Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 13 июля 2020 г. N 09АП-18699/20 по делу N А40-309314/2019

ГАРАНТ:

Постановлением Арбитражного суда Московского округа от 27 октября 2020 г. N Ф05-16753/20 настоящее постановление оставлено без изменения

г. Москва

13 июля 2020 г.

Дело N А40-309314/19

Резолютивная часть постановления объявлена 13 июля 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 13 июля 2020 года.

Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Кочешковой М.В.,

судей:	Лепихина Д.Е., Мухина С.М.,
при ведении протокола	секретарем судебного заседания Казнаевым А.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу ООО "Тендер"

на решение Арбитражного суда г. Москвы от 20.02.2020 г. по делу N А40-309314/19

по заявлению ООО "Тендер"

к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве

о признании недействительным решения,

при участии:

от заявителя:	Чимбирева Д.А. по дов. от 09.01.2020 ;
от заинтересованного лица:	Комиссаров А.А. по дов. от 09.01.2020, Луковников А.К. по дов. от 10.07.2020;

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Тендер" (далее по тексту - Заявитель, ООО "Тендер", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по г. Москве (далее по тексту - Заинтересованное лицо, ИФНС N 3 по г. Москве, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 19.07.2019 г. N 23-28/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неправомерного доначисления налога на прибыль в сумме 65 269 800 руб., пени в сумме 18 704 816,84 руб., и штрафа в сумме 26 107 920 руб.

Решением Арбитражного суда города Москвы от 20.02.2020 г. заявление ООО "Тендер" оставлено без удовлетворения.

Не согласившись с вынесенным решением, ООО "Тендер" обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить. По мнению Общества при вынесении обжалуемого решения судом первой инстанции неправильно применены нормы материального права, выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела.

В судебном заседании представитель Общества доводы апелляционной жалобы поддержал.

Представители ИФНС N 3 по г. Москве возражали против удовлетворения апелляционной жалобы по основаниям, изложенным в отзыве на апелляционную жалобу, считают решение суда первой инстанции законным и обоснованным.

Рассмотрев дело в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы и отмены или изменения решения арбитражного суда, принятого в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации.

Судом первой инстанции установлено, что ИФНС России N 3 по г. Москве проведена выездная налоговая проверка заявителя по всем налогам и сборам за период с 01.01.2015 г. по 13.08.2018 г., по страховым взносам за период с 01.01.2017 г. по 13.03.2018 г.

По результатам проверки ИФНС России N 3 по г. Москве был составлен акт от 13.05.2019 г. N 23-24/15/16 и вынесено решение от 23-28/16 от 19.07.2019 г. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Согласно оспариваемому решению Заявитель привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения, обществу доначислен налог на прибыль организаций в размере 65 269 800 руб., начислены пени в общей сумме 18 704 816,84 руб., налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), в виде штрафа в общей сумме 26 107 920 руб., Обществу предложено уменьшить убытки за 2017 год в размере 13 174 500 руб.

Не согласившись с указанным решением, Общество обратилось в порядке досудебного урегулирования спора в Управление Федеральной налоговой службы по г. Москве (далее - УФНС России по г. Москве) с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г. Москве от 27.09.2019 г. N 21-19/203233 решение ИФНС России N 3 по г. Москве оставлено без изменения, апелляционная жалоба, без удовлетворения.

Вышеуказанные обстоятельства послужили основанием для обращения Заявителя в суд с требованием о признании недействительным решения от 19.07.2019 г. N 23-28/16 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части неправомерного доначисления налога на прибыль организаций в сумме 65 269 800 руб., пени в сумме 18 704 816,84 руб., и штрафа в сумме 26 107 920 руб.

Признавая оспариваемое решение налогового органа законным, суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.

В соответствии со статьей 247 НК РФ, объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, прибылью признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с 25 главой НК РФ.

На основании пункта 1 статьи 252 НК налогоплательщик уменьшает полученные доводы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с (договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ расходы, связанные с производством и реализацией, включают в себя расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

На основании пункта 1 статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.

В соответствии с пунктом 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 53 от 12.10.2006 г. "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Под налоговой выгодой для целей Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вылета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Согласно пункту 3 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В силу пункта 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При этом следует учитывать, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

В силу пункта 5 Постановления Пленума ВАС N 53 от 12.10.12006г., о необоснованности налоговой выгоды могут также свидетельствовать подтвержденные доказательствами доводы налогового органа о наличии следующих обстоятельств: невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг; отсутствие необходимых условий для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого или технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств; учет для целей налогообложения только тех хозяйственных операций, которые непосредственно связаны с возникновением налоговой выгоды, если для данного вида деятельности также требуется совершение и учет иных хозяйственных операций; совершение операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.

