Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 30 января 2024 г. N 12АП-9960/23 по делу N А12-27717/2021

г. Саратов

30 января 2024 г.

Дело N А12-27717/2021

Резолютивная часть постановления объявлена - 25.01.2024 года.

Полный текст постановления изготовлен - 30.01.2024 года.

Двенадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Землянниковой В.В.,

судей Комнатной Ю.А., Пузиной Е.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Филипповой Т.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании путём использования системы веб-конференции апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области

на решение Арбитражного суда Волгоградской области от 16 октября 2023 года по делу N А12-27717/2021 (судья Кострова Л.В.)

по заявлению Общества с ограниченной ответственностью "Еврохим-ВолгаКалий" (404354, Волгоградская обл., Котельниковский м.р-н, г. Котельниково, ул. Ленина, д. 7, пом. II, ОГРН 1037710060684, ИНН 7710473036)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области (400080, г. Волгоград, ул. им. Командира Рудь, д. 3А, ОГРН 1043400590001, ИНН 3448202020)

о признании недействительным решения,

при участии в судебном заседании:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области - Баранов И.А., представитель по доверенности от 30.12.2023 года (срок доверенности до 31.12.2024 года), имеет высшее юридическое образование; Завгороднева Ю.В., представитель по доверенности от 10.01.2024 года (срок доверенности до 31.12.2024 года); Ханина А.В., представитель по доверенности от 30.12.2023 года (срок доверенности до 31.12.2024 года), имеет высшее юридическое образование;

от Общества с ограниченной ответственностью "Еврохим - ВолгаКалий" - Челышев П.П., представитель по доверенности от 13.04.2023 года (срок доверенности до 24.01.2024 года), имеет высшее юридическое образование; Плотникова О.В., представитель по доверенности от 13.04.2023 года (срок доверенности до 23.03.2024 года); Митенко Д.А., представитель по доверенности от 18.05.2022 года (срок доверенности до 08.04.2024 года); Шаронин В.О., представитель по доверенности от 18.05.2022 года (срок доверенности до 08.04.2024 года), имеет высшее юридическое образование.

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "ЕвроХим-ВолгаКалий" (далее - ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Волгоградской области с заявлением о признании недействительными решений Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Волгоградской области (далее - Межрайонная ИФНС России N 8 по Волгоградской области, инспекция, налоговый орган) от 19.03.2021 N 267 и N 268 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 22.03.2022, оставленным без изменения постановлением Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2022, в удовлетворении заявленных требований отказано.

Арбитражный суд Поволжского округа постановлением от 13.10.2022 оставил состоявшиеся по делу судебные акты без изменения.

Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации произведена процессуальная замена ответчика по делу на Межрайонную ИФНС России N 11 по Волгоградской области. Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.05.2023 состоявшиеся по делу судебные акты отменены с направлением дела на новое рассмотрение.

При этом Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации указано, что суды трех инстанций не дали надлежащей правовой оценки доводам общества, согласившись с позицией налогового органа о том, что налогоплательщик не вправе был учесть в составе расходов при налогообложении прибыли суммы начисленной амортизации в отношении объектов, по определению отнесенных статьей 275.1 Налогового кодекса к объектам обслуживающих производств и хозяйств.

Судебная коллегия Верховного Суда Российской Федерации с таким подходом судов не согласилась, поскольку он основан на неправильном толковании статьи 275.1 Налогового кодекса, не учитывающем взаимосвязь положений данной нормы с положениями статей 250, 252, 253, 265 Налогового кодекса и приводит к тому, что налогоплательщик не вправе учесть для целей налогообложения экономически обоснованные расходы, понесенные в рамках осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации указано, что ошибочное отражение спорных сумм расходов в разделе декларации по налогу на прибыль организаций, относящемся к определению налоговой базы по объектам ОПХ, само по себе не могло служить основанием для налогового органа полностью исключить возможность учета указанных расходов при налогообложении прибыли, поскольку представленные налогоплательщиком пояснения и документы в соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса позволяют прийти к выводу о правильной квалификации расходов и определить величину налоговой обязанности.

Также Судебной коллегией Верховного Суда Российской Федерации указано, что при новом рассмотрении дела судам следует учесть позицию, изложенную в определении Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, дать оценку доводам налогоплательщика об экономической оправданности произведенных им расходов, принять законные и обоснованные судебные акты.

