Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 6 июля 2020 г. N 08АП-18306/19 по делу N А70-6720/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 25 ноября 2020 г. N Ф04-4219/20 настоящее постановление оставлено без изменения

город Омск

06 июля 2020 г.

Дело N А70-6720/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 29 июня 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 06 июля 2020 года.

Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Лотова А.Н.,

судей Рыжикова О.Ю., Шиндлер Н.А.

при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-18306/2019) индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича на решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.11.2019 по делу N А70-6720/2019 (судья Бадрызлова М.М.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N12 по Тюменской области о признании незаконным решения от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии в судебном заседании представителей:

от индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича - до и после перерыва Рюмин С.Н. по доверенности от 11.09.2018 N 72/55-н/72-2018-3-629 сроком действия 3 года, Бакалов Е.И. по доверенности от 11.09.2018 N 72/55-н/72-2018-3-629 сроком действия 3 года, Ким Н.А. по доверенности от 11.09.2018 N 72/55-н/72-2018-3-629 сроком действия 3 года;

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области - до и после перерыва Михалькова Д.Д. по доверенности от 24.12.2019 N 45 сроком действия до 31.12.2020; Новикова О.М. по доверенности от 17.01.2020 N 15 сроком действия по 31.12.2020,

УСТАНОВИЛ:

индивидуальный предприниматель Шейденко Андрей Александрович (далее - заявитель, предприниматель, налогоплательщик, ИП Шейденко А.А.) обратился в Арбитражный суд Тюменской области с заявлением к Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган, МИФНС России N 12 по Тюменской области) об оспаривании решения от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Решением Арбитражного суда Тюменской области от 25.11.2019 по делу N А70-6720/2019 в удовлетворении заявления отказано.

Не соглашаясь с принятым по делу решением, заявитель в апелляционной жалобе просит его отменить и вынести по делу новый судебный акт.

В обоснование жалобы ее податель указывает, что налоговый орган не доказал факт создания, руководства деятельностью и получения выгоды от деятельности магазинами торговой сети "Норд" именно ИП Шейденко А.А. По мнению заявителя, довод налогового органа и вывод суда первой инстанции о том, что все предприниматели, проверенные инспекцией, являлись подконтрольными заявителю, является надуманным и не соответствует действительности, опровергается материалами дела. Налоговым органом не доказано, что родственные, дружеские и трудовые отношения отдельных предпринимателей оказали влияние на их подконтрольность именно ИП Шейденко А.А., а не ИП Черногору А.А. либо иным лицам. Налоговый орган в отсутствие доказательств подконтрольности предпринимателей по любому свойству именно ИП Шейденко А.А., включает валовый доход по их деятельности в доход заявителя, что, по мнению подателя жалобы, не соответствует фактическим обстоятельствам и положениям налогового законодательства. Кроме того, расчеты инспекции, выполненные без учета расходов и анализа действительного экономического смысла, предприниматель полагает незаконными. Налоговый орган имел возможность и должен был установить сумму налоговых вычетов на основании первичных документов, а не на основании данных по расчетному счету. В основном предприниматели в проверяемом периоде (2014 - 2015 годы) для реализации в магазинах "Норд" приобретали товары у двух поставщиков: ИП Дягилевой Н.И. и ИП Шейденко З.М., в 2016 году поставщики различались у каждого индивидуального предпринимателя. Из жалобы следует, что с учетом положений статей 171 и 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговому органу следовало проанализировать соответствующие счета-фактуры в периоде приобретения товаров 2014 - 2016 годов.

Кроме того, в апелляционной жалобе заявлено ходатайство о назначении по делу судебно-бухгалтерской экспертизы. На разрешение эксперту ИП Шейденко А.А. просит поставить следующие вопросы:

1. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, подлежащего вычету по состоянию на 01.01.2014;

1.2. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2014 год;

1.3. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2015 год;

1.4. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2016 год.

Проведение экспертизы поручить ООО "БЭКгруп" (644024, г. Омск, ул.Щербанева, 27, 3 этаж).

В письменном отзыве на жалобу заинтересованное лицо просит оставить решение по делу без изменения, апелляционную жалобу предпринимателя - без удовлетворения.

До начала судебного заседания, назначенного на 20.02.2020, от предпринимателя поступило уточненное ходатайство о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы, в котором просил поставить на разрешение эксперта следующие вопросы:

1.1. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, подлежащего вычету по состоянию на 01.01.2014;

1.2. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2014 год, при условии, что сумма доходов (выручки) определена налоговым органом верно;

1.3. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2015 год, при условии, что сумма доходов (выручки) определена налоговым органом верно;

1.4. На основании имеющихся в арбитражном деле документов определить сумму НДС, НДФЛ, страховых взносов, подлежащих уплате за 2016 год, при условии, что сумма доходов (выручки) определена налоговым органом верно;

В заседании суда апелляционной инстанции, начавшемся 20.02.2020, представителями предпринимателя и лично ИП Шейденко А.А. поддержаны доводы жалобы и ходатайство. Представители налогового органа просили оставить без удовлетворения жалобу и ходатайство.

В заседании суда апелляционной инстанции объявлен перерыв до 27.02.2020. Явившиеся в продолженное после перерыва судебное заседание представители заявителя поддержали ранее озвученные доводы и ходатайство, представители МИФНС России N 12 по Тюменской области просили жалобу и ходатайство оставить без удовлетворения.

Судом апелляционной инстанции ходатайство о назначении судебной экспертизы оставлено без рассмотрения, судебное разбирательство по жалобе отложено на 23.03.2020 для предоставления инспекцией дополнительных пояснений в обоснование своей позиции со ссылками на конкретные доказательства, имеющиеся в материалах дела, в части утверждения налоговым органом того, что налогоплательщик является выгодоприобретателем, а также относительно наличия источников доходов у ИП Шейденко А.А. для приобретения имущества. Кроме того, МИФНС России N 12 по Тюменской области предложено проверить правильность расчета налоговых вычетов по НДС, содержащихся в приложениях к апелляционной жалобе и представить свой контррасчет на предмет его соответствия фактическим обстоятельствам и наличия правовых оснований для заявления этих сумм к вычетам.

Предпринимателю предложено представить учетные документы, подтверждающие остатки товаров, по состоянию на конец 2013 года при наличии таковых.

16.03.2020 в суд апелляционной инстанции поступили дополнения к апелляционной жалобе от заявителя. 20.03.2020 от инспекции поступил дополнительный отзыв на апелляционную жалобу.

Определениями Восьмого арбитражного апелляционного суда от 23.03.2020 и 17.04.2020 судебное разбирательство откладывалось соответственно на 17.04.2020 и 25.05.2020 в связи с эпидемиологической обстановкой на основании постановления Президиума Верховного Суда Российской Федерации и Президиума Совета судей Российской Федерации от 18.03.2020.

18.05.2020 в Восьмой арбитражный апелляционный суд поступило ходатайство налогового органа об отложении разбирательства по делу, мотивированное эпидемиологической обстановкой на территории Российской Федерации и отсутствием возможности принять непосредственное участие в судебном заседании по рассмотрению апелляционной жалобы.

21.05.2020 от предпринимателя в апелляционный суд поступили дополнительные доводы, 22.05.2020 - от инспекции поступило ходатайство об отложении судебного разбирательства по жалобе, мотивированное поступлением в материалы дела указанных выше дополнительных доводов заявителя и необходимостью подготовки позиции по данным доводам.

Инспекция, надлежащим образом извещенная о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы после отложения, представителя для участия в судебном заседании не направила. Представители ИП Шейденко А.А. поддержали позицию, раскрытую в поступивших от предпринимателя процессуальных документах.

Определением Восьмого арбитражного апелляционного суда от 25.05.2020 рассмотрение жалобы отложено на 01.06.2020 в связи с удовлетворением ходатайства об участии в судебном заседании по рассмотрению апелляционной жалобы после отложения путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Тюменской области, поступившего от МИФНС России N 12 по Тюменской области.

По результатам судебного заседания 01.06.2020 разбирательство по жалобе отложено на 22.06.2020 в связи с необходимостью обеспечения лицам, участвующим в деле, возможности представления в материалы дела дополнительных пояснений с целью обоснования позиций в рамках спора.

16.06.2020 в апелляционный суд поступили дополнительные доводы ИП Шейденко А.А.

22.06.2020 от налогового органа в суд апелляционной инстанции поступили письменные пояснения по делу в соответствии с правилами статьи 81 АПК РФ.

В заседании суда апелляционной инстанции, назначенном на 22.06.2020, представителями заявителя поддержаны раскрытые ранее доводы и требования. Представители заинтересованного лица высказались в соответствии с отзывом на жалобу, дополнительным отзывом и письменными пояснениями.

В судебном заседании объявлен перерыв до 29.06.2020.

В продолжившемся после перерыва 29.06.2020 заседании суда апелляционной инстанции представители налогоплательщика просили отменить решение по делу в соответствии с теми доводами и обстоятельствами, которые нашли отражение в поступивших от предпринимателя процессуальных документах.

Представители налогового органа высказались в соответствии с поступившими от МИФНС России N 12 по Тюменской области документами, просили оставить решение по делу без изменения, апелляционную жалобу ИП Шейденко А.А. - без удовлетворения.

