Постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 6 октября 2020 г. N 05АП-5535/20 по делу N А59-1253/2020

г. Владивосток

06 октября 2020 г.

Дело N А59-1253/2020

Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2020 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 06 октября 2020 года.

Пятый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего А.В. Пятковой,

судей Л.А. Бессчасной, Т.А. Солохиной,

при ведении протокола секретарем судебного заседания О.Н. Мамедовой,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Гарант-Сервис",

апелляционное производство N 05АП-5535/2020

на решение от 23.07.2020

судьи Е.С. Логиновой

по делу N А59-1253/2020 Арбитражного суда Сахалинской области

по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Гарант-Сервис" (ОГРН 1096507000336, ИНН 6507021898)

к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области (ОГРН 1046503103349, ИНН 6507010504) с учетом уточнений от 17.06.2020

о признании незаконным решения от 08.10.2019 N 02-25/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения,

при участии:

от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области: Айзатулова К.Н. (участие онлайн), по доверенности N 01-02-25/00151 от 14.01.2020 сроком действия до 28.02.2021, копия паспорта, диплом вба N 0388714 от 15.06.2008;

от Управления Федеральной налоговой службы по Сахалинской области: Айзатулова К.Н. (участие онлайн), по доверенности N 04-26 от 14.01.2020 сроком действия до 28.02.2021, копия паспорта, диплом вба N 0388714 от 15.06.2008;

от общества с ограниченной ответственностью "Гарант-Сервис": не явились,

УСТАНОВИЛ:

Общество с ограниченной ответственностью "Гарант-Сервис" (далее - заявитель, общество, ООО "Гарант-Сервис") обратилось в арбитражный суд с заявлением (уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) о признании незаконным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Сахалинской области (далее - инспекция, МИФНС N 3 по Сахалинской области) от 08.10.2019 N 02-25/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Определением Арбитражного суда Сахалинской области от 20.04.2020 к участию в деле в качестве заинтересованного лица привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Сахалинской области (далее - Управление, УФНС России по Сахалинской области).

Решением Арбитражного суда Сахалинской области от 23.07.2020 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, ООО "Гарант-Сервис" обратилось в Пятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение суда первой инстанции.

В обоснование доводов апелляционной жалобы ее податель указывает на недопустимость делать выводы на основе незаверенных подписью и печатью исполнительного органа заявителя копиях документов, находящихся в материалах налоговой проверки, представленных инспекцией.

Считает, что судом оставлены без внимания многократные необоснованные приостановления проверочных мероприятий и необоснованное продление сроков проведения выездной налоговой проверки при отсутствии оснований к ее продлению.

Обращает внимание, что выездная налоговая проверка была инициирована одним должностным лицом, проводилась другими, а привлекало заявителя к ответственности совершенно другое должностное лицо.

МИФНС N 3 по Сахалинской области и УФНС России по Сахалинской области по тексту представленного в материалы дела отзыва на апелляционную жалобу, поддержанного представителем в судебном заседании, поступившего через канцелярию суда и в порядке статьи 262 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации приобщенного к материалам дела, выразили несогласие с изложенными в ней доводами, считают решение суда законным и обоснованным, а апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.

ООО "Гарант-Сервис", извещенное надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило, в связи с чем судебная коллегия рассмотрела апелляционную жалобу в его отсутствие в порядке статей 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

Из материалов дела судебной коллегией установлено следующее.

27.12.2017 инспекцией принято решение N 46 о проведении выездной налоговой проверки ООО "Гарант-Сервис", предметом которой являются все налоги и сборы с 01.01.2014 по 31.12.2016, а также НДФЛ за период с 01.01.2014 по 30.09.2017.

По результатам проверки инспекцией составлена справка о проведенной выездной налоговой проверке N 02-25/5 от 27.11.2018 и акт налоговой проверки N 02-25/2 от 25.01.2019.

Учитывая представленные налогоплательщиком возражения на акт налоговой проверки (вх. N 6055679 от 04.04.2019), 05.04.2019 инспекцией принято решение N 2 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

По результатам дополнительных мероприятий налогового контроля инспекцией составлено дополнение к акту налоговой проверки N 02-25/2/1 от 29.05.2019.

