 17.05.2019 - т.8, л.д. 145,146).

Ссылка Торощина В.А. на постановление об отказе в возбуждении уголовного дела от 06.03.2019 обоснованно не принята судом первой инстанции в качестве подтверждения отсутствия налогового правонарушения (т.7, л.д. 140-143). Данное постановление не является вступившим в законную силу судебным актом, являющимся в соответствии с частями 2 - 4 статьи 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для освобождения от доказывания. Кроме того, из содержания постановления следует что, причиной отказа в возбуждении дела явился вывод о том, что налоговый спор подлежит рассмотрению арбитражным судом в соответствии с главами 4, 24 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в связи с чем, не подлежит оценке органами предварительного следствия.

Отсутствие выявления налоговым органом правонарушений в деятельности Торощина В.А., Торощиной Л.А. за период с 01.01.2012 по 31.12.2013 не освобождает налогоплательщика от ответственности за совершение налогового правонарушения, поскольку обстоятельства, изложенные в оспариваемом решении Инспекции, ранее налоговым органом не выявлялись и не устанавливались (т.9, л.д. 50-160).

На основании изложенного, налоговый орган и суд первой инстанции пришли к обоснованным и подтвержденным доказательствами выводам о необходимости объединения показателей Торощина В.А., Торощиной Л.А., осуществлявших коммерческую деятельность в рамках единого производственного процесса и бизнеса. Налоговым органом правомерно, исходя из объединенных показателей, начислены недоимки по налогу на добавленную стоимость (в том числе по операциям Торощиной Л.А. по расчетной ставке 18/118).

Вопреки доводам апелляционной жалобы акты осмотра и обследования помещения имеются на диске в томе 4 л.д.144, а также дословно воспроизводятся в тексте решения Инспекции.

Обращаясь в суд с настоящим заявлением, Торощин В.А. ссылался на неправомерное не принятие Инспекцией при исчислении налога на доходы физических лиц расходов по приобретению Торощиной Л.А. товаров у Аптрейкина А.С. на сумму 3 324 428 рублей 35 копеек, у Мурзаева Н.Н. на сумму 1 742 381 рублей, у общества с ограниченной ответственностью "Автолидер" на сумму 322 816 рублей, у общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" на сумму 5 360 437 рублей (в том числе, НДС - 817 693 рублей 78 копеек), при исчислении налога на добавленную стоимость вычетов по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" на сумму 817 693 рублей 78 копеек (т.6, л.д. 82-84).

В соответствии со статьей 221 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налоговой базы право на получение профессиональных налоговых вычетов имеют индивидуальные предприниматели в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом, состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

Судом первой инстанции установлено, что Торощин В.А. в проверяемом периоде при исчислении НДФЛ применял кассовый метод учета доходов и расходов.

В соответствии с пунктом 3 статьи 273 Налогового кодекса Российской Федерации расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты. В целях настоящей главы оплатой товара (работ, услуг и (или) имущественных прав) признается прекращение встречного обязательства налогоплательщиком - приобретателем указанных товаров (работ, услуг) и имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг, передачей имущественных прав).

Согласно пункту 9 Порядка учета выполнение хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, должно подтверждаться первичными учетными документами. Первичные учетные документы должны содержать следующие обязательные реквизиты, обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах: наименование документа, дату составления документа, наименование организации, от имени которой составлен документ, ее ИНН, содержание хозяйственной операции, с измерителями в натуральном и денежном выражении, наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления, личные подписи указанных лиц и их расшифровки, включая случаи создания документов с применением средств вычислительной техники.

Аналогичные требования содержатся в статье 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете".

Перечисленные требования касаются не только полноты заполнения всех реквизитов, но также достоверности содержащихся в них сведений.

При оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому документу, в котором фиксируется отпуск товаров, как-то: товарному чеку, счету-фактуре, договору, торгово-закупочному акту, - должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты товара, а именно: кассовый чек или квитанция к приходному кассовому ордеру, или платежное поручение с отметкой банка об исполнении, или документ строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных расходах.