Рассмотрев апелляционную жалобу, письменный отзыв на нее, иные поступившие от лиц, участвующих в деле, документы, заслушав представителей налогоплательщика, налогового органа и исследовав материалы дела, суд апелляционной инстанции установил следующее.

Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении ИП Шейденко А.А. проведена выездная налоговая проверка за период с 01.01.2014 по 31.12.2016 по всем налогам, по налогу на доходы физических лиц (налоговый агент) за период с 01.01.2014 по 30.09.2017.

В соответствии с требованиями статьи 100 НК РФ составлен акт выездной налоговой проверки от 10.08.2018 N 2.9-22/53/10, который получен представителем заявителя по доверенности 25.05.2018.

По итогам рассмотрения материалов налоговой проверки МИФНС России N 12 по Тюменской области принято решение от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в соответствии с которым налогоплательщику доначислено налогов 29 793 101 руб., в т.ч. налог на доходы физических лиц - 4 359 763 руб., налог на добавленную стоимость (НДС) - 25 433 338 руб., штрафы на основании пункта 1 статьи 119 НК РФ, пункта 3 статьи 122 НК РФ, статьи 123 НК РФ - 6 136 097 руб., пени - 10 962 081 руб. 21 коп.

Налогоплательщик, воспользовавшись правом, предусмотренным статьями 101.2 и 139.1 НК РФ, подал апелляционную жалобу на решение от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган.

Управление Федеральной налоговой службы по Тюменской области при рассмотрении апелляционной жалобы налогоплательщика установило излишнюю уплату НДС за 4 квартал 2015 года в размере 1 298 582 руб., в связи с чем решением от 07.03.2019 N 102 отменило решение инспекции от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления НДС в сумме 1 298 582 руб. за 4 квартал 2015 года, штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 519 432 руб. 80 коп., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 389 574 руб. 60 коп., пени - 396 815 руб. 40 коп. Кроме того вышестоящим налоговым органом установлено исчисление в завышенном размере штрафных санкций по НДФЛ за 2014, 2015 годы (без учета уплаты единого налога по УСН за 2014, 2015 годы), ввиду чего отменено решение инспекции относительно НДФЛ в части штрафа по пункту 3 статьи 122 НК РФ в размере 426 209 руб., штрафа по пункту 1 статьи 119 НК РФ - 143 851 руб.

В результате указанной процедуры решением инспекции от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 в редакции решения УФНС России по Тюменской области от 07.03.2019 N 102 предпринимателю доначислено:

- НДС - 24 134 756 руб., пени - 9 517 773,10 руб., штрафы по статье 122 НК РФ - 2 249 991 руб. 20 коп., по статье 119 НК РФ - 657 036 руб. 40 коп., всего - 36 559 556 руб. 70 коп.;

- НДФЛ - 4 359 763 руб., пени - 1 047 492 руб. 71 коп., штрафы по статье 122 НК РФ - 1 317 696 руб., по статье 119 НК РФ - 431 554 руб., всего - 7 156 505 руб. 71 коп.;

- НДФЛ (как налоговому агенту), штраф по статье 123 НК РФ - 752 руб.

Полагая, что решением инспекции нарушаются его права и законные интересы, ИП Шейденко А.А. обратился в суд с настоящим заявлением.

Оспаривая решение Инспекции, предприниматель считает, что налоговый орган рассчитал налоговые обязательства и вменил их налогоплательщику с грубыми нарушениями методики расчета, без учета фактических обстоятельств, без учета документов, служащих основаниями для применения налогового вычета по НДС.

По мнению налогоплательщика, налоговый орган, не применив положения НК РФ в части переходного периода с УСН на общеустановленную систему налогообложения, грубо нарушил права заявителя при определении реальных налоговых обязательств при проведении выездной налоговой проверки. Согласно доводам заявления экономии на налогах во вменяемой схеме у налогоплательщика не возникло, в связи с чем положения статьи 54.1 НК РФ, которые легли в основу оспариваемого решения инспекции, в рассматриваемой ситуации неприменимы. Кроме того, заявителем отмечается, что в настоящем случае налоговым органом не подтверждена подконтрольность торговой сети "Норд" ИП Шейденко А.А.

Инспекцией заявлено, что единственной целью организации бизнеса с формальным вовлечением других индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, являлась агрессивная налоговая оптимизация, тогда как деловая цель отсутствовала.

Судом первой инстанции требования заявителя оставлены без удовлетворения, с чем налогоплательщик не согласился, реализовав право апелляционного обжалования вынесенного по делу судебного акта.

Проверив законность и обоснованность решения по делу в соответствии с правилами статей 266, 268 АПК РФ, суд апелляционной инстанции усматривает основания для его изменения.

В силу части 1 статьи 198 АПК РФ граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 АПК РФ установлено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Статьей 52 НК РФ предусмотрено, что налогоплательщик самостоятельно исчисляет сумму налога, подлежащую уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот.

В соответствии с пунктом 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налогов, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Обязанность по уплате налога должна быть выполнена в срок, установленный законодательством о налогах и сборах.

Судом установлено, что основанием для доначисления оспариваемых сумм налога, пени, а также привлечения к налоговой ответственности в виде штрафов в оспариваемых суммах явился вывод налогового органа о том, что применение ИП Шейденко А.А. схемы уклонения от налогообложения путем "дробления бизнеса", с участием лиц, применяющих специальный режим налогообложения (УСН), привело к неуплате в 2014 - 2015 годах налога на доходы физических лиц и налога на добавленную стоимость, чем нарушены положения главы 21, главы 25, главы 26.2 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.11 НК РФ упрощенная система налогообложения организациями применяется наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Переход к упрощенной системе налогообложения или возврат к иным режимам налогообложения осуществляется организациями добровольно в порядке, предусмотренном главой 26.2 НК РФ. Применение упрощенной системы налогообложения организациями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (за исключением налога, уплачиваемого с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 3 и 4 статьи 284 НК РФ), налога на имущество организаций.

Применение упрощенной системы налогообложения индивидуальными предпринимателями предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, за исключением налога, уплачиваемого с доходов в виде дивидендов, а также с доходов, облагаемых по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 5 статьи 224 настоящего Кодекса), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для предпринимательской деятельности, за исключением объектов налогообложения налогом на имущество физических лиц, включенных в перечень, определяемый в соответствии с пунктом 7 статьи 378.2 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных абзацем вторым пункта 10 статьи 378.2 настоящего Кодекса). Индивидуальные предприниматели, применяющие упрощенную систему налогообложения, не признаются налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, за исключением налога на добавленную стоимость, подлежащего уплате в соответствии с настоящим Кодексом при ввозе товаров на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией (включая суммы налога, подлежащие уплате при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории Особой экономической зоны в Калининградской области), а также налога на добавленную стоимость, уплачиваемого в соответствии со статьями 161 и 174.1 настоящего Кодекса (пункт 3 статьи 346.11 НК РФ).

Критерии получения и утраты права на применение упрощенной системы налогообложения установлены статьей 346.13 НК РФ.

Освобождение от уплаты налогов и переход на льготный режим налогообложения является налоговой выгодой, которая в зависимости от фактических обстоятельств может быть законной или необоснованной.

В соответствии с позицией, изложенной в пункте 9 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Судам необходимо учитывать, что налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Таким образом, проявлением недобросовестности может являться создание (выделение) юридического лица или индивидуального предпринимателя исключительно для уменьшения налоговой нагрузки без цели ведения фактической предпринимательской деятельности.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или экономической деятельности.

Формальное разделение (дробление) бизнеса является одной из форм получения налогоплательщиками необоснованной налоговой выгоды посредством создания видимости привлечения в финансово-хозяйственную деятельность взаимозависимых (подконтрольных, аффилированных) контрагентов, применяющих специальные режимы налогообложения или налоговые льготы.

ИП Шейденко А.А. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя без образования юридического лица 28.08.2001.

В течение проверяемого периода (с 01.01.2014 по 31.12.2016) ИП Шейденко А.А. осуществлял деятельность по розничной торговле бытовыми электротоварами, радио- и телеаппаратурой и сдаче в аренду собственного нежилого недвижимого имущества.

Предпринимателем применялся специальный налоговый режим в виде упрощенной системы налогообложения; в качестве объекта налогообложения согласно положениям пункта 1 статьи 346.14 НК РФ признаны доходы, уменьшенные на величину расходов.