30.09.2019 инспекцией рассмотрены материалы налоговой проверки, по результатам которых принято решение N 02-25/1 от 08.10.2019 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым были доначислены единый налог, уплачиваемый в связи с применением упрощенной системы налогообложения, в размере 168 394 рубля, из них: 141 223 рубля за 2015 год, 27 171 рубль за 2016 год, пени в размере 61 971 рубля 42 копеек, штраф по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 340 рублей.

Также в результате проверки обществу доначислен налог на доходы физических лиц за 2015-2017 года в размере 98 432 рублей, пени в размере 30 411 рублей 66 копеек, штраф по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в размере 2 729 рублей, а также штраф по пункту 1 статьи 126.1 названного Кодекса в размере 625 рублей.

При этом из решения следует, что инспекцией учтены смягчающие обстоятельства и размер штрафа снижен в 4 раза.

Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в порядке апелляционного производства в вышестоящий налоговой орган.

23.12.2019 управлением принято решение N 192 по апелляционной жалобе ООО "Гарант-Сервис" на решение Межрайонной инспекции ФНС России N 3 по Сахалинской области от 08.10.2019 N 02-25/1, которым жалоба общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением инспекции, общество обратилось в суд с настоящим заявлением.

Из материалов дела следует, что решение инспекции в целом оспаривается обществом по мотиву нарушения инспекцией процедуры проведения выездной налоговой проверки.

По существу налогоплательщик обжалует только доначисление единого налога за 2015 год, в результате исключения из состава расходов, уменьшающих сумму дохода, затрат в размере 2 824 012 рублей, которые общество понесло в связи с исполнением обязательств по договору субподряда на выполнение отдельных видов работ от 15.09.2015, заключенному с ООО "Госторг", предметом которого является выполнение работ по возведению 16, 17-ти этажного, односекционного многоквартирного жилого дома (строительный N 5, 6) в "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске (4-я очередь строительства).

Выводы инспекции по иным эпизодам, связанным с исключением иных расходов при определении налогооблагаемой базы по единому налогу за 2015, 2016 годы, а также по доначислению НДФЛ и применении мер ответственности в связи с произведенными доначислениями и выявленными нарушениями, самостоятельно не оспариваются.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суд первой инстанции не усмотрел со стороны налоговой инспекции процессуальных нарушений при проведении проверки, а также посчитал обоснованным исключение из состава затрат за 2015 год расходов в сумме 2 824 012 рублей.

Исследовав представленные доказательства в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, проверив в порядке статей 266, 268, 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения арбитражным судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.

Обязанность налогоплательщиков уплачивать законно установленные налоги законодательно закреплена в пункте 1 статьи 23 Налогового кодекса Российской Федерации и предусматривает самостоятельное исчисление суммы налога, подлежащего уплате за налоговый период, исходя из налоговой базы, налоговой ставки и налоговых льгот в соответствии со статьей 52 названного Кодекса.

Из материалов дела следует, что общество является плательщиком единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения (УСН). В качестве объекта налогообложения обществом выбраны "доходы, уменьшенные на величину расходов".

В силу положений пункта 1 статьи 346.14 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по УСН являются доходы, уменьшенные на величину расходов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 346.16 Налогового кодекса Российской Федерации расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 названного Кодекса.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьями 265 Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом для подтверждения обоснованности расходов действия налогоплательщика должны однозначно свидетельствовать о его направленности на получение дохода с учетом соответствия этих действий положениям законодательства РФ и условиям договоров.

Согласно правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума N 53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума ВАС РФ N 53), судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности (пункт 4 Постановления Пленума ВАС РФ N 53).

При этом под налоговой выгодой в указном постановлении понимается уменьшение размера налоговой обязанности, в том числе, в связи с уменьшением налоговой базы.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом (пункт 10 Постановления Пленума ВАС РФ N 53).

О необоснованности налоговой выгоды могут свидетельствовать подтвержденные доказательствами следующие обстоятельства - невозможность реального осуществления налогоплательщиком указанных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг (абзац 2 пункта 5 Постановления Пленума ВАС РФ N 53).

