Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 18 сентября 2020 г. N 13АП-20449/20 по делу N А56-38742/2020

г. Санкт-Петербург

18 сентября 2020 г.

Дело N А56-38742/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 16 сентября 2020 года.

Постановление изготовлено в полном объеме 18 сентября 2020 года.

Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

в составе:

председательствующего Загараевой Л.П.

судей Будылевой М.В., Трощенко Е.И.

при ведении протокола судебного заседания: до перерыва секретарем судебного заседания Хариной И.С.

после перерыва секретарем судебного заседания Борисенко Т.Э.

при участии:

от истца (заявителя): Мухин М.С. - доверенность от 20.05.2020 (до и после перерыва)

от ответчика (должника): Смелянская А.Б. - доверенность от 27.08.2020 (до и после перерыва)

от 3-го лица: Строганова Е.С. - доверенность от 18.10.2019 (до и после перерыва)

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-20449/2020) ООО "Инварда-Транс" на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.06.2020 по делу N А56-38742/2020 (судья Терешенков А.Г.), принятое

по заявлению ООО "Инварда-Транс"

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу

3-е лицо: Управление федеральной налоговой службы России по Санкт-Петербургу

о признании недействительным требования от 27.05.2019 N 6612 в части

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Инварда-Транс" (далее - заявитель, налогоплательщик, Общество, ООО "Инварда-Транс") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным требования Межрайонной инспекция Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу (далее- заинтересованное лицо, налоговый орган, Инспекция) от 27.05.2019 года N 6612 в части.

Решением суда от 29.06.2020 в удовлетворении заявления отказано.

Общество, не согласившись с решением суда, направило апелляционную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение норм материального права, на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просило решение суда отменить.

В судебном заседании представитель Общества поддержал доводы апелляционной жалобы, просил решение суда отменить. Представитель инспекции возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда оставить без изменения. Представитель Управления возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил решение суда отменить.

В судебном заседании 09.09.2020 в судебном заседании объявлен перерыв до 16.09.2020.

В судебном заседании 16.06.2020 представители лиц, участвующих в деле поддержали ранее высказанные позиции.

Законность и обоснованность решения суда проверены в апелляционном порядке.

Как следует из заявления, в связи с проведением камеральной налоговой проверки декларации по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2019 года налоговым органом в адрес Общества выставлено требование от N 6612 от 27.05.2019 года о представлении документов (информации).

Общество, посчитав что требование от 27.05.2020 N 6612 не в полной мере соответствует законодательству и подлежит признанию частично недействительным обратилось в Управление ФНС России по Санкт-Петербургу (далее - Управление) с жалобой в порядке главы 19 НК РФ.

Решением N 16-13/22226@ от 13.04.2020 года Управление удовлетворило жалобу частично, отменив пункты 1.7, 1.8, 1.11, 1.12, 1.13, 1.15, и 2.1 оспариваемого требования согласно мотивировочное части решения Управления. В остальной части жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с требованием от 27.05.2020 N 6612, Общество обратилось с заявлением в суд.

Суд первой инстанции отказал в удовлетворении заявленных требований.

Апелляционный суд, изучив доводы апелляционной жалобы, исследовав материалы дела, находит оснований для отмены решения.

В соответствии с ч. 1. ст. 93 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы. Положения указанной статьи являются общими по отношению к проверкам, проводимым налоговыми органами. Специальной нормой, регламентирующей порядок проведения, сроки, а также полномочия должностных лиц при осуществлении камеральной налоговой проверки, является ст. 88 НК РФ. Положения указанной статьи предусматривают случаи, когда налоговый орган вправе запрашивать сведения и/или документы у проверяемого лица.

В соответствии с ч. 1 ст. 88 НК РФ камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа.

Пункт 3 указанной статьи НК РФ предусматривает, что, если камеральной налоговой проверкой выявлены ошибки в налоговой декларации (расчете) и (или) противоречия между сведениями, содержащимися в представленных документах, либо выявлены несоответствия сведений, представленных налогоплательщиком, сведениям, содержащимся в документах, имеющихся у налогового органа, и полученным им в ходе налогового контроля, об этом сообщается налогоплательщику с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок.

При этом в соответствии с п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с декларацией не установлено Налоговым кодексом РФ.

Случаи, когда инспекция уполномочена истребовать документы, строго регламентированы п. 8 ст. 88 НК РФ.

Таким образом, из совокупного анализа положений ст. 88 и 93 НК РФ следует, что должностное лицо налогового органа не уполномочено при проведении камеральной налоговой проверки уточненной декларации истребовать документы, не касающиеся изменений, внесенных в первоначальную декларацию.

