Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23 июня 2020 г. N 18АП-4669/20 по делу N А76-43325/2019

г. Челябинск

23 июня 2020 г.

Дело N А76-43325/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 19 июня 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 23 июня 2020 года.

Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Бояршиновой Е.В.,

судей Ивановой Н.А., Скобелкина А.П.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Ефимовой Е.Н.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области на решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.02.2020 по делу N А76-43325/2019, а также дело Арбитражного суда Челябинской области N А76-43325/2019 по правилам суда первой инстанции в части требований о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 860 174 рубля, соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В судебном заседании приняли участие представители:

индивидуальный предприниматель Малков Руслан Анатольевич (паспорт), его представитель Гареев М.М. (доверенность от 21.12.2018),

межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - Халикова Н.В. (доверенность от 26.12.2019), Кадыргулова В.Г. (доверенность от 18.11.2019), Белых О.И. (доверенность от 28.02.2020),

Управления Федерльной налоговой службы по Челябинской области - Халикова Н.В. (доверенность от 09.01.2020).

Индивидуальный предприниматель Малков Руслан Анатольевич обратился в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением о признании недействительным решения от 13.05.2019 N 14-26 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения

Судом первой инстанции к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федерльной налоговой службы по Челябинской области.

Решением суда первой инстанции требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части доначисления к уплате налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 260 000 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и пункту 1 статьи 122 НК РФ, отказано в удовлетворении требования о признании недействительным решения инспекции от 13.05.2019 N14-26 в части доначисления к уплате налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ, оставлено без рассмотрения требование о признании недействительным решения инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части доначисления НДФЛ в сумме 860 174 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также взысканы с инспекции в пользу индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича расходы по уплате государственной пошлины в сумме 300 рублей.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, Малков Р.А. и инспекция обратились с апелляционными жалобами, просят решение суда первой инстанции каждый в указанной им части отменить.

Малков Р.А. в обоснование доводов апелляционной жалобы указывает, что выводы суда первой инстанции о приобретении недвижимого имущества в целях ведения предпринимательской деятельности, а также что покупка и продажа этого имущества является предпринимательской деятельностью заявителя ошибочны, поэтому получение Малковым Р.А. дохода от сделки от 17.10.2017 является доходом физического лица. Кроме того, даже следуя позиции налогового органа о предпринимательском характере сделки от 17.10.2017, он в любом случае должен был начислить не НДС и НДФЛ, а единый налог по упрощенной системе налогообложения, применяемой Малковым Р.А. в 2017 г. Суд первой инстанции пришел к необоснованному выводу об оставлении заявления Малкова Р.А. без рассмотрения в части оспаривания решения инспекции в части начисления НДФЛ в сумме 860 174 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ, поскольку заявителем соблюден досудебной порядок обжалования решения инспекции в Управление в полном объеме, при этом суд первой инстанции фактически лишил апеллянта возможности защитить свои права путем обращения в Управление в установленном порядке, поскольку оставленному без рассмотрения требованию дал оценку по существу.

Налоговый орган в обоснование доводов апелляционной жалобы ссылается на необоснованный и незаконный вывод суда первой инстанции о принятии к учету расходов заявителя в сумме 2 000 000 рублей при расчете НДФЛ по сделке от 17.10.2017, в связи с тем, что Малков Р.А. на момент совершения сделки не имел статуса индивидуального предпринимателя, поэтому к нему не применим порядок, установленный пунктом 1 статьи 221 НК РФ, кроме того, заявителем не представлено документального подтверждения несения указанных расходов.

15.05.2020 суд апелляционной инстанции перешел к рассмотрению настоящего дела по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции в части требования, оставленного судом первой инстанции без рассмотрения, об оспаривании заявителем решения инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления НДФЛ в сумме 860 174 рублей, соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ.

В силу пункта 2 статьи 138 НК РФ акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящий налоговый орган в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом.

Исходя из пункта 67 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30 июля 2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения могут быть оспорены в суде только в той части, в которой они были обжалованы в вышестоящий налоговый орган. При этом названные решения считаются обжалованными в вышестоящий налоговый орган в полном объеме, если только из поданной жалобы прямо не следует, что решение обжалуется в части.