Как следует из материалов дела, обществом в 2015 году в состав расходов включена сумма в размере 2 824 012 рублей. Данная сумма является суммой обязательств общества по договору субподряда на выполнение отдельных видов работ от 15.09.2019, заключенному между обществом и ООО "Госторг".

По условиям данного договора ООО "Госторг", как субподрядчик, приняло на себя обязательства по выполнению работ для общества, как подрядчика, в срок не позднее 31.12.2015, по возведению 16, 17-ти этажного, односекционного многоквартирного жилого дома (строительный N 5, 6) в "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске (4-я очередь строительства)". Объект находится по адресу: Сахалинская область, г. Южно-Сахалинск, ул. Пуркаева 92 (пункты 1, 3 договора).

Стоимость работ, поручаемых ООО "Госторг" по договору на основании договорной цены составляет 2 824 012 рублей (пункт 5 договора).

В подтверждение реальности произведенных затрат обществом представлены в материалы дела: справка о стоимости выполненных по указанному договору работ и затрат N 1 от 31.12.2015, согласно которой за отчетный период с 13.09.2015 по 31.12.2015 выполнено работ на сумму 2 824 012 рублей, акт о приемке выполненных работ N 1 от 31.12.2015, согласно которому за отчетный период с 15.09.2015 по 31.12.2015 выполнены работы арматурно-бетонные и строительные работы по устройству бетонных стен, перегородок и перекрытий на сумму 2 824 012 рублей, акт сверки взаимных расчетов за период с 01.12.2015 по 31.12.2015 между обществом и ООО "Госторг", в котором в качестве документа, на основании которого у общества перед ООО "Госторг" возникло денежное обязательство на сумму 2 824 012 рублей, указан акт полученных работ, услуг N 000041 от 30.12.2015.

Между тем, в ходе выездной налоговой проверки обществом налоговому органу был представлен договор поставки от 18.11.2015, заключенный между ООО "Госторг", как поставщиком, и обществом, как покупателем, согласно которому ООО "Госторг" взяло на себя обязательства поставить обществу товар на сумму 3 000 000 рублей в ноябре-декабре 2015 года (пункты 1.1, 5.1, 7.1). Однако информация об исполнении договора, а также о том, какой товар должен был быть поставлен и был поставлен на основании данного договора, не представлена.

При этом в представленном обществом в ходе судебного разбирательства акте сверки взаимных расчетов за период с 01.12.2015 по 31.12.2015 между обществом и ООО "Госторг" сведения о денежных обязательствах в связи с данной поставкой не отражены, но отражено то, что денежные обязательства погашены платежами по безналичным расчетам N 000121 от 04.12.2015 на сумму 1 836 500 рублей и N 000132 от 29.12.2015 на сумму 987 512 рублей.

Также налоговому органу в ходе проверки представлено письмо ООО "Госторг" от 30.12.2015, адресованное обществу, в котором ООО "Госторг" в связи с отказом от поставки строительных материалов по договору N б/н от 18.11.2015, просил авансовые платежи по платежным поручениям N 121 от 04.12.2015 и N 132 от 29.12.2015 на сумму 2 824 012 рублей зачесть в уплату за строительно-монтажные работы по договору N б/н от 15.09.2015.

Одновременно общество представило налоговому органу акт сверки взаиморасчетов за период с 01.12.2015 по 31.12.2015 между обществом и ООО "Госторг", согласно которому у общества на основании акта полученных работ, услуг N 000041 от 30.12.2015, с/ф N 88 от 30.12.2015 возникло перед ООО "Госторг" денежное обязательство на сумму 2 521 492 рубля; денежное обязательство на сумму 302 520 рублей возникло за оплаченные переданные в производство материалы.

На основании изложенного арбитражным судом сделан правомерный вывод, что обществом в различные периоды представлены разные по содержанию акты сверки взаимных расчетов с ООО "Госторг" за период с 01.12.2015 по 31.12.2015.

Судом установлено, что в ходе проведения проверки инспекцией получен общий журнал работ по строительству Многофункционального жилого комплекса по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске (4-я очередь строительства) по возведению 17-ти этажного, односекционного жилого дома (строительный N 5).

Согласно записям в данном журнале заказчиком строительства данного объекта является ООО "Сахинстрой", в качестве лиц, осуществляющих строительство, указано ООО "Корус Строй".