По результатам проведенных мероприятий налогового контроля инспекцией установлены обстоятельства искусственного "дробления бизнеса", при котором все доходы участников группы (налогоплательщик, индивидуальные предприниматели) считаются доходами единого субъекта, осуществляющего предпринимательскую деятельность. Налоговым органом сделан вывод о том, что ИП Шейденко А.А. нарушен пункт 1 статьи 54.1 НК РФ, которым запрещается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

В ходе выездной проверки за 2014 - 2016 годы МИФНС России N 12 по Тюменской области установлено занижение налоговой базы по налогу на доходы физических лиц и налогу на добавленную стоимость в результате применения ИП Шейденко А.А. схемы уклонения от налогообложения путем "дробления бизнеса" (сеть магазинов под торговой маркой "Норд", созданная ИП Шейденко А.А.), а именно - путем вовлечения лиц, применявших в период 2014 - 2016 годы упрощенную систему налогообложения (УСН), с целью минимизации налоговых обязательств заявителя путем неисчисления и неуплаты налога на доходы физических лиц и НДС. Совокупный доход задействованных предпринимателей составил в 2014 году 517 903 269 руб., в 2015 году - 388 241 671 руб., в 2016 году - 312 851 618 руб. Указанными лицами признаны ИП Шейденко А.А. ИНН 720500416810, ИП Черногор А.А. ИНН 720500107000, ИП Скиданов Ю.Г. ИНН 720503725566, ИП Березин Д.Г. ИНН 720500279120, ИП Вячеслаев С.Д. ИНН 720501587920, ИП Черногор Т.М. ИНН 720503355308, ИП Гайтотина И.С. ИНН 720502973238, ИП Хвостик С.В. ИНН 720503261723, ИП Киселев И.М. ИНН 720501145947, ИП Киселева Е.И. ИНН 720506078966, ИП Свиридов В.Е. ИНН 720502722555, ИП Киселева Л.Е. ИНН 720502763230, ИП Подболотова Н.М. ИНН 721700846628, ИП Сидорова Г.С. ИНН 720502956088.

В рамках проверки налоговым органом установлено, что ИП Шейденко А.А. с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, с вовлеченными индивидуальными предпринимателями (характеризующимися с позиции взаимозависимости по родству и должностному положению с заявителем), инициировал схему незаконного снижения своих налоговых обязательств путем формального соблюдения действующего законодательства за счет создания искусственной ситуации, при которой видимость действий нескольких лиц прикрывала фактическую деятельность одного налогоплательщика, который осуществлял контроль за фактически единым бизнесом, в том числе - через созданную организацию ООО "Управляющая компания Норд". При этом целью организации бизнеса с формальным вовлечением других индивидуальных предпринимателей, применяющих УСН, являлась налоговая оптимизация, деловая же цель не усматривается.

Часть работников сети магазинов "Норд" численностью 107 человек в проверяемом периоде были трудоустроены у двух и более предпринимателей, осуществлявших торговлю в сети магазинов "Норд". Показания вышеназванных лиц свидетельствуют о том, что ИП Черногор А.А. занимался деятельностью сервисного центра, а ИП Шейденко А.А. осуществлял контроль и руководство деятельностью по розничной торговле в магазинах.

Показания свидетелей, полученные налоговым органом, в совокупности с установленными и документально подтвержденными обстоятельствами по делу подтверждают обоснованность выводов МИФНС России N 12 по Тюменской области. Допрошенными лицами даны следующие показания.

Османова Ирина Александровна (протокол N 2.9-26/44/5 от 29.01.2018) работала с 2009 года до августа 2016 года в ООО "УК Норд" в должности бухгалтера Сервисного центра, в этот период ее непосредственным начальником по работе Сервисного центра являлся ИП Черногор А.А., с августа 2016 года свидетель переведена на должность бухгалтера по рознице и ее непосредственным начальником стал ИП Шейденко А.А.

Иванова Юлия Петровна (протокол N 2.9-26/44/25 от 06.02.2018) - бухгалтер-кассир ООО "УК Норд", пояснила, что иногда через водителей поступала в кассу наличная выручка из магазинов "Норд". Индивидуальные предприниматели выручку из кассы не забирали и на счета в банки им ее не переводили, с предпринимателями она не контактировала. ИП Шейденко А.А. контролировал всю деятельность торговой сети "Норд". ИП Хвостик С.В. выполнял функцию водителя, ИП Киселева Е.И. - кассира магазина "Норд", на ИП Березина Д.Г. были оформлены магазины, однако последний отношения к ним не имеет. В свою очередь, ИП Черногор А.А. выступал директором Сервисного центра "Норд".

Нестерова Нина Юрьевна (протокол N 2.9-26/44/8 от 29.01.2018) - бухгалтер-ревизор ООО "УК Норд" выполняла трудовую функцию по инвентаризации в магазинах "Норд". Свидетель пояснила, что в ходе трудовой деятельности контактировала только с ИП Шейденко А.А., передавала ему документы по проведенным инвентаризациям, ИП Черногор А.А. был ее непосредственным начальником при выполнении обязанностей в Сервисном центре и являлся руководителем Сервисного центра, с остальными предпринимателями, перечисленными выше, она никогда не контактировала по рабочим моментам, однако ей известно, что ИП Хвостик С.В. в действительности работал водителем, ИП Киселева Е.И. - кассиром, ИП Вячеслаев С.Д. - водителем, ИП Гайтотина И.С. - завхозом.

Исаева Наталья Александровна (протокол N 2.9-26/44/193 от 18.04.2018) с июля 2011 года по декабрь 2017 года работала в должности бухгалтера по зарплате в ООО "УК Норд". В рамках трудовой деятельности свидетель начисляла зарплату всем перечисленным выше индивидуальным предпринимателям, однако лично контактировала только с ИП Шейденко А.А., по остальным ИП забирала документы из отдела кадров, туда же и передавала. Знает Хвостика СВ. как водителя ИП Черногора А.А., Киселеву Е.И. как кассира магазина Норд, Гайтотину И.С. как завхоза ООО "УК Норд". Собрания со всеми работниками проводил ИП Шейденко А.А., на собраниях присутствовал менеджер ООО "УК Норд" Новиков В.Б.

Михалева Елена Александровна (протокол N 2.9-26/44/211 от 20.04.2018) с конца 2005 года работала в магазине "Норд", с 2010 года по 31.12.2016 работала в ООО "УК Норд" в должности бухгалтера по реализации и расчетов с покупателями. В проверяемом периоде ИП Вячеслаев С.Д. являлся водителем или экспедитором, ИП Черногор А.А. - директором Сервисного центра. В свою очередь, ИП Шейденко А.А. - это предприниматель, который осуществлял торговлю в магазинах "Норд". ИП Хвостик С.В. осуществлял в сети трудовую деятельности в качестве водителя у ИП Черногора А.А., ИП Киселева Е.И. работала кассиром магазина "Норд", ИП Гайтотина И.С - завхоз, чем занимались остальные лица - свидетелю не известно.

Павлов Юрий Юрьевич (протокол N 2.9-26/44/9 от 29.01.2018) работал в ООО "УК Норд" в должности категорийного менеджера в период с 2014 года по сентябрь 2016 года. Свидетель редко контактировал с ИП Шейденко А.А. по вопросам трудовой деятельности, на ИП Хвостика С.В. была оформлена предпринимательская деятельность, однако фактически указанное лицо работало водителем, на ИП Вячеслаева С.Д. также оформлена предпринимательская деятельность, однако он работал экспедитором, ИП Гайтотина И.С. работала завхозом, с ИП Черногором А.А. свидетель контактировал по вопросам техники, остальные предприниматели свидетелю не известны, с ними он не контактировал.

Воротынцева Наталья Александровна (протокол N 2.9-26/44/7 от 29.01.2018) из всех перечисленных выше индивидуальных предпринимателей видела только ИП Шейденко А.А. и ИП Черногора А.А., остальных не видела и не контактировала.

Федорова Марина Александровна (протокол N 2.9-26/44/192 от 18.04.2018) -бухгалтер ООО "УК Норд", редко контактировала с ИП Шейденко А.А., по вопросам в отношении других ИП контактировала с директором Касацким А.В.

Изуфович Оксана Михайловна (протокол N 2.9-26/44/175 от 17.04.2018) в 2016 году работала в ООО "УК Норд" в должности уборщицы, при выполнении должностных обязанностей контактировала с завхозом Гайтотиной И.С. Пояснила, что в офисе ООО "УК Норд" располагался кабинет ИП Шейденко А.А., в котором она также производила уборку, и в этом кабинете проводились совещания.

Хоромский Андрей Николаевич (протокол N 2.9-26/44/100 от 15.03.2018) работал в должности менеджера в ООО "УК Норд", заказывал товар для ИП Шейденко А.А, ИП Киселева, ИП Подболотова, ИП Березина и других предпринимателей, ФИО которых свидетель вспомнить затруднился. Товар закупался от имени ИП Черногора А.А. и ИП Шейденко А.А., закупом товаров от имени ИП Шейденко З.М. и Дягилевой Н.И. свидетель не занимался. Согласно показаниям поименованного лица Хоромский А.Н. оформлял заказы для ИП Шейденко А.А., ИП Хвостик С.В. работал водителем. При этом граждан Вячеслаева С.Д., Свиридова В.Е., Сидорову Г.С., Подболотову Н.М свидетель не опознал, пояснить, кем являются эти граждане, затруднился. С ИП Скидановым Ю.Г. свидетель знаком лично, он работает на железной дороге. Свидетелю известен также ИП Черногор А.А., осуществляющий деятельность в сервисном центре магазинов "Норд".

Свидетельские показания работников магазинов Норд, в том числе работавших в течение длительного времени в должности управляющих, непосредственно контактировавших с руководством торговой сети "Норд", также подтверждают вывод налогового органа о том, что ИП Шейденко А.А. в течение проверяемого периода осуществлял руководство розничной реализацией товаров в магазинах "Норд".