Решением Арбитражного суда Волгоградской области от 16.10.2023 заявление удовлетворено в части. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Волгоградской области от 19.03.2021 N 267 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 6 535 166 руб., предложения уплатить доначисленные суммы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. Решение от 19.03.2021 N 268 признано недействительным в части доначисления налога на прибыль в размере 6 587 551 руб., предложения уплатить доначисленные суммы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета. В удовлетворении заявления в остальной части отказано.

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области, не согласилась с принятым по делу судебным актом, обратилась в Двенадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в удовлетворённой части отменить, принять по делу новый судебный акт, которым в удовлетворении требований ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" в части, касающейся объектов ОПХ и ЖКХ, отказать.

ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" в порядке ст. 262 АПК РФ представлен письменный отзыв на апелляционную жалобу, в котором Общество просит решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

В силу пункта 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.

Поскольку по данному делу обжалуется часть решения суда первой инстанции, и лица, участвующие в деле не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Законность и обоснованность судебного акта арбитражного суда первой инстанции проверяется апелляционным судом в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Как следует из материалов дела, ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" осуществляет реализацию инвестиционного проекта по возведению "Горно-обогатительного комбината по добыче и обогащению калийных солей" мощностью 2,3 млн. тонн в год 95-процентного KCL Гремячинского месторождения Котельниковского района Волгоградской области", предусматривающего организацию добычи, переработки и производства калийных удобрений, а также для проектирования и строительства объектов коммунального, социально-культурного назначения и объектов транспортной инфраструктуры.

В рамках реализации инвестиционного проекта налогоплательщиком созданы инфраструктурные объекты (жилые объекты, объекты бытового обслуживания, сети газо-, тепло-, электроснабжения, гостиница). В частности, на балансе общества числятся объекты основных средств: здания общежитий, жилые дома и коттеджи, здание бани с прачечной в помещении бытового обслуживания с буфетом, сети газо-, тепло- и электроснабжения, здание гостиницы с пристроенным спортивным залом, резервуары, сети канализационные наружные, наружное освещение, временные дороги, терминалы, табло, предметы мебели и т.д.

ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" 07.07.2020 представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2017 года (корректировка N 5), в которой в расходах по налогу на прибыль организаций заявлена сумма убытков в размере 65 875 520 руб. (т. 13 л.д. 137-150, т. 14 л.д. 1-23; строка "сумма убытка" 2_3_200 - т. 14 л.д. 6).

Также, 09.07.2020 обществом представлена уточненная налоговая декларация по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года (корректировка N 3), в которой в расходах по налогу на прибыль организаций заявлена сумма убытков в размере 65 351 655 руб. (т. 14 л.д. 38-74, строка "сумма убытка" 2_3_200 - т. 14 л.д. 57).

Указанные суммы убытка признаны налогоплательщиком для целей налогообложения на основании статьи 275.1 НК РФ по следующим объектам ОПХ:

- здание гостиницы с пристроенным спортивным залом мкр. "Восточный";

- здание столовой на 300 посадочных мест;

- здание бани с прачечной;

- объекты, представляющие собой помещения для проживания.

Налоговым органом проведены камеральные налоговые проверки представленных уточненных деклараций, результаты которых отражены в акте проверки от 23.10.2020 N 2599 (налоговая декларация за 12 месяцев 2018 года) и акте проверки от 21.10.2020 N 2570 (налоговая декларация за 12 месяцев 2017 года) - т. 11 л.д. 1-55.

Решением Инспекции от 19.03.2021 N 267, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки представленной ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" 09.07.2020 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2018 года (корректировка N3), налогоплательщику отказано в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и, одновременно с этим, доначислен налог на прибыль организаций в сумме 6 535 166 руб. (т. 2 л.д. 1-65).

Решением Инспекции от 19.03.2021 N 268, вынесенным по результатам камеральной налоговой проверки представленной ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" 07.07.2020 уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 12 месяцев 2017 года (корректировка N5), налогоплательщику отказано в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и, одновременно с этим, доначислен налог на прибыль организаций в сумме 6 587 551 руб. (т. 1 л.д. 109-176).

Доначисление налога связано с выводом инспекции о неправомерном завышении налогоплательщиком расходов, связанных с производством и (или) реализацией, в результате необоснованного включения в их состав убытка текущего налогового (отчетного) периода по объектам ОПХ, включая объекты жилищно-коммунальной сферы.