В соответствии с частью 2 статьи 148 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае несоблюдения истцом претензионного или иного досудебного порядка урегулирования спора с ответчиком, если это предусмотрено федеральным законом или договором, арбитражный суд оставляет исковое заявление без рассмотрения.

Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка в отношении индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича.

По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией вынесено решение от 13.05.2019 N 14-26 о привлечении ИП Малкова Р.А. к ответственности за совершение налогового правонарушения, в резолютивной части которого налогоплательщику предложено уплатить:

- НДФЛ за 2017 год в сумме 1 120 174 руб., пени по НДФЛ в сумме 84 557 руб. 47 коп., штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ в сумме 42 006 руб. (снижен инспекцией в 8 раз), штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 28 004 руб. (снижен инспекцией в 8 раз),

- НДС за 4 квартал 2017 года в сумме 1 042 673 руб., пени по НДС в сумме 112 512 руб. 93 коп., штраф по п. 1 ст. 119 НК РФ в сумме 39 100 руб. (снижен инспекцией в 8 раз), штраф по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 26 067 руб. (снижен инспекцией в 8 раз).

Инспекцией 03.02.2020 N 14-25/02734 исправлена допущенная техническая ошибка в части указания в оспариваемом решении суммы НДС, а именно сумма НДС по сроку уплату 25.02.2018 составила 347 557 руб. (меньше на один рубль), сумма пени по НДС составила 112 512 руб. 88 коп. (меньше на 5 копеек).

Налогоплательщик, не согласившись с вынесенным решением налогового органа, направил апелляционную жалобу в Управление Федеральной налоговой службы по Челябинской области.

В указанной апелляционной жалобе (т. 1 л.д. 69) заявитель оспорил:

- доначисление НДС и соответствующие пени и штрафы в полном объеме (по заявленным доводам просит исключить начисления по НДС за 4 квартал 2017, связанные с ним пени, штраф),

- доначисление НДФЛ оспорил в части не принятия расходов в сумме 2000000 рублей и соответствующих пени и штрафов по НДФЛ (по заявленным доводам просит уменьшить сумму доначисления по НДФЛ за 2017 год и связанные с ним пени, штраф).

В части НДФЛ заявитель четко выразил в апелляционной жалобе свою позицию, в соответствии с которой налоговым органом должны быть приняты документально подтвержденные расходы в сумме 2 200 000 руб., а не только 200 000 руб., фактически принятые Инспекцией.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области от 12.08.2019 N 16-07/004442 (т. 1 л.д. 32) апелляционная жалоба ИП Малкова Р.А. оставлена без удовлетворения.

При этом в решении Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области прямо указано, что оспариваемой суммой по жалобе является сумма 1 518 960,52 руб., в том числе налог 1 302 673 руб.

Сумма налогов 1 302 673 руб. состоит из НДС в сумме 1 042 673 руб. (сумма до исправлении технической ошибки) и НДФЛ в сумме 260 000 руб. (в связи с не принятыми расходами в сумме 2 000 000 руб.).

Оставляя без рассмотрения заявление Малкова Р.А. в части требования о признании недействительным решения инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления НДФЛ в сумме 860 174 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ, суд первой инстанции указал на несоблюдение заявителем досудебного порядка урегулирования спора с заинтересованным лицом.

По мнению суда первой инстанции из содержания апелляционной жалобы заявителя прямо следует, что им оспаривались начисления по НДФЛ только в части не принятых расходов в сумме 2 000 000 руб., представитель УФНС по Челябинской области в судебном заседании прямо подтвердил, что рассматривалась апелляционная жалоба предпринимателя только в оспоренной части, заявитель не воспользовался предоставленной судом возможностью в ходе судебного разбирательства оспорить решение Инспекции в полном объеме, поэтому заявителем не соблюден установленный НК РФ досудебный порядок урегулирования спора в части доначисления НДФЛ в сумме, превышающей оспоренные 260 000 руб., соответствующих пени и штрафов.

