Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15 октября 2020 г. N 04АП-1523/20 по делу N А19-12789/2019

г. Чита

15 октября 2020 г.

Дело N А19-12789/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 08 октября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 15 октября 2020 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей Ломако Н.В., Корзовой Н.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Селивановой Т.Э., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области на решение Арбитражного суда Иркутской области от 05 февраля 2020 года по делу N А19-12789/2019 по заявлению Акционерного общества "Фармасинтез" (ОГРН 1023801426538, ИНН 3810023308, адрес: 664007, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, ГОРОД ИРКУТСК, УЛИЦА КРАСНОГВАРДЕЙСКАЯ, 23, 3,) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области (ИНН 3808185774, ОГРН 1083808014377, адрес: 664007, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, ГОРОД ИРКУТСК, УЛИЦА ДЕКАБРЬСКИХ СОБЫТИЙ, 47А) о признании частично недействительным решения от 12.11.2018 N 12-28/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 20.05.2019 N 26-13/00948@ об отмене решения налогового органа в части), при участии в деле в качестве 3-го лица, не заявляющего самостоятельных требований на предмет спора, УФНС России по Иркутской области ИНН 3808114068, ОГРН 1043801064460, адрес: 664007, ИРКУТСКАЯ ОБЛАСТЬ, ГОРОД ИРКУТСК, УЛИЦА ДЕКАБРЬСКИХ СОБЫТИЙ, 47),

(суд первой инстанции - М.В. Луньков),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: Елшина А.В. - представитель по доверенности от 11.10.2019 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования); Яворская А.В. - представитель по доверенности от 11.10.2019 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования); Болдинова Е.С. - представитель по доверенности от 07.05.2020 (удостоверение адвоката);

от заинтересованного лица: Кочетова А.В. - представитель по доверенности от 06.10.2020 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования); Исупова А.В. - представитель по доверенности от 11.10.2019 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования); Аткина Г.В. - представитель по доверенности от 31.07.2020 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования);

в зал судебного заседания посредством использования системы веб-конференции информационной системы "Картотека арбитражных дел" (онлайн-заседание) явились: Голосная И.В. - представитель по доверенности от 31.07.2020 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования).

от третьего лица: Исупова А.В. - представитель по доверенности от 14.01.2020 (представлен документ, свидетельствующий о наличии высшего юридического образования).

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Фармасинтез" (далее- заявитель, АО "Фармасинтез", Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области (далее- заинтересованное лицо, Межрайонная ИФНС России N16 по Иркутской области, инспекция, налоговый орган) от 12.11.2018 г. N 12-28/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 20.05.2019 N26-13/00948@ об отмене решения налогового органа в части) в части: доначисления налога на прибыль организаций в размере 127 146 067 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 23 755 011 руб. 57 коп., привлечения к ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 5 255 202 руб., уменьшения суммы убытков, отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в размере 405 407 312 руб.

Определением суда от 14.08.2019 г. к участию в деле в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (далее - третье лицо, управление).

Решением Арбитражного суда Иркутской области заявленные требования удовлетворены. Решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области от 12.11.2018 N 12-28/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 20.05.2019 N 26-13/00948@ об отмене решения налогового органа в части) признано недействительным в части доначисления налога на прибыль организаций в сумме 127146067 руб., доначисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в сумме 43755011 руб.57 коп., привлечения к ответственности по 3.ст.122 НК РФ в виде штрафа в сумме 5255202 руб., предложения уменьшить сумму убытков, отраженную в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год в сумме 405407312 руб., как несоответствующее Налоговому кодексу Российской Федерации. Суд обязал Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области устранить допущенное нарушение прав и законных интересов Акционерного общества "Фармасинтез". Взысканы с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области в пользу Акционерного общества "Фармасинтез" судебные расходы по госпошлине в сумме 3000 руб.

В обосновании суд первой инстанции указал, что сведения, полученные налоговым органом от компании "Bureau van Dijk" и положенные в основу принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не могут быть признаны официальным подтверждением правового статуса иностранного поставщика как юридического лица.

Инспекцией не приведено доказательств того, что ввоз лекарственных препаратов осуществлялся Обществом с нарушением требований законодательства, того, что в рамках контрактов на поставку лекарственных средств были совершены операции, принципиально противоположные тем, которые предполагались по этим контрактам, того, что компания "Camus Pharma PVT.LTD" и компании-трейдеры действовали в интересах АО "Фармасинтез", инспекцией не приведено доказательств свидетельствующих об аффилированности, взаимозависимости и подконтрольности компаний, зарегистрированных в офшорных зонах АО "Фармасинтез", не приведено доводов и фактов, свидетельствующих о том, что АО "Фармасинтез" получило назад денежные средства, перечисленные спорным поставщикам, и распоряжалось ими по своему усмотрению.

Проверяя цены для целей перерасчетов налоговых обязательств Общества, инспекция использует для оценки разницы между ценой, установленной в документах Обществом и ценой, определенной налоговым органом в качестве рыночной информацию о ценах лекарственных субстанций, полученную на сайте компании "InfodriveIndia".

Вместе с тем использованная налоговым органом при сопоставлении сделок взаимозависимых лиц информационная база компании "InfodriveIndia" не является официальных источником информации иностранных государств или международных организаций.

Доводов о невозможности получения необходимой информации из иных источников, определенных пунктом 1 статьи 105.6 НК РФ инспекцией не приведено.

Из материалов дела не следует, что Пуния В.С. являлся бенефициаром, либо распорядителем банковскими счетами компаний "ALTEX TRADE LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", либо управлял банковским счетом займодавца - компании "GALLARD ASSETS LTD".

Суд не установил, что договоры поставки фармацевтических субстанций, заключенные с поставщиками, зарегистрированными в офшорных зонах, а также договор займа, заключенный с компанией "GALLARD ASSETS LTD" являются формальными, как указывает налоговый орган, а главной целью, преследуемой налогоплательщиком при заключении указанных договоров, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Иркутской области от 05.02.2020 по делу N А19-127894/2019 в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Иркутской области от 20.05.2019 N 12-28/40 и в указанной части принять новое решение.

Указывает, что АО "Фармасинтез" осуществляет производство лекарственных препаратов на территории Российской Федерации из фармацевтических субстанций, которые приобретает у поставщиков, зарегистрированных в офшорных зонах (БВО, Гонконг, Кипр, Объединенные Арабские Эмираты).

В результате проведенных мероприятий налогового контроля на основании транспортных документов (таможенных деклараций, авианакладных, грузовых манифестов), заявок (заказов) на покупку, инвойсов, упаковочных листов, информации, представленной авиакомпаниями, осуществляющими перевозку груза, установлено, что предполагаемые поставщики ни в одном из транспортных документов не поименованы, при этом из содержания документов следует, что фактически груз транспортируется напрямую из Индии в Иркутск без передачи товара посредникам и без какого-либо их участия в данном процессе.

Кроме того, налоговым органом установлено, что участие в поставке посреднических компаний, зарегистрированных в офшорных зонах, не основано на какой-либо целесообразности, практической или производственной необходимости, а используется исключительно с намерением искусственно увеличить расходную часть при налогообложении прибыли. Возможность реализации данного намерения обусловлена подконтрольностью посреднических компаний налогоплательщику.

Согласно ответам налоговых органов Кипра и БВО Пуния Викрам, единственный участник АО "Фармасинтез", в проверяемом периоде являлся бенефициарным собственником компаний либо лицом, имеющим полномочия осуществлять операции по счетам, открытым компаниями - посредниками, с которыми были заключены спорные контракты.

Налоговым органом установлено, что создание данных компаний имеет признаки системности. Компании разбиты по группам, каждая из которых созданы либо в один день, либо с небольшим разрывом по датам. Директорами и акционерами компаний является гражданин Кипра или кипрская организация, бенефициарными собственниками компании является; либо Пуния Викрам, либо гражданин Украины.

В тех случаях, когда Пуния Викрам не является бенефициарный собственником компаний, он является лицом, имеющим полномочия осуществлять операции по счетам компаниями. Счета данных компаний открыты в одно время одними и теми же лицами.

Цены, по которым АО "Фармасинтез" приобретал товар у спорных контрагентов, в разы превышают цену производителя на эти же товары, поставка которых осуществлялась напрямую от производителя либо через взаимозависимую компанию "CAMUS PHARMA (PVT) LTD". Налогоплательщик знал о ценах производителя. Выбор посредников производитель не осуществлял. Привлечение тех или иных посредников было исключительно усмотрением самого налогоплательщика.

Также налоговым органом была установлена схема возврата денежных средств от подконтрольных компаний БВО в адрес налогоплательщика. Поступившие на счета компаний-посредников денежные средства от АО "Фармасинтез" перечисляются в адрес компании "GALLARD ASSETS 1 LTD", далее денежные средства возвращаются в адрес АО "Фармасинтез" по видом займа.

При проверке обоснованности заявленных обществом расходов, учтенных при налогообложении прибыли, инспекцией были использованы сведения о ценах на приобретенные обществом лекарственные препараты при их поставке с территории Индии, полученные с веб-сайта "Infodrive India", предоставляющем информацию о ценах реализации в режиме экспорта по данным Индийских таможен. Данный источник информации является достоверным, поскольку при определении цены на приобретенные обществом лекарственные препараты информация на сайте была сопоставлена с имеющимися документами не только в отношении цены препаратов, но и наименования, объёма и периода их поставки.

На основании информации, размещенной на сайте "Infodrive India", инспекцией установлено, что цены на соответствующее сырье значительно ниже цен, представленных обществом по контрактам с посредниками, находящимися в офшорных зонах.