Так, Хайновская Т.В. (протокол N 2.9-26/44/291 от 01.06.2018) проработала в магазинах "Норд" 16 лет. В проверяемом периоде была управляющей магазинов в г. Ишиме. Работала у ИП Черногора А.А., ИП Шейденко А.А. и ИП Вячеслаева С.Д. Пояснила, что сначала начальством в торговой сети "Норд" являлись ИП Черногор А.А. и ИП Шейденко А.А., затем ИП Шейденко А.А. контролировал работу торговой сети "Норд", а ИП Черногор А.А. - работу сервисного центра. При смене ИП товар не менялся, менялись только ценники. Каждую неделю проводились планерки в кабинете ИП Шейденко А.А., на которых присутствовали ИП Шейденко А.А., ИП Черногор А.А., Новиков В.Б. При этом свидетелем показано, что производилось перемещение товаров между магазинами "Норд" разных ИП за минованием склада, и применялось программное обеспечение, позволяющее отследить товары других магазинов.

Лаврова Анастасия Анатольевна (протокол N 2.9-26/44/275 от 15.05.2018) работала в магазине "Норд" в с.Казанское с 2012 года по июль 2017 года, работала у ИП Гайтотиной И.С, ИП Киселева И.М., Подболотовой Н.М. При смене предпринимателей заменялись только ценники на товарах - оборудование, персонал, товар, вывески оставались прежними. Из всех предпринимателей, названных налоговым органом, свидетель видела только ИП Киселева И.М. Свидетелем подтверждено перемещение товаров между магазинами "Норд". За период работы свидетеля в сети "Норд" ИП Шейденко А.А. приезжал постоянно, при этом персонал сети воспринимал его как руководителя независимо от того, кем конкретно из ИП осуществлялась торговля в конкретный момент. ИП Шейденко А.А. всегда присутствовал на собраниях, также на них присутствовал ИП Черногор А.А., поскольку он отвечал за работу сервисного центра. Собрания проводились в кабинете ИП Шейденко А.А., указанное лицо председательствовало на данных собраниях, присутствовали также Новиков В.Б., Хоромский А.Н., бухгалтерия.

Коровкина Лариса Валентиновна (протокол N 2.9-26/44/120 от 22.03.2018) пояснила, что в 2014 - 2016 годы работала в сети "Норд" в с. Сладково у ИП Скиданова Ю.Г. в должности управляющей магазина. ИП Скиданов Ю.Г. в магазин не приезжал - приезжал только ИП Шейденко А.А., который являлся руководителем магазина. При устройстве собеседование проводили в с. Сладково ИП Шейденко А.А. и Новиков В.Б., ИП Скиданов и ИП Вячеслаев С.Д. (торговый агент в 2016 года) в магазине не появлялись и деятельность магазина не обеспечивали.

Чапаева Анна Валерьевна (протокол N 2.9-26/44/308 от 20.12.2017) показала, что работала в магазинах "Норд" у ИП Шейденко А.А., ИП Черногор Т.М., ИП Черногора А.А., ИП Хвостика С.В., ИП Скиданова Ю.Г., ИП Свиридова В.Е., ИП Вячеслаева С.Д. Контроль за деятельностью магазинов осуществляли ИП Шейденко А.А. и Новиков В.Б. Товары перемещались между магазинами, выручка инкассировалась, в некоторых случаях таковую забирали Киселев И.М. и Хоромский А.А. При этом свидетелю известно, что на кассира Киселеву Е.И. и на водителя Хвостика С.В. была оформлена предпринимательская деятельность в магазинах "Норд".

Басманов Андрей Владимирович (протокол N 2.9-26/44/304 от 18.12.2017) работал у ИП Шейденко А.А., затем - у ИП Хвостика С.В. Согласно свидетельским показаниям ИП Шейденко А.А. осуществлял контроль за работой магазина, тогда как ИП Хвостик С.В. никогда в магазин не приезжал.

Ефимов Евгений Валерьевич (протокол N 2.9-26/44/164 от 18.04.2018) работал в магазине в с. Сорокино у ИП Сидоровой Г.С., ИП Вячеслаева С.Д., ИП Шейденко А.А. При смене ИП изменений в магазинах не происходило, менялись только ФИО на ценниках товара, при этом происходило перемещение товаров между магазинами. В магазин же в качестве руководителя приезжал только ИП Шейденко А.А.

Анкушев Сергей Викторович (протокол N 2.9-26/44/289 от 30.05.2018) работал в магазине "Норд" по адресу г. Ишим, ул. 4-я Северная примерно 8 лет, с января 2014 года по январь 2015 года работал старшим продавцом. Торговлю в этом магазине всегда осуществлял ИП Шейденко А.А., тогда как ИП Вячеслаев С.Д. свидетелю не знаком.

Таким образом, налоговым органом установлено и налогоплательщиком не опровергнуто путем представления надлежащих доказательств то обстоятельство, что перечисленные выше индивидуальные предприниматели (за исключением ИП Шейденко А.А.), от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах "Норд", в действительности не принимали участия в ведении финансово-хозяйственной деятельности, смена предпринимателей в магазинах "Норд" производилась формально, в магазинах "Норд" применялось единое программное обеспечение, позволяющее отслеживать остатки товаров на складе и во всех магазинах "Норд", при этом производилось перемещение товаров между магазинами сети. Соответствующие показания дали Подкопаев Александр Ярославович (протокол N 2.9-26/44/306 от 18.12.2017); Алексеева Светлана Владимировна (протокол N 2.9-26/44/307 от 19.12.2017); Лапп Андрей Викторович (протокол N 2.9-26/44/68 от 01.03.2018); Бирюкова София Викторовна (протокол N 2.9-26/44/121 от 22.03.2018); Баимова Людмила Александровна (протокол N 2.9-26/44/122 от 23.03.2018); Филатова Екатерина Алексеевна (протокол N 2.9-26/44/152 от 27.03.2018); Никифорова Надежда Евгеньевна (протокол N 2.9-26/44/153 от 27.03.2018); Кутырев Виталий Владимирович (протокол N 2.9-26/44/154 от 27.03.2018); Григорова Ирина Николаевна (протокол N 2.9-26/273 от 15.05.2018); Федянина Алена Викторовна (протокол N 2.9-26/274 от 15.05.2018); Колесникова Ирина Александровна (протокол N 2.9-26/44/45 от 26.02.2018); Мурамцев Илья Владиморович (протокол N 2.9-26/44/67 от 01.03.2018); Волокитина Лидия Николаевна (протокол N 2.9-26/44/288 от 30.05.2018); Быков Александр Александрович (протокол N 2.9-26/44/303 от 14Л2.2017); Давыдова Светлана Васильевна (протокол N 2.9-26/44/290 от 30.05.2018); Логинова Наталья Валерьевна (протокол N 2.9-26/44/287 от 28.05.2018); Егорова Любовь Михайловна (протокол N 2.9-26/44/162 от 03.04.2018).

В свою очередь, Свиридов В.Е., Черногор Т.М., Хвостик С.В. для дачи показаний налоговому органу по повесткам не явились; дали показания индивидуальные предприниматели Киселева Л.Е., Киселева Е.И., Подболотова Н.М., Сидорова Г.С., Березин Д.Г., Гайтотина И.С., Скиданов Ю.Г., Черногор А.А., Вячеслаев С.Д. (последний по всем вопросам о хозяйственной деятельности отказался отвечать со ссылкой на статью 51 Конституции Российской Федерации). Из полученных показаний и пояснений при сопоставлении с фактическими обстоятельствами, следует, что заключением договоров, текущими организационными вопросами, подбором кадров, оформлением первичных учетных документов, ведением учета по заключенным от имени индивидуальных предпринимателей договорам занималось ООО "УК "Норд", документы по деятельности индивидуальных предпринимателей находились также в ООО "УК "Норд". Лица, от имени которых осуществлялась торговля в магазинах "Норд", формально подтвердив осуществление предпринимательской деятельности, фактически не принимали участия в управлении магазинами, не решали финансовые и хозяйственные вопросы, не владели информацией относительно деятельности магазинов и доходов от продажи бытовой техники, не получали эти доходы, не забирали выручку из магазинов "Норд" и не снимали денежные средства со своих расчетных счетов.

При этом ИП Шейденко А.А. при проведении допроса отказался от дачи показаний налоговому органу со ссылкой на статью 51 Конституции Российской Федерации. ИП Черногор А.А. дал показания налоговому органу (протокол допроса N 2.9-26/44/112 от 20.03.2018) только после выезда МИФНС России N 12 по Тюменской области по месту осуществления им предпринимательской деятельности, тогда как ранее по повесткам не явился, подтвердив работу в авторизированном сервисном центре, знакомство с Шейденко А.А., на все иные вопросы налогового органа, связанные с осуществлением им предпринимательской деятельности "затруднился ответить", "нужно уточнить у бухгалтера".

Проверкой установлено также, что персонально ИП Шейденко А.А. впоследствии ликвидировал розничные магазины "Норд", в том числе - магазин, в котором ранее, в 2016 году осуществлял торговлю только ИП Черногор А.А. по адресу: 627303, Тюменская обл., р.п. Голышманово, ул. Советская, 14.