В случае (наличия особых форм расчетов и сроков платежей, свидетельствующих о групповой согласованности операций, необходимо исследовать, обусловлены ли они разумными экономическими или иными причинами (деловыми целями).

На основании пункта 9 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. проверка наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53 от 12.10.2006 г. факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сак по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной) налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Налоговая выгода может быть также признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что деятельность налогоплательщика, его взаимозависимых или аффилированных лиц направлена на совершение операций, связанных с налоговой выгодой, преимущественно с контрагентами, не исполняющими своих налоговых обязанностей.

Представление в налоговый орган первичных документов не влечёт автоматического учета понесенных затрат в составе расходов в целях налогообложения прибыли, а также применения налоговых вычетов, а является лишь основанием для подтверждения факта реальности хозяйственных операций и уплаты налогов, поэтому при решении вопроса о правомерности учета понесенных затрат в составе расходов в целях налогообложения прибыли, а также применения налогоплательщиком налоговых вычетов учитываются результаты проведенных налоговыми органами проверок достоверности и непротиворечивости представленных документов, а также предприятий - контрагентов.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности контрагенты хозяйственных операций не осуществляли, в систему сделок и взаиморасчетов были вовлечены юридические лица, зарегистрированные по несуществующим адресам, схема взаимодействия контрагентов указывает на их цель получение необоснованной налоговой выгоды, судам не следует ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям НК РФ, а необходимо оценить все доказательства по делу в совокупности и взаимной связи для исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Условием для признания задекларированных затрат в составе расходов налогоплательщика является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что затраты фактически понесены именно в заявленной сумме.

Отказ в получении налоговых выгод при наличии в документах налогоплательщика недостоверных и противоречивых сведений является его налоговым риском. В целях подтверждения обоснованности заявленных налоговых выгод должна быть установлена их объективная предметная взаимосвязь с фактами и результатами реальной предпринимательской и иной экономической деятельности, что служит основанием для вывода о достоверности представленных первичных документов, в том числе в части сведений об участниках и условиях хозяйственных операций.

Сам факт наличия первичных документов без подтверждения факта реальности хозяйственных операций не предоставляет права на получение налоговых вычетов по НДС и учета соответствующих расходов.

Как следует из материалов дела, решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.08.2018 г. по делу N А40-82265/18-174-109 ООО "Тендер" признано несостоятельным (банкротом) по упрощенной процедуре ликвидируемого должника.

В отношении ООО "Тендер" открыто конкурсное производство сроком на шесть месяцев. Конкурсным управляющим назначен Полийчук Денис Юрьевич ИНН 505401583793, член Союза арбитражных управляющих "Возрождение".

По результатам проведения выездной налоговой проверки было установлено, что ООО "Тендер" в проверяемом периоде в составе внереализационных расходов неправомерно учитывало проценты по векселю, векселедержателем которого являлся ООО "МИР".

Так, ООО "Мир" являлось обладателем векселей, эмитированных ООО "Тендер", серии Т N 281013 от 28.10.2013 г. и серии Т N 281013/1 от 28.10.2013 г., с датой погашения по предъявлении, но не ранее 28.10.2029, с процентной ставкой 7,65% годовых, на вексельные суммы 1 706 200 000 руб. и 426 790 000 руб. соответственно.

Между ООО "Мир" и ООО "Тендер" было заключено соглашение о погашении векселей N 4 от 27.12.2013 г. (далее - Соглашение N 4) (т. 3 л.д. 134-135), в соответствии с которым ООО "Тендер" в качестве оплаты по вышеуказанным векселям передало ООО "Мир" другой эмитированный ООО "Тендер" простой вексель серии Т N 271213/3 от 27.12.2013 г. (далее - Вексель) на сумму 2 133 000 000 рублей, с процентной ставкой 7,65% годовых, начиная с даты составления.

Факт передачи векселей подтверждается актами приема-передачи простого векселя от 27.12.2013 г. (к Соглашению N 4) (т. 3 л.д. 136-137)

Затем, 20.07.2017 г. между ООО "Мир" и ООО "Тендер" было заключено соглашение N 3 (далее - Соглашение N 3) (т. 3 л.д. 130-131) о досрочном предъявлении векселя Т N 271213/3 к оплате.

При этом, несмотря на то, что в соответствии с Соглашением N 4 (т. 3 л.д. 134-135) дата погашения Векселя указана "по предъявлении, но не ранее 28.10.2029", ООО "Мир" и ООО "Тендер", заключив Соглашение N 3 (т. 3 л.д. 130-131), изменили срок оплаты векселя на "не позднее 05.09.2017", что существенно сократило срок окончательной оплаты и получения процентов по векселю.

