Постановление Седьмого арбитражного апелляционного суда от 16 июля 2020 г. N 07АП-4/20 по делу N А27-21967/2019

город Томск

16 июля 2020 г.

Дело N А27-21967/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 14 июля 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 16 июля 2020 года.

Седьмой арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего Кривошеиной С. В.

судей Логачева К. Д., Павлюк Т. В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем Сперанской Н. В. с использованием средств аудиозаписи рассмотрел в онлайн-заседании дело по правилам, установленным для рассмотрения дела в арбитражном суде первой инстанции, по апелляционной жалобе общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский хладокомбинат" (N 07АП-4/2020) на решение от 02.12.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-21967/2019 (судья О.П. Тышкевич) по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский хладокомбинат" (630027, Новосибирская область, г. Новосибирск, ул. Богдана Хмельницкого, д. 93 корпус 6, офис 201, ОГРН 1154205009947, ИНН 4205310868) к Управлению Федеральной налоговой службы по Кемеровской области (650025, Кемеровская область, г. Кемерово, пр-кт Кузнецкий, д. 70, ОГРН 1044205066410, ИНН 4205074681) о признании недействительным решения N 123 от 22.04.2019.

Третье лицо: Инспекция Федеральной налоговой службы по г. Кемерово

В судебном заседании приняли участие:

от заявителя: Шмелева К. И. по дов. от 09.01.2020,

от заинтересованного лица: Заречнева А. С. по дов. от 13.07.2020, Синкина Е. В. по дов. от 12.05.2020,

от третьего лица: Заречнева А. С. по дов. от 17.12.2019, Постникова К. К. по дов. от 14.01.2020,

УСТАНОВИЛ:

общество с ограниченной ответственностью "Кемеровский хладокомбинат" (далее - ООО "Кемеровский хладокомбинат", общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Кемеровской области с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области (далее - УФНС по Кемеровской области, Управление) от 22.04.2019 N 123, принятого по результатам рассмотрения апелляционной жалобы на решение Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (далее - Инспекция ФНС России по г.Кемерово, Инспекция) от 29.12.2018 N 115.

Решением Арбитражного суда Кемеровской области от 02.12.2019 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в Седьмой арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и принять по делу новый судебный акт об удовлетворении его требований.

В обоснование апелляционной жалобы заявитель ссылается на то, что судом дано неправильное толкование пункта 75 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации"; решение вышестоящего налогового органа - УФНС по Кемеровской области от 22.04.2019 N 123 - неразрывно связано с решением Инспекции ФНС России по г.Кемерово от 29.12.2018 г. N 115, поэтому при рассмотрении настоящего дела в любом случае должно быть оценено не только решение Управления, но и решение Инспекции, так как оба ненормативных правовых акта приняты в результате одной налоговой проверки; суд первой инстанции необоснованно не дал оценки решению Инспекции в совокупности с решением УФНС по Кемеровской области, в связи с чем решение по делу N А27-21967/2019 должно быть отменено, а заявление общества подлежит рассмотрению по существу и удовлетворено. Также общество указывает на то, что суд неправомерно не оценил его доводы о том, что недобросовестных действий по выбору в качестве контрагента ООО "Ремонтно-строительный центр" и умысла в совершении указанного правонарушения у общества не имелось, НДС им уплачен в пользу контрагента, и расходы на ремонтные работы фактически понесены, следовательно, было право на получение налоговой выгоды; общество проявило должную осмотрительность при выборе контрагента; хозяйственные отношения с ним имели длительный и стабильный характер (с декабря 2014 г. по август 2016 г.); контрагент является действующим юридическим лицом; оснований для вывода об умысле при совершении нарушения не имеется, следовательно, общество не должно быть привлечено к ответственности по пункту 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ); суд необоснованно не снизил размер штрафа, учитывая наличие смягчающих ответственность обстоятельств (добросовестность, признание вины, отсутствие прямого умысла на совершение налогового правонарушения, совершение налогового нарушения впервые, тяжелое материальное положение, ведение социально значимой деятельности).

От общества поступили также дополнения и дополнения (2) к апелляционной жалобе, в которых ссылается на необоснованное доначисление Управлением налога на прибыль при уменьшении суммы налога на имущество (в связи с применением льготы), на то, что неправомерно не учтено истечение срока давности привлечения к налоговой ответственности, установленного статьей 113 НК РФ, по НДС за 4 квартал 2014 г, за 3 квартал 2015 г. и по налогу на прибыль за 2014 год.