В данном случае налоговый орган не воспользовался своим правом на истребование таких документов, поскольку обжалуемое требование не содержит ссылки на пункт 8 статьи 88 НК РФ. Однако, даже если бы ссылка на пункт 8 статьи 88 НК РФ и имелась в требовании от 11.03.2020 N 8580, необходимо отметить, что оно существенно выходит за пределы данной нормы.

Из содержания пункта 8 статьи 88 НК РФ следует, что право налогового органа на истребование документов ограничено строго определенным кругом документов, а не собственным усмотрением проверяющего. Отсылка к статье 172 НК РФ указывает на то, что истребованию подлежат лишь те документы, которые поименованы в данной статье, как основания налоговых вычетов.

На это же указывают письмо Минфина России 27.12.2007 N 03-02-07/2-209 и письмо ФНС России от 17.01.2008 N ШС-6-03/24@.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов. Из данной нормы следует, что документ, истребуемый налоговым органом, должен служить основанием для исчисления и уплаты налога, а его форма должна быть установлена соответствующим нормативным правовым актом.

Документы, указанные в требовании (за исключением полученных счетов-фактур и первичных учетных документов), не подтверждают правомерность налоговых вычетов и не указаны в качестве таковых в статье 172 НК РФ.

Пункт 1.1 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы договоры (контракты, соглашения), заключенные со всеми контрагентами.

Использованная налоговым органом формулировка не разделяет договоры, на основании которых ООО "Инварда-Транс" приобрело товары (работы, услуги), и договоры, в рамках которых Общество реализовало товары (работы (услуги).

Отсутствие какой-либо связи между договорами на реализацию товаров (работ, услуг) с налоговыми вычетами по НДС абсолютно очевидна. Иное налоговым органом не доказано и Управлением не установлено.

Что касается договоров на приобретение товаров (работ, услуг), то, как отмечено выше, такие документы также не подтверждают правомерность налоговых вычетов и не указаны в качестве таковых в статье 172 НК РФ.

Пункт 1.4 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы счета-фактуры, как выданные, так и полученные Обществом. OOO "Инварда-Транс" не имеет возражений против истребования полученных счетов-фактур, поскольку они прямо поименованы в статье 172 НК РФ в числе документов, подтверждающих налоговые вычеты. Однако счета-фактуры, выданные Обществом, не имеют никакого отношения к налоговым вычетам, в связи с чем их истребование налоговым органом не основано на законе, а пункт 1.4 в данной части подлежит признанию недействительным.

Пункт 1.5 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы акты сверок и акты о зачете взаимных требований.

Акты сверок и акты о зачете взаимных требований представляют собой документы, отражающие состояние расчетов (исполнение обязательств) между сторонами договора. Однако положения статьи 172 НК РФ не связывают применение налоговых вычетов по НДС с фактом оплаты приобретенных товаров (работ, услуг). Кроме того, налоговый орган и Управление не учитывают, что зачет встречных требований, в силу статьи 410 ГК РФ, является односторонней сделкой, в связи с чем не требует составления акта.

Пункт 1.7 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы оборотно-сальдовые ведомости (общие и по всем счетам бухгалтерского и налогового учета в разрезе субсчетов и контрагентов). Решением Управления от 13.04.2020 N 16-13/22226 данный пункт оспариваемого требования отменен за исключением истребования информации по счетам 10, 41 и 60.

Обязанность вести такой документ, как оборотно-сальдовая ведомость, ни одним нормативным правовым актом не установлена, как и форма указанного документа.

Вопреки утверждению УФНС России по Санкт-Петербургу, в Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций (утвержден Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н) словосочетание "оборотно-сальдовая ведомость" даже не упоминается.

В связи с этим не соответствует действительности и утверждение Управление о том, что данный нормативный акт рассматривает оборотно-сальдовую ведомость, как документ, свидетельствующий о принятии налогоплательщиком к учету товаров (работ, услуг).

Следует также отметить, что понятия "сальдовая ведомость" и "оборотная ведомость" используются в Инструкции по применению единой журнально-ордерной формы счетоводства (направлена письмом Минфина СССР от 08.03.1960 N 63).

Указанная Инструкция устанавливает, что в единой журнально-ордерной форме счетоводства применяются, как правило, два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и вспомогательные ведомости (абзац седьмой Общих указаний).

Использование оборотных или сальдовых ведомостей Инструкция предусматривает лишь в двух случаях:

1) для учета готовых изделий (абзац шестой Общих указаний);

2) для учета материальных ценностей снабженческими и сбытовыми организациями (абзац третий пункта 3 "Учет издержек обращения и других затрат снабженческих и сбытовых организаций").

Деятельность ООО "Инварда-Транс" не связана с производством готовых изделий. К снабженческим или сбытовым организациям Общество не относится.

