Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 20 марта 2020 г. N 11АП-2287/20 по делу N А72-17648/2018

г. Самара

20 марта 2020 г.

А72-17648/2018

Резолютивная часть постановления объявлена 16 марта 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 20 марта 2020 года.

Одиннадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Корнилова А.Б.,

судей Сергеевой Н.В. и Лихоманенко О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Маскиным К.А.,

с участием:

от федерального государственного унитарного сельскохозяйственного предприятия "Ульяновское" Федеральной службы исполнения наказаний - Липатова Э.Ш., доверенность от 20.06.2019,

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области - Пушкарева О.А., доверенность от 12.12.2019,

от Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области - Пушкарева О.А., доверенность от 26.12.2019,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу федерального государственного унитарного сельскохозяйственного предприятия "Ульяновское" Федеральной службы исполнения наказаний

на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30 декабря 2019 года по делу N А72-17648/2018 (судья Леонтьев Д.А.), принятое по заявлению Федерального государственного унитарного сельскохозяйственного предприятия "Ульяновское" Федеральной службы исполнения наказаний,

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Ульяновской области,

о признании недействительным решения от 08.08.2018 N 41,

УСТАНОВИЛ:

Федеральное государственное унитарное сельскохозяйственное предприятие "Ульяновское" Федеральной службы исполнения наказаний (далее так же - ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России, Заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области (далее так же - Ответчик, инспекция, налоговый орган) о признании Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области N41 от 08.08.2018 недействительным полностью.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Ульяновской области.

Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 30 декабря 2019 года заявленные требования удовлетворены частично. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области N 41 от 08.08.2018 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" признано недействительным в части привлечения к ответственности (начислению штрафа) по ч.3 ст.122 НК РФ по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль. В остальной части заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В апелляционной жалобе ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России просит суд апелляционной инстанции решение суда первой инстанции отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании незаконным решения МИФНС России N 2 по Ульяновской области от 08.08.2018 N 41 по доначислению НДС, НДС на прибыль и принять новый судебный акт.

В судебном заседании представитель ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России доводы апелляционной жалобы поддержал в полном объеме.

Представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области и Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области возражал против доводов апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в представленном в материалы дела отзывах.

В соответствии с частью 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

С учетом того, что от лиц, участвующих в деле, не поступило возражений относительно проверки решения только в оспариваемой заявителем части (в части удовлетворения исковых требований), решение суда первой инстанции проверяется только в части, заявленной ответчиком.

Проверив законность и обоснованность принятого по делу судебного акта в порядке главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав доводы апелляционной жалобы и материалы дела, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены обжалуемого судебного акта.

Как следует из материалов дела, одним из дополнительных видов деятельности заявителя является "Производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы".

ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России в 2014-2016 гг. заключило с территориальными органами ФСИН России контракты на поставку мяса кур потрошённого замороженного 1 сорта.

Свою деятельность в проверенном периоде заявитель осуществлял по следующей схеме.

Мясо кур приобреталось у ООО "Сатурн" (2014 год), ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" (2015 год) и ООО "Симрос" (2016 год), которое впоследствии забивалось и готовилось к дальнейшей реализации на территории своих обособленных подразделений.

В ходе налоговой проверки установлено, что с целью исполнения заключенных контрактов для убоя живой птицы и производства мяса кур налогоплательщиком при организациях, занимающихся птицеводством (ОАО "Агрофирма "Октябрьская", ООО "Тагайская птицефабрика", ООО "Птицефабрика Тагайская") были созданы два обособленных подразделения:

1) ОП "Октябрьское"; адрес: Республика Мордовия, Лямбирский район, с.Большая Елховка, ул. Заводская, 12. Данный адрес является также адресом регистрации ОАО "Агрофирма Октябрьская".

2) ОП "Тагайское"; адрес: Ульяновская область, Майнский район, с.Тагай. Данный адрес является также адресом регистрации ООО "Тагайская Птицефабрика и ООО "Птицефабрика Тагайская".