Управлением представлены пояснения на дополнения к апелляционной жалобе, в которых не соглашается с доводами общества.

Определением от 23.06.2020 (с учетом определения об исправлении опечатки от 13.07.2020) апелляционный суд перешел к рассмотрению дела по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации (далее - АПК РФ) для рассмотрения дел в арбитражном суде первой инстанции; привлек к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Кемерово (650000, г. Кемерово, пр-т Кузнецкий, д.11); назначил дело к судебному разбирательству в судебном заседании на 14.07.2020; предложил представить: обществу - доказательства направления в адрес Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово копии заявления с приложенными к нему документами, пояснений по делу, представленных, в том числе в апелляционный суд, по существу спора; Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Кемерово - отзыв с правовым и документальным обоснованием своей позиции по делу с учетом содержания заявления общества и иных его пояснений по делу, в том числе в части размера исчисленных налогов, применения санкций; представить материалы выездной налоговой проверки (акт, решение); доказательства направления отзыва в адрес иных лиц, участвующих в деле; Управлению - пояснения в части размера исчисленных налогов, применения санкций.

Общество представило доказательства направления в адрес Инспекции указанных выше документов.

От Инспекции 10.07.2020 поступил отзыв, а также 13.07.2020 - ходатайства о приобщении к материалам дела первичных документов из материалов выездной налоговой проверки по взаимоотношениям общества с его контрагентом ООО "Ремонтно-строительный центр", поименованных в этих ходатайствах.

10.07.2020 от Управления поступил отзыв.

В судебном заседании представители лиц, участвующих в деле, подтвердили факт получения от иных лиц, участвующих в деле, отзывов, пояснений, дополнительных доказательств, в связи с чем они приобщены судом к материалам дела.

Представители лиц, участвующих в деле, в судебном заседании поддержали свои позиции по существу спора.

Рассмотрев дело по правилам, установленным Арбитражным процессуальным кодексом Российской Федерации для рассмотрения дел в арбитражном суде первой инстанции, изучив материалы дела, доводы заявления, отзывов, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции пришел к следующим выводам.

Из материалов дела следует, что Инспекцией в соответствии со статьями 31, 89 НК РФ проведена выездная налоговая проверка ООО "Кемеровский хладокомбинат" по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (удержания, перечисления) в бюджет по всем налогам и сборам за период с 01.01.2014 по 31.12.2016, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.01.2014 по 30.06.2017, о чем 15.06.2018 составлен акт налоговой проверки N 70.

По результатам выездной налоговой проверки Инспекцией 29.12.2018 принято решение N 115 о привлечении ООО "Кемеровский хладокомбинат" к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного пунктами 1, 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату (неполную уплату) сумм налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций в виде штрафа в общем размере 1 737 804 руб.

Указанным решением обществу предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость, налогу на прибыль организаций и налогу на имущество в общей сумме 5 670 170 руб., а также уплатить пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме 1 285 565 руб.

Не согласившись с решением Инспекции, общество обжаловало его в вышестоящий налоговый орган.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области от 22.04.2019 N 123 апелляционная жалоба ООО "Кемеровский хладокомбинат" удовлетворена частично, решение Инспекции N 115 от 29.12.2018 отменено в части доначисления налога на имущество организаций в общей сумме 1 692 966 руб., пени в сумме 343 498 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 338 593 руб., в остальной части решение Инспекции утверждено.

При этом, с учетом установленного Управлением включения Инспекцией в состав расходов по налогу на прибыль сумм доначисленного налога на имущество, и в связи с отменой данного доначисления, произведена корректировка налога на прибыль организаций, вследствие чего общее доначисление по налогу на прибыль по результатам проверки составило 2 271 472 руб., пени - 441 976 руб., штраф - 908 589 руб. В решении Управление указало, что увеличение суммы недоимки по налогу на прибыль не свидетельствует о вменении налогоплательщику дополнительной суммы налоговой претензии.

Общество, полагая, что решение Управления от 22.04.2019 N 123 не соответствует закону, нарушает его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением.

Рассматривая дело, апелляционный суд исходит из следующего.

Общество, по сути, не согласно с выводами Управления, изложенными в пункте 1 оспариваемого решения, об отсутствии реальных хозяйственных операций с контрагентом ООО "Ремонтно-строительный центр", с аналогичными выводами Инспекции в ее решении.