В любом случае, ни одна норма права не обязывает Общество вести учетные регистры "в разрезе субсчетов и контрагентов", как истребовал налоговый орган.

Кроме того, ООО "Инварда-Транс" является субъектом малого предпринимательства (категория "микропредприятие"), что подтверждается данными Единого реестра субъектов малого и среднего предпринимательства.

В соответствии с пунктом 1 части 4 статьи 6 Закона N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ) субъекты малого предпринимательства вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета. Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства утверждены Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н (далее - Типовые рекомендации).

Ведение малыми предприятиями оборотных, сальдовых, а равно оборотно-сальдовых ведомостей Типовые рекомендации не предусматривают.

Кроме того, положениями пункта 1 статьи 172 НК РФ предусмотрено, что право на применение налоговых вычетов поставлено в зависимость от наличия у налогоплательщика счетов-фактур и первичных документов, подтверждающих принятие на учет (работ, услуг), имущественных прав. Какие-либо иные документы (в том числе, договоры и регистры бухгалтерского учета) в качестве основания для применения налогового вычета в статье 172 НК РФ не упоминаются.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы вправе требовать от налогоплательщика документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов. Из данной нормы следует, что документ, истребуемый налоговым органом, должен служить основанием для исчисления и уплаты налога, а его форма должна быть установлена соответствующим нормативным правовым актом.

Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее -Закон N 402-ФЗ), а также иными нормативными правовыми актами не установлена обязанность хозяйствующих субъектов вести такие карточки в качестве регистров бухгалтерского учета.

Суд учитывает, что ООО "БалтАвтоСбыт" является субъектом малого предпринимательства (категория "микропредприятие"), что подтверждается выпиской из Единого реестра субъектов малого и среднего предпринимательства и не оспаривается Инспекцией.

В соответствии с пунктом 1 части 4 статьи 6 Закона N 402-ФЗ субъекты малого предпринимательства вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета.

Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства утверждены Приказом Минфина РФ от 21.12.1998 N 64н (далее - Типовые рекомендации), согласно которым малые предприятия могут использовать рабочий План счетов бухгалтерского учета, не предусматривающий обязанность вести счета 15, 44, 45, 62, 66, 67 и 91.

Ведение малым предприятием главной книги и оборотно-сальдовых ведомостей Типовыми рекомендациями не предусмотрено.

В качестве регистров бухгалтерского учета по счетам 01, 02, 10, 19, 41, 50, 51, 52, 60, 76 и 90 Типовыми рекомендациями установлены не карточки счетов, а ведомости.

Указанные ведомости Инспекцией у Общества не истребовались.

Согласно части 2 статьи 4.1 Федерального закона от 24.07.2007 N 209-ФЗ "О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской Федерации" ведение единого реестра субъектов малого и среднего предпринимательства возложено на федеральный орган исполнительной власти, осуществляющий функции по контролю и надзору за соблюдением законодательства о налогах и сборах, то есть на ФНС России. Данные указанного реестра являются открытыми и общедоступными.

Следовательно, Инспекция, направляя Обществу оспариваемое требование, была обязана учитывать правовой статус налогоплательщика и вытекающие из него особенности ведения бухгалтерского учета, чего в данном случае заинтересованным лицом сделано не было

Пункт 1.8 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы анализ счетов и карточки счетов 01, 02, 03, 08, 10, 19, 41, 60, 62, 66, 67, 68, 76, 90 и 91 в разрезе субсчетов и контрагентов.

Решением Управления от 13.04.2020 N 16-13/22226 данный пункт оспариваемого требования отменен за исключением истребования информации по счетам 10, 41 и 60.

Требование в неотмененной части незаконно в силу следующего.

Истребованный налоговым органом "анализ счетов" не является документом в нормативно-правовом понимании данного термина, а представляет собой аналитическую информацию. Право истребовать у налогоплательщика такую информацию налоговым органам не предоставлено, на что указано Верховным Судом Российской Федерации в Постановлении от 09.07.2014 N 46-АД14-15 и ФНС России в пункте 4 письма от 13.09.2012 N АС-4-2/15309. Удобство налогового администрирования не может служить основанием для ограничения прав налогоплательщиков (Определения Верховного Суда Российской Федерации от 14.03.2019 N 301-КГ18-20421 и от 28.02.2020 N 309-ЭС19-21200).

Ни Законом N 402-ФЗ, ни какими-либо иными нормативными правовыми актами не установлена обязанность хозяйствующих субъектов вести некие "карточки счетов" в качестве регистров бухгалтерского учета, а равно в любом ином качестве. Данный довод был заявлен Обществом в досудебной жалобе в качестве основополагающего, однако, УФНС России по Санкт-Петербургу предпочло его не заметить.