В ходе выездной налоговой проверки были изъяты авианакладные (предоставляемые на территории Индии), которые свидетельствуют о том, что в российских авианакладных указаны недостоверные сведения о грузоотправителях товара.

Доводам налогового органа, подтвержденным надлежащими доказательствами, о фактической транспортировке груза напрямую из Индии в Иркутск (Москву) без передачи товара посредникам и без какого-либо их участия в данном процессе, оценка в мотивировочной части решения судом не дана.

С учетом того, что Кейко А.В. и Пуния B.C., являются заинтересованными свидетелями, их неподтвержденные показания не могут являться доказательством наличия у Общества разумных экономических или иных причин (деловой цели) совершения спорных сделок.

Цены, по которым АО "Фармасинтез" приобретал товар у спорных контрагентов, в разы превышают цену производителя на эти же товары, поставка которых осуществлялась напрямую от производителя либо через взаимозависимую компанию "CAMUS PHARMA (PVT) LTD". Налогоплательщик не мог не знать о реальной цене производителя за товар, поскольку фигурировал во всех документах в качестве грузополучателя данного товара. Кроме того, налогоплательщик в некоторых случаях самостоятельно приобретал товар у производителя.

Установленные обстоятельства, с учетом характера движения денежных средств по расчетным счетам подконтрольных компаний, свидетельствуют об отсутствии у сторон намерений исполнять, принимать исполнение обязательств по договору займа, о формальном характере данной сделки, о создании вида исполнения заемных обязательств, с целью сокрытия реальной цели перечисления денежных средств - возврата денежных средств АО "Фармасинтез", проведенных через расчетные счета компаний-трейдеров БВО.

В отношении вывода суда о необходимости получения информации из иных источников сведений о ценах, налоговый орган считает, что судом неправильно применены нормы материального права, поскольку применены нормы НК РФ, а именно, пункт 2 ст.105.3, пункты 1-3 ст.105.5, пункты 1, 2 ст.105.6, ст.105.7, пункты 1, 3, 4 ст.105.9 НК РФ, не подлежащие применению. Обществом получена необоснованная налоговая выгода путем манипулирования ценами по сделкам с "формальными" поставщиками, которые лишь имитируют (создают видимость) исполнения обязательств.

При указанных обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания применять методы определения для целей налогообложения доходов (прибыли, выручки), предусмотренные ст. 105.7 НК РФ. Положения п.2 ст. 105.6 НК РФ, согласно которым сведения о ценах из общедоступных информационных систем могут быть использованы только при отсутствии (недостаточности) информации, указанной в п.1 данной статьи, не применимы в рассматриваемом случае.

В указанных условиях налоговый орган не использовал и не должен был использовать какие-либо методы, определенные законодательством по контролируемым сделкам, в том числе и метод сопоставимых цен. Налоговый орган установил фактические обстоятельства и применил фактические цены по поставкам спорных ТМЦ.

Стоимость лекарственного сырья, отраженная на сайте Infodrivelndia, без учета страхования и фрахта, фактически совпадает со стоимостью лекарственного сырья, заявленного производителем. Указанные обстоятельства свидетельствуют о том, что сайт Infodrivelndia является достоверным источником информации.

На апелляционную жалобу поступил отзыв общества, в котором оно соглашается с выводами суда первой инстанции и просит оставить его решение без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 16 апреля 2020 года судебное заседание отложено до 14 мая 2020 года.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 15 мая 2020 года судебное заседание отложено до 04 июня 2020 года.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 05 июня 2020 года судебное заседание отложено до 06 августа 2020 года.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 04 августа 2020 года в составе суда произведена замена судьи Ломако Н.В. на судью Корзову Н.А.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 07 августа 2020 года судебное заседание отложено до 10 сентября 2020 года.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 10 сентября 2020 года судебное заседание отложено до 08 октября 2020 года.

Определением Четвертого арбитражного апелляционного суда от 07 октября 2020 года в составе суда произведена замена судьи Басаева Д.В. на судью Ломако Н.В.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 24.03.2020, 17.04.2020, 16.05.2020, 06.06.2020, 08.08.2020, 11.09.2020.

Представители налогового органа и управления в судебном заседании дали пояснения согласно доводам апелляционной жалобы и дополнительных пояснений. Просили решение суда первой инстанции отменить, апелляционную жалобу - удовлетворить.

Представители общества дали пояснения согласно отзыву на апелляционную жалобу и дополнительных пояснений. Просили решение суда первой инстанции оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Акционерное общество "Фармасинтез" зарегистрировано в качестве юридического лица 08.09.1997 г., ОГРН 1023801426538.

Межрайонной ИФНС России N 16 по Иркутской области на основании решения от 28.12.2016 г. N 12-13/92 проведена выездная налоговая проверка Общества по налогу на добавленную стоимость, налогу на доходы физических лиц, налогу на прибыль организаций, транспортному налогу, налогу на имущество организаций и земельному налогу за период с 01.01.2013 г. по 31.12.2014 г.

Проверкой установлены следующие нарушения законодательства о налогах и сборах:

- неуплата в бюджет налога на прибыль организаций за 2013-2014 годы сумме 127239304 руб., в результате завышения расходов;

- непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа.

По результатам проверки составлен акт от 22.05.2018 г. N 12-26/7, на основании которого, с учетом представленных налогоплательщиком письменных возражений от 29.06.2018 г. N638, от 06.07.2018 г. б/н, от 20.07.2018 г. б/н, от 28.09.2018 г. N1062, вынесено решение от 12.11.2018 г. N 12-28/40 о привлечении АО "Фармасинтез" к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату или неполную уплату налога на прибыль организаций в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), совершенных умышленно, в виде штрафа в сумме 5263313 руб., предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление в установленный срок документов по требованию налогового органа в виде штрафа в размере 3450 руб.

Указанным решением Обществу доначислен налог на прибыль организаций в сумме 127239304 руб., в том числе: подлежащий зачислению в федеральный бюджет в размере 12723930 руб., подлежащий зачислению в бюджет г. Москвы в размере 10689426 руб., подлежащий зачислению в бюджет Иркутской области в размере 103825948.

На суммы неуплаченных налогов инспекцией по состоянию на 12.11.2018 г. начислены пени в размере 43791136 руб. 37 коп., из них: 3739727 руб. 95 коп. подлежащих зачислению в федеральный бюджет, 2646978 руб. 65 коп. подлежащих зачислению в бюджет г. Москвы, 37404429 руб. 77 коп. подлежащих зачислению в бюджет Иркутской области.

Решением налогового органа налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налог, пени и штрафы в вышеуказанных суммах; уменьшить сумму убытков, отраженную в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2014 год в размере 405407312 руб.; внести корректировки в показатели налоговых деклараций по налогу на прибыль за последующие налоговые периоды (2015-2016 годы) на сумму неправомерно перенесенного убытка 2014 года, уменьшенного по итогам проверки; внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

Не согласившись с решением налогового органа, Общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы по Иркутской области (Управление).

Решением Управления от 20.05.2019 г. N 26-13/009948@ решение Межрайонной ИФНС России N16 по Иркутской области от 12.11.2018 г. N 12-28/40 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в связи с ошибкой налогового органа при расчете курсовых разниц (страница 28 решения управления, т.31 л.д.169) было отменено в части: доначисления налога на прибыль организаций за 2014 год в размере 93237 руб. в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в размере 9324 руб., зачисляемого в бюджет г. Москвы в размере 7770 руб., зачисляемого в бюджет Иркутской области в размере 76143 руб.; начисления пени по налогу на прибыль организаций в размере 36124 руб. 80 коп. в том числе: зачисляемой в федеральный бюджет в размере 3603 руб. 73 коп., зачисляемой в бюджет г. Москвы в размере 3050 руб. 56 коп., зачисляемой в бюджет Иркутской области в размере 29470 руб. 51 коп.; привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 3 статьи 122 Налогового кодекса РФ, за неуплату налога на прибыль организаций в размере 4661 руб., в том числе: зачисляемого в федеральный бюджет в размере 466 руб., зачисляемого в бюджет г. Москвы в размере 388 руб., зачисляемого в бюджет Иркутской области в размере 3807 руб.

Заявитель, полагая, что решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Иркутской области о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (в редакции решения УФНС России по Иркутской области от 20.05.2019 N 26-13/00948@ об отмене решения налогового органа в части) в части: доначисления налога на прибыль организаций в размере 127146067 руб., начисления пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в размере 23755011 руб. 57 коп., привлечения к ответственности, предусмотренной п.3 ст.122 Налогового кодекса РФ в виде штрафа в размере 5255202 руб., уменьшения суммы убытков, отраженных в налоговой декларации по налогу на прибыль организаций за 2014 год, в размере 405407312 руб. не соответствует законодательству о налогах и сборах и нарушает его права и законные интересы, оспорил его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Иркутской области заявленные требования удовлетворены.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзыва, дополнительных пояснений, заслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, в судебном заседании, приходит к выводу о наличии оснований для отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

В соответствии с ч.4 ст.200 АПК РФ при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

В соответствии с частью 1 статьи 65 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия государственными органами, органами местного самоуправления, иными органами, должностными лицами оспариваемых актов, решений, совершения действий (бездействия), возлагается на соответствующие орган или должностное лицо.

Согласно части 5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

Рассматривая дело в части доводов о допущенных налоговым органом существенных нарушениях порядка проведения проверки и вынесения по нему решения, суд первой инстанции пришел к следующим правильным выводам.

В соответствии с п.14 ст.101 НК РФ основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения является нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Основаниями для отмены указанного решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом могут являться иные нарушения процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, если только такие нарушения привели или могли привести к принятию руководителем (заместителем руководителя) налогового органа неправомерного решения.