Между тем, как следует из содержания апелляционной жалобы Малкова Р.А. в Управление, заявления с учетом его уточнений в суд первой инстанции, а также пояснений представителя заявителя - Малков Р.А. обжаловал решение инспекции в Управление в полном объеме, а формулировка в просительной части апелляционной жалобы об уменьшении сумму доначислений по НДФЛ означала уменьшение НДФЛ до нуля.

Указанное утверждение Малкова Р.А. подтверждается заявленным им основанием требования в суд о неправомерности начисления НДФЛ и НДС, соответствующих штрафов и пени тем, что, даже соглашаясь с позицией налогового органа о предпринимательском характере сделки от 17.10.2017, он в любом случае должен был начислить не НДС и НДФЛ, а единый налог по упрощенной системе налогообложения, применяемой Малковым Р.А., как индивидуальным предпринимателем, в 2017 г.

Кроме того, суд апелляционной инстанции отмечает, что оставляя требование заявителя без рассмотрения о признании недействительным решения инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления НДФЛ в сумме 860 174 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ, суд первой инстанции, проверяя обоснованность доначисления НДФЛ в сумме 1 120 174 рублей, фактически рассмотрел, в том числе и основание доначисления НДФЛ в сумме 860 174 рублей, поскольку судом первой инстанции рассмотрены все совершенные лицом сделки, а также дана оценка правильности доначисления налоговым органом НДФЛ в сумме 1120 174 рубля, с учетом довода предпринимателя о необходимости применения к указанным сделкам упрощенной системы налогообложения, что свидетельствует о несоответствии выводов, изложенных в мотивировочной части решения, выводам резолютивной части решения об оставления части требований без рассмотрения.

На основании изложенного, решение Арбитражного суда Челябинской области N А786-43325/2019 в части требования заявителя о признании недействительным решения инспекции от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления НДФЛ в сумме 860 174 руб., соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ подлежит отмене и рассматривается судом апелляционной инстанции по правилам суда первой инстанции.

В остальной части апелляционные жалобы Малкова Р.А. и инспекции рассматриваются апелляционным судом по общим правилам главы 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Лица, участвующие в деле, о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, в том числе публично, посредством размещения информации на официальном Интернет-сайте. В соответствии со статьями 123, 156 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации дело рассмотрено судом апелляционной инстанции в отсутствие не явившихся лиц.

Как следует из материалов дела, Малков Р.А. в период с 14.06.2007 по 13.10.2017 был зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, применял упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения "доход".

По результатам проведенной проверки налоговым органом Малкову Р.А. предложено уплатить:

Не согласившись с вышеуказанным решением инспекции, налогоплательщик обратился в суд с настоящим заявлением.

Частично удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции пришел к выводу о признании совершенных Малковым Р.А. сделок предпринимательскими, наличию основания для доначисления НДФЛ и НДС, однако, пришел к выводу о необходимости принятия расходов по НДФЛ в сумме 2 000 000 рублей на приобретение имущества.

Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства по делу, оценив в порядке статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации все имеющиеся в деле доказательства в их совокупности и взаимосвязи, арбитражный суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

На основании части 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Как установлено частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Из изложенного следует, что для признания ненормативного акта недействительным, решения и действия (бездействия) незаконными необходимо наличие одновременно двух условий: несоответствие их действующему законодательству и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Действующее законодательство не содержит запрета физическому лицу, не являющемуся предпринимателем, на извлечение дохода от использования принадлежащего ему на праве собственности недвижимого имущества, но только при условии, что эти действия не содержат признаков предпринимательской деятельности, под которой в соответствии со статьей 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) понимается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Судом первой инстанции установлено, что в течение 2006 - 2010 годов налогоплательщиком приобретено в собственность следующее недвижимое имущество:

- 1/3 доли нежилого помещения N 2 - контора, контрольно-пропускной пункт по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, площадь 27,1 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:4896 (основание права собственности: договор купли-продажи от 15.11.2006 б/н, заключенный с производственным кооперативом "Магнитогорское автотранспортное предприятие N 2");

- 1/2 доли нежилого помещения N 2 - контора, контрольно-пропускной пункт по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, площадь 15,7 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:4898 (основание права собственности; договор купли-продажи от 15.11.2006 б/н, заключенный с производственным кооперативом "Магнитогорское автотранспортное предприятие N 2");