Несмотря на заключение соглашения, 28.12.2017 г. Общество обратилось в Арбитражный суд Ростовской области с исковым заявлением к ООО "Мир" о признании недействительным соглашения N 3 от 20.07.2017 г. о досрочном предъявлении к оплате простого векселя Заявителя номиналом 2 133 000 000 руб., серии Т, N 271213/3 (дело N А53-40125/2017).

Определением Арбитражного суда Ростовской области от 27.03.2018 г. по указанному делу к производству суда принято встречное исковое заявление ООО "Мир" к Обществу о взыскании 3 769 250 012,77 руб., из которых: 2 133 000 000 руб. - вексельный долг, 680 862 365,65 руб. - проценты за период с 27.12.2013 г. по 28.02.2018 г., а также процентов и пени на сумму вексельного долга по ставкам 7,65% и 0,2% соответственно за период с 01.03.2018 г. по дату фактического исполнения обязательства по оплате вексельного долга.

Решением Арбитражного суда Ростовской области от 06.09.2018 г. (далее - Решение Суда) (т. 3 л.д. 20-51) (оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.11.2018 г. (т. 3 л.д. 52-65), постановлением Арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 28.01.2019 г. (т. 3 л.д. 66-74), Определением Верховного Суда Российской Федерации от 29.03.2019 г. отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации (т. 3 л.д. 75-78)) в удовлетворении первоначального искового заявления отказано полностью. В удовлетворении встречного искового заявления также отказано полностью.

При этом Решением суда (т. 3 л.д. 20-51) установлено, что Соглашение N 4 (т. 3 л.д. 134-135) и Соглашение N 3 (т. 3 л.д. 130-131) являются мнимыми сделками, не направленными на возникновение реальных правоотношений.

Суды исходили, в частности, из того, что аффилированность ООО "Тендер" и ООО "Мир" очевидна, поскольку носит фактический характер, действия сторон по заключению спорных Соглашений N 3 и N 4 о досрочном предъявлении векселей к оплате не направлены на возникновение реальных правоотношений, а спорные соглашения являются мнимыми сделками; спор инициирован для придания правомерного вида владения присужденными денежными средствами, действиями сторон создается возможность нарушения публичного порядка.

Судами также учтено, что на момент эмиссии спорного векселя векселедатель не обладал достаточными активами для исполнения долговых обязательств, Обществу единовременно поступали денежные средства и выводились, бухгалтерская отчетность о движении спорного векселя не представлена, оригинал векселя также не представлен.

Следует также отметить, что в связи с изложенными выше обстоятельствами Определением Арбитражного суда Ростовской области от 18.02.2019 г. по делу N А53-5956/2018 (т. 3 л.д. 79-92) (с учетом Постановления Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.04.2019 г. по указанному делу) (т. 3 л.д. 93-111) в удовлетворении заявления ООО "Мир" о признании указанной организации несостоятельным (банкротом) отказано, а также отказано во включении в реестр требований кредиторов по заявлениям ООО "РГС Недвижимость", ООО "Менеджмент-консалтинг", ООО "ВЕК".

При проведении мероприятий налогового контроля в соответствии со статьей 93 НК РФ в адрес конкурсного управляющего ООО "Тендер" было выставлено требование N 23-07/11 от 07.02.2019 г. (т. 3 л.д. 112-113), которым, была истребована копия векселя серии Т N 271213/3 с датой составления 27.12.2013 г.

В ответ на указанное требование конкурсный управляющий Полийчук Д.Ю. сообщил (т. 3 л.д. 115-126), что копии запрашиваемых векселей в материалах, переданных арбитражному управляющему по актам приема-передачи документации, отсутствуют.

В рамках выездной проверки в соответствии со статьей 93.1 НК РФ в адрес ИФНС по Октябрьскому району г. Ростова-на-Дону было направлено поручение об истребовании документов N 407 от 24.01.2019 г. у ООО "Мир", в том числе, копий векселей серии Т N281013 с датой составления 28.10.2013 г., серии Т N271213/3 с датой составления 27.12.2013.

В ответ на указанное поручение ООО "Мир" представлены документы (т. 3 л.д. 127-133), а также пояснительная записка (т. 3 л.д. 133), в соответствии с которой с 20.07.2017 г. вексель серии Т N 271213/3 с датой составления 27.12.2013 г. находится у ООО "Тендер" и поэтому ООО "Мир" не имеет возможности предоставить копию Векселя.

Учитывая вышеизложенное, ни ООО "Тендер", ни ООО "Мир" копию Векселя, предъявленного к досрочному погашению в 2017 году, в ходе проверки не представили, что лишило возможности проверки Векселя на наличие обязательных реквизитов (установленных статьями 142, 143.1 Гражданского кодекса Российской Федерации; Положением о переводном и простом векселе, введенным в действие Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 г. N 104/1341 (далее - Положение о векселе)), в том числе, на наличие последовательного ряда индоссаментов.