Налоговый орган при вынесении оспариваемых решений исходил из того, что по всем вышеуказанным объектам обслуживающих производств у общества при наличии расходов (сумм начисленной амортизации) в проверяемых периодах отсутствовали доходы от осуществления деятельности, связанной с использованием названных объектов; при проведении проверки не была представлена информация о расходах на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной, тем самым не соблюдены условия, предусмотренные статьей 275.1 Налогового кодекса.

Решения Инспекции обжаловались налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган (т. 1 л.д. 49-86). Решениями Управления Федеральной налоговой службы по Волгоградской области от 07.06.2021 N 440 и от 07.06.2021 N 439 апелляционные жалобы налогоплательщика оставлены без удовлетворения (т. 1 л.д. 90-108).

Не согласившись с решениями Инспекции 19.03.2021 N 267, от 19.03.2021 N 268, Общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их недействительными.

Суд первой инстанции, частично удовлетворяя заявленные требования, исходил из отсутствия оснований для доначисления налоговым органом спорных сумм налога и пени.

Суд апелляционной инстанции считает выводы суда первой инстанции обоснованными, в силу следующего.

Как указал Верховный Суд Российской Федерации в определении от 23.05.2023, судами при рассмотрении дела не учтено следующее.

Согласно статье 247 Налогового кодекса объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

В соответствии с пунктом 13 статьи 270 Налогового кодекса при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде сумм убытков по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы в части, превышающей предельный размер, определяемый в соответствии со статьей 275.1 Кодекса.

К обслуживающим производствам и хозяйствам согласно статье 275.1 Налогового кодекса относятся подсобное хозяйство, объекты жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, учебно-курсовые комбинаты и иные аналогичные хозяйства, производства и службы, осуществляющие реализацию товаров, работ, услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.

В свою очередь к объектам жилищно-коммунального хозяйства относятся жилой фонд, гостиницы (за исключением туристических), дома и общежития для приезжих, объекты внешнего благоустройства, искусственные сооружения, бассейны, сооружения и оборудование пляжей, а также объекты газо-, тепло и электроснабжения населения, участки, цехи, базы, мастерские, гаражи, специальные машины и механизмы, складские помещения, предназначенные для технического обслуживания и ремонта объектов жилищно-коммунального хозяйства социально-культурной сферы, физкультуры и спорта.

В том случае, когда деятельность налогоплательщика квалифицируется как осуществляемая через объекты обслуживающих производств и хозяйств, и финансовый результат этой деятельности является отрицательным (расходы превысили доходы или доходы отсутствуют), в силу статьи 275.1 Налогового кодекса полученный убыток может быть признан для целей налогообложения при соблюдении ряда условий, связанных с обеспечением соответствия стоимости реализуемых через данные объекты товаров (работ, услуг) и понесенных на содержание таких объектов затрат обычному уровню, характерному для специализированных организаций, для которых эта деятельность, осуществляемая в сопоставимых условиях, является основной.

Таким образом, в статье 275.1 Налогового кодекса установлена совокупность условий, при выполнении которых отрицательный финансовый результат деятельности, осуществляемой через объекты обслуживающих производств и хозяйств, может быть учтен для целей налогообложения несмотря на то, что понесенные на содержание этих объектов расходы, как правило, не отвечают в полной мере критериям экономической оправданности.

При этом основополагающим критерием для отнесения деятельности налогоплательщика к деятельности, осуществляемой через объекты обслуживающих производств и хозяйств, является направленность понесенных в рамках этой деятельности затрат на удовлетворение социальных, бытовых и культурных нужд граждан (работников и жителей соответствующих населенных пунктов) за счет выделенного налогоплательщиком финансирования.

Цель установления особого правового регулирования при учете убытков от деятельности таких объектов состоит в том, чтобы сохранить возможность учета расходов на их содержание для налогоплательщиков, проявляющих социальную ответственность (сохраняющих и финансирующих содержание принадлежащих им объектов социального значения) и, таким образом, в определенной мере принимающих на себя обязанность по обеспечению жизнедеятельности граждан, проживающих в населенных пунктах по месту расположения предприятия.