- 1/2 доли нежилого помещения N 2 - контора, контрольно-пропускной пункт по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, площадь 263,5 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:3320 (основание права собственности: договор купли-продажи от 08.09.2006 б/н, заключенный с производственным кооперативом "Магнитогорское автотранспортное предприятие N 2", договор купли-продажи от 10.03.2010 N 1, заключенный с Колебановым С.А.);

- 1/2 доли нежилого здания - корпус вспомогательных цехов по адресу:

г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, площадь 1621,2 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:567 (основание права собственности: договор купли-продажи от 10.03.2010 N 4, заключенный с Колебановым С.А.).

Налогоплательщиком также были приобретены следующие земельные участки:

- 1/4 доли земельного участка по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, категория земель: земли населенных пунктов, площадь 1388,11 кв. м, кадастровый номер: 74:33:0124001:169 (основание права собственности: договор купли-продажи от 15.07.2008 N 3394, заключенный с Администрацией города Магнитогорска);

- 1/2 доли земельного участка по адресу; г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, строение 3, категория земель: земли населенных пунктов, площадь 4783,49 кв. м, кадастровый номер: 74:33:0124001:94 (основание права собственности: договор купли-продажи от 10.03.2010 N 5, заключенный с Колебановым С.А.).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что Малков Р.А. систематически сдавал вышеуказанные нежилые помещения в аренду различным организациям и индивидуальным предпринимателям, в том числе:

- нежилое помещение N 2 контора, контрольно-пропускной пункт по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, площадью 263,5 кв. м, предоставлялось в аренду ООО "Дело" по договору аренды от 29.03.2014 N 01/04-14;

- часть нежилого здания - корпус вспомогательных цехов по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду АО "Научно-производственное объединение "Андроидная техника" по договору аренды от 14.10.2016 N 282/АТ/2016 (арендуемое помещение N 6 площадью 207 кв. м);

часть нежилого здания - корпус вспомогательных цехов по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду ИП Чернову Сергею Михайловичу по договору аренды от 01.09.2017 N 02/09-17 (арендуемые помещения N 4, 6, 12 общей площадью 311,1 кв. м);

- часть нежилого здания - корпус вспомогательных цехов по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду ООО "Федерация борьбы дзюдо" по договору аренды от 01.09.2017 N 01/09-17 (арендуемые помещения N 9, 10, 12, 28-31 общей площадью 458,14 кв. м);

- часть нежилого здания по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду ООО "РАТЭК" по договору субаренды от 01.01.2014 N 03/01-13 (арендуемые помещения N 1-3, 5-9, 10-12 общей площадью 619,6 кв. м);

- часть нежилого здания по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду ООО "Несмас-М" по договору субаренды от 01.01.2014 N 04/01-14 (арендуемые помещения - склады и офисные помещения N 4-9 общей площадью 112,6 кв. м);

- нежилое здание по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, предоставлялось в аренду ООО "Много мебели" по договору субаренды от 01.08.2014N 01/08-14.

Оплата по договорам аренды производилась арендаторами на расчетный счет налогоплательщика.

С учетом представленных договоров аренды, актов приема-передачи помещений, актов оказанных услуг, платежных поручений за период 2015-2017 годы, подтверждающих перечисление денежных средств арендаторами на расчетный счет Малкова Р.А. за аренду помещений, принимая во внимание характеристики рассматриваемых объектов недвижимости, по своим функциональным признакам не предназначенных для использования в личных целях, инспекцией сделан вывод об использовании имущества, расположенного по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, в предпринимательской деятельности.

Как указывает инспекция, целью приобретения нежилых помещений являлось их использование в предпринимательской деятельности (сдача в аренду), что подтверждается протоколом допроса Малкова Р.А. от 13.11.2018 (т. 3 л.д. 28).

В ходе выездной налоговой проверки инспекцией было установлено, что Малков Р.А. 13.10.2017 прекращает деятельность в качестве индивидуального предпринимателя в связи с принятием им соответствующего решения.

