Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 22 июня 2020 г. N 13АП-12032/20 по делу N А42-9929/2019

г. Санкт-Петербург

22 июня 2020 г.

Дело N А42-9929/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 17 июня 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 22 июня 2020 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Будылевой М.В., Трощенко Е.И.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем судебного заседания Царегородцевым Е.А.

при участии:

от истца (заявителя): Коваленко Д.Р. - доверенность от 19.03.2020

от ответчика (должника): Черненкно Н.В. - доверенность от 25.12.2019 N 14-16/25 (посредством сервиса онлайн-заседаний(

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-12032/2020) ООО "Кольская АЭС-Авто" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.02.2020 по делу N А42-9929/2019 (судья Копылова Ю.В.), принятое

по заявлению ООО "Кольская АЭС-Авто"

к Межрайонное инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области

3-е лицо: ООО "ЭНЕРГОАТОМИНВЕСТ"

о признании недействительным решения от 28.06.2019 N 1 в части

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Кольская АЭС-Авто" (далее - ООО "Кольская АЭС-Авто", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) о признании недействительным и отмене решения N 1 от 28.06.2019 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки за период с 01.01.2015 по 31.12.2015, в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 13 470 407 руб., пени в сумме 4 951 197 руб. 95 коп., предложения уплатить сумму излишне возмещенного из бюджета налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года в сумме 2 291 834 руб.

К участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено общество с ограниченной ответственностью "Энергоатоминвест" (далее - ООО "Энергоатоминвест", третье лицо).

Решением суда от 25.02.2020 в удовлетворении заявления общества с ограниченной ответственностью "Кольская АЭС-Авто" отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, направило апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просило решение суда отменить.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель налогового органа возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения.

Третьи лица, извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, своих представителей не направили. Дело рассматривается в соответствии со статьей 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, в их отсутствие.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из материалов дела, налоговым органом на основании решения заместителя начальника Инспекции от 20.12.2018 N 2 проведена выездная налоговая проверка в отношении Общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты всех налогов за период с 01.01.2015 по 31.12.2015. По результатам выездной налоговой проверки составлен акт от 13.05.2019 N1 (получен налогоплательщиком 20.05.2019).

В установленный пунктом 6 статьи 100 НК РФ срок налогоплательщиком возражения по акту проверки не были представлены.

По результатам рассмотрения акта проверки налоговым органом было вынесено решение от 28.06.2019 N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - решение от 28.06.2019 N 1), согласно которому Обществу доначислены налог на прибыль организаций в общей сумме 31 907 руб., налог на добавленную стоимость (далее - НДС) в сумме 13 470 407 руб. и начислены пени в общей сумме 4 968 483 руб. 23 коп., а также предложено уплатить сумму излишне возмещенного НДС в размере 2 291 834 руб.

В связи с истечением сроков давности привлечения к налоговой ответственности отказано в привлечении Общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату или неполную уплату НДС, в виде штрафа.

Общество в порядке главы 19 НК РФ обратилось в Управление Федеральной налоговой службы по Мурманской области (далее - Управление) с апелляционной жалобой на указанное решение.

Решением Управления от 02.09.2019 N 333 апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением налогового органа от 28.06.2019 N 1 в части доначисления НДС и соответствующих пеней, а также предложения уплатить сумму излишне возмещенного НДС, Общество обратилось с настоящим заявлением в суд.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд, изучив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела. не находит оснований для отмены решения.

Пунктом 11 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что налогоплательщик, получивший вклад в уставный капитал, вправе заявить к вычету сумму налога, восстановленного участником в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 НК РФ, в случае использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.

Согласно пункту 3 статьи 170 НК РФ определено, что в отношении вносимого в уставный капитал основного средства у участника восстановлению подлежат суммы налога в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости внесенного в уставной капитал имущества без учета переоценки (абзац 2 подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

Суммы налога, подлежащие восстановлению у передающей стороны, не включаются в стоимость вносимого в уставный капитал основного средства и подлежат налоговому вычету у принимающей стороны в порядке, установленном главой 21 Кодекса. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанных имущества, нематериальных активов и имущественных прав (абзац 3 подпункта 1 пункта 3 статьи 170 НК РФ).