Суд апелляционной инстанции считает, что данные выводы являются правильными.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.

В силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям, установленным статьей 162 АПК РФ, и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 указанного кодекса.

В силу пункта 1 статьи 71 АПК РФ арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств. Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности (пункт 2 статьи 71 АПК РФ).

В соответствии с Постановлением Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление N 53) под налоговой выгодой для целей данного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получения права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Из системного анализа статей 169, 171, 172 НК РФ, во взаимосвязи с указанной позицией Постановления N 53, следует, что обязанность подтверждать правомерность и обоснованность налоговых вычетов первичной документацией лежит на налогоплательщике-покупателе товаров (работ, услуг), имущественных прав, поскольку именно он выступает субъектом, заявляющим при исчислении итоговых сумм НДС, подлежащих уплате в бюджет, налоговые вычеты.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Само по себе представление налогоплательщиком в налоговый орган надлежащим образом оформленных документов в целях получения налоговой выгоды не является основанием для ее получения, если налоговым органом будут установлены обстоятельства и представлена совокупность доказательств, свидетельствующих об отсутствии реальности хозяйственных операций, о наличии в документах недостоверных сведений.

В частности, если налоговым органом представлены доказательства того, что в действительности хозяйственные операции осуществлялись иными лицами, в систему оказания услуг и расчетов за них вовлечены юридические лица, зарегистрированные по подложным или утерянным документам или несуществующим адресам, либо схема взаимодействия контрагентов указывает на недобросовестность участников хозяйственных операций, суд не должен ограничиваться проверкой формального соответствия представленных налогоплательщиком документов требованиям Налогового кодекса Российской Федерации, а должен оценить все доказательства по делу в совокупности и во взаимосвязи с целью исключения внутренних противоречий и расхождений между ними.

Статьей 54.1 НК РФ определено, что налогоплательщик вправе уменьшить налоговую базу (сумму налога) при соблюдении следующих условий:

отсутствует искажение сведений о фактах хозяйственной жизни и об объектах налогообложения;

основной целью совершения сделки (операции) не являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога;

обязательство по сделке (операции) исполнено лицом, являющимся стороной договора, заключенного с налогоплательщиком, и (или) лицом, которому обязательство по исполнению сделки (операции) передано по договору или закону.

О том, что указанные условия умышленно не соблюдались налогоплательщиком могут свидетельствовать установленные факты юридической, экономической и иной подконтрольности, в том числе, на основании взаимозависимости спорных контрагентов проверяемому налогоплательщику, установленные факты осуществления транзитных операций между взаимозависимыми или аффилированными участниками взаимосвязанных хозяйственных операций, в том числе через посредников, с использованием особых форм расчетов и сроков платежей, а также обстоятельства, свидетельствующие о согласованности действий участников хозяйственной деятельности.

Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки установлено, что ООО "Ремонтно-строительный центр" выполняло в проверяемом периоде ремонтные работы для общества согласно представленным договорам от 05.12.2014 N 12/01-14, от 05.06.2015 N 10 06-2015, от 07.06.2016 N 22, от 14.06.2016 N 24, актам о приемке выполненных работ, справкам о стоимости выполненных работ и затрат, счетам-фактурам, нарядам стройучастка, актам на списание материалов, требованиям-накладным (представлены Инспекцией в апелляционный суд).

Проверяющими сделаны выводы о наличии обстоятельств, указанных в пункте 1 статьи 54.1 НК РФ - обществом неправомерно, в нарушение статей 169, 171, 172, 252 НК РФ, включены в состав расходов в целях исчисления налога на прибыль организаций за 2014-2016 гг. затраты по выполнению ремонтных работ ООО "Ремонтно-строительный центр" в сумме 11 357 361,94 руб. и приняты к вычету суммы НДС за 4 кв. 2014 г., 3 кв. 2015 г., 3 кв. 2016 г. по данным операциям в размере 2 044 325 руб.

При этом установлено наличие умышленных действий общества, выразившихся в сознательном искажении сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в налоговом и бухгалтерском учете хозяйственных операций по выполнению ремонтных работ ООО "Ремонтно-строительный центр" на объектах налогоплательщика, путем создания фиктивного документооборота исключительно с целью неуплаты налогов, об отсутствии реальности выполнения спорным контрагентом данных работ.