При этом уже 17.10.2017 Малков Р.А. заключает договор мены имущества с Колебановым С.А. от 17.10.2017 (т. 3 л.д. 85), предметом которого является передача принадлежащих Малкову Р.А. нежилых помещений и земельных участков, расположенных по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, в обмен на принадлежащую Колебанову С.А. долю в уставном капитале ООО "ДЕЛО и К" в размере 38%.

Согласно пунктам 1.1.1 - 1.1.6 указанного договора мены имущества Малков Р.А. передал Колебанову С.А. следующее имущество:

- 1/3 доли нежилого помещения N 2 контора, контрольно-пропускной пункт площадью 27,1 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:4896;

- 1/2 доли нежилого помещения N 2 - контора, контрольно-пропускной пункт площадью 15,7 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:4898;

- 1/2 доли нежилого помещения N 2 - контора, контрольно-пропускной пункт площадью 263,5 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:3320;

- 1/2 доли нежилого здания - корпус вспомогательных цехов площадью 1621,2 кв. м, кадастровый номер 74:33:0124001:567;

- 1/4 доли земельного участка площадью 1388,11 кв. м, кадастровый номер: 74:33:0124001:169;

- 1/2 доли земельного участка площадью 4783,49 кв. м, кадастровый номер: 74:33:0124001:94.

Стоимость переданного имущества по соглашению сторон составила 9 859 393 руб., в том числе общая стоимость нежилых помещений и здания составила 6 835 294 руб. (п. 2.2 договора мены имущества).

Стоимость доли в размере 38% в уставном капитале ООО "ДЕЛО и К" по соглашению сторон оценена также в 9 859 393 руб. (п. 2.3.2 договора мены имущества).

Недвижимое имущество, указанное в пунктах 1.1.1 - 1.1.6 договора мены имущества признано сторонами равноценным доле в размере 38% в уставном капитале ООО "ДЕЛО и К", мена имущества произведена без доплаты (п. 2.4 договора мены имущества).

Инспекция указывает, что всего по договору мены имущества от 17.10.2017 N 74 АА 3545635 Малковым Р.А. произведена реализация имущества в сумме 9 859 393 руб. (в том числе нежилые помещения в сумме 6835 294 руб.) и получен доход в размере 9 859 393 рублей.

По мнению инспекции, реализация объектов, расположенных по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, произведена Малковым Р.А. в целях получения дохода от предпринимательской деятельности.

Выводы инспекции о предпринимательском характере деятельности Малкова Р.А. при заключении приведенных договоров, послужили основанием для доначисления предпринимателю НДФЛ и НДС. Доводы апелляционной жалобы ИП Малкова Р.А. об отсутствии осуществления предпринимательской деятельности признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными по следующим основаниям.

В силу статьи 41 НК РФ доходом для целей налогообложения признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" НК РФ.

Согласно статье 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных настоящим Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.

Предпринимательской деятельностью без образования юридического лица гражданин вправе заниматься лишь с момента государственной регистрации в качестве индивидуального предпринимателя (пункт 1 статьи 23 ГК РФ). Гражданин, осуществляющий предпринимательскую деятельность без образования юридического лица с нарушением требований пункта 1 данной статьи, не вправе ссылаться в отношении заключенных им при этом сделок на то, что он не является предпринимателем (пункт 4 статьи 23 ГК РФ).

По смыслу пункта 1 статьи 2 ГК РФ направленность действий гражданина на систематическое получение прибыли, как признак деятельности предпринимателя, состоит в активных действиях - вовлечении соответствующих ресурсов, нацеленности произведенных затрат на получение прибыли.

При получении физическим лицом доходов от деятельности, не относимой им к предпринимательской, но подлежащей квалификации в качестве таковой, на указанное лицо будет распространяться соответствующий режим налогообложения, установленный НК РФ для индивидуальных предпринимателей.