В соответствии с пунктом 8 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога у принимающей стороны производится после принятия на учет основного средства, полученного в качестве оплаты вклада в уставный капитал.

Исходя из системного толкования приведенных правовых норм в их взаимосвязи, Общество имеет право на вычет налога, рассчитанный в размере суммы, пропорциональной остаточной (балансовой) стоимости имущества, полученного в качестве вклада в уставный капитал.

В рассматриваемом случае в 2015 гг. Общество получило в качестве вклада в уставный капитал от своего учредителя - ООО "Энергоатоминвест" - основные средства (движимое имущество в количестве 39 единиц транспортных средств) по рыночной стоимости 110 307 210 руб. (без НДС).

ООО "Энергоатоминвест" получило указанное имущество в качестве вклада в уставный капитал от АО "Концерн Росэнергоатом", которое являлось его собственником.

При этом передача движимого имущества от АО "Концерн Росэнергоатом" в ООО "Энергоатоминвест", а далее в ООО "Кольская АЭС-Авто" произведена в течение одного дня, передача недвижимого имущества - в течение одного месяца, то есть сразу после государственной регистрации права собственности.

Рыночная стоимость имущества определена на основании отчета независимого оценщика без учета НДС.

Согласно представленным АО "Концерн Росэнергоатом" документам, указанное лицо применило амортизационную премию.

АО "Концерн Росэнергоатом" произведен расчет суммы НДС исходя из остаточной стоимости основных средств, сформированной в бухгалтерском учете без уменьшения ее на сумму амортизационной премии.

Общество при приеме имущества в уставный капитал включило в состав налоговых вычетов сумму НДС, рассчитанную АО "Концерн Росэнергоатом" по данным бухгалтерского учета.

Вместе с тем, стоимость имущества для целей получения налогового вычета по НДС определяется на основании документов, подтверждающих действительную остаточную стоимость данного имущества. Принимая спорное имущество в качестве вклада в уставный капитал, Общество должно обеспечить надлежащее документальное подтверждение остаточной стоимости передаваемого имущества, пообъектный учет имущества.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 05.03.2009 N 468-0-0 указано, что не обеспечивший документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов, несет риск неблагоприятных последствий своего бездействия в виде невозможности принятия к вычету соответствующих сумм налога.

В приложениях к актам приема-передачи движимого имущества от 31.10.2015 (т. л.д. 99-103) указаны индивидуализирующие характеристики передаваемого имущества и его первоначально балансовая, остаточная балансовая и рыночная стоимость, которая в общей сумме составила 110 307 210 руб. (без учета НДС), а также рыночная стоимость с учетом НДС в размере 130 162 507 руб. 80 коп.

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией были исследованы дополнительно представленные документы ООО "Энергоатоминвест" (акты приема-передачи движимого имущества от 31.10.2015 N 2 и N 4 (т.2 л.д.17-23), книги продаж и покупок за 4 квартал 2015 года и др.), из которых усматривалось, что ООО "Энергоатоминвест" восстановило суммы НДС, ранее заявленные к вычету по имуществу, переданному ему в качестве вклада в уставный капитал от ОАО "Концерн Росэнергоатом".

Инспекции также сделан вывод о неправомерности предъявления Обществом к вычету НДС по переданным в уставный капитал объектам основан на исследовании обстоятельств передачи спорного имущества от ОАО "Концерн Росэнергоатом" в ООО "Энергоатоминвест" и далее в АО "Кольская АЭС-Авто" и оформления сопровождающих сделки документов, в результате чего, по мнению налогового органа, незаконные действия ООО "Энергоатоминвест" по получению налогового вычета и дальнейшего неправомерного восстановления НДС послужили основанием для неправомерного применения Обществом налоговых вычетов по НДС.

В оспариваемом решении налоговый орган также пришел к выводу о том, что заявитель не обеспечил документальное подтверждение достоверности сведений и обоснованности требований, изложенных в документах, на основании которых он претендует на получение налоговых вычетов.

В ходе судебного разбирательства представитель ответчика пояснил, что документы, представленные Обществом в обоснование своего права на налоговый вычет по НДС, не отвечают критериям достоверности и непротиворечивости, поскольку содержат сведения о сумме восстановленного НДС при отсутствии у учредителя правовых оснований для его восстановления по причине неиспользования имущества в деятельности, облагаемой НДС.