Исходя из такого назначения статьи 275.1 Налогового кодекса, положения данной нормы не могут распространяться на подразделения, функционирующие в целях удовлетворения потребностей самого налогоплательщика как хозяйствующего субъекта - для обеспечения производственного процесса, а также для извлечения прибыли при ведении им предпринимательской деятельности, в частности при сдаче рассматриваемого имущества в аренду.

В этом случае финансовый результат определяется в общеустановленном порядке в соответствии с положениями главы 25 Налогового кодекса, безотносительно статуса объектов и отнесения их к объектам ОПХ на основании статьи 275.1 Кодекса.

Изложенное согласуется с правовой позицией Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, ранее высказанной в определении от 31.05.2019 N 301-ЭС19-756.

Из материалов дела следует, что налогоплательщик отразил в регистрах налогового учета за 2017 и 2018 годы выручку от сдачи недвижимого имущества (гостиницы, столовой, бани с прачечной) в аренду в сумме 29 171 994,68 руб. и 24 788 143,76 руб. соответственно. Таким образом, вывод налогового органа об отсутствии у Общества доходов от осуществления деятельности, связанной с использованием названных объектов, опровергается материалами дела.

Признав доходы от аренды в целях налогообложения прибыли в общеустановленном порядке, общество исходило из наличия у него права уменьшить полученные доходы на сумму амортизации сданных в аренду объектов недвижимого имущества.

Возможность учета подобных расходов предусматривают положения статей 253, 265 Налогового кодекса при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

Верховный Суд Российской Федерации указал, что основанием для отказа налоговым органом и судами в признании расходов в виде сумм начисленной амортизации послужило непредставление налогоплательщиком информации о расходах на обслуживание аналогичных объектов, что в рассматриваемом случае и не требовалось для обоснования правомерности учета сумм начисленной амортизации в составе расходов.

Иных оснований для непризнания в качестве экономически оправданных расходов сумм начисленной амортизации решение налогового органа не содержит, расчет амортизации инспекцией опровергнут не был.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что в части непринятия налоговым органом указанных расходов решения налогового органа надлежит признать неправомерными в силу прямого указания в определении ВС РФ.

Кроме того, оспаривая вывод налогового органа об отсутствии правовых оснований для учета в составе расходов сумм начисленной амортизации по объектам, представляющим собой жилые помещения (квартиры, коттеджи, общежития), общество исходило из того, что рассматриваемые объекты жилого фонда предоставлялись сотрудникам организации без взимания платы за проживание на основании заключенных трудовых договоров, а также работникам подрядных организаций, осуществляющих строительство на принадлежащих обществу объектах по договорам подряда, с компенсацией коммунальных расходов на содержание жилья. Это обстоятельство, по мнению налогоплательщика, свидетельствует о производственной направленности деятельности организации в целях создания нормальных условий труда для работников и способствует реализации инвестиционного проекта по строительству комбината.

По мнению ВС РФ, суды трех инстанций не дали надлежащей правовой оценки указанным доводам общества, согласившись с позицией налогового органа о том, что налогоплательщик был не вправе учесть в составе расходов при налогообложении прибыли суммы начисленной амортизации в отношении объектов, по определению отнесенных статьей 275.1 Налогового кодекса к объектам ОПХ.

ВС РФ отметил, что ошибочное отражение спорных сумм расходов в разделе декларации по налогу на прибыль организаций, относящемся к определению налоговой базы по объектам ОПХ, само по себе не могло служить основанием для налогового органа полностью исключить возможность учета указанных расходов при налогообложении прибыли, поскольку представленные налогоплательщиком пояснения и документы в соответствии с пунктом 4 статьи 101 Налогового кодекса позволяют прийти к выводу о правильной квалификации расходов и определить величину налоговой обязанности.

Верховный Суд Российской Федерации указал на обязанность при новом рассмотрении дела учесть позицию, изложенную в определении Судебной коллегии Верховного Суда Российской Федерации, дать оценку доводам налогоплательщика об экономической оправданности произведенных им расходов.

Во исполнение указаний ВС РФ, судом первой инстанции исследован вопрос об экономической оправданности расходов общества по объектам ЖКХ.