Абзацем четвертым пункта 2 статьи 11 НК РФ предусмотрено, что физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них этим Кодексом, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

В соответствии с правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 18.06.2013 N 18384/12, о наличии в действиях гражданина признаков предпринимательской деятельности может свидетельствовать изготовление (приобретение) имущества с целью последующего извлечения прибыли от его использования или реализации, хозяйственный учет операций, связанных с осуществлением сделок, взаимосвязанность всех совершенных гражданином в определенный период времени сделок. В отношении деятельности по приобретению и реализации объектов недвижимости вывод о ее предпринимательском характере также может быть сделан с учетом множественности (повторяемости) данных операций, непродолжительного периода времени нахождения имущества в собственности гражданина.

В данном случае, не отрицая права на использование имущества физическим лицом любым, не запрещенным законом способом, подлежит установлению вопрос, отвечает ли такая деятельность признакам предпринимательской, а при положительном ответе на указанный вопрос, для лица, возникают определенные правовые последствия, как то необходимость регистрации и уплаты законно установленных налогов.

При разрешении данной категории споров помимо учета прав собственника - физического лица, устанавливаются обстоятельства, связанные с систематичностью (на протяжении длительного периода и неоднократность) получения такого дохода, возможность использования имущества в личных целях, поскольку при невозможности использования имущества в личных, семейных целях, иного, помимо применения в предпринимательской деятельности, такое имущество предназначения не имеет.

Бремя доказывания обстоятельств, указывающих на фактическое вступление гражданина в оборот в качестве субъекта предпринимательства и дающих основания для квалификации полученного физическим лицом дохода как связанного с предпринимательской деятельностью, лежит на налоговом органе.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 17.12.1996 N 20-П разъяснил, что гражданин, если он является индивидуальным предпринимателем без образования юридического лица, использует свое имущество не только для занятия предпринимательской деятельностью, но и в качестве собственно личного имущества, необходимого для осуществления неотчуждаемых прав и свобод. Имущество гражданина в этом случае юридически не разграничено.

Законодатель не отделяет имущество физического лица при осуществлении им предпринимательской деятельности, судебной оценке подлежат факты осуществления предпринимательской деятельности, а также использования недвижимого имущества в предпринимательской деятельности.

Квалификация доходов, относящихся к предпринимательской деятельности, зависит от совокупности факторов, составляющих суть конкретного вида предпринимательской деятельности.

При этом существенным фактором для определения целей приобретения и использования имущества в предпринимательских целях является изначальное предназначение имущества, исключающее возможность использования в личных, семейных целях.

Как следует из материалов дела, цель приобретения спорных объектов недвижимого имущества, как указано в протоколе допроса заявителя, является коммерческая (предпринимательская) деятельность - сдача в аренду недвижимого имущества.

Указанные пояснения подтверждены фактическими обстоятельствами.

Недвижимое имущество нежилого назначения по своим функциональным характеристикам изначально не предназначено для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью.

С учетом изложенного, следует признать верным вывод суда первой инстанции, о том, что поскольку объекты недвижимости имеют нежилое назначение, по своим функциональным характеристикам изначально не предназначены для использования в иных целях, не связанных с предпринимательской деятельностью, приобрелись Малковым Р.А. с целью последующей сдачи их в аренду, то полученный доход от реализации данных объектов непосредственно связан с предпринимательской деятельностью.

Пунктом 2 статьи 11, статьей 143, подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлена обязанность по исчислению и уплате НДС в отношении индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не зарегистрированных в качестве индивидуального предпринимателя, но осуществляющих предпринимательскую деятельность.

Предоставление имущества в аренду признается объектом налогообложения НДС (пункт 1 статьи 39, подпункт 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ).

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации. Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг). При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

При этом, согласно пункту 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), передаче имущественных прав налогоплательщик (налоговый агент, указанный в пунктах 4 и 5 статьи 161 НК РФ) дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг), передаваемых имущественных прав обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствующую сумму налога.

Налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) определяется налогоплательщиком в соответствии с главой 21 НК РФ в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы по НДС выручка от реализации определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах (пункт 2 статьи 153 НК РФ).

Поскольку приобретенное по договорам купли-продажи недвижимое имущество в период владения им заявителем использовалось для осуществления предпринимательской деятельности в виде предоставления в аренду, полученный заявителем доход от его реализации также относится к предпринимательской деятельности и подлежал отражению в налоговой базе по НДС за 4 квартал 2017 года.