Нарушения на которые ссылается налогоплательщик сами по себе не являются нарушениями существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

В соответствии с п.6 ст.89 НК РФ выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Указанный срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях - до шести месяцев; основания и порядок продления срока проведения выездной налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.

Согласно п.8 ст.89 НК РФ срок проведения выездной налоговой проверки исчисляется со дня вынесения решения о назначении проверки и до дня составления справки о проведенной проверке.

Подпунктом 1 п.9 ст.89 НК РФ предусмотрено, что руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе приостановить проведение выездной налоговой проверки для истребования документов (информации) в соответствии с п.1 ст. 93.1 НК РФ.

Пунктом 9 данной статьи предусмотрено, что приостановление проведения выездной налоговой проверки по основанию, указанному в подпункте 1 настоящего пункта, допускается не более одного раза по каждому лицу, у которого истребуются документы; общий срок приостановления проведения выездной налоговой проверки не может превышать шесть месяцев.

Как правильно указывает суд первой инстанции, на основании решения от 28.12.2016 N 12-13/92 Инспекцией назначена выездная налоговая проверка АО "Фармасинтез" с одновременной проверкой двух обособленных подразделений по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, НДС, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, НДФЛ за период с 01.01.2013 по 31.12.2014.

В ходе проведения выездной налоговой проверки налогоплательщика у Инспекции возникла необходимость истребования документов (информации) у его контрагентов, а также у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися его деятельности. Данные документы (информация) фактически истребованы налоговым органом в рамках п.1 ст.93.1 НК РФ. При этом необходимо отметить, что истребование документов (информации) у третьих лиц по объективным причинам не могло быть произведено в начале проверки у всех лиц одновременно, поскольку производилось по мере поступления (обнаружения) необходимых сведений.

Решения о приостановлении проведения проверки приняты налоговым органом на основании и в соответствии с требованиями вышеуказанных норм.

Общий срок приостановления по данному основанию составил 179 дней (не превышает шесть месяцев).

Кроме того, довод о многократном продлении срока проведения выездной налоговой проверки заявлялся налогоплательщиком в рамках оспаривания действий Управления ФНС России по Иркутской области по продлению сроков проведения проверки до 6 месяцев (дело N А19-853/2018) и был отклонен Арбитражным судом Иркутской области, в связи с отсутствием доводов относительно неправомерности действий Инспекции по приостановлению проверки (стр.9 Решения АС ИО от 27.04.2018).

По результатам рассмотрения мотивированного запроса Инспекции от 27.07.2017 N 12-11/03487дсп@, в связи с наличием оснований, предусмотренных пп.1 и пп.4 п.2 Приложения N 4 к приказу ФНС, Управлением принято решение от 23.08.2017 N 25-52/5 о продлении срока проведения ВНП до четырех месяцев, до 23.10.2017 (без учета периодов возможных последующих приостановлений ВНП).

По результатам рассмотрения мотивированного запроса Инспекции от 09.10.2017 N 12-11/04710дсп@, в связи с наличием оснований, предусмотренных пп.2 и пп.6 п.2 Приложения N 4 к приказу ФНС, Управлением принято решение от 23.10.2017 N 25-52/6 о продлении срока проведения ВНП до шести месяцев, до 23.12.2017 (без учета периодов возможных последующих приостановлений ВНП).

Решением Арбитражного суда Иркутской области по делу N А19-853/2018 признано, что Управление действовало в рамках своих полномочий, предоставленных НК РФ, с целью обеспечения возможности Инспекции провести полный и всесторонний налоговой контроль в отношении налогоплательщика; в удовлетворении требований налогоплательщику отказано. Апелляционная и кассационная жалобы налогоплательщика Постановлением ЧААС от 16.07.2018 и Постановлением АС ВСО от 21.11.2018 оставлены без удовлетворения.

В ходе проведения выездной налоговой проверки, в том числе после продления Управлением ее сроков, Инспекцией, на основании пп.2 п.9 ст.89 НК РФ, истребовались документы (информация) у иностранных государственных органов (компетентных органов Республики Индия, Республики Кипр, Китайской Народной республики, Королевства Таиланд) в рамках международных договоров РФ.

В связи с неполучением ответов от вышеуказанных иностранных государственных органов и истечением шестимесячного срока для приостановления проведения проверки, на основании абз.8 п.9 ст.89 НК РФ, Решением N 12-13/132 от 20.12.2017 срок проведения проверки приостановлен. Решением N 12-13/31 от 20.03.2018 проведение проверки возобновлено с 20.03.2018. Справка об окончании выездной налоговой проверки N 12-25/4 составлена 23.03.2018.

Суд первой инстанции пришел к правильным выводам о том, что выездная налоговая проверка проведена Инспекцией в течение 6 месяцев, что соответствует срокам, установленным НК РФ. Срок, в течение которого проверка была приостановлена, не учитывается при исчислении сроков проведения проверки.

Акт выездной налоговой проверки N 12-26/7 составлен в срок, установленный п.1 ст.100 НК РФ - 22.05.2018, вручен налогоплательщику 29.05.2018.

В соответствии с п.6 ст.100 НК РФ налогоплательщику предоставлено время для представления возражений по акту проверки (фактически представлены 29.06.2018).

В пределах срока, предусмотренного п.1 ст.101 НК РФ налоговым органом назначено рассмотрение материалов проверки и возражений налогоплательщика. По результатам данного рассмотрения, проводившегося с участием представителя налогоплательщика Яворской А.В., составлен протокол N 05-25/257 от 06.07.2018. В ходе данного рассмотрения от налогоплательщика поступило заявление о необходимости предоставления дополнительного времени для ознакомления с материалами проверки. Кроме того, Обществом представлены дополнительные возражения.

В связи с необходимостью ознакомления налогоплательщика с документами, рассмотрение материалов проверки решением N 12-28/18 от 06.07.2018 отложено на 20.07.2018.

В ходе рассмотрения материалов проверки, назначенного на 20.07.2018, представители налогоплательщика Яворская А.В., Болдинова Е.С., Елшина А.В. представили дополнительные пояснения по налогу на прибыль, ходатайствовали о представлении дополнительного времени для проведения сверки и уточнения выявленных расхождений (арифметических ошибок), а также просили представить оригиналы документов от ФНС России с целью сравнения с данными об их переводах на русский язык (протокол N 05-25/295 от 20.07.2018).

Решением N 12-28/23 от 20.07.2018 рассмотрение материалов проверки отложено на 13.08.2018.

По результатам рассмотрения материалов проверки, назначенного на 13.08.2018, на котором присутствовали представители налогоплательщика Яворская А.В., Болдинова Е.С., Елшина А.В., на основании п.6 ст. 101 НК РФ принято решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля до 13.09.2018.

По результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля составлена справка N 12-22/06 от 13.09.2018. Данная справка вручена с приложениями представителю налогоплательщика Яворской А.В. 20.09.2018.

Рассмотрение материалов проверки, результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, возражений налогоплательщика назначено, с учетом предоставления налогоплательщику объективной возможности ознакомления с результатами проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля и представления соответствующих возражений, на 11.10.2018. Фактически возражения по результатам дополнительных мероприятий налогового контроля, представлены налогоплательщиком 28.09.2018 (вх.49255). Также обществом представлено ходатайство об ознакомлении с материалами налоговой проверки от 05.10.2019 (вх.N 50626).

В связи с поступившими возражениями, из которых следовало, что налогоплательщик не ознакомлен с письмом от органов Кипра от 02.02.2017 N Т.Д 3.10.45.2/АV340 Р.1386 (стр.7 возражений), Инспекцией направлен запрос N 12-12/16066@ от 03.10.2018 в Управление об оказании содействия в представлении копии указанного ответа налоговых органов Кипра для вручения налогоплательщику.

На основании поступившего от Инспекции запроса, Управлением письмом N 25-39/04613дсп@ от 10.10.2018 запрошена у ФНС России копия соответствующего письма налоговых органов Кипра.

В ходе рассмотрения материалов проверки, назначенного на 11.10.2018, представители налогоплательщика Яворская А.В., Болдинова Е.С., Елшина А.В. указали на ознакомление со всеми материалами проверки, кроме письма от органов Кипра от 02.02.2017 N Т.Д 3.10.45.2/АV340 Р.1386.

Поскольку на момент рассмотрения материалов проверки налоговый орган не располагал данным документом (ответ на запрос Инспекции от 03.109.2018 не получен), с целью соблюдения прав налогоплательщика, устранения возможных противоречий и сомнений, налоговым органом принято решение о продлении срока рассмотрения материалов проверки N 12-28/35 от 11.10.2018 до 12.11.2018.

После рассмотрения материалов проверки, назначенного на 11.10.2018, в адрес Управления поступил ответ ФНС России N 13-4-07/1069дсп@ от 02.11.2018 с приложением необходимого письма налоговых органов Кипра. Данное письмо перенаправлено Управлением в адрес Инспекции письмом N 25-40/05124дсп@ от 08.11.2018.

Суд первой инстанции правильно посчитал, что к моменту рассмотрения материалов проверки, назначенного на 12.11.2018, право налогоплательщика на ознакомление со всеми материалами проверки налоговым органом соблюдено, о чем имеется запись в протоколе рассмотрения N 05-25/548 от 12.11.2018.