При этом, исходя из части 2 статьи 143.1 ГК РФ, при отсутствии в документе обязательных реквизитов документарной ценной бумаги, несоответствии его установленной форме и другим требованиям документ не является ценной бумагой.

Помимо совершения индоссамента для передачи права на ценную бумагу новому векселедержателю должен быть передан (вручен) сам оригинал документа, предъявление которого векселедателю является обязательным условием для осуществления прав, удостоверенных ценной бумагой (пункт 3 статьи 146 ГК РФ, статьи 38 и 77 Положения о векселе).

Кроме того, при проведении выездной налоговой проверки была установлена аффилированность ООО "Мир" и ООО "Тендер" через группу компаний "Росгосстрах".

Так, ранее генеральным директором и одним из учредителей ООО "Тендер" (т. 2 л.д. 33-54) являлся Алоян Артур Рафаэлович - бывший член коллегиального исполнительного органа в ПАО "РГС Банк" (т. 3 л.д. 138-145, л.д. 146-152).

Бывшим собственником ООО "Мир" являлось ООО "РГС Недвижимость" (т. 2 л.д. 10-32). С 2007 года ООО "Мир" вошло в девелоперское подразделение группы "Росгосстрах" - Clover Group (указанное обстоятельство установлено, в частности, Решением суда). Факт нахождения ООО "Мир" в составе группы компаний Clover Group подтверждается также показаниями руководителя ООО "МИР" Казадаева А.В. (протокол допроса свидетеля от 29.10.2019 г.) (т. 2 л.д. 1-4) и руководителя управления эксплуатации ООО "РГСН" Корепанова М.А. (протокол допроса свидетеля от 22.01.2019) (т. 2 л.д. 5-9).

Кроме того, Председателем Совета директоров в ПАО "РГС Банк" являлась Клепальская Надежда Владимировна (что следует из списков аффилированных лиц ОАО "Росгострах Банк" по состоянию на 31.12.2013 г. и на 30.06.2017 г.) (т. 3 л.д. 138-145, л.д. 146-152), которая от имени ООО "Тендер" заключила вышеуказанное Соглашение N 3 (т. 3 л.д. 130-131).

Также следует отметить, что ООО "Тендер" совместно с Клепальской Н.В. являются участниками ООО "Элит Сервис" (т.2 л.д. 72-100); участниками в ООО "Управление Сбережениями" (т.2 л.д. 101-147) являются Клепальская Н.В. совместно с Сангулия А.И., который участвует в ООО "Остров сокровищ" (т. 4 л.д. 1-23), участником которого является также ООО "ХОЛДИНГОВАЯ КОМПАНИЯ "КЛОВЕР ГРУПП"; указанная организация является участником ООО "Манифик Инвест" (т.4 л.д. 24-46) совместно с Крупиной Е.А., которая является также участником ООО "Кловер Отель Ростов-на-Дону" (т.4 л.д. 47-63), председателем ликвидационной комиссии которого выступал генеральный директор ООО "Мир" Казадаев А.В. (т. 2 л.д. 10-32).

Кроме того, согласно материалам регистрационного дела, ООО "Тендер" выдавало доверенность (т. 2 л.д. 55) на сотрудников ООО "Легион Финанс" (Ковалева М.Б., Логинову Д.Г.) (т. 2 л.д. 56-57), учредителем которого являлась Клепальская Н.В. (т. 2 л.д. 58-71).

В отношении финансово-хозяйственной деятельности ООО "Тендер" установлено, что на начало 2013 года (период выпуска векселей) активы ООО "Тендер" составляли 125 млн. рублей (т. 4 л.д. 100-108). Следовательно, ООО "Тендер" не обладало денежными средствами, сопоставимыми с номиналом выпущенных в обращение указанных выше векселей.

Также в ходе мероприятий налогового контроля было установлено, что сумма заявленных ООО "Тендер" в декларации по налогу на прибыль за 2013 год (т. 4 л.д. 109-122) доходов (в том числе от выбытия ценных бумаг) не соответствует сумме поступивших на расчетный счет денежных средств (т. 4 л.д. 64-72); отсутствуют поступления денежных средств в связи с выпуском собственных векселей. Таким образом, в деятельности ООО "Тендер" преобладают операции, предполагающие неденежные формы расчета.

При этом согласно банковской выписке операций по расчётному счету ООО "Тендер" (т. 4 л.д. 64-99), открытому в ПАО "РГС Банк", за период с 2013 года по март 2018 года Общество не выплачивало ООО "Мир" проценты по Векселю, которые Заявитель учитывал в составе спорных расходов по налогу на прибыль организаций, таким образом, начисление процентов по Векселю происходило в отсутствие их фактической выплаты.