В соответствии с пунктом 8 Типовых рекомендаций в качестве регистров бухгалтерского учета по счетам 01, 02, 10, 19, 20, 41, 50, 60, 68, 76 и 90 установлены не карточки счетов, а ведомости.

Пункт 1.9 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы:

* лицензии;

* инвентарные описи и карточки учета основных средств;

* ПТС;

* свидетельство о регистрации транспортных средств в ГосТехНадзоре;

* свидетельство о собственности, страховые свидетельства.

Ни один из указанных документов не является основанием для применения налоговых вычетов. При этом в данной части требование налогового органа нарушает также принцип правовой определенности. В частности, налоговый орган не поясняет, какие именно лицензии он истребует и не расшифровывает значение аббревиатуры "ПТС".

Следует также отметить, что в УФНС России по Санкт-Петербургу, отказывая в удовлетворении досудебной жалобы, свою позицию в данной части никак не обосновало.

Пункт 1.10 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы:

* приказы об учетной политике;

* учетная политика по бухгалтерскому учету и налоговому учету на 2019 год;

* документы, подтверждающие раздельный учет;

ООО "Инварда-Транс" не отрицает право налогового органа истребовать документы, подтверждающие ведение раздельного учета сумм НДС между облагаемыми и необлагаемыми операциями. В данной части требование не оспаривается.

Документы, связанные с учетной политикой, не имеют отношения к формированию налоговых вычетов. УФНС России по Санкт-Петербургу, цитируя понятие учетной политики, как совокупности способов ведения бухгалтерского учета, не пояснило, каким образом она может повлиять на отражение сумм НДС в составе налоговых вычетов.

Пункт 1.14 оспариваемого требования

В данном пункте налоговым органом истребованы некие доверенности. Налоговый орган не только не доказал, что истребованные им документы влияют на формирование налоговых вычетов по НДС, но и не пояснил, о каких именно доверенностях идет речь (на заключение сделок, на представительство суде и (или) в государственных органах, на получение имущества и т.п.).

В качестве отдельного обоснования правомерности истребования договоров, актов сверок, актов о зачете взаимных требований, расшифровки дебиторской и кредиторской задолженности, доверенностей УФНС России по Санкт-Петербургу указывает на то, что данные документы подтверждают "наличие договорных отношений и статус исполнения взаимных обязательств", ссылаясь при этом на положения статьи 54.1 НК РФ.

Статья 54.1 НК РФ устанавливает пределы осуществления налогоплательщиком прав по исчислению налоговой базы и суммы налога. Её положения не регулируют порядок проведения камеральных налоговых проверок и, соответственно, не могут трактоваться, как устраняющие ограничения, установленные пунктом 7 статьи 88 НК РФ, а равно, как расширяющие допустимый объем истребуемых документов, установленный пунктом 8 статьи 88 НК РФ.

Следует особо подчеркнуть, что согласно пункту 7 статьи 88 НК РФ при проведении камеральной налоговой проверки налоговый орган не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с налоговой декларацией (расчетом) не предусмотрено Кодексом.

Из содержания данной нормы следует, что законодатель связывает возможность истребования дополнительных документов и сведений с любым из двух условий:

- если это установлено статьей 88 НК РФ (а не какой-либо иной);

- если документы подлежали представлению вместе с налоговой декларацией, т.е. по умолчанию, но не были представлены.

Ни одно из таких условий в данном случае места не имело. На их наличие ни налоговый орган, ни Управление не ссылаются. При этом введение в НК РФ статьи 54.1 не сопровождалось внесением поправок статью 88, расширяющих права налоговых органов на истребование у налогоплательщиков документов и пояснений в рамках камеральных налоговых проверок.

Утверждение налогового органа о том, что перечень подтверждающих документов, установленных статьей 172 НК РФ, не является закрытым, не соответствует действительности.

Упоминание законодателем ограниченного количества пунктов, в которых названы документы, подтверждающие налоговые вычеты, указывает на то, что перечень таких документов является именно закрытым.

При таких обстоятельствах, решение суда подлежит отмене.

На основании изложенного и руководствуясь статьями 269-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 29.06.2020 по делу N А56-38742/2020 отменить.

Признать недействительным требование Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 19 по Санкт-Петербургу от 27.05.2019 N 6612 в части п. 1.1, 1.4 (в части истребования счетов-фактур, выданных Обществом), п. 1.5, п. 1.7, п. 1.9, п. 1.10 (в части истребования приказов об учетной политике и учетной политики по бухгалтерскому учету и налоговому учета на 2019 год), п. 1.14.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Северо-Западного округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня его принятия.

Председательствующий

Л.П. Загараева

Судьи

М.В. Будылева Е.И. Трощенко