С учетом изложенного апелляционный суд не усматривает оснований для несогласия с выводом о том, что персонально и непосредственно ИП Шейденко А.А. в течение проверяемого периода осуществлял руководство розничной реализацией товаров в магазинах "Норд", тогда как ИП Черногор А.А. обеспечивал деятельность поименованного выше сервисного центра.

При этом утверждение налогоплательщика о том, что в проверяемом периоде имущество приобреталось и ИП Черногором А.А., являвшимся взаимозависимым с ИП Шейденко А.А. по основаниям родства лицом, осуществлявшим деятельность сервисного центра, чьи доходы (в том числе и облагаемые ЕНВД) не учитывались при определении налоговых обязательств ИП Шейденко А.А., не опровергают выводов инспекции. ИП Черногор А.А., как установлено налоговым органом и неоднократно утверждалось заявителем, осуществлял и иную деятельность, в частности, сдачу внаем собственного нежилого недвижимого имущества, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов, ремонт радио- и телеаппаратуры и прочей аудио- и видеоаппаратуры в Сервисном центре "Норд", расположенном по адресу: г.Ишим, ул.Малая Садовая, 207 а.

Доводы о том, что приобретение имущества ИП Шейденко А.А. носило прозрачный характер, в том числе - за счет источников дохода, что ИП Шейденко А.А. за наличный расчет продавал некоторые свои объекты на сумму большую, чем приобретал сам, также не опровергают выводы налогового органа о том, что именно заявитель имел ресурсы для организации и ведения бизнеса по розничной продаже бытовой техники - зарегистрированные ККТ, недвижимое имущество, транспортные средства, земельные участки, в том числе приобретенные в ходе ведения и расширения бизнеса в 2014 - 2016 годах; именно ИП Шейденко А.А. осуществлял торговую деятельность под торговой маркой "Норд" как от своего имени, так и от имени других предпринимателей, осуществлял контроль за финансово-хозяйственной деятельностью участников схемы, оказывал влияние на результаты их деятельности, в том числе и на их налоговые обязательства, используя для этого ООО "УК "Норд"; результатом применения схемы явилась неуплата НДФЛ и НДС.

Факты приобретения имущества дополнительно (в числе иных обстоятельств) подтверждают установленные налоговым органом нарушения налогового законодательства ИП Шейденко А.А.

При этом предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов, и в рассматриваемом случае установлено неправомерное применение УСН, неуплата НДФЛ и НДС в результате применения схемы "дробления" бизнеса (сеть магазинов под торговой маркой "Норд"), что данный довод заявителя не опровергает. Проверкой установлено, что с момента регистрации в качестве индивидуальных предпринимателей лица, от имени которых осуществлялась торговая деятельность в магазинах "Норд", полученный доход не направляли на развитие бизнеса, не приобретали движимого и недвижимого имущества в собственность (при наличии поступающей выручки от 10 до 50 млн.руб.), тогда как ИП Шейденко А.А. приобретено 8 нежилых помещений под магазины, 1 под склад, 1 под офис, переданный в аренду ООО "УК "Норд".

Часть выручки на расчетные счета предпринимателей не инкассируется, и согласно протоколам допросов кассиров часть выручки забирали из магазинов "Норд" по доверенности работники ООО "Управляющая компания "Норд" (организация использовалась Шейденко А.А. для управления деятельностью магазинов) Хоромский А.Н. (менеджер), Новиков В.Б., Киселев И.М. (ревизор). Хвостик С.В, Вячеслаев С.Д. являлись индивидуальными предпринимателями, вовлеченными в установленную налоговым органом схему, что подробно изложено в оспариваемом решении.

Указанные лица являлись взаимозависимыми и по отношению к ИП Шейденко А.А.: Хвостик С.В. является родным братом Дягилева (Хвостик) Михаила Васильевича, 20.10.1957 г.р., отца Шейденко (Дягилевой) З.М. - супруги ИП Шейденко А.А.; Вячеслаев С.Д. являлся работником ИП Шейденко А.А. в 2009 году, ООО "Норд" - в период 2010 - 2013 годов.

Материалы проверки свидетельствуют о том, что ИП Шейденко А.А. задействовал в схеме лиц, состоящих с налогоплательщиком в родстве, впоследствии по мере расширения бизнеса привлек находящегося с ним в дружеских отношениях и фактически выполнявшего работу ревизора в ООО "УК Норд" Киселева И.М., через которого в "схему" впоследствии были вовлечены Киселева Л.Е., Киселева Е.И., Подболотова Н.М., Сидорова Г.С. Киселев И.М. и его родственники не имели достаточно средств для того, чтобы начать бизнес по торговле техникой, не получили от этой деятельности никаких выгод, сам Киселев И.М. умер в декабре 2014 года, при этом торговля в магазинах "Норд" продолжалась, в том числе - от имени привлеченных им родственников (которые реального отношения к осуществляемой деятельности не имели, передав ее в ООО УК "Норд").

Шейденко Зоя Михайловна - супруга ИП Шейденко А.А., Дягилева Н.И. - мать супруги заявителя, являлись поставщиками всех товаров для вовлеченных в схему индивидуальных предпринимателей, на их расчетные счета направлялись средства с расчетных счетов предпринимателей за оплату товаров, поступая в семью Шейденко А.А. ИП Черногор А.А. являлся мужем Черногор (Дягилевой) Т.М. - сестры Шейденко (Дягилевой) З.М. По расторжении брака Черногора А.А. перечисления денежных средств с расчетных счетов предпринимателей, вовлеченных в установленную налоговым органом схему, осуществлялись на счета родственников Шейденко А.А. - Шейденко З.М., Дягилевой Н.И. При этом предприниматели оплачивали не конкретные счета-фактуры, с конкретными суммами, а перечисляли денежные средства по договору поставки, в результате чего, как обоснованно отмечено судом первой инстанции, перечислялись излишние суммы. Так, со счета Березина Д.Г. излишне перечислено Шейденко З.М. в 2015 году 1 378 893 руб.; со счета Киселевой Е.И. излишне перечислено Шейденко З.М. в 2015 году 1 548 514 руб.; со счета Скиданова Ю.Г. излишне перечислено Дягилевой Н.И. в 2015 году 2 621 605 руб.; со счета Сидоровой Г.С. излишне перечислено Дягилевой Н.И. в 2015 году 1 631 897.63 руб., со счета Березина Д.Г. излишне перечислено Дягилевой Н.И. в 2015 году 6 599 914 руб.

Согласно выпискам по расчетным счетам ООО "УК Норд" организация арендует офис и склад, расположенные по адресу: г. Ишим, ул. Малая Садовая, 207, у ИП Шейденко А.А. и перечисляет последнему денежные средства за аренду в размере: в 2014 году - 2 362 701,61 руб., в 2015 году - 2 786 795 руб. ИП Черногору А.А. ООО "УК Норд" перечислило по договору поставки в 2014 году 1 300 000 руб., в 2015 году - 63 422 руб., за аренду склада и офиса ИП Черногору А.А. денежные средства не перечислялись.

Таким образом, следует признать обоснованным вывод налогового органа о том, что ИП Шейденко А.А. является выгодоприобретателем в описанной выше совместной деятельности.

Ссылка предпринимателя на то, что программа "1С", в которой велся складской учет всеми магазинами "Норд", приобретена ИП Черногором А.А., также не опровергает выводы налогового органа и установленные им обстоятельства, как не свидетельствует о том, что ИП Черногор А.А. являлся выгодоприобретателем от деятельности магазинов "Норд". Обстоятельства приобретения данной программы для 100 пользователей не подтверждает ее использование именно в магазинах "Норд", а также не свидетельствует о том, что Черногор А.А. контролировал процессы получения, перемещения и реализации товаров.

При этом наличие у ИП Черногора А.А. работников не противоречит выводам налогового органа, поскольку помимо деятельности по ремонту радио- и телеаппаратуры и прочей аудио- и видеоаппаратуры в сервисном центре "Норд", ИП Черногор А.А. осуществлял и иную деятельность (сдачу внаем собственного нежилого недвижимого имущества, оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов).

По представленным налогоплательщиком в подтверждение факта осуществления Черногором А.А. руководства деятельностью магазинов "Норд" документам, налоговым органом обоснованно отмечен их единичный характер, недостоверность (поскольку руководителем ООО "УК "Норд" являлся Касацкий А.В.); штатное расписание розничной сети "Норд" - представлен лист, на котором указан оклады сотрудников (в том числе сотрудников ИП Черногора А.А.) на сентябрь 2016 года с подписью ИП Черногора А.А., который не является самостоятельным документом, так как изменения о повышении окладов сотрудников оформляются соответствующими приказами, а данные лист таковым не является; служебные записки от 16.05.2015, от 05.02.2016 от менеджера Леванских А.А. относятся к деятельности сервисного центра, более того, Леванских А.А. в 2015 году являлась работником ИП Черногора А.А. (справка по ф.2-НДФЛ), Романов С.В. (упомянутый в служебной записке) также трудоустроен у ИП Черногора А.А., аналогично служебная записка от 12.03.2015 от управляющего Гавриковой О.А., которая в 2015 году являлась работником ИП Черногора А.А. (справка по ф.2-НДФЛ). Доступ ИП Шейденко А.А. к таким документам подтверждает выводы налогового органа.