Апелляционный суд соглашается с выводами суда первой инстанции о том, что рассмотрение материалов проверки в сроки, превышающие установленные НК РФ, произведено Инспекцией по объективным причинам, с целью соблюдения прав налогоплательщика на ознакомление со всеми материалами проверки, представление возражений, пояснений. Фактически налогоплательщик ознакомлен со всеми материалами проверки, воспользовался своим правом на предоставление возражений, принимал участие во всех рассмотрениях материалов проверки. Данные обстоятельства свидетельствуют о соблюдении налоговым органом существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, действия налогового орган по осуществлению выемки документов ранее обжаловались налогоплательщиком в судебном порядке. Решением Арбитражного суда Иркутской области от 14 февраля 2018 года по дело N А19-20216/2017 в удовлетворении требований Общества о признании незаконными постановления о производстве выемки, изъятия документов и предметов от 08.06.2017 N 2; действий сотрудников налогового органа по выемке и изъятию документов и предметов, проводимых на территории АО "Фармасинтез" 08.06.2017, 09.06.2017, отказано. Апелляционная и кассационная инстанции поддержали выводы суда первой инстанции. Определением Верховного Суда РФ от 10.12.2018 N 302-КГ-18-20113 налогоплательщику отказано в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам Верховного Суда Российской Федерации.

Указанные выше выводы апелляционным судом поддерживаются, в ходе судебных заседаний апелляционному суду каких-либо доводов по данному вопросу не приведено.

Рассматривая дело в части существа произведенных и оспариваемых обществом доначислений, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

Привлечение налогоплательщика к ответственности и вменение ему в обязанность уплату налогов не может основываться на предположениях налогового органа и должно основываться на бесспорных доказательствах. Разумность и добросовестность участников гражданских правоотношений предполагается (п. 3 ст. 10 Гражданского кодекса).

В силу статьи 246 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) АО "Фармасинтез" является плательщиком налога на прибыль организаций.

Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций признается полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с положениями главы 25 НК РФ.

Пунктом 1 статьи 252 НК РФ установлено, что расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В соответствии с подпунктами 2, 6 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам относятся расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 НК РФ, а также расходы в виде отрицательной (положительной) разницы, образующейся вследствие отклонения курса продажи (покупки) иностранной валюты от официального курса Центрального банка Российской Федерации, установленного на дату перехода права собственности на иностранную валюту.

В силу статьи 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" все хозяйственные операции, проводимые организацией, подтверждаются первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, которыми оформляются не имевшие места факты хозяйственной жизни, в том числе лежащие в основе мнимых и притворных сделок.

Таким образом, надлежащим документальным подтверждением расходов, заявленных организацией при налогообложении прибыли, является комплект документов, подтверждающих исполнение налогоплательщиком и его поставщиками всех хозяйственных операций, составляющих соответствующую сделку. Следовательно, правомерность включения затрат в состав расходов по налогу на прибыль должен доказать налогоплательщик. При этом первичные документы, составляемые при совершении хозяйственной операции и представляемые налогоплательщиком в налоговые органы в установленном порядке, должны отвечать требованиям законодательства и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на включению затрат в состав расходов по налогу на прибыль, а налоговый орган вправе отказать в уменьшении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на расходы, если они не подтверждены надлежащими документами.

Согласно правовой позиции Верховного Суда Российской Федерации изложенной в Определении от 11.04.2016 N 308-КГ15-1665, взаимозависимость участников сделок сама по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, а может иметь юридическое значение в целях налогового контроля, только если установлено, что такая взаимозависимость используется участниками сделки как возможность для осуществления согласованных действий, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

Из п. 6 Постановления от 12.10.2006 N 53 следует, что такие обстоятельства, как взаимозависимость участников сделок и использование посредников при осуществлении хозяйственных операций, сами по себе не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной.

Указанные обстоятельства могут быть признаны обстоятельствами, свидетельствующими о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, в частности, указанными в п. 5 Постановления от 12.10.2006 N 53.

Таким образом, само по себе наличие у Общества посредников и признаков взаимозависимости при установленных фактических обстоятельствах взаимоотношений организаций, участвующих в цепочке поставки товара, не позволяет расценивать действия общества в рамках спорных хозяйственных операций как совершенные с намерением получить необоснованную налоговую выгоду.

Как правильно установлено судом первой инстанции, основанием для доначисления АО "Фармасинтез" налога на прибыль организаций, а также соответствующих пеней и штрафа за неуплату налога на прибыль организаций явились выводы налогового органа о получении Обществом необоснованной налоговой выгоды в результате учета для целей налогообложения операций по приобретению лекарственных препаратов, не обусловленных разумными экономическими или иными причинами.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что АО "Фармасинтез" осуществляет производство лекарственных препаратов на территории Российской Федерации из фармацевтических субстанций, которые приобретает у поставщиков, зарегистрированных в офшорных зонах (Британские Виргинские Острова, Гонконг, Кипр, Объединенные Арабские Эмираты), "ARCADE COMMERCIAL INC", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD", "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ARCADE COMMERCIAL INC", "LEREACO TRADING LTD", "ELDIORIO IN VESTMENTS LTD", "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", "ALTEX TRADE LTD", "GALARD ASSETS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD".

В результате проведенных мероприятий налогового контроля на основании транспортных документов (таможенных деклараций, авианакладных, грузовых манифестов), заявок (заказов) на покупку, инвойсов, упаковочных листов, информации, представленной авиакомпаниями, осуществляющими перевозку груза, инспекцией установлено, что предполагаемые поставщики ни в одном из транспортных документов не поименованы, при этом из содержания документов следует, что фактически груз транспортируется напрямую из Индии в Иркутск без передачи товара посредникам и без какого-либо их участия в данном процессе.

Одним из изготовителей закупаемого АО "Фармасинтез" сырья является "Acerbright Pharma PVT LTD" (Индия), которое, в свою очередь, согласно официальным данным имело взаимодействие по поставкам только с фирмой "Camus Pharma PVT.LTD" (Индия).

Проверкой установлено, что АО "Фармасинтез" и "Camus Pharma PVT.LTD" являются взаимозависимыми и аффилированными лицами, т.к. ранее Пуния Викрам Сингх (учредитель проверяемого налогоплательщика) являлся учредителем в данной иностранной организации, а в настоящее время эта компания принадлежит членам его семьи, в связи с чем налоговый орган полагает, что АО "Фармасинтез" не могло быть не осведомлено о ценах завода - изготовителя или о продажных ценах "Camus Pharma PVT.LTD", и имело возможность закупать сырьё либо напрямую с завода, либо у "Camus Pharma PVT.LTD", без участия посредников.

Налоговым органом также установлено, что "Camus Pharma PVT.LTD" является представителем-посредником АО "Фармасинтез" на территории Индии и осуществляет логистику по доставке сырья на территорию РФ, что подтверждается транспортными документами и ответами от производителей по международным запросам.

При проверке обоснованности заявленных Обществом расходов, учтенных при налогообложении прибыли, инспекцией были использованы сведения о ценах на приобретенные Обществом лекарственные препараты при их поставке с территории Индии, полученные с веб-сайта компании "Infodrive India", которая, по данным налогового органа, предоставляет информацию о ценах реализации в режиме экспорта по информации Индийских таможен.

Из анализа полученной информации, размещенной на сайте "Infodrive India", инспекцией установлено, что цены на соответствующее сырье, экспортируемое из Индии, значительно ниже цен, заявленных налогоплательщиком по контрактам с посредниками, находящимися в офшорных зонах.

По мнению налогового органа, поставка, осуществляемая по контрактам с указанными посредниками, имела целью завышение стоимости товара для дальнейшего увеличения сумм произведенных расходов.

Например, в представленном "AISHWARYA LIFESCIENCES" (грузоотправитель моксина) инвойсе 1138 от 07.08.2013 пункт отправки - Нью Дели, пункт доставки - г. Москва, что соответствует данным сайта "Infodrive India", однако цены на сайте значительно ниже цен, заявленных АО "Фармасинтез".

Кроме того, в данном инвойсе грузополучателем товара указано АО "Фармасинтез", а в графе "покупатель" отражено "Rowtech Limited". При этом в транспортных документах налогоплательщика компания "LEREACO TRADING LTD" не указана.

Согласно имеющейся в распоряжении налогового органа информации из ФИР "Таможня-Ф" товар производства "БЕЛКО ФАРМА" (Индия) моксин приобретал единственный покупатель на территории Российской Федерации - АО "Фармасинтез".

Согласно информации, предоставленной индийской компанией "БЕЛКО ФАРМА", поставка осуществлялась в адрес компании Соединенного Королевства "Rowtech Limited", с которой АО "Фармасинтез" заключены контракты от 02.11.2012 N FS-RTC/12-02 и от 09.09.2014 N FS-RTC/14-01 на поставку левофлокса и моксина.

Кроме того инспекцией установлено, что между АО "Фармасинтез" и компанией "GALLARD ASSETS LTD" (БВО), заключен договор займа FS-P/13-530 от 09.09.2013.

По условиям данного договора "GALLARD ASSETS LTD" предоставляет Обществу займ в размере 5000000 долл. США. За пользование займом начисляются проценты в размере 5% годовых.

В соответствии с п.2.3 договора, в целях обеспечения исполнения обязательств в залог займодавцу передаются 8% акций ОАО "Фармасинтез" в течение 2 месяцев с момента заключения договора.

Также, между Обществом и компанией "GALLARD ASSETS LTD" 16.12.2014 было заключено дополнительное соглашение к договору займа N FS-P/13-530, в соответствии с которым сумма займа увеличивается на 25000000 долларов США и составляет 30000000 долларов США.

Соглашением о переуступке права требования к договору займа N FS-P/13-530, заключенным 30.12.2014 с компанией "GALLARD ASSETS LTD." сумма долга, в размере 9594531,60 долларов США передана Пуния В.С., из них сумма основного долга -9498960 долларов, США, сумма процентов 95 571,60 долларов США.