Кроме того, в результате мониторинга средств массовой информации (compromat.ru, rucompomat.com и др.), а также в Решении суда (т. 3 л.д. 20-51), установлено, что Следственным управлением ФСБ России 17.04.2018 г. возбуждено уголовное дело в отношении бывшего владельца группы компаний "Росгосстрах" Сергея Хачатурова и бывшего акционера ПАО "РГС Банк" Надежды Клепальской по части 4 статьи 160 Уголовного кодекса Российской Федерации по факту присвоения более 5 млрд. руб. средств ПАО СК "Росгосстрах". Следствием установлено, что 25.08.2017 г. Хачатуров и Клепальская реализовали акции ПАО СК "Росгосстрах", которое владело ими через ООО "РГС Активы", а полученными средствами распорядились по своему усмотрению. Акции ПАО СК "Росгосстрах" были приобретены Банком "Траст", принадлежащим Банку "ФК Открытие". ООО "Тендер" 28.10.2013 г. эмитированы 2 (два) векселя серии Т N 281013 на сумму 1 706 200 000 рублей и серии Т N 281013/1 на сумму 426 790 000 рублей с датой погашения по предъявлению векселей, но не ранее 28.10.2029 года.

Согласно правовой позиции Росфинмониторинга, принятой во внимание судом при принятии решения (т. 3 л.д. 20-51) "на начало 2013 года активы ООО "Тендер" составляли чуть более 125 млн. рублей, размер которых не мог обеспечивать вексельную сумму и свидетельствуют о фиктивном характере их эмиссии. Держателем указанных векселей стало ООО "Мир". 27.12.2013 года, через два месяца после передачи векселей, между ООО "Мир" (Векселедержатель) и ООО "Тендер" (Векселедатель) заключено соглашение N 4 о погашении векселей Т N 281013 и Т N 281013/1, по условиям которого ООО "Тендер" в качестве оплаты передало ООО "Мир" другой эмитированный ООО "Тендер" простой вексель серии Т N 271213/3 от 27.12.2013 года на сумму 2 133 000 000 рублей с датой погашения по предъявлению векселей, но не ранее опять же 28.10.2029 года. 20.07.2017 года между ООО "Мир" (Векселедержатель) и ООО "Тендер" (акцептант) заключено соглашение N 3 о досрочном предъявлении векселя Т N271213/3 к оплате. При этом, несмотря на то, что в векселе указан срок платежа "по предъявлении, но не ранее 29.10.2029 г.", ООО "Мир" и ООО "Тендер", заключив это соглашение, изменили срок оплаты векселя на "не позднее 05.09.2017 г.", что существенно сокращает срок окончательной оплаты и получения процентов по векселю. При этом все соглашения от имени гендиректора ООО "Тендер" подписаны бывшим акционером ПАО "РГС Банк" Клепальской Надеждой Владимировной, которая в настоящий момент задержана по подозрению в присвоении средств ПАО СК "Росгосстрах". При этом ее сестра Клепальская Светлана Владимировна в этот период являлась председателем совета директоров ПАО "РГС Банк". Несмотря на подписанное соглашение N 3, ООО "Тендер" тут же оспорило в Арбитражном суде взятые на себя обязательства по досрочному погашению векселя. В свою очередь, ООО "Мир" предъявило встречный иск к ООО "Тендер", увеличив свои исковые требования до более 3 млрд. рублей. Тем самым, между ООО "Тендер" и ООО "Мир" были, возможно, искусственно инициированы взаимные претензии. В дальнейшем, руководством ООО "Мир" в период проведения судебного разбирательства с ООО "Тендер" по досрочному погашению векселей принято решение о своей несостоятельности и подано ходатайство в Арбитражный суд Ростовской области о признании ООО "Мир" банкротом.

11.04.2018 г. Арбитражным судом Ростовской области возбуждено производство по делу о несостоятельности (банкротстве) ООО "Мир" N А53-5956/2018. После подачи ООО "Мир" ходатайства в Арбитражный суд Ростовской области о своем признании в несостоятельности, основной собственник и кредитор ООО "Мир" - компания Applied Finance (AF) Limited одновременно подала в Арбитражный суд Ростовской области ходатайство о привлечении ее к участию в деле между ООО "Тендер" и ООО "Мир" в качестве третьего лица, в связи с возможным нарушением прав и законных интересов из-за банкротства дочерней компании ООО "Мир". 17.01.2013 г. ООО "Мир" получило кредит в ПАО "РГС Банк" на сумму 1 690 млн. рублей. В этот же день ООО "Мир" за счет кредитных средств приобрело у векселедателя ООО "Сиерра-Финанс" вексель N8В/2013 от 17.01.2013 г. на сумму 1 690 млн. рублей.