Видом деятельности данных обособленных подразделений являлось производство мяса кур потрошённого замороженного для дальнейшей его внутрисистемной реализации по государственным контрактам организациям и учреждениям уголовно-исполнительной системы.

Помещения и оборудование необходимые для размещения производственного участка и производства продукции ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России в 2014-2016 гг. арендовало у ОАО "Агрофирма Октябрьская", ООО "Птицефабрика Тагайская", ООО "Тагайская Птицефабрика" и ИП Лебедева Д.Я., являющегося руководителем и учредителем "Птицефабрика Тагайская" и ООО "Тагайская Птицефабрика".

Являясь организацией, входящей в систему ФСИН и осуществляя деятельность по реализации произведенной продукции в адрес других организаций, входящих в систему ФСИН заявитель в проверенном периоде применял льготу по НДС, предусмотренную пп.11 п.3 ст.149 НК РФ, а именно - освобождение от налогообложения НДС при внутрисистемной реализации (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В ходе проверки Инспекция установила, что заявителем птица у ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Симрос" не приобреталась. Фактически ОАО "Агрофирма Октябрьская", ООО "Птицефабрика Тагайская" и ООО "Тагайская Птицефабрика" сами выращивали птицу, забивали ее и реализовывали заявителю. Заявитель, в свою очередь, оформляя документы по вышеуказанной схеме, завышал сумму налоговых вычетов по НДС и занижал сумму налога на прибыль.

Кроме этого, Инспекцией было установлено, что заявитель не верно определил период начисления амортизации по 2014 году в отношении моста, находящегося на балансе заявителя.

В связи с изложенным Инспекция доначислила заявителю НДС и налог на прибыль посредством восстановления налоговых вычетов по НДС по поставщикам ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Симрос", а так же исключения из расходов по налогу на прибыль "входного" НДС и затрат по приобретению товарно-материальных ценностей у данных Обществ.

Учитывая правовую позицию, сформулированную Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 06.07.2010 N 17152/09 о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, налоговым органом предоставлены вычеты по НДС и определена сумма расходов по фактически реализованным товарно-материальным ценностям ОАО "Агрофирма Октябрьская", ООО "Тагайская птицефабрика" и ООО Птицефабрика Тагайская" в адрес спорных контрагентов.

Таким образом, налогоплательщику доначислен налог на прибыль за 2014-2016 гг. предоставлены налоговые вычеты по НДС, рассчитанные таким образом, как если бы результаты сделки были оценены исходя из понесенных расходов по приобретению товара напрямую от птицефабрик, на территории которых располагались обособленные подразделения ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России.

Заявитель обратился с заявлением о признании Решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Ульяновской области N41 от 08.08.2018 недействительным полностью.

В ходе судебного разбирательства заявитель обращался с двумя повторными апелляционными жалобами в УФНС России по Ульяновской области, в которых обжаловал спорное решение МИФНС России N 2 по Ульяновской области по способу расчета налогов в одной жалобе оспаривался расчет НДС, в другой - расчет налога на прибыль.

Решениями УФНС России по Ульяновской области от 23.07.2019 и от 15.10.2019 обе жалобы были удовлетворены.

В связи с этим при рассмотрении настоящего дела основаниями для оспаривания решения остались: вывод инспекции об отсутствии факта приобретения живой птицы у спорных контрагентов и отсутствие собственного производства, а так же период амортизации по объекту - "мост".

При принятии судебного акта, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующих обстоятельств.

Объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации (подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 153 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с настоящей главой в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

Налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога (пункт 1 статьи 154 НК РФ).

В силу пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

В пункте 2 статьи 171 НК РФ установлено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 настоящего Кодекса, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 настоящего Кодекса, а также в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав.

В пункте 1 статьи 247 НК РФ установлено, что объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 249 НК РФ доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов поступления, связанные с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, признаются для целей настоящей главы в соответствии со статьей 271 или статьей 273 НК РФ.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды (получения налогового вычета, уменьшения налоговой базы) является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в таких документах, неполны, недостоверны или противоречивы.