В соответствии с пунктом 2.1 статьи 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" (далее - Закон N 54-ФЗ) организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники при условии выдачи по требованию покупателя (клиента) доку-мента (товарного чека, квитанции или другого документа, подтверждающего прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Указанный документ выдается в момент оплаты товара (работы, услуги) и должен содержать перечисленные в указанной норме сведения, в том числе, не только о наименовании и количестве оплачиваемых приобретенных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), но и о сумме оплаты, осуществляемой наличными денежными средствами и (или) с использованием платежной карты, в рублях.

В подтверждение затрат на приобретение товаров у Мурзаева Н.Н. на сумму 1 742 381 рубль налогоплательщиком представлены накладные Мурзаева А.С., в которых отражены сведения об отпуске продавцом товаров, но отсутствуют сведения об их оплате покупателем, акт сверки расчетов за период с 01.01.2014 по 31.12.2014 между Мурзаевым Н.Н. и Торощиной Л.А. (т.6, л.д. 98,99), письмо Мурзаева Н.Н. от 11.02.2019 о том, что Торощина Л.А. приобрела автозапчасти на сумму 1 742 381 рубль, за которые оплатила наличными в сумме 1 742 381 рубль (т.6, л.д. 97).

При этом налогоплательщиком, применяющим кассовый метод определения доходов и расходов, вопреки требованиям пункта 9 Порядка учета не представлены первичные учетные документы, подтверждающие оплату приобретенных товаров. Накладные, не содержащие сведения об оплате товаров, такими документами не являются.

В соответствии со статьей 68 Арбитражного Процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами.

Из содержания акта сверки расчетов при отсутствии подтверждающих оплату первичных документов невозможно сделать однозначный и достоверный вывод об оплате Торощиной Л.А. расходов по товарным накладным, представленным в подтверждение приобретения товаров у Мурзаева Н.Н.

В акте сверки расчетов отсутствуют обязательные сведения, предусмотренные пунктом 9 Порядка учета, сам этот акт первичным учетным документом не является. Документы, соответствующие требованиям названного пункта, которые по правилам о распределении бремени доказывания должен в подтверждение расходов представлять налогоплательщик, им не представлены.

Письмо Мурзаева Н.Н. от 11.02.2019, которое первичным документом не является; обязательных реквизитов этого документа не содержит; не имеет иного документального подтверждения, кроме вышеуказанного акта сверки расчетов, не подтвержденного первичными документами об оплате, обоснованно не признано арбитражным судом надлежащим и достоверным подтверждением факта и размера оплаченных расходов налогоплательщика.

Судом апелляционной инстанции не принята ссылка заявителя жалобы на имеющиеся на накладных отметки о получении наличных денежных средств, поскольку в материалах дела имеются только никем не заверенные копии накладных. При этом из имеющихся копий видно, что копии изготовлены путём наложения одного документа на другой, то есть, записи о получении денежных средств нанесены не на товарные накладные. Кроме того, суммы в записях о получении денежных средств не соотносятся с суммами в товарных накладных, в связи ч ем оснований принимать названные документы в качестве подтверждения несения расходов не имеется.

Аналогично, по операциям приобретения товаров у обществ с ограниченной ответственностью "Автолидер" и "ЭАЗ-НН" налогоплательщиком представлены универсальные передаточные документы указанных организаций, в которых имеются сведения об отпуске покупателю Торощиной Л.А. товаров, но отсутствуют данные об их оплате (т.7, л.д. 14-113, т.12, л.д. 63-150, т.13, л.д. 1-30).

В суде первой инстанции Торощин В.А. заявлял, что оплата в адрес общества с ограниченной ответственностью "Автолидер" подтверждается расписками о получении денежных средств от торгового представителя общества с ограниченной ответственностью "Автолидер" Сушенцова А.М. за период с 17.06.2015 по 23.10.2015 на сумму 146 494 рубля, которые были представлены в Инспекцию 04.05.2018; оплата в адрес общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" подтверждается актами сверки расчетов (т.7, л.д. 11-13).

Между тем, акты сверки взаимных расчетов в отсутствие первичных документов об оплате не могут быть признаны надлежащим и достаточным доказательством, подтверждающим оплату расходов.

Инспекция факт получения расписок отрицала. Достоверных и убедительных доказательств представления в налоговый орган таких расписок налогоплательщик в материалы дела не представил, как не представил и сами расписки.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции признал правомерным отказ налогового органа в принятии затрат по контрагентам- обществам с ограниченной ответственностью "Автолидер", "ЭАЗ-НН", Мурзаев Н.Н., как не подтвержденных первичными документами об оплате.