Реализация нежилых помещений, расположенных по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, произведена Малковым Р.А. в целях получения дохода от предпринимательской деятельности. Операция реализации нежилых помещений в сумме 6 835 294 руб. по договору мены имущества от 17.10.2017 N 74 АА 3545635 подлежит учету при исчислении налоговой базы по НДС.

Как верно указано инспекцией, в связи с тем, что выручка налогоплательщика от реализации нежилых помещений в 4 квартале 2017 года превысила в совокупности два миллиона рублей и составила 6 835 294 рублей, условия освобождения от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС, предусмотренные статьей 145 НК РФ, в рассматриваемом случае не подлежат применению.

Расчет НДС осуществлен Инспекцией следующим образом:

6 835 294 х 18: 118 = 1 042 672 рублей.

В рассматриваемой ситуации в оспариваемом решении инспекции правильно была определена налоговая база и верно рассчитан НДС (с учетом исправленной ошибки в резолютивной части решения), в том числе и с учетом пункта 1 статьи 145 НК РФ.

Также налоговым органом доначислен НДФЛ в сумме 1 120 174 рубля.

В соответствии с пунктом 1 статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Объектом налогообложения НДФЛ, в силу пункта 1 статьи 209 НК РФ признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

Моментом определения налоговой базы, в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ, является дата фактического получения дохода.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).

В силу статьи 227 НК РФ физические лица, зарегистрированные в установленном действующим законодательством порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица самостоятельно исчисляют суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.

Согласно пункту 1 статьи 221 НК РФ при исчислении налоговой базы по налогу доходы физических лиц индивидуальные предприниматели имеют право на применение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов.

При этом состав расходов, принимаемых к вычету, в соответствии с абзацем 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой 25 НК РФ "Налог на прибыль организаций".

В соответствии со статьей 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы по сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Частью 1 статьи 252 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Тогда как под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме, а под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

В рассматриваемой ситуации налоговым органом доначисленный к уплате НДФЛ был исчислен с учетом следующих составляющих:

- 9 859 393 руб. - доход от продажи помещений и земельных участков;

- 1 042 672 руб. - исчисленный с дохода НДС;

- 200 000 руб. - расходы на приобретение имущества по договорам от 10.03.2010 N 4 и N 5.

При этом инспекцией учтены суммы расходов по договорам N N 4, 5, которые были указаны в договорах, прошедших государственную регистрацию (150 000 руб. + 50 000 (т. 3 л.д. 42-45), а не суммы расходов, которые были указаны в экземплярах договоров, подготовленных для налогового органа (20000000 руб. + 4 000 000 руб.(т. 3 л.д. 24-оборот, 26).

Таким образом:

9859393-1042672-200000 = 8616721 (налоговая база по НДФЛ).

8616721 х 13% (ставка НДФЛ) = 1 120 174 руб. (доначисленный НДФЛ).

В рассматриваемой ситуации налоговым органом не были приняты расходы заявителя в сумме 2 000 000 рублей на приобретение нежилого помещения N 2, общей площадью 263,5 кв. м, расположенного по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, д. 1, по договору от 08.09.2006 (т. 3 л.д. 22).

Однако как верно указано судом первой инстанции, отсутствовали основания для непринятия указанных расходов.

Как следует из текста договора от 08.09.2006, цена договора составляет 2000 000 руб. (п. 2.1), расчеты производятся, в частности, векселем (п. 2.5).

В материалы дела представлен акт приема-передачи векселей от 20.09.2006, подтверждающий факт расчета с продавцом имущества.

В данном акте приема-передачи векселей указаны серия, номер, дата составления, дата погашения, Банк, выдавший векселя, номинал (т. 3 л.д. 23-оборот).

Продавцом имущества выставлен счет-фактура от 30.10.2006 N 628 (т. 3 л.д. 24) с отражением суммы сделки (2 млн. руб.).

Руководителем (на тот момент) продавца в протоколе допроса подтвержден факт продажи объекта (т. 3 л.д. 52).