Так, налоговый орган установил, что заявленные, как выполненные контрагентом, ремонтные работы в производственных помещениях общества фактически были выполнены работниками строительного участка и механического цеха ООО "Кемеровский хладокомбинат".

Данные обстоятельства подтверждены представленными Инспекцией в апелляционный суд документами, которые были проанализированы в ходе проверки: нарядами на выполнение работ, в которых указаны работы, отраженные в актах выполненных работ по сделке с ООО "Ремонтно-строительный центр".

Установлено также, что согласно штатному расписанию за 2014-2016 г.г., должностным инструкциям работников механического цеха и стройучастка общества, оно имеет штат работников, в обязанности которых входит выполнение работ, указанных в актах выполненных работ контрагентом.

Из табелей учета рабочего времени в отношении работников механического цеха, строительного участка общества, в период выполнения ремонтных работ (в декабре 2014 г., в июле- августе 2015 г., июле -августе 2016 г.) его работники находились на рабочем месте и выполняли должностные обязанности, за которые начислялась заработная плата и страховые взносы, что свидетельствует о задвоении расходов по ремонту объектов общества при исчислении налога на прибыль, поскольку реально понесенные расходы налогоплательщика на заработную плату, расчеты по счету 10 учтены Инспекцией при проверке.

Показаниями работников общества, допрошенных в качестве свидетелей (протоколы допросов Рябова И. Н. от 31.01.2018, Вылегжанина В. В. от 31.01.2018, Илькина А. С. от 18.01.2018, Леончикова Ю. А. от 18.04.2018) подтверждено выполнение работ, указанных в актах выполненных работ ООО "Ремонтно-строительный центр", собственными силами налогоплательщика; все материалы, оборудование и инвентарь принадлежали обществу; задания выдавались в устной форме, исполнение принималось лично главным инженером.

Кроме того, налоговым органом на основании актов о приемке выполненных работ, произведен расчет численности работников, требуемой для выполнения работ, предъявленных в соответствии с этими актами: 1,56 человека в среднем было необходимо для выполнения работ, поименованных в акте N 1 от 06.07.2015, 1,96 человека в среднем было необходимо для выполнения работ, поименованных в акте N 2 от 20.07.2015, 1,93 человека в среднем было необходимо для выполнения работ, поименованных в акте N 1 от 01.08.2016.

Из анализа штатной расстановки работников за 2014 г., 2015 г., 2016 г. следует, что общество имело достаточное количество сотрудников, в обязанности которых входило выполнение работ, отраженных в документах по взаимоотношениям с ООО "Ремонтно-строительный центр": сотрудники механического участка- два слесаря, два монтажника, слесарь механосборочных работ, электрогазосварщик; сотрудники стройучастка - семеро рабочих.

Факт выполнения работ с использованием материалов, приобретенных обществом, подтверждается карточкой бухгалтерского счета 10 "материалы", требованиями-накладными на выдачу материалов в производство начальникам строительного участка и механического цеха, актами на списание материалов за период декабрь 2014 г. - январь 2015 г., июль - сентябрь 2016 г.

Таким образом, данные обстоятельства послужили основанием для вывода налогового органа об отсутствии реальных сделок общества с контрагентом по выполнению ремонтных работ, о том, что документы по их взаимоотношениям составлены формально, учитывая также, что в договорах, актах выполненных работ, справках о стоимости работ не указаны объекты, на которых выполнялись работы, перечень и количество материалов и оборудования, использованных при выполнении работ.

В отношении спорного контрагента при проверке установлено, что ООО "Ремонтно-строительный центр" по юридическому адресу не находилось (ответ собственника помещения - ООО "Сибавтопром" - от 12.04.218, акт обследования помещения по юридическому адресу от 17.12.2017 ); у данного общества отсутствовал квалифицированный персонал, инвентарь и оборудование, необходимые для выполнения ремонтных работ.

Из банковский выписки ООО "Ремонтно-строительный центр" (АО "Российский сельскохозяйственный банк" филиал Кемеровский и ООО КБ "Канский") следует, что данное общество не осуществляло перечисления арендных платежей, заработной платы или перечислений по гражданско-правовым договорам лицам, имеющим возможность выполнить подрядные работы, а также за материалы, необходимые для выполнения работ, что свидетельствует об отсутствии ведения финансово-хозяйственной деятельности, в том числе - взаимоотношения с обществом.