В ответ на требование МИФНС России N 1 по Сахалинской области N 14-10/4544 от 08.10.2018, направленное по поручению инспекции, ООО "Корус Строй" в письме от 09.10.2018 сообщило, что ни в период 2015-2016 годов, ни в иные периоды ООО "Корус Строй" не имело договорных отношений с ООО "Гарант-Сервис", в том числе в связи с выполнением подрядных работ на объекте "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске".

Письмом от 16.10.2018, направленном во исполнение требования Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области N 14-10/4544 от 08.10.2018 (требование направлено по поручению инспекции), ООО "Корус Строй" сообщило, что договоры на выполнение работ по возведению 16-ти и 17-ти этажных домов, 3 и 4 очереди строительства, были заключены только с ООО "СахСтройМастер", которое принимало участие в строительстве 1 и 2 очереди объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске".

Также к указанному письму ООО "Корус Строй" приложены договоры подряда на строительство объекта, предметом которых является возведение объектов 1-4 очередей в рамках строительства объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске".

Так, ООО "Корус Строй" представлен договор подряда N 031-09/16 на строительство объекта от 20.11.2016, заключенный между ООО "Корус Строй", как заказчиком, и ООО "СахСтройМастер", как подрядчиком, согласно которому подрядчик принял на себя обязательства выполнить по заданию заказчика строительные работы по возведению 17-ти этажного, односекционного жилого дома (строительный N 5) в "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске (4-я очередь строительства)". Срок выполнения работ 20.11.2016, срок окончания всего объема работ - не позднее 30.11.2017 (пункты 1.1 и 1.2 договора).

Из изложенного следует, что 4 очередь строительства объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске" начала возводиться в ноябре 2016 года.

ООО "СахСтройМастер", как подрядчик, выполнявшее для ООО "Корус Строй" работы по возведению объектов 1 - 4 очередей в рамках строительства объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске", в своем письме от 16.11.2018 в ответ на требование Межрайонной ИФНС России N 1 по Сахалинской области N 14-10/4818 от 25.10.2018, направленное по поручению инспекции, сообщило, что по договору подряда на строительство объекта N 031-09/16 от 20.11.2016 (4-я очередь строительства), заключенному с ООО "Корус Строй", ООО "Гарант-Сервис", как субподрядная организация, не привлекалось.

Оценив в совокупности изложенные обстоятельства, суд первой инстанции правомерно заключил, что к работам по возведению объектов 4 очереди строительства объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске" ООО "Гарант-Сервис" не привлекалось.

Вместе с тем, обществом в 2015 году в обоснование расходов на сумму 2 824 012 рублей указано, что эти расходы - оплата обществом выполненных работ ООО "Госторг" на основании договора субподряда на выполнение отдельных видов работ от 15.09.2019, по условиям которого ООО "Госторг" в пользу общества выполнило работы по возведению 16, 17-ти этажного, односекционного многоквартирного жилого дома (строительный N 5, 6) в "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске (4-я очередь строительства)".

Однако заявителем не представлено доказательств, опровергающих выше изложенные обстоятельства о том, что в 2015 году обществом не могли быть выполнены работы с привлечением ООО "Госторг" и, соответственно, не могли быть понесены связанные с этим расходы в размере 2 824 012 рублей по возведению объектов 4 очереди строительства объекта "Многофункциональный жилой комплекс по ул. Пуркаева, 92 в г. Южно-Сахалинске", поскольку работы по возведению указанных объектов начали выполняться лишь в ноябре 2016 года и без привлечения общества.

В связи с изложенным, апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о том, что расходы в размере 2 824 012 рублей не имеют документального подтверждения.

В этой связи расходы в размере 2 824 012 рублей, учтенные обществом в 2015 году, являются необоснованной налоговой выгодой, исходя из приведенных выше разъяснений, содержащихся в Постановлении Пленума ВАС РФ N 53, и были правомерно исключены инспекцией при определении налогооблагаемой базы по единому налогу за 2015 год.

Соответственно, правомерным является и доначисление единого налога в связи с исключением данных расходов, а также начисление пени на основании статьи 75 Налогового кодекса Российской Федерации и применение мер налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации.

Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что решение суда основано на копиях документов, не заверенных надлежащим образом, коллегией отклоняется.

В соответствии со статьей 64 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательствами по делу являются полученные в предусмотренном настоящим Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, консультации специалистов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы.

По общему правилу, закрепленному в части 8 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации письменные доказательства представляются в арбитражный суд в подлиннике или в форме надлежащим образом заверенной копии. Если к рассматриваемому делу имеет отношение только часть документа, представляется заверенная выписка из него.

Подлинные документы представляются в арбитражный суд в случае, если обстоятельства дела согласно федеральному закону или иному нормативному правовому акту подлежат подтверждению только такими документами, а также по требованию арбитражного суда (часть 9 статьи 75 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Из материалов дела усматривается, что МИ ФНС N 3 по Сахалинской области во исполнение определения суда от 20.04.2020 представила 19.05.2020 материалы выездной налоговой проверки в виде сшивки на 280 листах и 28.05.2020 в виде сшивки на 64 листах, которые были прошиты, пронумерованы и заверены "копия верна" представителем инспекции. В свою очередь данные копии были сняты инспекцией с оригиналов документов, представленных обществом при проведении выездной проверки.

Доказательств тому, что представленные инспекцией материалы выездной налоговой проверки не соответствуют оригиналам документов общества, заявителем в материалы дела не представлено.

Рассмотрев доводы общества о наличии процессуальных нарушений, которые, по его мнению, являются самостоятельным основанием для признания незаконным оспариваемого решения в полном объеме, судебная коллегия приходит к следующим выводам.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных настоящим Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.

Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Так, налогоплательщик указывает на многократное необоснованное приостановление проверочных мероприятий и необоснованное продление сроков проведения выездной налоговой проверки при отсутствии оснований к ее продлению.

Подпунктом 2 пункта 1 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что налоговые органы вправе проводить налоговые проверки. Выездные налоговые проверки проводятся в соответствии с положениями статьи 89 названного Кодекса.

В соответствии с пунктом 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев.

Согласно подпункту 1 пункта 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 названного Кодекса.

Приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 пункта 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы. Приостановление и возобновление проведения выездной налоговой проверки оформляются соответствующим решением руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, проводящего указанную проверку. Общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

На период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, в то же время налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов (пункт 26 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке (пункт 8).

Как следует из правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 09.11.2010 N 1434-О-О, установленное в абзаце первом пункта 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации положение о возможности продления срока выездной налоговой проверки до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев, направлено на обеспечение всестороннего и наиболее полного проведения налогового контроля при проведении выездной налоговой проверки и служит целям определения правильности исчисления, полноты и своевременности внесения налогов и сборов в бюджетную систему Российской Федерации.

При этом Конституционный Суд Российской Федерации отметил, что используемое понятие "исключительный случай" является оценочным и наполняется содержанием в зависимости от фактических обстоятельств конкретного дела.

Указывая в пункте 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации, что основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, законодатель оправданно отказался от определения закрытого перечня таких оснований, имея в виду многообразие возможных ситуаций, при которых налоговым органам требуется дополнительное время для завершения процедуры выездной налоговой проверки. В противном случае это могло бы воспрепятствовать налоговым органам в осуществлении их полномочий по полному и всестороннему налоговому контролю, сделать налоговую проверку формальной и неэффективной. Порядок принятия решения о продлении срока проведения выездной налоговой проверки предполагает осуществление ведомственного контроля вышестоящим налоговым органом и возможность отклонения запроса налогового органа, проводящего проверку, при его немотивированности либо при отсутствии достаточных оснований для продления.

Так, из материалов дела следует, что решение N 46 о проведении выездной налоговой проверки принято инспекцией 27.12.2017.

Решением N 46/1 от 28.12.2017 проведение выездной налоговой проверки приостановлено с 28.12.2017 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "Микси", ООО "Оптовик", ООО "Госторг", ООО "Стройсити".

05.02.2018 инспекцией принято решение N 46/1 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 05.02.2018.

12.02.2018 инспекцией принято решение N 46/2 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 12.02.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "Вектор", ООО "Модуль-С".