При новом рассмотрении дела, Обществом суду даны пояснения и представлены соответствующие доказательства, что в проверяемый период Общество осуществляло реализацию инвестиционного проекта по строительству объекта "Горно-обогатительный комбинат по добыче и обогащению калийных солей мощностью 2.3 млн. тонн в год 95-процентного KCL Гремячинского месторождения Котельниковского района Волгоградской области" (далее - ГОК), предусматривающего организацию добычи, переработки и производства калийных удобрений, создание инфраструктуры на период строительства Горно-обогатительного комбината, а также строительство жилья для его работников.

В рамках реализации инвестиционного проекта Обществом были созданы, в том числе, жилые дома и общежития с соответствующей инфраструктурой (объекты ЖКХ), для привлечения заявителем квалифицированного персонала.

Общество указало, что реализует инвестиционный проект "с нуля", вдали от столичного региона. Потенциал Котельниковского района и Волгоградской области не покрывает потребностей Общества в трудовых ресурсах. Как следует из специального инвестиционного контракта от 30.11.2016 N 7, заключенного Обществом с Правительством Волгоградской области, в ходе реализации инвестиционного проекта в 2016 - 2025 годах должно быть создано 1072 рабочих места, к значительной части которых предъявляются требования об определенной квалификации и опыте работы. Поэтому Общество было заинтересовано в том, чтобы привлечь иногородних сотрудников к работе на предприятии. В отсутствие предоставления служебного жилья такие работники самостоятельно не изменили бы место жительства.

Наличие преобладающего интереса Общества в подобной ситуации подтверждается п. 3 Обзора практики рассмотрения судебных дел, связанных с применением гл. 23 НК РФ, утвержденного Президиумом Верховного Суда РФ 21.10.2015. При этом в п. 3 указанного Обзора рассматривалась ситуация с арендой квартир для сотрудников.

В силу объективных причин в г. Котельниково и близлежащих поселках отсутствует фонд, обеспечивающий потребности Общества в аренде жилых помещений для иногородних сотрудников в нужном объеме. Именно поэтому еще до заключения Специального инвестиционного контракта и Инвестиционного соглашения с Волгоградской областью, инвестиционной программой развития Волгоградской области было предусмотрено обязательство Общества по созданию инфраструктуры на период строительства Горно-обогатительного комбината, а также по строительству жилья для его работников и части объектов инженерной и социальной инфраструктуры.

Как указано в трудовых договорах с сотрудниками, которые были представлены Обществом на проверку, служебное жилье предоставлялось работникам в связи с переездом. Общество обеспечивало необходимые условия труда работника на новом месте жительства, в соответствии с положениями статьи 169 Трудового кодекса РФ.

Так, например, из трудового договора N 114 от 13.04.2017, заключенного Обществом с Абрамцовой Натальей Валерьевной, следует, что работник переехала в г. Котельниково из г. Томска для работы в Обществе в должности главного специалиста в подразделении "Дирекция по Закупкам. Отдел услуг". Аналогичные сведения содержатся и в других трудовых договорах.

В соответствии с трудовым договором от 11.12.2018 N 748 заключенным с Бондаревым Владимиром Игоревичем и дополнительным соглашением к нему от 11.12.2018, Общество как работодатель берет на себя обязательство представить служебное жилье работнику в соответствии с принятыми Положениями по обеспечению жильём работников (т. 19 л.д. 86-90).

Так, согласно пункту 7.5 трудового договора, работнику предоставляются компенсации, связанные с переездом и провозом багажа, а также служебное жилье на срок не более 2-х лет (т. 19 л.д. 86-90).

По факту согласования и подписания трудового договора, с работником заключается дополнительное соглашение, которым Общество (Работодатель) предоставляет для временного проживания служебное жилье. Составляется Акт приема-передачи жилого помещения и движимого имущества.

Согласно п. 1 Дополнительного соглашения от 11.12.2018 к трудовому договору N 748 от 11.12.2018 с Бондаревым В.И., работодатель обязуется возместить работнику расходы по обустройству на новом месте жительства в виде предоставления для временного проживания квартиры N 22 (далее по тексту - служебное жилье), на 1-м этаже многоквартирного дома, расположенного по адресу: Волгоградская область, Котельниковский район, город Котельниково, ул. им. Т.И. Соловьева, дом N 1, на срок не более 2-х (двух) лет с момента предоставления служебного жилья 11.12.2020 года.