Установлено также, что денежные средства на расчетный счет ООО "Ремонтно-строительный центр" поступали только от ООО "Кемеровский хладокомбинат" и ООО "Новокузнецкий хладокомбинат" (участники одного холдинга), впоследствии они были обналичены физическими лицами. Данные обстоятельства позволяют сделать вывод о подконтрольности контрагента обществу, о транзитном характере денежных операций.

Об указании в первичных документах не соответствующих действительности сведений о лицах, выполнявших работы на территории проверяемого налогоплательщика от имени ООО "Ремонтно-строительный центр", свидетельствуют показания свидетелей Угланова А. Д., Волнякова С. А., Сюрина А. Н.

При изложенных обстоятельства, обоснованными являются выводы заинтересованного и третьего лиц о том, что финансово -хозяйственные взаимоотношения между налогоплательщиком и ООО "Ремонтно-строительный центр", оформленные в представленных на проверку документах, фактически не преследовали цель получения положительного экономического результата; руководителю общества Бачурину А.С. было известно (должно было быть известно) о том, что эти работы выполнены самостоятельно работниками строительного участка и механического цеха общества с использованием материалов, им приобретенных.

При этом создавая фиктивный документооборот в отношении работ, которые фактически выполнялись самим обществом, оно осознавало противоправный характер своих действий, предвидело и желало наступление негативных последствий, что позволило при проверке сделать вывод об умышленном завышении вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль, это привело к неуплате налогов, и привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ.

В связи с изложенным, доводы общества о проявлении им должной осмотрительности и осторожности не могут быть в данном случае приняты во внимание.

Оценив имеющиеся в материалах дела доказательства в их совокупности и взаимной связи, апелляционный суд с учетом статьи 71 АПК РФ, вышеизложенных норм права, а также правовой позиции, выраженной статье 54.1 НК РФ, в Постановлении N 53, Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 12.10.1998 N24-П, Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N138-О, приходит к выводу о том, что формальное соблюдение налогоплательщиком требований оформления документов само по себе не является достаточным основанием принятия к вычету налога на добавленную стоимость и учета расходов по налогу на прибыль по взаимоотношениям общества со спорным контрагентом, действия общества направлены на необоснованное получение налоговой выгоды.

В связи с изложенным, доводы, приведенные обществом относительно его реальных хозяйственных взаимоотношений с контрагентом, не принимаются апелляционным судом, как противоречащие материалам проверки; выводы, изложенные по данному эпизоду в оспариваемом решении Управления, поддержавшего позицию Инспекции, являются обоснованными. Таким образом, произведенные доначисления налога на прибыль и НДС в данной части, пени и применения налоговых санкций, учитывая отсутствие у налогоплательщика возражений по арифметическому расчету, признаются судом правильными.

Из материалов дела следует, что оспариваемым решением Управления решение Инспекции отменено в части доначисления налога на имущество организаций в сумме 1 692 966 руб., пени в сумме 343 498 руб., штрафа по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 338 593 руб.; пункт 3.1 решения Инспекции изложен в новой редакции, из которого следует, что всего по налогу на прибыль начислено: налог - 2 271 472 руб., пеня - 441 976 руб., штраф - 908 589 руб.; по НДС: налог - 2 044 325 руб., пеня - 562 831 руб., штраф - 626 059 руб., а по решению Инспекции было начислено: по налогу на прибыль: налог - 1 932 879 руб., пеня - 379 236 руб., штраф - 773 152 руб.; по НДС суммы не изменились.

Общество ссылается на то, что Управлением необоснованно, в связи с принятием его довода о необходимости применения льготы по налогу на имущество, произведена, в то же время, корректировка по налогу на прибыль.

Из пояснений Управления следует, что основанием для доначисления налога на имущество в сумме 1 692 966 руб., в том числе за 2015 год в сумме 635 192 руб., за 2016 год в сумме 1 057 774 руб., явился вывод Инспекции о неправомерном, в нарушение пункта 25 статьи 381 НК РФ, применении налогоплательщиком льготы по принятому 01.07.2015 в результате реорганизации от ОАО "Кемеровский хладокомбинат" движимому имуществу на сумму 58 238 512 руб.

В результате выявленных нарушений Инспекцией самостоятельно в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, включены суммы доначисленного налога на имущество в сумме 1 692 966 руб., в результате чего завышение расходов составило 9 664 396 руб. (11 357 362 - 1 692 966), в том числе: за 2014 год - 2 662 092 руб., за 2015 год - 2 966 503 руб. (3 601 694,91 -635 192), за 2016 год - 4 035 801 руб. (5 093 574,58 - 1 057 774).