Доводы о получении ИП Черногором А.А. выручки через водителей и через управляющих магазинов на еженедельных планерках, не являются подтвержденными, поскольку, как установлено в ходе проверки, выручка, инкассированная на расчетные счета вовлеченных в схему индивидуальных предпринимателей, направлялась на приобретение товара, также часть выручки, согласно протоколам допросов кассиров, забирали из магазинов "Норд" по доверенности работники ООО "Управляющая компания "Норд": Хоромский А.Н., Новиков В.Б., Киселев И.М.; водители, забиравшие выручку из магазинов, согласно протокола допроса бухгалтера ООО "УК Норд" Ивановой Ю.П., сдавали ее в кассу ООО "УК Норд". Ни один из допрошенных заинтересованным лицом свидетель не показал, что выручка передавалась ИП Черногору А.А.

Утверждения о том, что ИП Шейденко А.А. - самостоятельный субъект экономической деятельности с собственной целью торговли через сеть магазинов "Норд", и его деловая цель - сдача в аренду собственного недвижимого имущества, также не подтверждаются материалами проверки.

В дальнейшем - 2017 году, торговую деятельность во всех магазинах "Норд" осуществлял ИП Шейденко А.А., получая на расчетный счет выручку всех магазинов "Норд", что подтверждается выпиской с расчетного счета ИП Шейденко А.А. Об этом свидетельствует также анализ данных о зарегистрированной контрольно-кассовой технике в магазинах торговой сети "Норд": практически во всех магазинах в определенный период времени и во всех магазинах в 2017 году осуществлял торговлю ИП Шейденко А.А., в том числе и в магазине ИП Черногора А.А. в с.Голышманово; именно ИП Шейденко А.А. закрывал все магазины Норд.

Утверждения налогоплательщика о том, что никакой налоговой выгоды от применения выявленной инспекцией схемы ИП Шейденко А.А. не получил, поскольку совокупная сумма уплаты налогов от всех предпринимателей больше, чем если бы один ИП Шейденко А.А. уплачивал налоги по общему режиму налогообложения, не могут быть приняты во внимания, поскольку расчеты, приведенные заявителем, учитывают 2016 год, за который налоговое правонарушение не устанавливалось и доначисления налоговым органом не осуществлялись.

С учетом указанного апелляционный суд признает обоснованным вывод налогового органа о применении ИП Шейденко А.А. схемы уклонения от налогообложения путем "дробления бизнеса", с участием лиц, применяющих специальный режим налогообложения, в связи чем, оспариваемое решение налогового органа в части доначисления НДФЛ, соответствующих сумм пени и штрафных санкция является законным.

Между тем, суд апелляционной инстанции установил, что инспекцией по результатам проверки не определены действительные налоговые обязательства заявителя в части НДС, доначисленного за 1-4 квартал 2014 года и 1-4 квартал 2015 года. Соответствующие доводы налогоплательщика при принятии решения судом первой инстанции надлежащей оценки не получили.

В соответствии со статьей 171 НК РФ в качестве одного из условий применения налоговых вычетов называется приобретение товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения.

На основании пункта 1 статьи 171 НК РФ налогоплательщик НДС имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные данной статьей налоговые вычеты.

Согласно пункту 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 НК РФ.

Положения главы 21 НК РФ связывают право на получение вычетов с целью приобретения товара и с наличием счета-фактуры.

Из пункта 7 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" следует, если суд на основании оценки представленных налоговым органом и налогоплательщиком доказательств придет к выводу о том, что налогоплательщик для целей налогообложения учел операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслов, суд определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции.

В данном случае, как указывает налоговый орган, налоговые вычеты предоставлены с использованием данных расчетного счета, результатов проведенных налоговым органом контрольных мероприятий; в составе налоговых вычетов учтен НДС по приобретенным товарам для реализации покупателям (в основном, у ИП Шейденко З.М., ИП Дягилевой Н.И. - полная расшифровка налоговых вычетов по приобретенным ТМЦ по каждому предпринимателю приведена в приложении N 4 к акту выездной налоговой проверки), а также НДС за услуги инкассации.

УФНС России по Тюменской области, при проверке правильности предоставленных налогоплательщику вычетов в решении (страница 16 решения вышестоящего налогового органа, т.22, л.д.56) констатирует несоответствие закону метода определения вычетов, примененного заинтересованным лицом, указывая, что согласно решению инспекции сумма налогового вычета по НДС определена, исходя из данных сведений о платежах по расчетному счету, что противоречит положениям статьям 169, 171 и 172 НК РФ.

Апелляционный суд признает обоснованным довод налогоплательщика о неправомерности определения суммы налоговых вычетов на основании сведений расчетного счета предпринимателей по оплате приобретенных товаров (с НДС), которые реализовывались в розничных магазинах.

Вместе с апелляционной жалобой в УФНС России по Тюменской области ИП Шейденко А.А. представил документы, подтверждающие вычеты по НДС и указал, что все эти документы имеются непосредственно в инспекции, в силу того, что все предприниматели вменяемой схемы дробления бизнеса находятся на учете в той же самой налоговой инспекции.

Вышестоящий налоговый орган отказал в учете вычетов по НДС по основанию пропуска трехлетнего срока на зачет (возврат) излишне уплаченного налога, пересчитав лишь сумму вычетов по 4 кварталу 2015 года и дополнительно признав право на вычет в сумме 1 298 582 руб.

Вместе с тем, применительно к рассматриваемому спору следует учитывать то, что предприниматель не считал себя плательщиком НДС, в связи с чем не представлял налоговые декларации, и, следовательно, не заявлял о праве на налоговый вычет.

В соответствии с подходом, отраженным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.06.2013 N 1001/13, при исчислении НДС вследствие иной квалификации операций налогоплательщика как подлежащих обложению этим налогом налоговый орган обязан применить положения пункта 1 статьи 173 НК РФ об уменьшении исчисленной суммы налога на соответствующие налоговые вычеты при том условии, что спор относительно права налогоплательщика на применение этих вычетов и их размера отсутствует. Это следует из необходимости определения в ходе выездной налоговой проверки действительного размера налоговой обязанности при переквалификации налоговым органом совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, которая была сформулирована Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 06.07.2010 N 17152/09.

Кроме того, апелляционный суд учитывает позицию Конституционного Суда Российской Федерации, содержащуюся в Определении от 27.10.2015 N 2428-О, относительно того, что сами по себе положения пункта 2 статьи 173 НК РФ, являющиеся частью механизма правового регулирования отношений по взиманию НДС и устанавливающие отвечающий природе данного налога срок, в течение которого налогоплательщику предоставляется возможность возмещения из бюджета сумм превышения налоговых вычетов над суммой исчисленного налога, ставят налогоплательщиков в равные условия с точки зрения исполнения обязанности по уплате НДС. При этом предполагается, что налогоплательщик в рамках судопроизводства в арбитражном суде во всяком случае не может быть лишен возможности обратиться за защитой своего права на возмещение НДС и что арбитражный суд в случае сомнений в правомерности применения (или отказа в предоставлении) налогового вычета обязан установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств, которые должны учитываться при решении вопроса о возмещении данного налога. Соответственно, возмещение НДС возможно, в том числе за пределами установленного пунктом 2 статьи 173 НК РФ срока.

Как указано выше, за период 2014 - 2015 г. налоговый орган объединил все доходы предпринимателей и вменил их в выручку ИП Шейденко А.А., переведя его на общую систему налогообложения.

Следовательно, исходя из того, что доначисление НДС предпринимателю произошло в результате переквалификации его деятельности инспекцией, налоговый орган должен был учесть право налогоплательщика на налоговые вычеты (подтверждаемое отражением сумм НДС в представленных счетах-фактурах) вне зависимости от наличия соответствующих деклараций налогоплательщика.

Приводя доводы в данной части, заявитель просил назначить судебно-бухгалтерскую экспертизу представленной в дело документации, включая счета-фактуры по имевшим место в течение проверяемого периода хозяйственным операциям предпринимателей.

В силу части 1 статьи 82 АПК РФ для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле, а также может назначить экспертизу по своей инициативе, если назначение экспертизы предписано законом или предусмотрено договором, необходимо для проверки заявления о фальсификации представленного доказательства или проведения дополнительной либо повторной экспертизы.

К апелляционной жалобе предпринимателем приложен расчет налоговых вычетов по НДС на основании первичных документов, представленных в материалы дела, за проверяемый период (таблицы 1-3 приложения N 5 к апелляционной жалобе).

Судом апелляционной инстанции налоговому органу предложено проверить представленный подателем жалобы расчет, в связи с чем заявленное налогоплательщиком ходатайство о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы не поддержано и оставлено апелляционным судом без рассмотрения

Инспекцией в дело представлены дополнения к отзыву от 20.03.2020.