12.03.2018 инспекцией принято решение N 46/2 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 12.03.2018.

13.03.2018 инспекцией принято решение N 46/3 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 13.03.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "Ренхо", ООО "21 век", ООО "Плазма".

03.04.2018 инспекцией принято решение N 46/3 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 03.04.2018.

06.04.2018 инспекцией принято решение N 46/4 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 06.04.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "СтройПриоритет", ООО "Строительные технологии".

26.04.2018 инспекцией принято решение N 46/4 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 26.04.2018.

27.04.2018 инспекцией принято решение N 46/5 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 27.04.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у МКУ "Управление капитального строительства" МО "Макаровский городской округ".

10.05.2018 инспекцией принято решение N 46/5 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 10.05.2018.

04.06.2018 инспекцией принято решение N 46/6 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 04.06.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "Ренхо", ООО "Модуль-С", ИП Удалова А.В., ГБУЗ Сахалинской области "Невельская центральная районная больница".

04.07.2018 инспекцией принято решение N 46/6 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 04.07.2018.

05.07.2018 инспекцией принято решение N 46/7 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 05.07.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ИП Чижевского В.М., ИП Прудникова В.А., Ассоциации саморегулируемой организации строителей особо опасных и технически сложных объектов "Спецстройнадзор".

25.07.2018 управлением принято решение N 31 о продлении срока проведения выездной налоговой проверки до четырех месяцев, мотивированное с ссылкой на пункт 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации большим объемом проверяемых и анализируемых документов, необходимостью истребования документов (информации) в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, и проведением иных мероприятий налогового контроля.

26.07.2018 инспекцией принято решение N 46/7 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 26.07.2018.

27.07.2018 инспекцией принято решение N 46/8 о приостановлении проведения выездной налоговой проверки с 27.07.2018 в связи с необходимостью истребования документов в соответствии с пунктом 1 статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации у ООО "Пасифик Девелопмент".

03.08.2018 инспекцией принято решение N 46/8 о возобновлении проведения выездной налоговой проверки с 03.08.2018.

19.10.2018 управлением принято решение N 46 о продлении срока проведения выездной налоговой проверки до шести месяцев, мотивированное со ссылкой на пункт 6 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации большим объемом проверяемых и анализируемых документов, необходимостью истребования документов (информации) в рамках статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, и проведением допросов и иных мероприятий налогового контроля.

Таким образом, срок проведения выездной налоговой проверки продлевался в связи с необходимость истребования дополнительных документов у различных контрагентов общества, что соответствует пункту 9 статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации.

Положениями главы 14 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогового органа, проводящего налоговую проверку, самостоятельно определять перечень мероприятий, имеющих значение для осуществления налогового контроля, в том числе касающихся необходимости истребования документов у контрагентов налогоплательщика.

При этом, выездная налоговая проверка была окончена 27.11.2018, общее количество дней проверки составило 157, то есть максимально установленный срок проверки (6 месяцев) инспекцией не нарушен.

При таких обстоятельствах действия по неоднократному приостановлению и возобновлению проведения выездной налоговой проверки не свидетельствуют о незаконности оспариваемого обществом решения, поскольку право на совершение указанных действий установлено в приведенных нормах Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что решение о проведении выездной налоговой проверки, направленное инспекцией по телекоммуникационным каналам связи, обществом не было получено, поскольку система ТКС установлена не у самого общества, а на компьютерах бухгалтерской организации, которая ведет бухгалтерскую и налоговую отчетность заявителя, коллегией во внимание не принимаются.

Из материалов дела следует, что данное решение направлено почтой обществу согласно реестру отправки корреспонденции 28.12.2017 с сопроводительным письмом от 27.12.2017 N 02-25/2351.

Кроме того, оно направлено по ТКС 27.12.2017, что следует из отчетов о подтверждении даты отправки и получено 09.01.2018, что следует из извещения о получении электронного документа.

Также решение N 46 от 27.12.2017 о проведении выездной налоговой проверки вручено лично директору общества Коваленко А.В. 18.05.2018.

Таким образом, налоговым органом исчерпаны все возможности по уведомлению общества о проведении выездной налоговой проверки.