На основании п. 11 ст. 171, п. 8 ст. 172, п. 3 ст. 170 НК РФ суд первой инстанции пришел к выводу о том, что полученное в качестве вклада в уставной капитал имущество должно использоваться для осуществления операций, подлежащих обложению НДС.

При этом судом не учтено следующее.

В постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", указано, что установление наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской деятельности или иной экономической деятельности.

В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 16.12.2008 N 1972-0-0 разъяснено, что речь идет именно о намерениях и целях (направленности) предпринимательской деятельности, а не о ее результате. Обоснованность получения налоговой выгоды, не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Неиспользование имущества в облагаемых НДС операциях, не является основанием для отказа в применении вычетов.

ООО "Энергоатоминвест" осуществляет экономическую деятельность, создавая дочерние общества, осуществляет управление деятельностью этих обществ, получает дивиденды от чистой прибыли, полученной в результате реальной предпринимательской деятельности.

Целью экономической деятельности в данном случае являлось увеличение уставного капитала ООО "Кольская АЭС-Авто", обеспечение возможности сокращения затрат и увеличения прибыли от предпринимательской деятельности, использование дочернего общества ООО "Кольская АЭС-Авто" в облагаемых НДС операциях.

Кроме того, судом не применено названное постановление в той части, что суды отказывают в признании обоснованности получения налоговой выгоды, если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось возмещение налога на добавленную стоимость при отсутствии намерения осуществлять названную деятельность.

Налоговым органом установлено, что ООО "Энергоатоминвест" не получило налоговой выгоды от передачи имущества.

ООО "Кольская АЭС-Авто" после передачи использовало имущество в операциях, облагаемых НДС - оказывало транспортные услуги ОАО "Концерн Росэнергоатом" по договору 176/1512 от 30.12.2011.

При этом судом не учтен тот факт, что правовая конструкция подпункта 1 пункта 3 статьи 170 и пункта 11 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации направлена на исключение возможности двойного возмещения из бюджета НДС, так как праву на предъявление к вычету НДС у организации, получившей в качестве вклада (взноса) в уставный капитал имущества, корреспондирует обязанность по восстановлению именно ранее предъявленного НДС к вычету участником.

Двойного возмещения (применения вычета) в отношении сформированного источника для возмещения в рассматриваемом случае не произошло.

ОАО "Концерн Росэнергоатом" при передаче в уставной капитал ООО "Энергоатоминвест" восстановил сумму НДС пропорционально остаточной (балансовой) стоимости имущества без учета переоценки.

ООО "Энергоатоминвест" приняло к вычету оспариваемые суммы НДС, а в дальнейшем при передаче в уставной капитал ООО "Кольская АЭС-Авто" их восстановило. ООО "Кольская АЭС-Авто" приняла к вычету восстановленные ООО "Энергоатоминвест" суммы налога.

Суд в оспариваемом решении указал, что ООО "Энергоатоминвест" сначала восстановил суммы НДС при передаче имущества, и одновременно отразило налоговые вычеты в том же размере, в связи с чем в целях налогообложения налоговый результат операций равен нулю, фактически уплата налога в бюджет не производилась.

Вместе с тем, ООО "Энергоатоминвест" сначала принял к вычету спорные суммы, а потом восстановил, о чем свидетельствуют данные книги покупок и продаж.

Тот факт, что налоговый результат операций ООО "Энергоатоминвест" равен нулю, не влияет и не обнуляет сформированный источник НДС. При передаче имущества в уставной капитал сумма НДС не исчисляется, а применяется уже исчисленная передающей стороной. Сумма восстанавливаемого НДС осталась равна сумме вычета поскольку остаточная (балансовая) стоимость не изменилась.

Кроме того, фактическая уплата налога в бюджет правового значения не имеет, поскольку в п. 3 ст. 170 и п. 11 ст. 171 НК РФ речь идет не об уплате, а об восстановлении сумм НДС. К тому же в Налоговом кодексе нет прямой связи права налогоплательщика на возмещение налога с фактом уплаты данного налога контрагентом.