В соответствии с указанными дополнениями в графе 4 таблицы 1 приложения 5 к апелляционной жалобе ИП Шейденко А.А. неправомерно указывает сумму вычетов за 1 квартал 2014 года в отношении ИП Черногор Т.М. и ИП Шейденко А.А. в полном объеме (январь - март). В связи с невозможностью разделения доходов, полученных по двум применявшимся в 1 квартале 2014 года режимам налогообложения (УСН и ЕНВД), при расчете налогооблагаемой базы по НДС и НДФЛ в решении налогового органа не учитывались доходы ИП Шейденко А.А. и ИП Черногор Т.М. за январь 2014 года. Также налоговым органом отмечено, что в 3 квартале 2014 года налогоплательщиком неверно отражена сумма вычетов по НДС по приобретению товаров у поставщиков в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ в отношении ИП Березина Д.Г. по приобретению товаров у ИП Шейденко З.М. в размере 386 830 руб. 13 коп. (согласно представленным ИП Шейденко А.А. реестрам сумма вычетов за 3 квартал 2014 по ИП Березину Д.Г. 366 830 руб. 13 коп.). Применительно к 3 кварталу 2015 года сумма вычетов по НДС по приобретению товаров у поставщиков в соответствии с пунктом 1 статьи 172 НК РФ в отношении ИП Шейденко А.А. неправомерно отражена сумма по приобретению товаров у ИП Шейденко З.М. в размере 344 078 руб. 13 коп. Как указано налоговым органом, согласно представленным ИП Шейденко А.А. реестрам, сумма вычетов за 3 квартал 2015 по ИП Шейденко А.А. составила 319 007 руб. 51 коп.

С учетом изложенного налоговым органом произведен перерасчет вычетов по НДС по документам налогоплательщика за 2014 - 2015 годы с внесением исправлений по указанным выше обстоятельствам (приложение к дополнениям к отзыву от 20.03.2020).

В письменных дополнениях от 20.05.2020 налогоплательщик признал наличие опечатки в расчете налоговых вычетов за 3 квартал 2014 года и 3 квартал 2015 года, настаивая на правильности своего расчета в части 1 квартал 2014 года.

Судом апелляционной инстанции усматривается несоответствие позиций сторон по вопросу учета хозяйственных операций и объема вычета по НДС в 1 квартале 2014 года при приобретении товара ИП Черногор Т.М. и ИП Шейденко А.А. у ИП Шейденко З.М. и ИП Дягилевой Н.М. Так, согласно расчету инспекции вычеты по НДС в данной части за указанный период составили у ИП Черногор Т.М.: 416 193 руб. 35 коп. (приобретение товара у ИП Шейденко З.М.) и 180 157 руб. 95 коп. (приобретение товара у ИП Дягилевой Н.М.); у ИП Шейденко А.А. - 313 727 руб. 97 коп. и 367 330 руб. 94 коп. соответственно. Согласно расчету подателя апелляционной жалобы соответствующие суммы составили у ИП Черногор Т.М.: 455 063 руб. 34 коп. и 284 128 руб. 97 коп.; у ИП Шейденко А.А. - 383 406 руб. 73 коп. и 455 745 руб. 41 коп. соответственно.

Вместе с тем, апелляционным судом в данной части признается обоснованной позиция налогового органа и принимается во внимание то обстоятельство, что налоговый статус ИП Шейденко А.А. и ИП Черногор Т.М. в январе 2014 года (январем 2014 года датированы предъявленные предпринимателем в данной части к вычету счета-фактуры, которые не учтены в расчете инспекции) предполагал специальный налоговый режим ЕНВД, право на применение УСН возникло у указанных выше предпринимателей с 01.02.2014. Согласно оспариваемому решению при определении объема налоговых обязательств заявителя в данной части не учитывались доходы ИП Шейденко А.А. и ИП Черногор Т.М. за январь 2014 года, следовательно, перерасчет сумм вычетов за 1 квартал 2014 года в отношении указанных лиц обоснованно произведен без учета операций, относящихся к январю 2014 года.

При вынесении решения МИФНС России N 12 по Тюменской области не произвела исчисление налоговых обязательств ИП Шейденко А.А. за 2016 года в части НДС в связи с невозможностью разделения доходов и расходов ИП Вячеслаева С.Д. в рамках исполнения агентских договоров (дата заключения агентских договоров 21.12.2015) и применения ЕНВД, в связи с чем доводы налогоплательщика о наличии у него права на налоговые вычеты за 2016 год и необходимости учета этого обстоятельства при оценке законности оспариваемого решения налогового органа в части определения налоговых обязательств за налоговые периоды 2014-2015 годов во внимание не принимаются.

Судом апелляционной инстанции признаны заслуживающими внимания доводы заявителя о необходимости учесть дополнительные суммы налоговых вычетов в "переходном периоде".

Статья 346.25 НК РФ устанавливает особенности исчисления налоговой базы при переходе с УСН на иные режимы налогообложения.

Пунктом 6 данной статьи предусмотрено, что организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения выполняют следующее правило: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, при приобретении им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из налоговой базы при применении УСН, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 названного Кодекса для налогоплательщиков НДС.

Согласно пункту 2 статьи 171 и пункту 1 статьи 172 Кодекса суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, подлежат вычету при использовании этих товаров (работ, услуг), имущественных прав в операциях, облагаемых НДС, при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами, и соответствующих первичных документов.

Минфин России в письме от 30.12.2015 N 03-11-06/2/77709 разъяснил, что при переходе с УСН на общий режим право на вычет сумм НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным как для перепродажи, так и для использования в производственной деятельности, но не использованным в период применения упрощенной системы налогообложения, возникает в том налоговом периоде, в котором организация перешла на общий режим, при выполнении названных условий.

В письме Федеральной налоговой службы России от 16.03.2015 N ГД-4-3/4136@ также уточняется, что суммы такого НДС принимаются к вычету в порядке, предусмотренном статьей 172 Кодекса, в случае использования товаров для операций, подлежащих обложению НДС.

Рассматривая нормативные положения пункта 6 статьи 346.25 и статьи 171 Кодекса в совокупности следует: при переходе с УСН на общий режим принятие к вычету "входного" НДС возможно в отношении товаров (работ, услуг), которые не были использованы при УСН, будут использованы в рамках общего режима при осуществлении операций, облагаемых НДС, и "входной" НДС по которым не был учтен в составе расходов при УСН.

Согласно статье 346.18 НК РФ, в случае, если объектом налогообложения являются доходы, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов. При определении налоговой базы доходы и расходы определяются нарастающим итогом с начала налогового периода.

На основании подпункта 23 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Как установлено пунктом 2 статьи 346.17 НК РФ, расходами налогоплательщиков признаются затраты после их фактической оплаты, причем расходы, указанные в пункте 1 статьи 346.16 Кодекса, принимаются в целях исчисления единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, при условии их соответствия критериям, установленным пунктом 1 статьи 252 Кодекса, то есть должны быть документально подтверждены и направлены на получение дохода.

Подпунктом 1 пункта 2 статьи 346.17 НК РФ установлено, что расходы учитываются в составе расходов с учетом следующих особенностей: материальные расходы (в том числе расходы по приобретению сырья и материалов), а также расходы на оплату труда - в момент погашения задолженности путем списания денежных средств с расчетного счета налогоплательщика, выплаты из кассы, а при ином способе погашения задолженности - в момент такого погашения.

В частности лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, по общему правилу, не признаются налогоплательщиками НДС. НК РФ предусмотрено, что суммы налога, предъявленные покупателю при приобретении товаров (работ, услуг), учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), в соответствии с подпунктом 8 пункта 2 статьи 346.16 и статьи 346.17 Кодекса.

Исходя из положений пункта 2 статьи 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты, то есть для признания расходов в целях применения главы 26.2 Кодекса применяется кассовый метод. Если приобретенные и оприходованные товары (выполненные работы, оказанные услуги) для собственные нужд фактически не оплачены в период применения УСН, либо приобретенные товары для последующей реализации оплачены, но не реализованы, то затраты на их приобретение не признаются расходами в УСН и при переходе на общий режим налогообложения могут быть учтены для целей налогообложения НДС при наличии соответствующих первичных документов, в том числе при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами с выделенным НДС.

При рассмотрении настоящего дела налогоплательщик предоставил доказательства наличия у предпринимателей товара в магазинах по состоянию на 01.01.2014 (акты инвентаризации (т. 86, л.д. 20-151, т. 27, л.д. 140-150, т. 28 л.д. 1-32).

В материалы дела также представлены счета-фактуры с выделенным НДС на приобретенные товары предпринимателями, доходы которых учтены налоговым органом как доходы заявителя, для дальнейшей реализации за 2013 год (т. 70, л.д. 1-153, т. 71, л.д. 1-111, т. 72, л.д. 1-150, т. 73, л.д. 1-113, т. 74, л.д. 1-150, т. 75, л.д. 1-117, т. 76, л.д. 1-150, т. 77, л.д. 1-125, т. 78 л.д. 1-150, т. 79, л.д. 1-150, т. 80, л.д. 1-73, т. 81, л.д. 1-150, т. 82, л.д. 1-23, т. 83, л.д. 1-54, т. 84, л.д. 1-139, т. 85, л.д. 1-150, т. 86,л.д. 1-19, т. 103, л.д.1-150, т. 104, л.д.1-150, т. 105 л.д. 1-21, т. 106 л.д. 1-150, т. 107, л.д. 1-172), а также выписки банка по поставщикам ИП Дягилевой Н.И., ИП Шейденко З.М. с реестрами платежных поручений на оплату товаров в аналитике предпринимателей (т. 145 л.д. 101-155, т. 146 л.д. 1-24). Помимо этого, в материалы дела предоставлена сводная таблица, которая содержит суммы НДС с остатков не реализованных товаров и суммы НДС с неоплаченных поставщикам товаров (в приложении N 7).