Кроме того 30.12.2014 между Обществом и Пуния В.С было заключено соглашение о новации обязательств, согласно которому сумма долга 9594531,60 долларов США новируется по курсу ЦБ РФ на дату 31.12.2014 и составляет 539772996.57 рублей, из них сумма основного долга - 534 396 291,27 руб., сумма процентов - 5 376 705,31 рублей.

Впоследствии между налогоплательщиком и Пуния В.С. заключено дополнительное соглашение к соглашению о новации обязательств от 30.12.2014, согласно которому соглашение к соглашению о новации обязательств от 30.12.2014, согласно которому Общество за пользование суммой основного долга обязуется уплатить Пуния В.С. проценты в размере 5% годовых. Проценты выплачиваются в дату окончательного возврата суммы долга. Также между Пуния В.С. и Обществом было заключено соглашение о прощении долга от 31.12.2014, в соответствии с которым стороны пришли к соглашению о полном прекращении обязательств Общества на сумму 539 772 996,57 руб., в т.ч. 534 396 291,27 руб. основного долга и 5 376 705,31 руб. - процентов за пользования суммой займа.

По мнению налогового органа, посредством заключения АО "Фармасинтез" договоров займа с взаимозависимой организацией, а также за счет участия в них учредителя АО "Фармасинтез" Пуния В.С., который уполномочен управлять банковскими счетами офшорных организаций, либо был их бенефициарным владельцем торговая наценка, приходящаяся на офшорные организации, в дальнейшем выводилась из-под налогообложения.

Например, 15.12.2014 АО "Фармасинтез" перечисляет в адрес "ELDIORIO INVESTMENTS LTD" денежные средства по контракту от 17.10.2013 N FS-EL/13-01 в сумме 500 000 долл. США. Компания "ELDIORIO INVESTMENTS LTD" 16.12.2014 перечисляет денежные средства в сумме 499 000 долл. США в адрес "GALLARD ASSETS LTD".

АО "Фармасинтез" перечисляет 15.12.2014 в адрес "LEREACO TRADING LTD" денежные средства по контракту от 23.07.2014 N FS-LR/14-03 в сумме 850 000 долл. США. Компания "LEREACO TRADING LTD" перечисляет денежные средства в сумме 849 900 дол. США в адрес "GALLARD ASSETS LTD".

Также по контракту от 17.10.2013 N FS-EL/13-01 АО "Фармасинтез" 17.12.2014 перечисляет денежные средства в адрес "ELDIORIO INVESTMENTS LTD" в сумме 400 000 долл. США. Компания "ELDIORIO INVESTMENTS LTD" в это же число в этой же сумме переводит денежные средства в адрес "GALLARD ASSETS LTD".

Тем самым, по состоянию на 17.12.2014 в распоряжении "GALLARD ASSETS LTD" имеются денежные средства в сумме 1748000 долл. США, сформированные за счет АО "Фармасинтез". Эти же денежные средства компания "GALLARD ASSETS LTD" перечисляет в адрес АО "Фармасинтез" 17.12.2014 в размере 750000 долл. США, 18.12.2014 в размере 899995 долл. США в виде займа.

В ходе выездной налоговой проверки налоговыми органом в целях получения информации о легальности деятельности иностранных компаний, с которыми у АО "Фармасинтез" заключены контракты на поставку фармацевтических субстанций, направлялся запрос в компанию "Bureau van Dijk", которая по данным инспекции разрабатывает широкий спектр информационных баз данных о компаниях всего мира на основании сведений, поставляемых различными информационными провайдерами.

Согласно ответов, представленных компанией "Bureau van Dijk", информация о компаниях "ARCADE COMMERCIAL INC", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD", "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ARCADE COMMERCIAL INC", "LEREACO TRADING LTD", "ELDIORIO IN-VESTMENTS LTD", "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", MIORDY INVESTMENTS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD" в базе данных Bureau van Dijk отсутствует.

Налоговый орган считает, что заемные средства, полученные налогоплательщиком - это денежные средства АО "Фармасинтез", проведенные через расчетные счета компаний-трейдеров БВО, а договор займа являются фиктивными, в связи с чем, внереализационные расходы в виде процентов по указанным договорам займа, заявлены налогоплательщиком неправомерно.

Исходя из указанных норм и оценив представленные в материалы дела доказательства, суд первой инстанции пришел к выводам о том, что налогоплательщиком соблюдены условия, предусмотренные главой 25 Налогового кодекса РФ для подтверждения права на включение в состав расходов по налогу на прибыль затрат по операциям связанным с приобретением лекарственных препаратов.

Суд первой инстанции посчитал, что материалами дела подтверждается наличие у заявителя надлежащим образом оформленных документов, подтверждающих заявленные расходы, в том числе первичных документов.

Спорные контрагенты налогоплательщика являются реально существующими организациями, о чем свидетельствуют полученные в ходе проверки ответы налоговых органов Британских Виргинских Островов, подтверждающие существование спорных компаний и действительность их государственной регистрации. Из представленной информации также следует, что виды деятельности, указанные в документах спорных компаний (торговля сырьевыми материалами и фармацевтическим оборудованием) соответствует реальным контрактам между ними и Обществом.

Согласно пояснениям руководителя и акционера АО "Фармасинтез" Кейко А.В. и Пуния В.С. (протоколы допросов N 12/16-86 от 06.04.2018, N 12/16-68), заключение договоров с посредниками, "трейдерами" не являлось инициативой Общества. Такие условия работы продиктованы производителями лекарственных субстанций. Общество вынуждено соглашаться с ними для получения сырья высокого качества от интересующих его производителей.

Ссылку инспекции на отсутствие в базе данных компании "Bureau van Dijk" информации о компаниях "ARCADE COMMERCIAL INC", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD", "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ARCADE COMMERCIAL INC", "LEREACO TRADING LTD", "ELDIORIO IN-VESTMENTS LTD", "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD", с которыми у АО "Фармасинтез" заключены контракты на поставку фармацевтических субстанций, суд первой инстанции оценил критически, поскольку компания "Bureau van Dijk" не является официальным источником информации о регистрации юридических лиц, зарегистрированных в различных иностранных государствах. Компания "Bureau van Dijk" предоставляет за плату имеющеюся у нее информацию о компаниях со всего мира, полученную из различных источников, как официальных, так и неофициальных. Следовательно, сведения, полученные налоговым органом от компании "Bureau van Dijk" и положенные в основу принятого решения о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности не могут быть признаны официальным подтверждением правового статуса иностранного поставщика как юридического лица.

Исходя из положений пункта 2 статьи 105.3, пунктов 1 - 3 статьи 105.5, 105.7, пункта 1 статьи 105.6 НК РФ, пункта 2 статьи 105.6, пунктов 1, 2, 4 статьи 105.9 НК РФ, суд первой инстанции посчитал, что использованная налоговым органом при сопоставлении сделок взаимозависимых лиц информационная база компании "InfodriveIndia" не является официальных источником информации иностранных государств или международных организаций. Доводов о невозможности получения необходимой информации из иных источников, определенных пунктом 1 статьи 105.6 НК РФ инспекцией не приведено. Более того, как следует из материалов дела между данными инспекции, установленными в ходе налоговой и данными сайта InfodriveIndia был выявлен ряд расхождений, в частности по субстанциям абакавир, ритонавир, плевилокс, моксин и др. Суд первой инстанции согласился с доводами заявителя о недопустимости такого доказательства, как информационная база компании "InfodriveIndia".

Кроме того, доводы налогового органа на формальность заключенного АО "Фармасинтез" с компанией "GALLARD ASSETS LTD" договора займа FS-P/13-530 от 09.09.2013 суд первой инстанции посчитал необоснованными, поскольку согласно пояснениям заявителя, необходимость заключения соглашение о переуступке права требования по договору займа была продиктована экономическими интересами Общества, с целью ликвидации задолженности. Как следует из протокола допроса Пуния В.С. N 12-16/68 от 06.04.2018, наличие у Общества задолженности было препятствием для получения кредитов в банках.

В материалах дела не имеется безусловных доказательств, свидетельствующих о подконтрольности Пуния В.С. компании, перечислявших в проверяемом периоде денежные средства на счета компании "GALLARD ASSETS LTD". Из материалов дела не следует, что Пуния В.С. являлся бенефициаром, либо распорядителем банковскими счетами компаний "ALTEX TRADE LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", либо управлял банковским счетом займодавца - компании "GALLARD ASSETS LTD".

При изложенных обстоятельствах Общество в период 2013-2014 годов правомерно отражало в составе внереализационных расходов проценты и курсовую разницу в соответствии с условиями заключенного договора займа.

Суд первой инстанции, посчитав, что он не установил, что договоры поставки фармацевтических субстанций, заключенные с поставщиками, зарегистрированными в офшорных зонах, а также договор займа, заключенный с компанией "GALLARD ASSETS LTD" являются формальными, как указывает налоговый орган, а главной целью, преследуемой налогоплательщиком при заключении указанных договоров, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, удовлетворил заявленные требования.

Апелляционный суд, руководствуясь, в том числе, разъяснениями, содержащимися в Обзоре практики рассмотрения судами дел, связанных с применением отдельных положений раздела V.1 и статьи 269 Налогового кодекса Российской Федерации" (утв. Президиумом Верховного Суда РФ 16.02.2017), с выводами суда первой инстанции в данной части согласиться не может в связи со следующим.

В рассматриваемом случае налоговый орган в ходе выездной налоговой проверки проверял состав расходов, включенных в расчеты по налогу на прибыль, в результате проверки пришел к выводу, что обществом получена необоснованная налоговая выгода за счет завышения расходов. При этом наличие взаимозависимости не являлось единственным основанием для проведенных доначислений, более того, для налогового органа проверка цен по сделкам не являлась задачей, с которой он приступил к проведению проверки.