Пунктом 4 Дополнительного соглашения установлено, что служебное жилье должно использоваться исключительно для проживания работника, а также членов его семьи, согласованных работодателем: жена - Бондарева Ирина Юрьевна, сын - Бондарев Владислав Владимирович, дочь - Бондарева Екатерина Владимировна, дочь - Бондарева Елизавета Владимировна.

В случае расторжения (прекращения) Трудового договора или истечения срока предоставления служебного жилья, работодатель обязуется принять по акту возврата служебное жилье у работника (п. 5.4 Дополнительного соглашения).

В материалы дела представлены трудовые договоры с Сахаровым А.В. (N 289 от 10.10.2017), Чуприным В.Ю. (N 131 от 22.03.2017), Бердниковым О.В. (N 333 от 11.12.2017), Ведышевым А.Н. (N 641 от 19.10.2018), Здобновой Н.В. (N 204 от 07.05.2018), Харченко М.Н. (N 685 от 09.11.2018), Чистяковым В.А. (N 704 от 21.11.2018) с аналогичными условиями.

Аналогичные условия предусмотрены во всех Дополнительных соглашениях к трудовым договорам сотрудников.

Предоставление мест для проживания работникам подрядчиков также обусловлено обязательствами Общества, что прямо предусмотрено соответствующими договорами. При этом, как утверждает общество и не опровергнуто налоговым органом, стоимость предоставления жилья для подрядчиков была учтена при определении сторонами цены договоров, согласно положениям п. 1 ст. 740, п. 1 ст. 746, п. 2 и п. 3 ст. 747 ГК РФ.

Апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что изложенное выше свидетельствует о том, что спорные объекты ЖКХ используются для удовлетворения потребностей самого Общества как хозяйствующего субъекта для обеспечения производственного процесса, в том числе, для исполнения возложенных на налогоплательщика обязанностей при ведении им предпринимательской деятельности.

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, налогоплательщики вправе учитывать все расходы при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций при соответствии критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, и при условии, что такие расходы не поименованы в ст. 270 НК РФ (Письмо Минфина России от 24.11.2017 N 03-03-06/1/77972).

Статьей 270 НК РФ определены расходы, не учитываемые в целях налогообложения, их перечень закрытый и расширительному толкованию не подлежит (Письма Минфина России от 09.01.2023 N 03-03-06/1/164, от 10.11.2022 N 03-03-06/1/109257).

Определением Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 23.05.2023 установлено, что положения ст. 275.1 НК РФ не могут распространяться на подразделения, функционирующие в целях удовлетворения потребностей самого налогоплательщика как хозяйствующего субъекта - для обеспечения производственного процесса, а также для извлечения прибыли при ведении им предпринимательской деятельности. Следовательно, ограничения, установленные п. 13 ст. 270 НК РФ, применению не подлежат.

Возможность учета подобных расходов, согласно позиции Верховного Суда Российской Федерации, предусматривают положения статей 253, 265 Налогового кодекса при условии соответствия их критериям, установленным статьей 252 Кодекса.

Исходя из положений п. 2 ст. 252, п. 1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно несвязанной с производством и (или) реализацией.

Таким образом, суд первой инстанции пришёл к обоснованному выводу о том, что поскольку установленный ст. 265 НК РФ перечень внереализационных расходов, подлежащих учету в целях налогообложения при определении налоговой базы по налогу на прибыль, является открытым (пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ), заявителем правомерно учтена сумма начисленной амортизации в составе внереализационных расходов в отношении объектов ЖКХ.

Доводы налогового органа о том, что жилье обществом передавалось работникам безвозмездно, правомерно отклонены судом первой инстанции, как не соответствующие материалам дела и основанные на предположениях.

Обществом в материалы дела представлены Положения по обеспечению жильем работников N 14-СТО-ПП05-04 (Версии 4.0, 5.0, 6.0) (далее - "Положения"), действовавшие в проверяемом периоде (т. 19 л.д. 125).

Согласно названному Положению, в отношении обязанности по предоставлению жилья работникам общества, раздел 4 Положения устанавливает, что предоставление служебного жилья является исполнением обществом обязательств перед работником, оговоренных в трудовом договоре, по обеспечению необходимых условий труда работника.

Жилье предоставляется работнику путем заключения дополнительного соглашения к трудовому договору.