Участниками электронного взаимодействия при направлении документов в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи являются: налоговые органы; операторы электронного документооборота и налогоплательщики, плательщики сборов, плательщики страховых взносов, налоговые агенты, их представители (далее - плательщики).

Соответственно, то обстоятельство, что система ТКС установлена не непосредственно у налогоплательщика, а у организации, осуществляющей бухгалтерское обслуживание заявителя, не означает, что корреспонденция, направленная по ТКС на имя общества и полученная адресатом, получена не обществом, а иным лицом.

Кроме того, из имеющегося в материалах дела письма общества от 27.04.2018, в котором оно просит направлять всю информацию о ходе проведения проверки по указанным в письме адресам и телефону, явно прослеживается информированность общества о начале выездной налоговой проверки.

Ссылка заявителя апелляционной жалобы на то, что выездная налоговая проверка была инициирована одним должностным лицом, проводилась другими, а привлекало заявителя к ответственности совершенно другое должностное лицо, коллегией также во внимание не принимается, поскольку это не является процессуальным нарушением.

Выездная налоговая проверка в силу статьи 89 Налогового кодекса Российской Федерации проводится должностными лицами, указанными в решении о проведении выездной налоговой проверки.

Акт налоговой проверки, другие материалы налоговой проверки, в ходе которых были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту рассматриваются руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку (пункт 1 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации).

В силу пункта 7 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки.

Из материалов дела следует, что решением N 46 от 27.12.2017 проведение проверки поручено старшему налоговому инспектору Шевелевой Ю.Б.

05.02.2018 инспекцией в порядке, предусмотренном Приказом ФНС России от 07.05.2007 N ММ-3-06/281@ "Об утверждении рекомендуемых форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах", принято решение N 23 о внесении изменений в решение о проведении выездной налоговой проверки, согласно которому в решение о проведении выездной налоговой проверки от 27.12.2017 N 46 внесены изменения в части состава лиц, проводящих выездную налоговую проверку, посредством включения в став указанных лиц двух должностных лиц (Скоробогатько К.А., Хабарову В.В.) и исключения одного должностного лица (Шевелеву Ю.Б.).

Акт налоговой проверки от 25.01.2019 N 02-25/2 подписан лицом, проводившем проверку, - старшим специалистом 2 разряда отдела выездных проверок Скоробогатько К.А.

Таким образом, изменение состава лиц, проводивших налоговую проверку, осуществлено инспекцией в соответствии с действующим законодательством и не нарушает права налогоплательщика. Изменение в составе проверяющих лиц не влияет на права налогоплательщика, а является вопросами внутренней организации работы налогового органа.

Более того, в Налоговом кодексе Российской Федерации не установлено ни ограничения, ни запрета на изменение в составе лиц, проводящих проверку, в ходе ее проведения, а потому подобные действия инспекции по изменению должностных лиц, проводивших проверку общества, не могут влиять на законность принятого по результатам проверки решения.

Согласно протоколу рассмотрения материалов налоговой проверки от 30.09.2019 N б/н материалы выездной налоговой проверки рассмотрены начальником инспекции Костылевой Н.А. при участии руководителя ООО "Гарант-Сервис" Коваленко А.В., а также представителей общества Климова Ю.Ю., Кузык М.Г.

Решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения от 08.10.2019 N 02-25/1 по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки вынесено также начальником инспекции Костылевой Н.А.

Следовательно, довод общества о рассмотрении материалов налоговой проверки и вынесении решения о привлечении к ответственности общества разными лицами является не правомерным.

Остальные доводы общества о наличии иных процессуальных нарушений при проведении выездной налоговой проверки были рассмотрены судом первой инстанции и получили надлежащую правовую оценку. Выводы суда соответствуют фактическим обстоятельствам дела и основаны на правильном применении норм материального права.

Судом установлено, что общество не было лишено возможности участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и представлять свои объяснения.

Так, из материалов дела следует, что акт налоговой проверки N 02-25/2 от 25.01.2019 был направлен обществу по ТКС. 04.04.2019 обществом в инспекцию представлены возражения на акт, датированные 01.04.2019, исх. N 04/01/2019.