Определение налоговых обязательств по налогу на прибыль расчетным путем стало необходимым в связи с непредставлением обществом необходимых документов, в том числе, его налоговые регистры и аналитические регистры налогового учета за проверяемый период не содержали необходимой аналитической информации, не являлись информативными, не были представлены расчеты распределения на незавершенное производство, готовую, но не реализованную продукцию, а также в связи с установлением обстоятельств, свидетельствующих о создании схемы минимизации налогообложения, включении в фактические отношения "ложных звеньев". Следовательно, оснований полагать, что налоговый орган вышел за пределы своих полномочий, произведя корректировку цен по сделкам общества с взаимозависимыми лицами, не имеется.

В материалах дела имеются уведомления о контролируемых сделках (т.31 л.д.1-96), однако, как уже указано, в рамках выездной проверки не проверялись цены по контролируемым сделкам, как самостоятельный предмет проверки, то есть, запрет, установленный абзацем 3 пункта 1 статьи 105.17 НК РФ, не нарушен.

С учетом данных выводов апелляционный суд также приходит к выводам и о том, что в рассматриваемой ситуации у налогового органа не имелось обязанности применять методы и использовать источники информации, предусмотренные статьями 105.5, 105.6, 105.7, 105.9 НК РФ, так как он не является федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, и за пределы своих полномочий не выходил.

В рассматриваемом случае налоговый орган просто проводил проверку расходов, поэтому мог пользоваться как методами и источниками, указанными в статьях 105.5, 105.6, 105.7, 105.9 НК РФ, так и любыми иными доступными ему источниками информации, а общество имело возможность их опровергать.

Согласно материалам дела налоговым органом направлялись запросы об истребовании информации, в том числе, с целью установления рыночных цен на территории России по ввозимым субстанциям в соответствии со 31, 87 НК РФ Инспекцией, направлялись запросы в службу по тарифам Иркутской области от 20.06.2017 N 12-12/08773, от 03.10.2017 N 12-12/14697, в территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Иркутской области от 20.06.2017 N 12-12/087774, от 03.10.2017 N 12-12/14696, в Торгово-промышленную палату Восточной Сибири от 26.06.2017 N 12-12/08772, от 03.10.2017 N 12-12/14698, которые представлены апелляционному суду. Согласно полученным ответам (от 06.07.2017 N 02-79-1146/7, от 12.10.2017 N 02-79/1824/7, от 21.06.2017 N 017-04/01-54, от 06.10.2017 N ЕС-41-03/578-ТС, от 05.10.2017 N 017-04/01-82) вышеуказанные организации запрашиваемой информацией не располагают.

Таким образом, апелляционный суд полагает, что налоговый орган был вправе пользоваться информационно-аналитическими ресурсами, в том числе, в виде сайтов.

Относительно сайта "Infodrive India" (далее также "Инфодрайв Индия") апелляционный суд полагает следующее.

Как следует из материалов дела, доводы общества об отдельных несоответствиях цен с данного сайта с имеющимися документами, были учтены налоговым органом, и суммы доначислений были снижены по сравнению с актом проверки. Остальные суммы оспорены не были, более того, они соответствуют имеющимся документам от таможенных органов Индии.

Например, как указывает налоговый орган, им направлялся запрос в Управление ФНС России по Иркутской области об оказании содействия в получении информации от налоговых органов РФ о цене фармацевтических субстанций, а также о стоимости их доставки из Индии в 2013- 2016 годах (запрос N 12-12/14892@ от 05.10.2017). В качестве одного из доказательств того факта, что стоимость лекарственного сырья, отраженная на сайте InfodriveIndia.com, без учета страхования и фрахта, совпадает со стоимостью лекарственного сырья, заявленного производителем, налоговым органом использованы индийские экспортные накладные, в частности, индийская экспортная накладная N 3437502 от 10.01.2013 (том дела 53 л.д.161-164 - оригинал, том дела 87 л.д.71-74 - перевод). Данные, документы получены Инспекцией от налоговых органов Индии письмом от 03.01.2017 N 504/0539/2016/FT&TR-III - Том дела 74 л.д.31-33 - оригинал, Том дела 74 л.д.71-73 - перевод (доведены письмом ФНС от 20.01.2017 N 17-5-07/0046дсп - Том дела 52 л.д.1-3), в рамках запроса в отношении компании LOK-BETA PHARMACEUTICALS PVT. LTD.

Следовательно, апелляционный суд не может согласиться с доводами общества о том, что, если часть сведений не соответствовала имеющимся документам, то и все сведения с данного сайта не могут быть использованы как недостоверные. Данный сайт является аналитическим ресурсом, сведения с которого могут опровергаться, но в полном объеме они не опровергнуты.

Также апелляционный суд отмечает, что расчет налоговым органом расходов был произведен расчетным методом, применение которого и не предполагает его точное соответствие действительности. Такое определение налоговых обязательств всегда является приблизительным, а налогоплательщик вправе опровергать произведенные расчеты (абз.3 п.8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 N 57), что, как уже указано, обществом делалась, и часть его доводов была принята.

Аналогичную позицию апелляционный суд занимает и относительно сведений компании "Bureau van Dijk" (далее также "Бюро ван Дюк"). Ее сведения также являются информационными аналитическими ресурсами, создаваемыми по открытым источникам, в том числе, официальным, которыми налоговый орган вправе пользоваться. Причем приведенные на нем сведения соотносятся с обстоятельствами, которые установлены налоговым органом по ответам на его запросы.

Также апелляционный суд отмечает, что использование сведений компании "Bureau van Dijk" было рекомендовано Федеральной службой по финансовому мониторингу, например, в письме от 15.02.2019 N 04-02-01/3276 "О направлении ответов на вопросы о применении отдельных требований законодательства в сфере противодействия легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма".

Указанное подтверждается и материалами судебной практики, в том числе по делам N N А40-196412/2018, А11-9880/2016,, А04-6181/2015, А66788/2018, А40-122509/2017, А55-31640/2017, А55-1618/2018, А55-1621/2018, А12-41322/2017,А55-13611/2016, А56-74573/2016, А56-4869/2016, А13-5609/2014, А53-22202/2018, А53-42972/2018, А53-29878/2018, А53-28355/2015, А50-27323/2017, А08-6389/2017, А62-3777/2017. Относительно дела NА33-9649/2017 апелляционный суд отмечает, что в этом деле невозможность заключения контракта обусловлена одним обстоятельством - ликвидацией организации по сведениям компании "Бюро ван Дюк" без подтверждения данного факта через официальные источники при отказе в возмещении НДС, в настоящем же деле имеют место и иные обстоятельства, и рассматривается вопрос о налоге на прибыль, то есть, о прямом, а не о косвенном налоге.

Как следует из решения налогового органа и материалов дела, налоговым органом в ходе проверки было установлено следующее.

Единственным акционером ОАО "Фармасинтез" является Пуния Викрам Сингх. В заявлении о приеме в гражданство Российской Федерации гражданином Пуния Викрам Сингх были указаны в качестве родственников: жена - гражданка РФ Арланцева - Пуния Ирина Валерьевна, сын - гражданин РФ Пуния Никита Викрамович, сын - гражданин РФ Пуния Роман Викрамович, отец - гражданин Индии Пуния Махадео, мать - гражданка Индии Пуния Комилия, брат - гражданин Индии Пуния Сатья Карм, сестра - гражданка Индии Пуния Рина.

Из ответа компании "CAMUS PHARMA PVT. LTD", представленного письмом налоговых органов Индии от 31.10.2016 N 504/0538/216/FT&TR-III следует, что Пуния Викрам Сингх также является владельцем (партнером) индийской компании "CAMUS PHARMA PVT.LTD" (доля участия 20%), доля участия его отца Махадев Пуния в компании "CAMUS PHARMA PVT.LTD" составляет 40 процентов.

Впоследствии состав акционеров изменился, в индийской компании "CAMUS PHARMA PVT. LTD" на момент создания компании доля участия семьи Пуния составляла 60%, в лице Пуния Викрам Сингха и его отца Махадев Пуния, по состоянию на 31.03.2015 - 100 процентов.

При таких обстоятельствах налоговый орган пришел к верному выводу о том, что в соответствии с подпунктами 6, 11 пункта 2 статьи 105.1 НК РФ ОАО "Фармасинтез" и компания "CAMUS PHARMA PVT. LTD" являются взаимозависимыми лицами.

В результате анализа сведений с сайта компании и полученных от компетентных органов Индии отчетности в отношении компания "CAMUS PHARMA PVT. LTD" установлено, что она не имеет достаточных производственных мощностей для производства фармацевтических субстанции. В совокупности с анализом данных ИР "Таможня-Ф" налоговый орган пришел к выводу, что взаимозависимое лицо налогоплательщика - "CAMUS PHARMA PVT. LTD" является посредником между ОАО "Фармасинтез" и производителями, а также осуществляет логистику по доставке сырья на территорию РФ.

В отношении компаний, с которыми общество заключало контракты, налоговым органом установлено следующее.

ОАО "Фармасинтез" в проверяемом периоде заключены контракты со следующими компаниями, зарегистрированными на Британских Виргинских островах (офшор): "ARCADE COMMERCIAL INC", "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "LEREACO TRADING LTD.", "ELDIORIO INVESTMENTS LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD, "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", "ALTEX TRADE LTD", "GALARD ASSETS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD".

В отношении указанных компаний налоговым органом направлены запросы в базу данных "Bureau van Dijk" N 12-11/02241дсп@ от 15.05.2017, N 12-11/04945дсп@ от 20.10.2017.

В ответе на запрос от 15.06.2017 N 12-11/02241дсп@ вх. 16.06.2017 N 02574дсп информация о компаниях "APLIONCY HOLDINGS CORP", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD" в базе данных "Bureau van Dijk" отсутствует.