Согласно пунктам 3 - 5 указанного Постановления налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

О необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств, учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций, совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

Как следует из материалов дела, ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России образовано в качестве юридического лица 09.10.2010. Основной вид деятельности -"Выращивание зерновых культур" (код ОКВЭД - 01.11.1).

Одним из дополнительных видов деятельности является "Производство продукции из мяса убойных животных и мяса птицы" (код ОКВЭД - 10.13).

В проверяемом периоде налогоплательщик применял льготу по НДС, предусмотренную пп.11 п.3 ст. 149 НК РФ - освобождение от налогообложения НДС операций по внутрисистемной реализации (передачи, выполнения, оказания для собственных нужд) произведенных им товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России в 2014-2016 заключило контракты с территориальными органами ФСИН России на поставку мяса кур потрошённого замороженного 1 сорта.

Для выполнения указанных контрактов ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России, согласно представленным в ходе проверки документам, якобы приобретало у поставщиков (ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс", ООО "Симрос") живую птицу для забоя и переработки, с целью дальнейшей реализации готовой продукции в адрес территориальных органов ФСИН России и применения льготы по НДС, предусмотренной пп.11 п.3 ст. 149 НК РФ (при реализации готовой продукции право на льготу не возникает).

Судом первой инстанции по результатам рассмотрения дела установлено неправомерное применение заявителем, льготы по НДС, поскольку налогоплательщик фактически осуществлял не переработку э/сивой птицы, а приобретение готового мяса кур у птицефабрик OАО "Агрофирма Октябрьская", ООО "Птицефабрика Тагайская" и ООО "Тагайская птицефабрика") для последующей реализации территориальным, органам, ФСИН России.

Обстоятельства, свидетельствующие о реализации налогоплательщиком продукции, произведенной не собственными силами (из живой птицы, якобы поставленной спорными поставщиками), а приобретенной в готовом виде у птицефабрик, приведены в решениях налогового органа и суда первой инстанции, и заявителем апелляционной жалобы по существу не опровергнуты.

Несмотря на оформление налогоплательщиком договоров аренды помещений и оборудования, фактически указанные помещения и оборудование использовались самими птицефабриками для содержания, убоя и переработки птицы, в последующем, реализуемой заявителем, в адрес территориальных органов ФСИН России, о чем. свидетельствует представленные в материалы дела доказательства.

Так из свидетельских показаний лиц, допрошенных в ходе проверки налоговым органом установлено, что на территории птицефабрик действовал единственный цех по убою птицы, который использовался самими птицефабриками (фабрики работали в штатном режиме).

При этом в договорах аренды не предусмотрены условия использования убойного цеха налогоплательщиком (в какой части, в какой период времени, в какие смены, по какому графику и т.д.), что свидетельствует об изначальном отсутствии намерения использования указанного цеха налогоплательщиком.

Арендованная (по документам) ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России убойная линия птицефабрик не могла обеспечить производство мяса птицы в тех объемах, которые в дальнейшем были реализованы заявителем для нужд уголовно-исполнительной системы, поскольку: оборудование убойной линии имеет соответствующие технические характеристики (обозначены в приложении к договорам аренды), согласно которых его производительность составляет не более 5 тыс. голов за одну смену (4 часа).

Между тем, налоговым органом из анализа представленных ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России учетных листов убоя животных установлено, что: в 2015 году за 162 дня убоя налогоплательщиком забито 1 235 847 голов птицы (по 7,6 тыс. голов в среднем за смену или по 10-13 тыс. голов за смену по листам убоя на конкретные даты ); в 2016 году за 123 дня налогоплательщиком забито 1 506 748 голов птицы (по 12 тыс. голов за одну смену), что превышает максимальную производительность убойной линии и физически невозможно даже за две смены.