Как отмечено в определениях Конституционного Суда Российской Федерации от 18.04.2006 N 87-0, от 24.01.2008 N ЗЗ-О-О, от 16.07.2009 N 924-О и др., разрешение споров, касающихся выполнения обязанности по уплате налогов, относится к компетенции арбитражных судов, которые не должны ограничиваться установлением только формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах и в случае сомнений в правильности применения налогового законодательства, в том числе правомерности применения налоговых вычетов, обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств.

Судом первой инстанции установлены исключительно формальные условия применения норм законодательства о налогах и сборах, а именно п. 11 ст. 171 НК РФ - неиспользование ООО "Энергоатоминвест" имущества в операциях, облагаемых НДС.

Вместе с тем, судом рассматривалась передача имущества только от ООО "Энергоатоминвест" к ООО "Кольская АЭС-Авто", в то время как передача имущества производилась от АО "Концерн Росэнергоатом" к ООО "Кольская АЭС-Авто" через третье лицо - ООО "Энергоатоминвест" в силу корпоративных норм, т.е. через посредника. Суд не дал оценку того факта, что ООО "Кольская АЭС-Авто" получило имущество в уставной капитал от косвенного участника - ОАО "Концерн Росэнергоатом".

Учитывая нормы ст. 105.2 НК РФ доля косвенного участия ОАО "Концерн Росэнергоатом" в ООО "Кольская АЭС-Авто" составляет более 99 %.

Налоговым органом собраны доказательства того, что 31.10.2015 собственником имущества было ОАО "Концерн Росэнергоатом", и 31.10.2015 получено ООО "Кольская АЭС-Авто", имущество до и после передачи использовалось в операциях, облагаемых НДС.

Цель передачи имущества - передача имущества, непосредственно не использовавшегося филиалом ОАО "Концерн Росэнергоатом", но необходимого для обеспечения деятельности Кольской АЭС и использование этого имущества ООО "Кольская АЭС-Авто на праве собственности для оказания услуг, т.е. для использования в операциях, облагаемых НДС.

Налоговые обязательства ООО "Кольская АЭС-Авто" исполнены в соответствии с реальным экономическим содержанием сделки.

У ОАО "Концерн Росэнергоатом" не было возможности непосредственно передать имущество дочерним обществам ООО "Энергоатоминвест", поскольку Концерн непосредственно не является участником Общества.

Кроме того, в соответствии с п. 11 ст. 171 НК РФ вычетам у налогоплательщика, получившего в качестве вклада в уставный капитал имущество, подлежат суммы налога, которые были восстановлены участником в порядке, установленном пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, в случае его использования для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с настоящей главой.

Согласно позиции КС РФ, выраженной в постановлении от 23.05.2013 N 11-П, необходимость для участников налоговых правоотношений исходить прежде всего именно из буквального толкования налогового закона обусловлена тем, что налоговые правоотношения основаны на властном методе правового регулирования, требующем строгого следования тексту налогового закона, с тем чтобы была обеспечена полнота и своевременность взимания налогов и сборов с обязанных лиц и одновременно - надлежащий правовой характер связанной с изъятием средств налогообложения деятельности уполномоченных органов и должностных лиц.

Имущество, переданное в уставной капитал ООО "Кольская АЭС-Авто", постоянно использовалось для операций, облагаемых НДС ООО "Кольская АЭС-Авто", а также косвенного участника - ОАО "Концерн Росэнергоатом".

Буквальное толкование положений п. 11 ст. 171 НК РФ не позволяет сделать вывод о том, что необходимо использовать имущество для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, именно учредителя.

Вывод суда о том, что право на применение вычета по НДС у Общества не связано с действиями лица, не являющегося его учредителем не основано на нормах права. В соответствии с п. 11 ст. 170 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, которые были восстановлены участником. Таким образом, ОАО "Концерн Роснергоатом" сформировало источник для возмещения спорных сумм НДС.

Ссылка суда на постановление Президиума ВАС РФ от 21.03.2006 N 13815/05 несостоятельна поскольку в постановлении указано на то, что акт выездной налоговой проверки инспекции и решение по нему, которыми налоговое правонарушение не выявлено, не могут рассматриваться в качестве разъяснения налогового органа по применению льготы. Подобного довода Обществом заявлено не было.