В ответе на запрос от 20.10.2017 N 12-11/04945дсп@ информация о компаниях "ABONCY COMMERCIAL LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD, "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ARCADE COMMERCIAL INC", "LEREACO TRADING LTD." "ELDIORIO INVESTMENTS LTD", "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "GALARD ASSETS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD" в базе данных "Bureau van Dijk" отсутствует.

Налоговым органом направлены запросы в иностранные государства (Британские Виргинские острова и Кипр) от 09.03.2016 N N 14-19/01121дсп, 14-19/01124дсп, 14-19/01126дсп, 14-19/01137 дсп, от 24.03.2016 NN 14-19/01428дсп, 14-19/01438дсп, 14-19/01436дсп, 14-19/01437дсп, от 30.08.2016 N 14-19/03883дсп, 14-19/03897дсп с целью получения информации об указанных компаниях и их расчетных счетах.

В соответствии с ответами, представленными налоговыми органами Британских Виргинских островов и налоговыми органами Кипра компании "ARCADE COMMERCIAL INC", "APLIONCY HOLDINGS CORP.", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "ELDIORIO INVESTMENTS LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", "ALTEX TRADE LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD" не зарегистрированы для целей налогообложения на БВО, осуществляли коммерческую деятельность, основным видом деятельности являлась торговля сырьевым материалом и фармацевтическим оборудованием. Директором и единственным акционером компании является кипрская организация, бенефициарный собственник - по национальности украинец, лицом, уполномоченным управлять банковскими счетами, которые указаны в контрактах в течение 2013-2015 гг. являлся г-н Puniya Vikram (Россия).

В отношении "INODAR ASSETS LIMITED", "MIORDY INVESTMENTS LTD" установлено несоответствие номеров счета, указанных в контрактах с информацией, содержащейся в учетных данных Hellenic Bank. Данные номера счетов не соответствуют ни одному из их клиентов. На основании этой информации следует вывод о том, что перечисления (оплата за товар) производится на другой счет, отличный от указанного в контракте. Бенефициарным собственником "INODAR ASSETS LIMITED" в проверяемый период являлся г-н P.V. с адресом в Украине.

В приложении к письму от налоговых органов Кипра в отношении "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD" представлена информация о дальнейшем расходовании денежных средств, которые не позднее следующего дня в полном объеме перечисляются на расчетный счет компании Британских Виргинских островов "GALLARD ASSETS LTD" (БВО). Иного движения денежных средств по расчетному счету не производится. От компании "GALLARD ASSETS LTD" в адрес ОАО "Фармасинтез" поступают денежные средства в период с сентября 2013 по декабрь 2014 в сумме 9 498 960 долларов США, передача которых оформляется договором займа. В конце 2014 года происходит переуступка права требования данного долга на физическое лицо Пуния Викрам Сингха, который как единственный акционер и собственник прощает данный долг ОАО "Фармасинтез" в полном объеме.

Компания "GALLARD ASSETS LTD" инкорпорирована 14.02.2012. При этом, компания не зарегистрирована Департаментом внутренних налогов в целях налогообложения. Компания осуществляла коммерческую деятельность в 2016 г. Основными видами деятельности являлись торговля сырьевыми материалами и фармацевтическим оборудованием; кредитные инструменты. Директорами "GALLARD ASSETS LTD" являются организации, зарегистрированные на Кипре и Белизе. Единоличным акционером является организация, зарегистрированная на Кипре. Лицом уполномоченным управлять банковским счетом в течение 2013-2015 годов являлся г-н Puniya Vikram (Россия).

В отношении компании "LEREACO TRADING LTD." информация не поступила. Вместе с тем, при анализе имеющихся документов установлено, что юридический адрес аналогичен адресу, по которому находится компания "APLIONCY HOLDINGS CORP.".

При сопоставлении информации о регистрации указанных контрагентов общества следует, что некоторые из них созданы в один день и указан один адрес:

Наименование компании	Дата регистрации	Адрес
"ARCADE COMMERCIAL INC"	14.02.2012	Vanterpool Plaza, Wickhams Cay I, Floor 2, Tortola, P.C.873, Road Town, British Virgin Islands
"GALARD ASSETS LTD"	14.02.2012	Vanterpool Plaza, Wickhams Cay I, Floor 2, Tortola, P.C.873, Road Town, British Virgin Islands
"TECHILLS MANAGEMENT LTD"	26.03.2012	Vanterpool Plaza, Wickhams Cay I, Floor 2, Tortola, P.C.873, Road Town, British Virgin Islands
"LIDVILLE ASSETS LTD"	26.03.2012	Vanterpool Plaza, Wickhams Cay I, Floor 2, Tortola, P.C.873, Road Town, British Virgin Islands
"APLIONCY HOLDINGS CORP"	18.05.2012	Drake Chambers, Tortola, P.O. Box 3321, Road Town, British Virgin Islands
"LEREACO TRADING LTD."	-	Drake Chambers, Tortola, P.O. Box 3321, Road Town, British Virgin Islands
"MIORDY INVESTMENTS LTD"	18.05.2012	Drake Chambers, Tortola, P.O. Box 3321, Road Town, British Virgin Islands
"ABONCY COMMERCIAL LTD"	17.05.2012	Craigmuir Chambers, Tortola, P.O. Box 71, Road Town, British Virgin Islands
"ELDIORIO INVESTMENTS LTD"	17.05.2012	Craigmuir Chambers, Tortola, P.O. Box 71, Road Town, British Virgin Islands
"AVENTIO HOLDINGS LTD"	17.05.2012	Craigmuir Chambers, Tortola, P.O. Box 71, Road Town, British Virgin Islands
"BELZIK COMMERCIAL LTD"	04.06.2014	Pasea Estate, Morgan & Morgan Building, Tortola, P.O. Box 958, Road Town, British Virgin Islands
"MELEAN BUSINESS LTD"	04.06.2014	Pasea Estate, Morgan & Morgan Building, Tortola, P.O. Box 958, Road Town, British Virgin Islands
"ALTEX TRADE LTD"	04.06.2014	Pasea Estate, Morgan & Morgan Building, Tortola, P.O. Box 958, Road Town, British Virgin Islands
"INODAR ASSETS LIMITED"	20.03.2014	Trident Chambers, P.O. Box 146, Road Town, Tortola British Virgin Islands

Лицом, уполномоченным управлять банковскими счетами организаций, зарегистрированными в БВО, является единственный акционер и собственник ОАО "Фармасинтез" - Пуния Викрам Сингх.

Также налоговым органом установлено, что ОАО "Фармасинтез" в проверяемом периоде заключены контракты с следующими гонконгскими компаниями (офшор): "GLENWELL HOLDINGS LIMITED", "TWINEX LIMITED", "CIRALGIC LIMITED".

Для выяснения функциональной роли гонконгских компаний "GLENWELL HOLDINGS LIMITED", "TWINEX LIMITED" и "CIRALGIC LIMITED" по поставке товара Инспекцией не направлялся запрос в Гонконг, так как Соглашение между РФ и Гонконгом действует с 16.01.2016, при этом в адрес МРО (НП) УЭБиПК ГУ МВД по Иркутской области направлен запрос с целью оказания помощи в представлении информации через Интерпол от 01.03.2018 N 12-12/04584, ответ не получен.

Получен ответ из базы данных "Bureau van Dijk" от 07.03.2017 N 25-28/00978дсп@ об отсутствии информации в отношении компаний Гонконга: "CIRALGIC LIMITED", "GLENWELL HOLDINGS LIMITED", "TWINEX LIMITED".

ОАО "Фармасинтез" в проверяемом периоде заключен контракт с компанией, зарегистрированной в Объединенных Арабских Эмиратах (офшор): "STONE GROUP GULF FZC". Получен ответ из базы данных "Bureau van Dijk" от 09.11.2017 N 25-28/05509дсп@ об отсутствии информации в отношении компании "STONE GROUP GULF FZC".

ОАО "Фармасинтез" в проверяемом периоде заключен контракт с кипрской компанией "LANDERS TRADING LTD". Инспекцией направлен запрос в отношении компании "LANDERS TRADING LTD" на получение информации из программного продукта "Bureau van Dijk" от 15.05.2017 N 12-11/02241дсп@. В ответ представлена информация об отсутствии данных по данной компании. По данным сайта Департамента регистрации компаний Республики Кипр (www.mcit.gov.cy) компания с таким названием не зарегистрирована (вх.N02574 от 16.06.2017).

Инспекцией направлен запрос в Республику Кипр в отношении компании "LANDERS TRADING LTD" от 13.10.2017 N 12-11/04793дсп, ответа не поступило.

Апелляционный суд о возможности использования сведений кампании "Бюро ван Дюк" уже высказался выше, кроме того, апелляционный суд отмечает, что налоговый орган пользовался не только сведениями, полученными от кампании "Бюро ван Дюк", но и использовал сведения, которые поступили от органов власти по его запросам, по части запросов ответов не поступило, но поступившие ответы с данными от кампании "Бюро ван Дюк" соотносятся.

Кроме того, ссылка суда первой инстанции на п.19 Постановления Пленума Верховного Суда РФ от 27.06.2017 N 23, а также на Постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 05.12.2006 по делам N 11781/06, 11801/06; от 13.02.2007 по делу N 12264/06, не может быть учтена, поскольку в Постановлении Пленума Верховного Суда РФ от 27.06.2017 N 23 даются разъяснения относительно установления статуса организаций в арбитражном процессе, когда они являются лицами, участвующими в деле, а в Постановлениях Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации использованный источник информации оценивается как не позволяющий сделать выводы о недобросовестности налогоплательщика как не являющийся официальным подтверждением фиктивности иностранного лица, и данные разъяснения приведены применительно к вопросам применения ставки 0 процентов и вычетов по НДС при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта.