Согласно показаний свидетелей, в том числе, допрошенных 13.08.2019 в ходе рассмотрения настоящего дела, по факту за одну смену на убойной линии производился убой 2-3 тыс. голов птицы, забивать более 5 тыс. голов за смену оборудование не позволяет. При этом сверхурочно, в выходные или праздничные дни работники убойной линии не работали (Бикулова М.В. - протокол допроса N 2773 от 24.01.2018, Ермилова Е.А. - протокол допроса N 2774 от 25.01.2018, Сидехменова М.Н. - протокол допроса N 2799 от 12.02.2018, Сафронова Н.А. - протокол допроса N 2800 от 12.02.2018, Кадрева Н.А. - протокол N2797 от 12.02.2018; Дорофеев И.Г., Сидехменова МЫ., Сафронова Н.А.).

Таким образом, представленные в материалы дела документы и показания свидетелей подтверждают вывод суда первой инстанции о том, что ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России не закупало живую птицу для переработки, а зарегистрированные для применения льготы обособленные подразделения не производили мясо кур в обеспечение поставок по контрактам с территориальными органами ФСИН России.

Фактически производство осуществлялось птицефабриками, в адрес налогоплательщика передавалась готовая продукция.

При сопоставлении указанных в учётных листах забоя животных дат, когда якобы происходил убой птицы, с датами явки работников налогоплательщика (они же - работники птицефабрик) в табелях учёта рабочего времени, установлено, что в дни убоя (в частности, 03.03.2014 - 06.03.2014, 29.03.15г., 05.04.2015, 23.05.2015, 04.07.2015, 01.08.2015, 28.05.2016, 29.05.2016, 04.06.2016, 05.06.2016) работники обособленных подразделений на работу не выходили и, следовательно, убой птицы для налогоплательщика не производили.

Доводы налогоплательщика о том, что указание в табелях учёта рабочего времени работников, находящихся по основному месту работы (птицефабрики) в отпусках и на больничном, обусловлено тем, что налогоплательщик не был проинформирован об нахождении в отпуске или на больничном, - подлежат отклонению по основаниям, изложенным в настоящем отзыве ранее - согласно показаниям свидетелей во время нахождения в отпуске и на больничном они на работу не выходили ни на птицефабрику, ни в обособленные подразделения; случаи, когда работники отрабатывали лишь одну смену (в частности, только 4 часа на обособленные подразделения), отсутствовали.

Как видно из свидетельских показаний работника цеха по содержания птиц (птичника), с которым налогоплательщиком также оформлены трудовые отношения на условиях совместительства (Ширингина СМ.), следует, что свидетель занимался выращиванием птицы с первых дней ее жизни и до достижения возраста убоя (42-45 дней) в одном и том же цехе, с 08.00 до 17.00 (как до оформления отношений с налогоплательщиком, так и после).

Состав птицы в цехе в период выращивания (42-45 дней) не менялся (новые не добавлялись, птиц разного возраста не было, птицы со стороны не поступали), птица на принадлежащую птицефабрикам и налогоплательщику - не делилась ни документально, ни фактически, что также подтверждает факт выращивания и изготовления птицы силами птицефабрики.

Указанные обстоятельства в совокупности свидетельствуют о том, что фактически мясо птицы изготавливалось силами птицефабрик, а не обособленных подразделений налогоплательщика, следовательно, у налогоплательщика отсутствует право на применение льготы по НДС.

В соответствии с п.1 ст. 146 НК РФ реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в т.ч. реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о представлении отступного или новации, а также передачи имущественных прав признаётся объектом обложения НДС.

Подпунктом 3 п.1 ст.21 НК РФ предусмотрено право налогоплательщиков на использование налоговых льгот при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.

Перечень операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), установлен ст. 149 НК РФ.

В соответствии с пп. 11 п.3 ст. 149 НК РФ не подлежит налогообложению внутрисистемная реализация (передача, выполнение, оказание для собственных нужд) организациями и учреждениями уголовно-исполнительной системы произведенных ими товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

В соответствии со ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 402-ФЗ от 06.12.2011, каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен содержать полную и достоверную информацию. Не допускается принятие к учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

Таким образом, как прямо установлено вышеприведенными нормами налогового законодательства, требования к применению льготы касаются не столько полноты заполнения всех реквизитов в представленных документах, сколько достоверности содержащихся в них сведений.