На основании договора от 08.09.2006 Управлением Росреестра по Челябинской области было выдано свидетельство о государственной регистрации права заявителя на объект (т. 3 л.д. 21-оборот).

Указанное свидетельствует об осуществлении Малковым Р.А. расходов, которые соответствуют абзацу 2 пункта 1 статьи 221 НК РФ, главе 25 НК РФ.

Таким образом, при расчете НДФЛ налоговым органом были необосновано не приняты к учету расходы заявителя в сумме 2 000 000 рублей, в связи с чем суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции N 14-26 в части доначисления к уплате НДФЛ в сумме 260000 рублей (2000000 х 13% = 260000), соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 НК РФ и пункту 1 статьи 122 НК РФ.

Довод о необходимости применения упрощенной системы налогообложения (далее - УСНО) в отношении сделки от 17.10.2017, поскольку указанный специальный налоговый режим применялся Малковым Р.А., будучи предпринимателем в 2017 г., а кроме того, сделка 17.10.2017 совершена им во исполнение условий мирового соглашения от 16.09.2017, заключенного с Колебановым Сергеем Александровичем, в период наличия у Малкова Руслана Анатольевича статуса индивидуального предпринимателя, что, по его мнению, также позволяет применить УСНО, подлежит отклонению.

В силу пункта 3 статьи 346.11 НК РФ право применения УСНО индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2, 4 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности). Индивидуальные предприниматели, применяющие УСНО, не признаются налогоплательщиками НДС, за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, а также НДС, уплачиваемого в соответствии со статьей 174.1 НК РФ.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.11 НК РФ УСНО организациями и индивидуальными предпринимателями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к УСНО или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями и индивидуальными предпринимателями добровольно в порядке, предусмотренном настоящей главой.

Согласно пункту 1 статьи 346.12 НК РФ налогоплательщиками признаются организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на УСНО и применяющие ее в порядке, установленном настоящей главой.

Согласно пункту 5 статьи 84 НК РФ по общему правилу утрата статуса индивидуального предпринимателя, применяющего УСНО, означает одновременное прекращение возможность применения УСНО.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

Однако в рассматриваемой ситуации заявитель получил доход после прекращения предпринимательской деятельности в качестве индивидуального предпринимателя и исключения из единого государственного реестра индивидуальных предпринимателей, что исключает возможность применения к полученному доходу УСНО.

С учетом нарушения судом первой инстанции норм процессуального права, на основании части 3 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, решение суда первой инстанции подлежит отмене.

В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.

Подпунктами 3, 12 пункта 1 статьи 333.21 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при подаче апелляционной жалобы на решение суда первой инстанции размер государственной пошлины для физических лиц составляет 150 рублей.

С учетом частичного удовлетворения апелляционной жалобы ИП Малкова Р.А. судебные расходы по оплате государственной пошлины подлежат отнесению на налоговый орган.

Излишне уплаченная в федеральный бюджет квитанцией от 20.03.2020 государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы подлежит возврату заявителю в размере 2 850 рублей.

Руководствуясь статьями 176, 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.02.2020 по делу N А76-43325/2019 отменить в части оставления без рассмотрения требований индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича о признании недействительным межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 860 174 рубля, соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

В удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича о признании недействительным решения межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области от 13.05.2019 N 14-26 в части начисления налога на доходы физических лиц в сумме 860 174 рубля, соответствующих пени и штрафов по пункту 1 статьи 119 и пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - отказать.

В остальной части решение Арбитражного суда Челябинской области от 20.02.2020 по делу N А76-43325/2019 оставить без изменения, апелляционные жалобы индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича и межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области - без удовлетворения.

Взыскать с межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 17 по Челябинской области в пользу индивидуального предпринимателя Малкова Руслана Анатольевича судебные расходы по уплате квитанцией от 20.03.2020 в федеральный бюджет государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы в размере 150 рублей.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Малкову Руслану Анатольевичу из федерального бюджета излишне уплаченную квитанцией от 20.03.2020 государственную пошлину за подачу апелляционной жалобы в размере 2 850 рублей.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий судья

Е.В. Бояршинова

Судьи

Н.А. Иванова
А.П. Скобелкин

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.