29.05.2019 инспекцией подготовлено дополнение к акту налоговой проверки N 02-25/2/1, согласно которому дополнительные мероприятия налогового контроля были проведены с 05.04.2019 по 06.05.2019. Указанный акт направлен обществу с сопроводительным письмом от 29.08.2019 N 02-25/06352 по ТКС и получен им 29.08.2019, что следует из отчетов о подтверждении даты отправки и о получении электронного документа. 18.09.19 в инспекцию поступили возражения общества на дополнение к акту налоговой проверки N 02-25/2/1 от 29.05.2019, датированные 12.09.2019, исх. N 09/12/19.

Извещением N 02-25/06575 от 09.09.2019 инспекция уведомила общество о том, что рассмотрение материалов налоговой проверки состоится 30.09.2019 в 15 час. 00 мин. Данное извещение направлено и получено обществом по ТКС 10.09.2019, что следует из отчетов о подтверждении даты отправки и о получении электронного документа.

30.09.2019 инспекцией рассмотрены материалы налоговой проверки при участии руководителя общества и его представителей, о чем составлен протокол, согласно которому в ходе рассмотрения материалов представителями общества были даны пояснения, выражено несогласие с выводами о занижении расходов в 2015 году при исчислении единого налога, а также заявлены ходатайства о снижении штрафа.

В связи с чем коллегия не усматривает наличие со стороны налогового органа нарушений процедуры проведения проверки и рассмотрения её материалов, которые бы привели или могли привести к принятию неправомерного решения.

Совокупность изложенных обстоятельств подтверждают правомерность выводов суда первой инстанции об отсутствии оснований для удовлетворения требований заявителя, учитывая соответствие выводов инспекции в части оспоренного обществом эпизода фактическим обстоятельствам дела, а также отсутствие в действиях инспекции существенного нарушения норм процессуального права при проведении выездной налоговой проверки в отношении общества.

При этом судом учитывается, что доводов по расчету доначисленных налогов и исчисленных пени, штрафа обществом не заявлено, соответственно, спора по расчетам не имеется.

Оспариваемое налоговое решение принято 08.10.2019, из данного решения и приложений N N 3, 4, 8 к нему следует, что меры налоговой ответственности применены к обществу лишь за те нарушения, по которым срок давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения не истек. Данный вывод следует из представленных в приложении расчетов сумм штрафа.

Так, к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 340 рублей общество привлечено за неуплату единого налога по сроку уплаты авансового платежа 31.03.32017 (приложение N 8 к решению), по пункту 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 2 729 рублей - за нарушения, совершенные в декабре 2016 года, июле-сентябре 2017 года (приложение N 4 к решению), по пункту 1 статьи 126.1 - в виде штрафа в размере 625 рублей за нарушение, совершенное в сентябре 2019 года (приложение N 3 к решению).

Изложенное опровергает довод общества о нарушении инспекцией статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации при применении к нему мер ответственности за совершение налоговых правонарушений.

Одновременно арбитражным судом правомерно принято во внимание, что положения статьи 113 Налогового кодекса Российской Федерации применяются только при применении к налогоплательщикам мер ответственности за совершение налоговых правонарушений, установленных в главе 16 рассматриваемого Кодекса.

В этой связи судом обосновано отклонены доводы общества о незаконности принятого инспекцией решения в связи с истечением срока давности, установленного в статье 113 Налогового кодекса Российской Федерации.

Доводы подателя жалобы направлены на переоценку обстоятельств дела и представленных доказательств. Вместе с тем, суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для иной правовой оценки, поскольку суд первой инстанции полностью и всесторонне исследовал все обстоятельства дела, дал им надлежащую правовую оценку.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта.

Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно пункту 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены судебного акта, судом апелляционной инстанции не установлено.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Учитывая результаты рассмотрения апелляционной жалобы, судебные расходы по уплате государственной пошлины в сумме 1 500 рублей на основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации относятся на ее заявителя.

Руководствуясь статьями 258, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Пятый арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Сахалинской области от 23.07.2020 по делу N А59-1253/2020 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Дальневосточного округа через Арбитражный суд Сахалинской области в течение двух месяцев.

Председательствующий

А.В. Пяткова

Судьи

Л.А. Бессчасная Т.А. Солохина