С учетом совокупности приведенных обстоятельств судом первой инстанции установлено отсутствие у налогоплательщика права на применение льготы, предусмотренной nn.11 п.3 ст. 149 НК РФ, в силу невыполнения налогоплательщиком, условий для ее применения, то есть, неправильное применение норм права.

При этом судом первой инстанции правильно учтено, что, установив неправильное применение налогоплательщиком положений налогового законодательства, Инспекция определила реальные налоговые обязательства ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России.

Так, ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России учитывало "входной" НДС по якобы приобретенным у ООО "Сатурн", ООО "Продресурс",. ООО "Ресурс" и ООО "Симрос" товарам (живой птицы для убоя) в затратах по налогу на прибыль (поскольку продукция приобреталась для использования в операциях, освобожденных от НДС, суммы НДС не могли быть приняты к вычету, а подлежали включению в состав расходов по налогу на прибыль).

Отказав в применении льготы и доначислив НДС с реализации в общеустановленном порядке, Инспекция исключила "входной" НДС из расходов по налогу на прибыль и предоставила налоговые вычеты по НДС, рассчитанные таким образом, как если бы сделки были оформлены с фактическими поставщиками товара - с птицефабриками (учитывая правовую позицию о необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности, сформулированную Президиумом ВАС РФ в Постановлениях от 03.07.2012 N 2341/12, от 06.07.2010 N 17152/09).

Податель жалобы, возражая против выводов, изложенных в решении суда первой инстанции, ссылается в качестве доказательства на Акт экспертизы, содержащий выводы о том, что обособленные подразделения существовали и деятельность в них велась.

Рассмотрев данный акт в соответствии с положениями АПК РФ, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что данные выводы были сделаны экспертом лишь на основании представленных ему документов без выяснения фактических обстоятельств (на что прямо указано в акте экспертизы), в отличие от выводов налогового органа, сделанных по результатам налоговой проверки.

Суд первой инстанции указал, что документооборот был произведен заявителем формально: при наличии приказов о создании обособленных подразделений, договоров аренды площадей птицефабрик и трудовых договоров о приеме на работу по совместительству фактически на территории птицефабрик работали те же люди на тех же трудовых местах и получали ту же заработную плату, что и до оформления всех вышеназванных документов. Единственным отличием явилось увеличение итоговой стоимости мяса птицы, реализуемой конечным потребителям с территорий этих птицефабрик.

Так же налоговым органом по результатам проведенной выездной налоговой проверки ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России установлено отнесение налогоплательщиком на расходы по налогу на прибыль организаций затрат по приобретению живой птицы у ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Симрос".

Как следует из материалов дела, живая птица, которая согласно представленных документов закупалась налогоплательщиком у ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Симрос", фактически принадлежала птицефабрикам, выращивалась и забивалась силами работников птицефабрик, территорию птицефабрик не покидала и была реализована в адрес налогоплательщика в готовом виде (в виде мяса птиц).

Следовательно, отнеся указанные затраты в состав расходов по налогу на прибыль организаций, налогоплательщик неправильно применил нормы материального права (ст.ст. 54, 252, 270, 313 НК РФ, ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.2011).

О том, что ООО "Симрос", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Сатурн" не имеют отношения к поставке птицы в адрес налогоплательщика, свидетельствует следующая совокупность обстоятельств дела.

Налогоплательщиком в материалы дела не представлены доказательства наличия у спорных контрагентов необходимых ресурсов на том или ином праве.

Выводы суда первой инстанции не могут быть опровергнуты общей ссылкой налогоплательщика на допустимость многообразия взаимоотношений между хозяйствующими субъектами в гражданском обороте. Принимая решение по делу, суд первой инстанции исходил не из предполагаемых, а из конкретных обстоятельств взаимоотношений рассматриваемых организаций.

Доказательств того, что налогоплательщик до заключения спорных договоров проверял наличие у контрагента необходимых ресурсов, а также его правоспособность, платежеспособность и возможность исполнения обязательств, в материалах дела отсутствуют, несмотря на заявленные в апелляционной жалобе доводы.