В тот же день ООО "Мир" обменяло с ООО "Русмебель XXI " вексель N 8В/2013 на вексель NTR 170113/2013 от 17.01.2013 г., эмитированный компанией "Troysands Holdings Limited)) (Кипр) стоимостью также 1 690 млн. рублей. 28.10.2013 г. в счет погашения своего векселя "Troysands Holdings Limited)) передало ООО "Мир" вексель NTR 281013 от 28.10.2013 г., эмитированный ООО "Тендер" на сумму 1 706,2 млн. рублей.

В этот же день ООО "Мир" получило займ от ООО "МВК Альянс" в сумме 2 133 млн. рублей, из которых 1 706 млн. рублей были направлены в ПАО "РГС Банк" на погашение долга ООО "Мир" по кредитному договору от 17.01.2013 г., а 427 млн. рублей на приобретение у векселедателя ООО "Тендер" еще одного векселя N TR 281013/1 от 28.10.2013. Таким образом, ООО "Мир" 28.10.2013 г. стало держателем двух векселей, эмитированных ООО "Тендер": N TR 281013 от 28.10.2013 г. на сумму 1 706,2 млн. рублей и N TR 281013/1 от 28.10.2013 на сумму 427 млн. рублей.

По мнению Росфинмониторинга, вызывает сомнение подлинность векселя ООО "Тендер" N TR 281013 от 28.10.2013 г. Так, в период 2012-2016 годов размер чистых активов ООО "Тендер" ежегодно имел многомиллионные отрицательные величины и был ниже уставного капитала (1 000 000 руб.), что свидетельствует об убыточной деятельности ООО "Тендер". По сведениям ФНС России, на декабрь 2012 года выручка от продаж ООО "Тендер" отсутствовала, а чистая прибыль составила всего 108 000 руб. Данные обстоятельства могут свидетельствовать о мнимом характере эмиссии ООО "Тендер" векселя на сумму 1 706,2 млн. рублей, поскольку активы ООО "Тендер" не могли обеспечивать вексельную сумму. Тем самым, фактически неплатежеспособное ООО "Тендер" выдало вексель, платеж по которому не обеспечен активами, чем могло злоупотребить своим правом выдавать векселя, так как подвергает риску неплатежа векселедержателю.

Также, по мнению Росфинмониторинга, имеются признаки мнимости сделок между ООО "Мир" и "Troysands Holdings Limited" путем неоднократного отчуждения одного и того же векселя ООО "Тендер" N TR 281013 от 28.10.2013 г. Так, из ходатайства представителя ООО "Мир" Моторина Е.П. от 03.07.2018 г. о приобщении дополнительных доказательств к материалам арбитражного дела следует, что 28.10.2013 г. "Troysands Holdings Limited" передало ООО "Мир" вексель ООО "Тендер" N TR 281013 в счет погашения своего векселя. Вместе с тем, 28.10.2013 г. между "Troysands Holdings Limited" (Продавец) и ООО "Мир" (Покупатель) заключен договор купли продажи N 281013/2, в соответствии с которым ООО "Мир" приобретает у "Troysands Holdings Limited" вексель ООО "Тендер" N TR281013 от 28.10.2013 г. за 1 706,2 млн. рублей. Причем ООО "Мир" был обязан перевести денежные средства на расчетный счет "Troysands Holdings Limited" в ПАО "РГС Банк" в размере вексельной суммы. Кроме того, анализ имеющейся в материалах арбитражного дела копии векселя ООО "Тендер" N TR 281013 от 28.10.2013 г. свидетельствует, что первым векселедержателем является ООО "ФК Русь Капитал". При этом отсутствуют сведения о передаче векселя ООО "ФК Русь Капитал другим лицам, в т.ч. "Troysands Holdings Limited" и ООО "Мир". Целью совершения мнимых вексельных сделок между "Troysands Holdings Limited", ООО "Мир" и ООО "Тендер", по мнению уполномоченного органа, могло быть создание искусственной задолженности ООО "Тендер" перед ООО "Мир".