В результате неполная уплата налога на прибыль составила 1 932 879 руб., в том числе за 2014 год в сумме 532 418 руб., за 2015 год в сумме 593 301 руб., за 2016 год в сумме 807 160 руб. (стр. 68 решения Инспекции от 29.12.2018 N 115).

Управление по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика, учитывая правовую позицию Конституционного суда РФ, выраженную в Постановлении от 21.12.2018 N 47-П, жалобу налогоплательщика в данной части удовлетворило, решение Инспекции отменено в части доначисления налога на имущество в сумме 1 692 966 руб., начисления соответствующих сумм пени и штрафа.

При этом, налоговым органом самостоятельно в состав расходов по налогу на прибыль включены суммы доначисленного по результатам налоговой проверки налога на имущество, в том числе за 2015 год в сумме 635 192 руб., за 2016 год в сумме 1 057 774 руб.

В свою очередь в связи с отменой Управлением доначисленного по результатам проверки ООО "Кемеровский хладокомбинат" налога на имущество, корректировке подлежит налог на прибыль за указанные налоговые периоды в общей сумме 338 593 руб. (635192+1057744)*20%)).

Следовательно, неполная уплата ООО "Кемеровский хладокомбинат" налога на прибыль по результатам проведения выездной налоговой проверки составит 2 271 472 руб. (1932879+338593), сумма пени составит 441 976 руб. (379236+62740), штраф - 908589 руб. (773152+135437).

При этом доначисление налога на имущество организации в сумме 1 692 966 руб., а также его последующая отмена не повлияла на доначисления по сделке с контрагентом ООО "Ремонтно - строительный центр" по основаниям, изложенным в решении налогового органа, и не повлияла на итоговую сумму доначислений в целом по проверке.

Так, согласно решения Инспекции, общая сумма доначислений составила 8 693 539 руб. (в том числе налог - 5 670 170 руб., пени - 1 285 565 руб., штраф 1 737 804 руб.). В связи с принятием решения Управления об отмене решения Инспекции в части, сумма доначислений уменьшилась и составила 6 855 252 руб. (в том числе налог - 4 315 797 руб., пени -1 004 807 руб., штраф -1 534 648 руб.), то есть фактически дополнительное начисление налога на прибыль не ухудшило в данном случае положения налогоплательщика.

Обратного обществом не доказано.

Учитывая отсутствие разногласий по арифметическому расчету (как указал представитель в судебном заседании апелляционного суда), оснований для иных выводов у апелляционного суда не имеется, данный довод общества подлежит отклонению.

Общество ссылается на необходимость снижения налоговых санкций, полагая, что имеются обстоятельства, смягчающие налоговую ответственность: добросовестность, признание им вины, отсутствие прямого умысла, совершение налогового правонарушения впервые, тяжелое материальное положение, ведение социально значимой деятельности, указывает, что необоснованно в оспариваемом решении Управлением данные обстоятельства не были приняты во внимание.

Инспекция и Управления возражают против данного довода.

Согласно пункту 1 статьи 112 НК РФ обстоятельствами, смягчающими ответственность за совершение налогового правонарушения, признаются:

1) совершение правонарушения вследствие стечения тяжелых личных или семейных обстоятельств;

2) совершение правонарушения под влиянием угрозы или принуждения либо в силу материальной, служебной или иной зависимости;

2.1) тяжелое материальное положение физического лица, привлекаемого к ответственности за совершение налогового правонарушения;

3) иные обстоятельства, которые судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими ответственность.

Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций (пункт 4 статьи 112 НК РФ).

Согласно пункту 3 статьи 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства, размер штрафа подлежит уменьшению не меньше, чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса.

Поскольку при названных выше обстоятельствах апелляционный суд признал доказанным налоговым органом наличие умышленной формы вины общества в выявленном правонарушении, что противоречит доводам общества об отсутствии умысла в его действиях. Данная форма вины не позволяет признать в качестве смягчающих обстоятельств совершение обществом такого правонарушения впервые, признание им вины, не свидетельствует о добросовестности.

Социальная значимость деятельности, а также тяжелое материальное положение не подтверждены соответствующими доказательствами.