Заявляя о том, что налоговое законодательство не связывает право налогоплательщика на применение налоговых вычетов с наличием персонала и основных средств, налогоплательщик не принимает во внимание то обстоятельство, что как для осуществления спорных операций (реализация живой птицы), так и реальной хозяйственной деятельности в целом - организация должна располагать хотя бы минимальными ресурсами (работники, оргтехника и т.д.), в отсутствие которых невозможно осуществление даже посреднической деятельности.

При этом приведенные обстоятельства не явились самостоятельным основанием для вывода суда об отсутствии взаимоотношений с данными организациями и о нарушении норм материального права, как безосновательно утверждает заявитель апелляционной жалобы, а учтены в совокупности с иными доказательствами по делу.

Апелляционный суд обращает внимание, что ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России в материалы дела не представлено ни одного документа, подтверждающего фактическую поставку птицы живой рассматриваемыми организациями (с привлечением какого транспорта, чьими конкретно силами, какими водителями и т.д.), тогда как реальность транспортировки товара должна подтверждаться, в частности, товарно-транспортными накладными, позволяющими установить как сам факт поставки, так и обстоятельства транспортировки (обоснованность указанной позиции подтверждена судебными актами, в частности, Постановлениями АС Поволжского округа от 28.08.2017 по делу N А72-12911/2015, от 26.05.2015 по делу N А49-9859/2014, от 29.09.2015 по делу N А72-13995/2014идр.).

Так, Постановлением Госкомстата Российской Федерации от 29.09.1997 N 68 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету сельскохозяйственной продукции и сырья" утверждена форма товарно-транспортной накладной на перевозку животных.

Данная форма применяется для оформления операций по отправке-приемке животных. Товарно-транспортную накладную выписывает заведующий фермой, бригадир или зоотехник с участием ветврача на каждую партию скота и птицы, направляемую на заготовительные пункты либо продаваемую другим организациям. Документ выписывается при доставке животных независимо от вида транспорта: автотранспортом, по железной дороге, перегон гуртом и др. Вместе с товарно-транспортной накладной на отправку животных заполняется ветеринарное свидетельство (п.67 методических рекомендаций по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов в сельскохозяйственных организациях, утвержденными приказом Минсельхоза РФ от 31.01.2003 N 26).

Более того, ТТН необходима водителю. Согласно пункту 2.1.1 Правил дорожного движения, утвержденных постановлением Правительства РФ N 1090 от 23.10.1993, водитель обязан по требованию сотрудников полиции предоставлять для проверки, в том числе товарно-транспортные документы. Отсутствие документов может стать основанием для ареста груза.

Согласно правовой позиции, изложенной в Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.12.2010 N ВАС-16852/10, при отсутствии товарно-транспортных накладных нельзя подтвердить реальность осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Из представленных налогоплательщиком товарных накладных и ветеринарных свидетельств на каждую партию товара усматривается, что птица живая якобы вывозилась из Республики Мордовия (местонахождение ОАО "Агрофирма Октябрьская") и с. Тагай (местонахождение ООО "Птицефабрика Тагайская") сначала в г. Санкт-Петербург (местонахождение ООО "Сатурн", ООО "Ресурс" и ООО "Продресурс"), а затем возвращались обратно в Республику Мордовия в с. Тагай (местонахождение обособленных подразделений налогоплательщика), что фактически невозможно с учетом значительных расстояний и специфики перевозки живой птицы, а также не подтверждается ни одним транспортным документом.

Следовательно, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что представленные документы (счета-фактуры и товарные накладные на приобретение птицы, ветеринарные свидетельства и др.), призванные подтвердить поставку живой птицы организациями ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Симрос", содержат недостоверные сведения, противоречащие показаниям свидетелей и материалам дела.

Заявляя в апелляционной жалобе довод о том, что факт взаимоотношений налогоплательщика с ООО "Симрос", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Сатурн" подтверждается представленными документами (договорами, счетами-фактурами, товарными накладными, учетными листами убоя животных, накладными на отпуск готовой (переработанной) продукции и т.д.), заявитель не учитывает положения действующего законодательства, согласно которых требования к документам предъявляются не только с точки зрения их наличия и полноты заполнения всех реквизитов, но и с позиции достоверности содержащихся в них сведений.