В материалы дела представлены примеры трудовых договоров и дополнительных соглашений к ним, согласно которым общество как работодатель берет на себя обязательство представить служебное жилье сотрудникам в соответствии с принятыми положениями, а также акты приема-передачи в рамках предоставляемого жилья (т. 19 л.д. 86-110).

В отношении обязанности по предоставлению жилья работникам подрядных организаций, разделом 3 Положения предусмотрено предоставление общежития "Рабочего поселка на 1000 мест", расположенные в хуторе Пимено-Черни Котельниковского района Волгоградской области, для размещения строителей в рамках контрактных обязательств общества по договорам подряда на строительство объектов горно-обогатительного комбината.

В материалы дела представлены договоры и дополнительные соглашения к ним с подрядными организациями, подтверждающие обязательства общества по предоставлению жилых помещений для проживания сотрудников данных организаций.

Так, например, согласно статье 6 приложения N 4 к договору N 009-0616563 от 06.10.2014, между обществом (Покупатель) и ООО НПП "Энерготех" (Поставщик), предусмотрены обязательства общества по обеспечению Покупателя помещениями для проживания специалистов Поставщика в общежитии поселения Пимено-Черни (т. 18 л.д. 65 оборот).

Аналогичные обязательства общества по предоставлению жилья для сотрудников подрядной организации, предусмотрены приложением N 1 к договору N 009-0358402 от 22.12.2011 (Матрица границ ответственности) с "Тиссен Шахтбау Гмбх", представленным в материалы дела (т. 18 л.д. 95).

Учитывая вышеизложенное, апелляционная коллегия соглашается с выводом суда первой инстанции о том, что из перечисленных выше документов следует, что общество, предоставляя жилые помещения для проживания собственным сотрудникам и сотрудникам подрядных организаций, фактически выполняло взятые на себя обязательства по трудовым договорам и договорам подряда, тем самым обеспечивая возможность привлечения как собственных работников, так и привлечения подрядных организаций на производственные объекты, которые при формировании условий своей работы учитывали наличие обязанности со стороны общества на предоставление мест для проживания.

Данный факт подтверждается, в том числе, полученными обществом ответами подрядных организаций АО "УС-30" от 29.08.2023 N ИК-ШСУ-06-764 и ООО "СИЭЛ" от 11.09.2023 N 4-09, согласно которым в случае исключения из договоров условий о предоставлении обществом мест для проживания сотрудников подрядных организаций, возникнет необходимость пересмотра финансовых условий заключенных договоров в сторону увеличения, в связи с возникновением дополнительных расходов.

Судом первой инстанции правомерно отклонена ссылка налогового органа на п. 16.1 ст. 270 НК РФ, согласно которому установлено, что амортизация по основным средствам, переданным в безвозмездное пользование, относится к расходам, не учитываемым в целях налогообложения, поскольку из п. 2 ст. 423 ГК РФ усматривается, что безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления.

Однако, как правомерно отмечено судом первой инстанции, в рассматриваемом случае указанные обстоятельства не соблюдаются, так как против предоставления объектов для проживания подрядчики обязуются поставить товары и оказать соответствующие услуги, а общество (Заказчик, Покупатель) их оплатить (с точки зрения работников самого общества встречным представлением будет являться выполнение ими своих трудовых обязанностей).

Кроме того, судом первой инстанции также правомерно отмечено, что исходя из обстоятельств рассматриваемого дела, в том числе, месторасположения предприятия ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" - Горно-обогатительного комбината, встречным предоставлением следует считать и отсутствие (не включение) в сметах контрагентов такой строки затрат, как оплата жилья своим иногородним сотрудникам. Тем самым, очевидно снижение затрат контрагентов, что учитывалось ими при изначальном согласовании условий договоров.

При указанных обстоятельствах, апелляционная коллегия признает обоснованной позицию суда первой инстанции о том, что применительно к анализируемой ситуации имеется встречное предоставление, в связи с чем, признаки безвозмездности отсутствуют.

Статья 423 ГК РФ содержит прямую норму, согласно которой договор предполагается возмездным, если из закона, иных правовых актов, содержания или существа договора не вытекает иное (п. 3 ст. 423 ГК РФ).

Каких-либо условий о безвозмездной передаче в пользование товаров (работ, услуг) в рассматриваемой ситуации нет.

Таким образом обоснованным является вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемой ситуации в силу прямой нормы законодательства отсутствуют признаки безвозмездности, в связи с чем положения п. 16.1 ст. 270 НК РФ применению не подлежат.