Таким образом, апелляционная жалоба Торощина В.А. удовлетворению не подлежит.

Признавая недействительным решение Инспекции в части налога на доходы физических лиц в связи с непринятием расходов в сумме 3 324 428 рублей 35 копеек по операциям приобретения товаров у индивидуального предпринимателя Аптрейкина А.С., налога на добавленную стоимость в связи с непринятием налоговых вычетов в сумме 817 693 рублей 78 копеек по универсальным передаточным документам общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН", суд первой инстанции исходил из следующего.

В подтверждение затрат на приобретение товаров у Аптрейкина А.С. на сумму 3 324 428 рублей 35 копеек Торощиным В.А. представлены товарные чеки Аптрейкина А.С., в которых отражены сведения об отпуске продавцом товаров и оплате покупателем их стоимости (т.11, л.д. 116-150, т.12, л.д. 1-16).

В обоснование не принятия расходов по указанным товарным чекам Инспекция ссылалась на отсутствие относящихся к товарным чекам кассовых чеков, ответ Аптрейкина А.С. на требование N 08-15/86463 от 05.03.2018, в котором сообщается, что Торощин В.А., Торощина Л.А. в число контрагентов Аптрейкина А.С. не входят. За период с 01.01.2014 по 31.12.2015 договоры с ними не заключались, сделки не совершались, денежные расчеты не проводились.

Между тем, согласно протоколу допроса Аптрейкина А.С. от 18.07.2018 N 2678, как индивидуальный предприниматель он в 2014, 2015 годах осуществлял розничную торговлю автозапчастями на авторынке. Свидетель занимается исключительно розничной торговлей и оптовую продажу товаров субъектам предпринимательства не осуществляет. В подтверждение реализации товаров населению выдает товарный чек без указания фамилии и данных покупателя. Торощину Л.А. он лично не знает; продажу товара осуществлял нанятый продавец, который выдавал покупателям товарные чеки (документы на диске, том 2.1, листы 113-117 описи - т.4, л.д. 144, т.8, л.д. 48-55).

Письмом от 22.05.2018 вх. N 038208 Аптрейкин А.С. подтвердил, что товарные чеки от него за 2014, 2015, представленные Торощиным В.А. в ИФНС России по г. Йошкар-Оле, действительно выдавались им покупателю при продаже товара на авторынке г. Нижний Новгород. При этом, Аптрейкин А.С. не располагает информацией, кем приобретался данный товар, так как осуществляет розничную торговлю товарами на авторынке г. Нижний Новгород за наличный расчет физическим лицам, ФИО которых не знает. При отправке ответа на требование N 08-15/86463 от 05.03.2018 Аптрейкин А.С. не знал, что вышеуказанные товарные чеки восстанавливались им для Торощиной Л.А., так как уже давно осуществляет торговлю на рынке не лично, а с привлечением работников, к которым и обращаются покупатели с устными запросами по.

Таким образом, Аптрейкин А.С., осуществляя на авторынке в г. Нижний Новгород через наемного продавца розничную торговлю автозапчастями, в соответствии с положениями пункта 2.1 статьи 2 Закона N 54-ФЗ выдавал покупателям товарные чеки, содержащие сведения об оплате покупателями сумм за товар. При наличии в них указанных сведений товарные чеки и при отсутствии кассового чека являются подтверждением приобретения и осуществления оплаты автозапчастей.

Достоверность указанных товарных чеков, в том числе, с учетом подтверждения Аптрейкиным А.С. факта их выдачи, экономическая обоснованность подтвержденных ими расходов, направленность этих расходов на получение дохода, налоговым органом доказательно не опровергнута.

Положения статей 169, 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации в их взаимосвязи указывают, в частности, на то, что основанием для вычета по налогу на добавленную стоимость является совокупность наступивших обстоятельств: приобретение налогоплательщиком товара (работ, услуг) для использования в облагаемых операциях, отражение их в документах учета у налогоплательщика - покупателя и наличие надлежащим образом оформленного счета-фактуры (универсального передаточного документа).

Материалами дела подтверждается, что общество с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" в адрес покупателя Торощиной Л.А., в отношении которой установлено наличие единого бизнеса с Торощиным В.А., выставлены универсальные передаточные документы о приобретении автозапчастей на общую сумму 5 360 437 рублей (в том числе, налог на добавленную стоимость - 817 693 рубля 78 копеек) (т.7, л.д. 14-113).