Общество ссылалось на акт и решение по предыдущей выездной проверки (за 2013 и 2014 год) в которых при аналогичных обстоятельствах, исследовании одинакового объема документов, признано право Общества и ООО "Энергоатоминвест" на применение налоговых вычетов.

Судом неправомерно отклонена ссылка Общества на правовую позицию Верховного Суда Российской Федерации, изложенную в Определении от 27.09.2018 N 305-КГ18-7133 о невозможности осуществления налоговыми органами противоположных оценок одной и той же деятельности в итоговых решениях по материалам различных налоговых проверок.

Суд мотивировал это тем, что суду не представлено надлежащих доказательств наличия различных итоговых решений налоговых органов при проверке заявителя и его учредителя относительно правомерности применения ООО "Энергоатоминвест" спорных налоговых вычетов.

Общество заявляло данный довод в дополнении к заявлению, предоставляя суду выкопировку из решения N 3 от 29.09.2017 (в отношении НДС) Межрайонной налоговой службы N 1 по Мурманской области, вынесенное по результатам выездной налоговой проверки ООО "Кольская АЭС-Авто", в котором признается право ООО "Энергоатоминвест", и, соответственно, ООО "Кольская АЭС-Авто" на налоговый вычет, однако в размере, исчисляемом пропорционально не балансовой, а налоговой стоимости.

В 2013 и 2014 году ООО "Кольская АЭС-Авто" получило в качестве вклада в уставной капитал движимое и недвижимое имущество от своего учредителя ООО "Энергоатоминвест", которое в свою очередь получило это имущество в качестве вклада в уставной капитал от своего учредителя ОАО "Концерн Росэнергоатом". Передача движимого имущества производилась в один день.

Оспариваемым решением тот же налоговый орган по аналогичной передаче между те ми же лицами при аналогичных условиях передачи, аргументируя теми же нормами НК РФ, пришел к выводу о том, что ООО "Энергоатоминвест", а соответственно и ООО "Кольская АЭС-Авто" право на вычет не имели.

В ответ на уведомление о необходимости обеспечения ознакомления с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (к решению N 6 от 19.12.2016 о проведении выездной налоговой проверки) ООО "Кольская АЭС-Авто" направлены запрашиваемые документы, в том числе договоры аренды транспортных средств, договоры на оказания транспортных услуг Кольской атомной станции за 2013 и 2014 (письмо ООО "Кольская АЭС-Авто" от 28.12.2016 "О предоставлении документов"). То есть, документы, которые при проведении налоговой проверки за 2015 год, послужили основанием для признания отсутствия права ООО "Энергоатоминвест".

В проверке, проводимой за период 2015 года (по результатам которой вынесено оспариваемое решение N 1 от 28.06.2019), налоговый орган не затребовал у соответствующих налоговых органов документов, подтверждающих права и правомерность операций в отношении НДС, проводимых АО "Концерн Росэнергоатом" и ООО "Энергоатоминвест". Документы налоговой отчетности служат доказательством надлежащего исполнения налоговой обязанности.

В предыдущей проверке затребовались в отношении АО "Концерн Росэнергоатом" у ИФНС N 21 по г. Москве копий документов регистрационного дела, копий бухгалтерской и налоговой отчетности, пакетов документов, представленных при сдаче отчетности, в отношении ООО "Энергоатоминвест" у ИФНС N 25 по г. Москве копий документов регистрационного дела, копий бухгалтерской и налоговой отчетности, пакетов документов, представленных при сдаче отчетности.

При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о наличии оснований для удовлетворения заявленных требований и отмены решения.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Мурманской области от 25.02.2020 по делу N А42-9929/2019 отменить.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области от 28.06.2019 N 1 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 13 470 407 руб., пени в сумме 4 951 197, 95 руб. предложения уплатить излишне возмещенного из бюджета налога на добавленную стоимость за 4 квартал 2015 года в сумме 2 291 834 руб.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Мурманской области в пользу общества с ограниченной ответственностью NКольская АЭС-Авто" 4500 руб. расходов по оплате государственной пошлины.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Кольская АЭС-Авто" из федерального бюджета государственную пошлину, уплаченную по платежному поручению N 1396 от 06.03.2020 в размере 1 500 руб.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

М.В. Будылева Е.И. Трощенко