Согласно пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу но итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

В соответствии со ст. 252 НК РФ под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

Пунктом 49 статьи 270 НК РФ определено, что расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются при определении налоговой базы.

В свою очередь, статьей 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете" N 402-ФЗ от 06.12.2011 установлено, что каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, который должен содержать полную и достоверную информацию. Не допускается принятие к учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни.

В рассматриваемом случае судом первой инстанции установлено отсутствие у налогоплательщика права на отнесение затрат и сумм НДС, предъявленных организациями ООО "Симрос", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Сатурн", в состав расходов по налогу на прибыль - в силу невыполнения налогоплательщиком предусмотренных налоговым законодательством (ст.ст. 54, 252, 270, 313 НК РФ, ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ от 06.12.2011) требований к достоверности подтверждающих документов.

Судом первой инстанции учтено, что, установив неправильное применение налогоплательщиком вышеприведенных положений налогового законодательства, Инспекция определила реальные налоговые обязательства ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России по налогу на прибыль организаций, а не просто исключила спорные затраты из состава расходов.

Фактически поставщиками куриного мяса в адрес налогоплательщика являлись ООО "Птицефабрика Тагайская", ООО "Тагайская птицефабрика" и ОАО "Агрофирма "Октябрьская", налогоплательщику предоставлены расходы по налогу на прибыль, рассчитанные таким образом, как если бы сделки были оформлены с птицефабриками (то есть, с фактическими поставщиками готовой продукции).

В этой связи является несостоятельным утверждение апелляционной жалобы налогоплательщика о противоречивости позиции налогового органа, который в целях исчисления налога на прибыль якобы признал операции с ООО "Симрос", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" и ООО "Сатурн" реальными, а в целях исчисления НДС -нереальными.

Как следует из материалов дела, Инспекцией определены реальные налоговые обязательства ФГУСП "Ульяновское" ФСИН России так, как если бы налогоплательщик правильно применил нормы права и документально оформил отношения с теми организациями, с которыми фактически их имел (то есть, фактически в составе расходов учтены затраты по приобретению готовой продукции у птицефабрик), что соответствует правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 N 17152/09.

Доводы апелляционной жалобы об отсутствии взаимозависимости с рассматриваемыми контрагентами, а также о заключении с ними договоров по конкурсу, не могут быть приняты во внимание (правомерно отклонены судом первой инстанции) апелляционный судом по следующим основаниям.

Согласно подпунктам 3, 8 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ с учетом положений пункта 1 указанной статьи, признаются взаимозависимыми организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25 процентов; организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то лее лицо.

В ходе проверки установлено, что руководителем и учредителем ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" являлось одно и то же лицо - Тараненко Сергей Алексеевич.

Кроме того, установлено, что указанные организации территориально находились недалеко друг от друга - в г. Санкт-Петербург; расчетные счета были открыты в одном и том же банке (ПАО "ВТБ 24").

ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" якобы осуществляли закупку сельскохозяйственной птицы у ОАО "Агрофирма Октябрьская" и ООО "Птицефабрика Тагайская", по адресу места нахождения которых ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России открыл обособленные подразделения - ОП "Октябрьское" и ОП "Тагайское".

При этом организации ООО "Сатурн", ООО "Продресурс", ООО "Ресурс" были созданы только для работы с ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России, являлись его единственными поставщиками, после завершения поставок в адрес налогоплательщика организации ликвидировались.

По данным банковской выписки указанных организаций в пользу учредителя и руководителя ООО "Сатурн", ООО "Продресурс" и ООО "Ресурс" Тараненко Сергея Алексеевича было переведено более 10 млн руб., возврат денежных средств от Тараненко С.А. не производился.