От имени общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" данные первичные документы, заменяющие счет-фактуру и товарную накладную, подписаны Пушковым М.В., от имени покупателя - Торощиной Л.А.

Сведения о произведенных по указанным универсальным передаточным документам поставках отражены в актах сверки взаимных расчетов между обществом с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" и Торощиной Л.А., которые от имени общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" подписаны директором Беликовой О.Е. (т.7, л.д. 11-13).

В отношении автозапчастей, приобретенных у общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН", подтверждены все условия, требуемые для применения налоговых вычетов: наличие счета-фактуры (универсального передаточного документа); оприходование в учете товаров для целей последующей продажи; осуществление операций, с учетом выводов инспекции о "дроблении бизнеса", в рамках облагаемой налогом деятельности.

Довода налогового органа об отсутствии данной организации по юридическому адресу; не представлении документов; представлении последней налоговой отчетности за 2015 год; подписании документов Пушковым М.В., тогда как директором организации в 2014 году являлась Беликова О.Е.; о совпадении отраженных в актах сверки расчетов сумм и дат оплаты с суммами и датами оплаты, произведенными в пользу общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" индивидуальным предпринимателем Малаховым В.Е. обоснованно отклонены судом первой инстанции, как не опровергающие подтвержденные надлежащими документами налоговые вычеты по операциям с обществом с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН".

Вывод о недостоверности счетов-фактур, подписанных не лицом, значащимся в учредительных документах поставщика в качестве руководителя этой организации, не может самостоятельно, в отсутствие иных фактов и обстоятельств рассматриваться в качестве основания для признания налоговой выгоды необоснованной.

Вопреки утверждению Инспекции и ссылки в решении УФНС России по РМЭ от 12.11.2018 N 137 на отсутствие у общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" банковских счетов (т.2, л.д. 16, т.13, л.д. 31), налоговым органом представлена выписка по банковскому счету данной организации за проверяемый период.

Согласно указанной банковской выписки общество с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" получало доходы и производило расходы по оплате товаров, работ, услуг с большим количеством контрагентов. Данная организация несла расходы по оплате за банковское обслуживание, заемным операциям, внесению платежей в бюджет; производила инкассацию средств на банковский счет (т.13, л.д. 52).

Приведенная выписка свидетельствует об осуществлении обществом с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" реальных операций по приобретению и продаже товаров.

Совпадение данных о датах и суммах оплаты в актах сверки расчетов, составленных между Торощиной Л.А. и обществом с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН", и сведений о платежах, произведенных Малаховым В.Е. по банковской выписке общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН", не свидетельствует о том, что Малахов В.Е. приобретал у общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН" именно тот товар, который по универсальным передаточным документам оформлялся как продажа в адрес Торощиной Л.А.

При таких обстоятельствах, вывод налогового органа о том, что товар, по документам оформленный на покупателя Торощину Л.А., в действительности приобрел Малахов В.Е. является бездоказательным и основанным на предположениях.

Отсутствие у налогоплательщика доказательств оплаты товара, приобретенного у общества с ограниченной ответственностью "ЭАЗ-НН", не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов, поскольку оплата не является обязательным условиям для принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость.

При изложенных обстоятельствах, жалоба Инспекции также удовлетворению не подлежит.

Таким образом, Арбитражный суд Республики Марий Эл полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

В соответствии со статьёй 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по уплате государственной пошлине подлежат отнесению на предпринимателя.

Торощину В.А. подлежит возврату из федерального бюджета излишне уплаченная государственная пошлина в сумме 2850 рублей.

Руководствуясь статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Первый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Республики Марий Эл от 06.12.2019 по делу N А38-12629/2018 оставить без изменения.

Апелляционные жалобы Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Йошкар-Оле и индивидуального предпринимателя Торощина Вячеслава Афанасьевича оставить без удовлетворения.

Возвратить Торощину Вячеславу Афанасьевичу из федерального бюджета государственную пошлину в размере 2850 рублей, уплаченную по квитанции от 09.01.2020.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

Т.В. Москвичева

Судьи

А.М. Гущина Т.А. Захарова