Ссылка налогового органа на Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 20.12.2018 N 3114-0 по вопросу конституционности положений ст. 275.1 НК РФ в настоящем споре правомерно отклонена судом первой инстанции, так как в рамках данного дела вопрос касался применения норм ст. 275.1 НК РФ и учета убытков/расходов от деятельности объектов обслуживающих производств и хозяйства.

Заявитель в рамках настоящего спора не оспаривает выводы Конституционного Суда Российской Федерации в связи с иными обстоятельствами спора.

Согласно определению Верховного Суда Российской Федерации от 23.05.2023 по настоящему делу, судебная коллегия пришла к выводу о необходимости дать оценку доводам налогоплательщика об экономической оправданности произведенных им расходов, принять законные и обоснованные судебные акты.

Применительно к объектам ЖКХ Судебной коллегией указано на то, что исходя из такого назначения статьи 275.1 НК РФ, положения данной нормы не могут распространяться на подразделения, функционирующие в целях удовлетворения потребностей самого налогоплательщика как хозяйствующего субъекта - для обеспечения производственного процесса.

В материалы дела обществом представлены документы, подтверждающие экономическую оправданность расходов в виде амортизации в отношении основных средств, которые относятся к предоставлению жилья своим работникам и работникам подрядных организаций и их необходимость в рамках обеспечения производственного процесса.

Таким образом, учитывая изложенное, а также выводы Судебной коллегии изложенные в Определении ВС РФ от 23.05.2023, суд первой инстанции пришёл в обоснованному выводу о том, что общество правомерно учло расходы в виде сумм начисленной амортизации в отношении спорных объектов ЖКХ, что соответствует п. 2 ст. 252, ст. 259, ст. 259.1, пп. 20 п. 1 ст. 265, ст. 270, ст. 272 и ст. 283 НК РФ.

В обоснование доводов апелляционной жалобы Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области ссылается на то, что в результате контрольных мероприятий проведён допрос главного бухгалтера ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" Плотниковой О.В., которая подтвердила, что объекты жилого фонда предоставляются сотрудникам общества, а также сотрудникам подрядных организаций без взимания платы. Подрядными организациями оплачиваются только коммунальные услуги. Представленный ООО "ЕвроХим-ВолгаКалий" отчёт по сравнительному анализу показателей налогоплательщика и специализированных организаций, использующих аналогичные объекты, не является доказательством соблюдения налогоплательщиком условий статьи 275.1 НК РФ.

Судебная коллегия апелляционной инстанции отклоняет данные доводы налогового органа, поскольку, как указано Судебной коллегией по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации, исходя из назначения статьи 275.1 Налогового кодекса, положения данной нормы не могут распространяться на подразделения, функционирующие в целях удовлетворения потребностей самого налогоплательщика как хозяйствующего субъекта - для обеспечения производственного процесса.

При этом, в ходе рассмотрения дела суд первой инстанции пришёл к выводу о том, что предоставление обществом жилых помещений работникам направлено на обеспечение нормального производственного процесса.

Апелляционная коллегия соглашается с данной позицией суда первой инстанции.

Приведенные в апелляционной жалобе доводы повторяют утверждения, которые являлись предметом рассмотрения в суде первой инстанции, получили соответствующую правовую оценку и обоснованно были отклонены.

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 8 по Волгоградской области от 19.03.2021 N 268 в части доначисления налога на прибыль в размере 6 587 551 руб. и предложения уплатить доначисленные суммы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, а также решение от 19.03.2021 N 267 в части доначисления налога на прибыль в размере 6 535 166 руб. и предложения уплатить доначисленные суммы и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета не соответствуют Налоговому кодексу Российской Федерации.

Судебная коллегия считает, что оснований для отмены решения суда первой инстанции в обжалуемой части не имеется.

При указанных обстоятельствах, апелляционная жалоба Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Волгоградской области удовлетворению не подлежит.

Руководствуясь статьями 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Волгоградской области от 16 октября 2023 года по делу N А12-27717/2021 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в Арбитражный суд Поволжского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объёме через арбитражный суд первой инстанции, принявший решение, в порядке, предусмотренном статьями 275-276 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Председательствующий

В.В. Землянникова

Судьи

Ю.А. Комнатная Е.В. Пузина