При таких обстоятельствах, апелляционный суд отклоняет довод налогоплательщика о наличии оснований для снижения размера налоговых санкций.

ООО "Кемеровский хладокомбинат" ссылается также на то, что необоснованно привлечено к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ за неуплату налога на прибыль за 2014 год, а также НДС - за 4 квартал 2014 года и 3 квартал 2015 года, полагая, что установленный статьей 113 НК РФ срок давности привлечения к налоговой ответственности истек.

Инспекция и Управление представили свои возражения.

Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового (расчетного) периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Как следует из решения Инспекции, общество привлечено к налоговой ответственности по пункту 3 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2014, 2015, 2016 годы, за неполную уплату НДС за 3 кв. 2015 года, за 3 кв. 2016 года.

На стр. 78 данного решения указано, что выявлены обстоятельства, исключающие ответственность за совершение налогового правонарушения по налогу на добавленную стоимость в связи с истечением срока давности за 4 квартал 2014 года. Таким образом, довод общества о привлечении его к налоговой ответственности по статье 122 НК РФ по НДС за указанный период является не обоснованным.

В соответствии с абзацами 2,3 пункта 1 статьи 113 НК РФ исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса; исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 120, 122, 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса.

Согласно пункту 15 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при толковании пункта 1 статьи 113 НК РФ судам необходимо принимать во внимание, что деяния, ответственность за которые установлена статьей 122 НК РФ, состоят в неуплате или неполной уплате сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.

Поскольку исчисление налоговой базы и суммы налога осуществляется налогоплательщиком после окончания того налогового периода, по итогам которого уплачивается налог, срок давности, определенный статьей 113 Кодекса, исчисляется в таком случае со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено правонарушение в виде неуплаты или неполной уплаты налога.

Таким налоговым периодом при квалификации действий налогоплательщика по статье 122 НК РФ является период, предоставленный для исполнения соответствующей обязанности по уплате налога.

Уплата налога на добавленную стоимость в соответствии со статьей 174 НК РФ производится равными долями не позднее 25-го числа каждого из трех месяцев, следующего за истекшим налоговым периодом, в связи с чем срок давности привлечения к ответственности за неуплату НДС за 3 квартал 2015 года, указанный налоговый период исчисляется с 01.01.2016 и истекают 01.01.2019, решение принято Инспекцией 29.12.2018, то есть, срок давности привлечения общества к ответственности за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2015 года не истек.

Согласно статье 287 НК РФ налог на прибыль, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее сроков, установленных для подачи налоговой декларации статьей 289 НК РФ.

В соответствии со статьей 289 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Таким образом, срок для привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 НК РФ, за неуплату налога на прибыль за 2014 г. начинает исчисляться с 29.03.2015 и истекает 31.12.2018, из чего следует, что срок давности не истек, общество правомерно привлечено к ответственности за неуплату налога на прибыль за данный период.

Учитывая изложенное, оснований для удовлетворения требований общества не имеется.

По результатам рассмотрения дела по правилам, установленным АПК РФ для рассмотрения дела в суде первой инстанции, суд апелляционной инстанции согласно пункту 2 статьи 269 АПК РФ выносит постановление, которым отменяет судебный акт первой инстанции с указанием обстоятельств, послуживших основаниями для отмены судебного акта (часть 4 статьи 270 Кодекса), и принимает новый судебный акт (пункт 29 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции").

При изложенных обстоятельствах решение Арбитражного суда Кемеровской области от 02.12.2019 подлежит отмене.

Согласно статьям 104, 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины относятся на заявителя, излишне уплаченная государственная пошлина за подачу апелляционной жалобы в размере 1500 руб. подлежит возврату из федерального бюджета.

Руководствуясь статьей 170, пунктом 2 статьи 269, частью 4 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение от 02.12.2019 Арбитражного суда Кемеровской области по делу N А27-21967/2019 отменить.

В удовлетворении заявленных требований общества с ограниченной ответственностью "Кемеровский хладокомбинат" о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Кемеровской области N 123 от 22.04.2019 отказать.

Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Кемеровский хладокомбинат" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1500 руб., излишне уплаченную по платежному поручению от 19.10.2019 N 1232.

Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Арбитражный суд Западно-Сибирского округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления его в законную силу, путем подачи кассационной жалобы через Арбитражный суд Кемеровской области.

Председательствующий

С. В. Кривошеина

Судьи

К. Д. Логачев Т. В. Павлюк