Следовательно, по состоянию на 01.01.2014 в магазинах "Норд" существовали остатки товаров, дающие основание для вычета по НДС по этому товару в размере 11 143 361 руб. 64 коп. (таблица 1 приложения N 5 к апелляционной жалобе).

В качестве дополнительного обоснования данных, отраженных в актах инвентаризации и поставленных под сомнение налоговым органом, заявителем представлены налоговые декларации по УСН за 2013 год, выписки из налоговых регистров за 2013 год, выписки из Книги учета доходов и расходов (КУДИР) за 2013 год предпринимателей.

Как пояснил налогоплательщик, отчетные остатки товаров на конец периода определялись как сумма остатков товаров на начало периода, подтвержденная налогоплательщиками на основании инвентаризации остатков товаров, увеличенная на сумму принятых к учету товаров и уменьшенная на сумму реализованных товаров на основании отчетов о розничных продажах и актов на списание товаров по различным основаниям за отчетный период.

Отчет о розничных продажах ежедневно оформлялся в магазине ответственным лицом. В отчете отражались продажи товаров за день в аналитике номенклатуры, количества, цены реализации с учетом скидок и способов их оплаты (наличный расчет, безналичный расчет, эквайринг и продажа в кредит). Итоговая сумма реализованного товара подтверждалась предчеками ККМ перед снятием Z-отчета. Далее отчет со всеми подтверждающими документами передавался в ООО "УК Норд" для дальнейшей его бухгалтерской обработки в программе. Ежеквартально информация в виде реестров и сводных таблиц передавалась специалистами ООО "УК Норд" в специализированную организацию ООО "СТУ" для формирования налогового регистра КУДИР. Суммы материальных расходов на приобретение товара отражались записью в книгах учета доходов и расходов поквартально, в аналитике поставщиков товара.

Сумма принятых расходов, в том числе и за реализованный товар в 2013 году, отражена в декларации УСН за 2013 год и подтверждается выписками из КУДИР за 2013 год и выписками из налоговых регистров за 2013 год (приложены к дополнительным доводам предпринимателя от 16.03.2020).

Выписка из налоговых регистров содержит информацию о поставщике товаров; остатках товаров по ценам закупа на 01.01.2013, в том числе НДС по деятельности УСН и ЕНВД; сумме товаров, принятых к учету по ценам поставщиков, в том числе НДС, по деятельности УСН и ЕНВД; себестоимости реализованного товара, в том числе НДС, по деятельности УСН и ЕНВД; отчетных остатках по ценам закупа на 01.01.2014, в том числе НДС по деятельности УСН и ЕНВД; фактических остатках товаров по ценам закупа на 01.01.2014, в том числе НДС по деятельности УСН и ЕНВД (данные инвентаризационных ведомостей); себестоимости списанного товара, не принятого в расходы, в том числе НДС, по деятельности УСН и ЕНВД; сумме оплаты поставщикам за товар, в том числе НДС, по деятельности УСН и ЕНВД; материальных расходах на приобретение товаров, в том числе НДС.

Принимая во внимание, что налоговым органом правильность расчета размера налоговых вычетов по НДС по товарам, приобретенным и оплаченным в период применения УСН, не опровергнута, апелляционный суд соглашается с позицией заявителя о необходимости при определении действительных налоговых обязательств последнего учесть вычеты в 1 квартале 2014 года в размере 11 143 361 руб. 64 коп.

По результатам оценки представленных в дело доказательств и установленных обстоятельств суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что заявителем подтверждено, что сумма НДС, исчисленная к уменьшению из бюджета, в 1 квартале 2014 года составляет 9 621 582 руб. 12 коп. с учетом корректировки в части операций ИП Черногор Т.М. и ИП Шейденко А.А. с участием ИП Дягилевой Н.М., ИП Шейденко З.М. При этом по операциям ИП Черногор Т.М. сумма к вычету составила 420 561 руб. 17 коп., по операциям ИП Шейденко А.А. - 1 276 248 руб. 03 коп.

По остальным налоговым периодам действительные налоговые обязательства по НДС апелляционным судом определены на основании скорректированного расчета заявителя (приложение к дополнениям от 15.06.2020). Так, за 2 квартал 2014 года к уплате подлежит НДС в размере 570 280 руб. 21 коп., за 3 квартал 2014 года - 2 593 262 руб. 73 коп., за 4 квартал 2014 года - 3 447 916 руб. 16 коп.

Сумма подлежащего уплате НДС за 2015 год составляет 4 865 369 руб. 66 коп. (1 квартал), 2 438 635 руб. 82 коп (2 квартал), 1 470 285 руб. 93 коп. (3 квартал), 2 273 907 руб. 78 коп. (4 квартал).

Таким образом, на дату окончания установленного законодательством срока уплаты НДС за 2-4 кварталы 2014 года и 1 квартал 2015 года у заявителя имелось право на уменьшение НДС в сумме 9 621 582 руб. 12 коп., что полностью превышает размер исчисленного НДС за 2-4 кварталы 2014 года и частично размер подлежащего уплате НДС за 1 квартал 2015 года на сумму 3 010 122 руб. 02 коп.

С учетом указанного за 1 квартал 2015 года подлежит уплате НДС в размере 1 855 247 руб. 64 коп. (4 865 369 руб. 66 коп. - 3 010 122 руб. 02 коп.), в связи с чем решение инспекции от 26.11.2018 N 2.9-22/59/14 подлежит признанию недействительным в части возложения на предпринимателя обязанности по уплате НДС в размере 567 748 руб. 36 коп. (2 422 997 руб. - 1 855 247 руб. 64 коп.).

За 2 квартал 2015 года доначислено налоговым органом 3 562 255 руб., в связи с чем недействительным следует признать решение налогового органа в части доначисления 1 123 619 руб. 18 коп. (3 562 255 руб. - 2 438 635 руб. 82 коп.).

За 3 квартал 2015 года сумма к уплате по решению инспекции составила 3 434 855 руб., ввиду чего признанию недействительным подлежит решение в части доначисления 1 964 569 руб. 07 коп. (3 434 855 руб. -1 470 285 руб. 93 коп.).

За 4 квартал 2015 года сумма НДС к уплате установлена как 2 273 907 руб. 78 коп., при этом доначислено налоговым органом 2 190 125 руб., в связи с чем доначисление за указанный период является правомерным.

Решение инспекции подлежит признанию недействительным также в части доначисления заявителю соответствующих сумм пеней и штрафов.

В остальной части требования предпринимателя удовлетворению не подлежат.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.11.2019 по делу N А70-6720/2019 подлежит изменению. Апелляционная жалоба удовлетворена частично.

В соответствии с частью 1 статьи 109 АПК РФ денежные суммы, причитающиеся экспертам, специалистам, свидетелям и переводчикам, выплачиваются по выполнении ими своих обязанностей. Заявителем при подаче настоящей жалобы заявлено ходатайство о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы, в связи с чем платежным поручением от 14.02.2020 N 93 на депозит апелляционного суда зачислена сумма в размере 100 000 руб.

Ходатайство о назначении судебно-бухгалтерской экспертизы не поддержано предпринимателем, в связи с чем соответствующее исследование не назначено, перечисленная заявителем сумма подлежит возврату ИП Шейденко А.А.

Судебные расходы по уплате государственной пошлины в связи с подачей заявления и апелляционной жалобы распределяются в соответствии с правилами статьи 110 АПК РФ и подлежат отнесению на налоговый орган.

На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 1 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича удовлетворить частично.

Решение Арбитражного суда Тюменской области от 25.11.2019 по делу N А70-6720/2019 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции.

Заявление индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича удовлетворить частично.

Признать недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области N 2.9-22/59/14 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения от 26.11.2018 в части доначисления и предложения уплатить НДС:

- за 1 квартал 2014 года в сумме 1 223 101 руб.;

- за 2 квартал 2014 года в сумме 2 514 815 руб.;

- за 3 квартал 2014 года в сумме 3 947 622 руб.;

- за 4 квартал 2014 года в сумме 4 838 988 руб.;

- за 1 квартал 2015 года в сумме 567 749,36 руб.;

- за 2 квартал 2015 года в сумме 1 123 619,18 руб.;

- за 3 квартал 2015 года в сумме 1 964 569,07 руб.,

а также соответствующие суммы пени и штрафа.

В удовлетворении требований в остальной части отказать.

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 12 по Тюменской области в пользу индивидуального предпринимателя Шейденко Андрея Александровича 450 руб. судебных расходов по уплате государственной пошлины.

Возвратить индивидуальному предпринимателю Шейденко Андрею Александровичу с депозитного счета Восьмого арбитражного апелляционного суда 100 000 руб., перечисленных платежным поручением N 93 от 14.02.2020.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

А.Н. Лотов

Судьи

О.Ю. Рыжиков Н.А. Шиндлер