Вовлечение поставщиков ООО "Продресурс", ООО "Ресурс", ООО "Симрос" позволило вывести через них из бюджета в 2015-2016 годах денежные средства на сумму 71 182 910,60 руб.

Кроме того, отсутствие взаимозависимости между участниками сделки в любом случае не является основанием для неприменения налогоплательщиком требований к достоверности документов и отражения в учете только имевших место быть хозяйственных операций.

Доводы налогоплательщика о том, что спорные контрагенты участвовали в конкурсах на осуществление поставок товаров для государственных нужд, также не могут быть приняты во внимание, поскольку не опровергают установленные по делу обстоятельства, свидетельствующие об отсутствии фактического участия указанных организаций в поставках (товар в адрес налогоплательщика фактически поставлен иными лицами - птицефабриками), а также не свидетельствуют о представлении обществом надлежащих документов, оформленных от имени заявленных контрагентов.

В рассматриваемом случае формирование заявки на поставку живой птицы в целях создания условий для необоснованного применения налоговой льготы по НДС, а также участие в конкурсе недавно созданных организаций в отсутствие возможности и намерения поставки живой птицы (фактически мясо птицы поставлено птицефабриками, не принимавшими участие в конкурсе, и по более низкой цене) - свидетельствует лишь о направленности действий указанных лиц на неправильное применение норм материального права с целью безосновательного получения налоговой льготы по НДС.

Довод налогоплательщика о последующей реализации готовой продукции в адрес организаций уголовно-исполнительной системы - также обоснованно не принят во внимание судом первой инстанции, поскольку в решении налогового органа не оспаривается факт выполнения ФГУСХП "Ульяновское" ФСИН России государственных контрактов и внутрисистемной реализации готовой продукции (мяса кур) для нужд уголовно-исполнительной системы.

Вместе с тем, Инспекцией установлено, что производство спорной продукции (в частности, убой живой птицы) налогоплательщик не осуществлял, поскольку реализовывал мясо птицы, изготовленное и поставленное птицефабриками (ООО "Птицефабрика Тагайская", ООО "Тагайская птицефабрика" и ОАО "Агрофирма "Октябрьская"), что исключает наличие права на применение льготы по НДС.

Апелляционный суд отклоняет приведенные в апелляционной жалобе ссылки налогоплательщика на правовые позиции ВАС РФ и Верховного суда Российской Федерации, поскольку в рамках настоящего дела установлены принципиально иные обстоятельства.

Судом первой инстанции учтена совокупность обстоятельств, прямо подтверждающая, что рассматриваемые организации непричастны к поставке товара (обстоятельства подробно изложены в решении налогового органа, в решении суда первой инстанции от 30.12.2019, а также в настоящем отзыве ранее).

При этом указанные выводы являются следствием действий самого налогоплательщика, направленных на неправильное применение норм материального права, а не действий иных (третьих) лиц, как безосновательно полагает налогоплательщик.

Положенные в основу апелляционной жалобы доводы являлись предметом исследования арбитражным судом при рассмотрении спора по существу и им дана надлежащая оценка.

Выводы арбитражного суда первой инстанции соответствуют доказательствам, имеющимся в деле, установленным фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм права.

Сведений, опровергающих выводы суда, в апелляционной жалобе не содержится.

Нарушений процессуального закона, влекущих безусловную отмену обжалуемого судебного акта, не установлено. Оснований для отмены решения суда не имеется.

Расходы по уплате госпошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, статьей 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации относятся на подателя апелляционной жалобы - истца по делу. Поскольку при обращении с жалобой госпошлина оплачена не была, её следует взыскать с истца настоящим постановлением.

Руководствуясь ст.ст. 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30 декабря 2019 года по делу N А72-17648/2018 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Взыскать с федерального государственного унитарного сельскохозяйственного предприятия "Ульяновское" Федеральной службы исполнения наказаний в доход федерального бюджета государственную пошлину в размере 1.500 руб.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в двухмесячный срок в Арбитражный суд Поволжского округа через суд первой инстанции.

Председательствующий

А.Б. Корнилов

Судьи

Н.В. Сергеева О.А. Лихоманенко