Согласно пункту 1 статьи 54.1 НК РФ не допускается уменьшение налогоплательщиком налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Таким образом, с учетом установленных в результате выездной налоговой проверки и Решением суда (т. 3 л.д. 20-51) фактов:

- аффилированности ООО "Тендер" (векселедатель) и ООО "Мир" (векселедержатель);

- отсутствия у ООО "Тендер" в период эмиссии спорных векселей активов, способных обеспечивать вексельные обязательства;

- неподтвержденности реальности хозяйственных отношений между сторонами сделок;

- отсутствия экономической целесообразности для ООО "Тендер" в заключении Соглашений N 3 (т. 3 л.д. 130-131) и N 4 (т. 3 л.д. 134-135);

- ничтожности (мнимости) Соглашения N 3 о досрочном предъявлении Векселя серии Т N271213/3 от 27.12.2013 г. к оплате (т. 3 л.д. 130-131) и Соглашения N 4 (т. 3 л.д. 134-135) о погашении векселя (которым оформлена сделка по выдаче ООО "Тендер" спорного Векселя серии Т N271213/3 от 27.12.2013 в пользу ООО "Мир"), отсутствия направленности действий сторон по заключению указанных соглашений на возникновение реальных правоотношений, Инспекция, руководствуясь пунктом 1 статьи 54.1 НК РФ, пришла к правомерному выводу о получении Обществом незаконной налоговой экономии путём неправомерного отражения в регистрах бухгалтерского и налогового учета заведомо недостоверной информации об объектах налогообложения в виде учета в составе внереализационных расходов по налогу на прибыль организаций процентов по векселю серии Т N 271213/3 от 27.12.2013 г.

В заявлении Общество, не оспаривая все изложенные выше факты, в том числе ничтожность сделки по выдаче векселя серии Т N 271213/3 от 27.12.2013 г., указывает, что перерасчет налоговых обязательств должен производиться после осуществления двусторонней реституции, то есть после возврата всего полученного по сделке; соответствующие изменения в бухгалтерскую и налоговую отчетность в любом случае должны были быть внесены Обществом не раннее 20.11.2018 г. (т.е. после даты вступления Решения суда в законную силу).

Между тем, изложенный выше довод Общества правильно отклонен судом первой инстанции ввиду следующего.

Так, указанные доводы общества заявлены без учета квалификации нарушения, выявленного инспекцией.

В рассматриваемом случае инспекция пришла к обоснованному выводу об умышленных искажениях данных о фактах хозяйственной жизни, выразившихся в изначально неправомерном учете спорных расходов при исчислении налога на прибыль за спорные периоды.

Кроме того, согласно части 1 статьи 166 ГК РФ сделка недействительна по основаниям, установленным законом, в силу признания ее таковой судом (оспоримая сделка) либо независимо от такого признания (ничтожная сделка).

Мнимая сделка, то есть сделка, совершенная лишь для вида, без намерения создать соответствующие ей правовые последствия, ничтожна (часть 1 статьи 170 ГК РФ).

Фиктивность мнимой сделки заключается в том, что у ее сторон нет цели достижения заявленных результатов. Волеизъявление сторон мнимой сделки не совпадает с их внутренней волей. Реальной целью мнимой сделки может быть, например, искусственное создание задолженности стороны сделки перед другой стороной для последующего инициирования процедуры банкротства и участия в распределении имущества должника.

В то же время для этой категории ничтожных сделок определения точной цели не требуется. Установление факта того, что стороны на самом деле не имели намерения на возникновение, изменение, прекращение гражданских прав и обязанностей, обычно порождаемых такой сделкой, является достаточным для квалификации сделки как ничтожной.

Сокрытие действительного смысла сделки находится в интересах обеих ее сторон. Совершая сделку лишь для вида, стороны правильно оформляют все документы, но создать реальные правовые последствия не стремятся (Определение Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации от 25.07.2016 г. по делу N 305-ЭС16-2411, А41-48518/2014).

Согласно пункту 1 статьи 167 ГК РФ недействительная сделка не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью, и недействительна с момента ее совершения.

Лицо, которое знало или должно было знать об основаниях недействительности оспоримой сделки, после признания этой сделки недействительной не считается действовавшим добросовестно.

В соответствии с пунктом 2 статьи 167 ГК РФ при недействительности сделки каждая из сторон обязана возвратить другой все полученное по сделке, а в случае невозможности возвратить полученное в натуре (в том числе тогда, когда полученное выражается в пользовании имуществом, выполненной работе или предоставленной услуге) возместить его стоимость, если иные последствия недействительности сделки не предусмотрены законом.

Между тем, мнимая (ничтожная) сделка, в отличие оспоримой, недействительна с момента ее совершения независимо от признания ее таковой судом, у её сторон отсутствует цель возникновения, изменения, прекращения гражданских прав и обязанностей, такая сделка совершена лишь для вида; в этой связи, мнимая сделка не имеет реального исполнения.

При этом пункт 2 статьи 167 ГК РФ устанавливает обязанность сторон недействительной сделки возвратить все полученное по сделке, то есть - по сделке, имевшей исполнение.

Изложенные выше выводы подтверждаются правовой позицией Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, который в Постановлении от 18.10.2012 г. N 7204/12 по делу N А70-5326/2011 указал, что "пункт 2 статьи 167 ГК РФ связывает применение реституции с фактом исполнения сделки. К мнимой сделке применение реституции невозможно".

Из вышеизложенного следует вывод, что, поскольку мнимая сделка не имеет исполнения, основания для учета такой сделки в целях налогообложения отсутствуют. Налоговыми последствиями мнимой сделки является пересчет налоговых обязательств без учёта мнимой сделки, как если бы такой сделки не было.

Следовательно, довод Общества о том, что перерасчет налоговых обязательств должен производиться после осуществления двусторонней реституции, то есть после возврата всего полученного по мнимой сделке, необоснован и противоречит действующему законодательству.

Президиум ВАС РФ в Постановлении от 06.11.2012 г. N 8728/12 указал, что "поскольку ничтожные сделки являются недействительными независимо от признания их таковыми судом, оценка налоговых последствий финансово-хозяйственных операций, совершенных во исполнение сделок, квалифицируемых в качестве ничтожных, может быть произведена налоговым органом в порядке, предусмотренном налоговым законодательством.

Так, при установлении в ходе налоговой проверки факта занижения налоговой базы вследствие неправильной юридической квалификации налогоплательщиком совершенных сделок подпунктом 3 пункта 2 статьи 45 Налогового кодекса Российской Федерации налоговому органу предоставлено право самостоятельно осуществлять изменение юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика и обращаться в суд с требованием о взыскании доначисленных налогов (начисленных пеней и штрафов).

Вопрос об обоснованности указанной переквалификации разрешается в рамках рассмотрения налогового спора и в том случае, когда изменение налоговым органом юридической квалификации сделок, статуса и характера деятельности налогоплательщика основано на оценке сделок в качестве мнимых или притворных (статья 170 ГК РФ).

Из доводов, заявленных инспекцией при рассмотрении настоящего дела, следует, что целью обращения в суд с требованием о признании спорной сделки недействительной являлось доказывание факта ее несовершения и отсутствия реального выполнения работ со стороны общества "Сигма".

Однако, указанные выводы _ могли быть сделаны при рассмотрении материалов налоговой проверки вне зависимости от признания спорной сделки ничтожной и в дальнейшем проверены судом в рамках налогового спора при оспаривании вывода налогового органа о получении обществом необоснованной налоговой выгоды".

Таким образом, учитывая положения статей 167, 170 ГК РФ, подпункта 3 пункта 2 статьи 45 НК РФ, а также изложенную выше правовую позицию Президиума ВАС РФ, налоговый орган вправе самостоятельно квалифицировать сделки в качестве мнимых вне зависимости от признания их таковыми судом, при этом выводы о мнимости сделки проверяются судом в рамках соответствующего налогового спора.

Учитывая изложенное, а также отсутствие исполнения по мнимой сделке (в т.ч., отсутствие фактической выплаты процентов по Векселю), доводы Заявителя о том, что налоговые обязательства по мнимой сделке по выдаче Векселя подлежали корректировке не раннее вступления в законную в силу Решения суда (т. 3 л.д. 20-51), которым указанный факт установлен, несостоятельны.

В этой связи также не имеют правового значения доводы Общества о принятии указанного Решения суда (т. 3 л.д. 20-51) за рамками проверяемого периода.

Таким образом, с учётом установленных в ходе выездной налоговой проверки, а также Решением суда, обстоятельств (в частности, аффилированности ООО "Тендер" и ООО "Мир", отсутствия у ООО "Тендер" в период эмиссии спорных векселей активов, способных обеспечивать вексельные обязательства, не подтверждения факта реальности хозяйственных отношений между сторонами сделок, отсутствия экономической целесообразности для ООО "Тендер" в заключении Соглашений N 3 и N 4, отсутствия намерения у обеих сторон исполнения сделки по выдаче Векселя и её фактическое неисполнение ввиду её мнимости) Инспекция правомерно пришла к выводу о нарушении Заявителем положений пункта 1 статьи 54.1 НК РФ, запрещающих уменьшение налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога в результате искажения сведений о фактах хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и (или) бухгалтерском учете либо налоговой отчетности налогоплательщика.

Учитывая изложенное, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что оспариваемое Заявителем Решение ИФНС N 28 по г. Москве от 22.11.2016 г. N 16/957/197 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является законным и обоснованным.

Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.

Обстоятельства по делу судом первой инстанции установлены полно и правильно, им дана надлежащая правовая оценка. Нарушений норм процессуального права судом не допущено. Основания для отмены решения суда отсутствуют.

Руководствуясь ст.ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда г.Москвы от 20.02.2020 по делу N А40-309314/19 оставить без изменения, апелляционную жалобу- без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Арбитражный суд Московского округа.

Председательствующий судья

М.В. Кочешкова

Судьи

Д.Е. Лепихин С.М. Мухин