В рассматриваемом в настоящем деле случае оценка указанных выше сведений производится применительно к налогу на прибыль при импорте сырья, и апелляционный суд исходит из того, что отсутствие в отношении отдельных организаций сведений у компании "Бюро ван Дюк" не является официальным подтверждением несуществования организаций, однако, свидетельствует о том, что ведение контрагентами общества реальной хозяйственной деятельности является сомнительным, если они не попали в сведения компании "Бюро ван Дюк", которая профессионально занимается сбором соответствующей информации. Каких-либо доказательств, порочащих репутацию компании "Бюро ван Дюк", в материалах настоящего дела не содержится.

При этом, апелляционный суд учитывает, что общество, являясь стороной договора с указанными контрагентами, имело возможность обратиться к ним за получением опровергающей информации и представить в материалы дела документы, которые опровергали бы сведения компании "Бюро ван Дюк" и утверждения налогового органа, однако, таких доказательств в материалы дела не представлено.

Налоговый орган пришел к выводам, что компании, инкорпорированные в оффшорных зонах, не являются производителями фармацевтических субстанций и фактически выступают посредниками между производителями и ОАО "Фармасинтез". При анализе контрактов, заключенных ОАО "Фармасинтез" с организациями, инкорпорированными в оффшорных зонах, установлено, что все они предусматривают одинаковый базис поставки. При анализе транспортных документов (таможенных деклараций, авианакладных, грузовых манифестов), заявок (заказов) на покупку, инвойсов, упаковочных листов, информации, представленной авиакомпаниями, осуществляющими перевозку груза, установлено что организации, инкорпорированные в оффшорных зонах, в т.ч. на Британских Виргинских островах, ни в одном из документов не обозначены, получателем товаров является ОАО "Фармасинтез", отправителями товаров являются гонконгские компании: "Glenwell Holdings LTD", "Twinex LTD". Фактически транспортировка товара осуществляется напрямую из Индии до России (г.Иркутск, г.Москва). Таким образом, организации, инкорпорированные в офшорных зонах (в т.ч. БВО), не участвуют в процессе приобретения и транспортировки сырья (товара).

Изучив материалы дела, апелляционный суд пришел к аналогичным выводам. Кроме того, апелляционный суд отмечает, что при реальных хозяйственных операциях при осуществлении посреднической деятельности, когда товар, действительно, может отгружаться непосредственно от производителя к конечному покупателю, всегда формируется пакет документов, свидетельствующий о покупке и перепродаже товара, о распоряжениях по транспортировке товара, адресованных поставщикам и транспортным организациям, что находит отражение в транспортных и иных документах. Подтверждений этому в материалах дела в рассматриваемом случае не имеется. Например, в контракте N MI-LB/13-01 от 15.11.2013 г. (т.24 л.д.198 (оборот) - 201 (оборот)), заключенного между компанией "Миорди Инвестмент ЛТД" и компанией "Лок-Бета Фармасьютикалс (1) Прайвет Лимитед" порядок поставки товара не определен, упоминается только о доставке первой партии товара в течение 30 дней с даты получения заказа от покупателя (раздел 5) и на то, что цена товара включает стоимость упаковки, маркировки и отправки груза авиатранспортом до Москвы (раздел 4), также указано, что условия доставки оговариваются в спецификациях на каждую доставку. Вместе с тем, в спецификациях к контракту имеется ссылка только на то, что цена указана в долларах США на условиях CIP Москва. Таким образом, не усматривается, как согласовывались получатель товара, какие сведения должны быть в транспортных документах и т.п., то есть, доказательств реального исполнения контракта нет, хотя сами условия договора предполагают необходимость согласования последующих конкретных действий.

Налоговым органом в ходе проверки проведен анализ заявленных поставок фармацевтических субстанций спорными контрагентами по производителям, транспортной схеме, стоимости товара. Данный анализ подробно приведен на страницах 81-209 решения налогового органа (т.49), а также при ответах на возражения общества, начиная со страницы 295 решения налогового органа (т.50).

Как уже указано, контрагенты "ARCADE COMMERCIAL INC", "ABONCY COMMERCIAL LTD", "AVENTIO HOLDINGS LTD", "APLIONCY HOLDINGS CORP", "ARCADE COMMERCIAL INC", "LEREACO TRADING LTD", "ELDIORIO INVESTMENTS LTD", "INODAR ASSETS LIMITED", "LIDVILLE ASSETS LTD", "MIORDY INVESTMENTS LTD", "MELEAN BUSINESS LTD", "ALTEX TRADE LTD", "GALARD ASSETS LTD", "TECHILLS MANAGEMENT LTD" в каких-либо транспортных документах не поименованы, фактически груз транспортируется напрямую из Индии в Иркутск без передачи товара посредникам и без какого-либо их участия в данном процессе. Кроме того, производитель "Acerbright Pharma PVT LTD" (Индия) указало, что вступало в отношения только с "Camus Pharma PVT.LTD" (Индия), данная организация в транспортных документах по части поставок также указано в качестве отправителя.

При этом "Camus Pharma PVT.LTD" само налоговым органам Индии пояснило, что компания не заключала ни одного из 13 контрактов, указанных в требовании, выставленном налоговыми органами, и не заключала никаких официальных контрактов с АО "Фармасинтез" в 2013-2015 годы, осуществляла экспорт товаров напрямую в адрес АО "Фармасинтез" (Россия) в течение 2013-2015 годов только в соответствии с телефонными заказами.

Налоговым органом также установлено, что стоимость товара за счет вовлечения в схему поставки спорных контрагентов существенно увеличивалась на 30%, в 2-3 раза, в 28 раз, а препарат дарунавир, назначаемый при лечении ВИЧ, вообще, вырос в цене в 1310 раз с 2,29 дол. США до 3000 дол. США.

Апелляционный суд соглашается с выводами налогового органа о том, что согласованные действия ОАО "Фармасинтез", "CAMUS PHARMA PVT.LTD" и разветвленной сети компаний, инкорпорированных в оффшорных зонах (подконтрольные Пуния В.С.), были направлены на исключение раскрытия информации о реальных ценах на субстанции. Эти действия привели к снижению налоговых обязательств по налогу на прибыль организации и, как следствие, приобретенное лекарственное сырье по завышенной цене используется при изготовлении лекарственных препаратов, включенных в перечень жизненно необходимых и важнейших лекарственных препаратов, что в конечном итоге влияет на увеличение предельного размера отпускных цен, регулируемых государством.

Также налоговым органом в ходе проверки проанализировано движение денежных средств, в том числе, применительно к вопросу о внереализационных расходах.

В соответствии с п.1 ст. 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией.

Положением об учетной политике ОАО "Фармасинтез" для целей ведения налогового учета установлен перечень расходов, относящихся к внереализационным расходам относятся, в том числе в указанный перечень включены

- расходы в виде процентов по долговым обязательствам, в т.ч связанным со строительством или приобретением основных средств;

- расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте.

Внереализационные расходы учитываются при формировании налоговой базы по налогу на прибыль на дату их признания.

Как установлено налоговым органом в ходе проверки и указано в его решении, между ОАО "Фармасинтез" и компанией "GALLARD ASSETS LTD" (БВО), заключен договор займа N FS-P/13-530 от 09.09.2013.

Указанный договор содержит следующие основные положения:

1. Займодавцем является "GALLARD ASSETS LTD.", заемщиком - ОАО "Фармасинтез":

2. Предметом договора является предоставление займа в сумме 5 000 000 млн. долларов США;

3. Срок возврата займа - до 17 сентября 2018 г.;

4. За пользование займом начисляются проценты в размере 5 % годовых. Проценты рассчитываются исходя из фактической суммы займа с учетом сроков и сумм частичного возврата и уплачиваются займодавцу ежеквартально в срок до 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом;

5. При несвоевременном перечислении платежа в погашении займа, или уплату процентов, заемщик уплачивает неустойку в размере ставки рефинансирования ЦБ РФ от суммы просроченного платежа, начисляемую за каждый день просрочки. Обязанность по уплате неустойки возникает с момента получения заемщиком от займодавца письменного требования об уплате неустойки с приложением письменного расчета.

6. В целях обеспечения исполнения обязательств в залог займодавцу передаются 8% акций ОАО "Фармасинтез" в течение 2 месяцев с момента заключения договора.

Между ОАО "Фармасинтез" и компанией "GALLARD ASSETS LTD" заключено дополнительное соглашение к договору займа N FS-P/13-530 от 16.12.2014. В соответствии с данным соглашением сумма займа увеличивается на 25 000 000 млн. долларов США и составляет 30 000 000 млн. долларов США.

По вышеуказанному договору займа от 09.09.2012 N FS-P/13-530 в адрес ОАО "Фармасинтез" от "GALLARD ASSETS LTD" за период с 19.09.2013 г. по 29.12.2014 г. были переданы денежные средства в общей сумме 9498960 в долларах США.

Данные выплаты подтверждаются движением денежных средств по расчетному счету ОАО "Фармасинтез", паспортом сделки от 19.09.2013 N 13090001/1481/1945/6/1, открытом в Иркутском отделении N 8586 ОАО "Сбербанк России". В нарушение условий п.4 договора займа заемщиком ОАО "Фармасинтез" уплата процентов за пользование займом и уплата неустойки не производилась. Но привело к начислению процентов по данному долговому обязательству и отражению их в составе внереализационных расходов за 2013-2014 гг.

По выполнению условий договора по передаче акций ОАО "Фармасинтез" у налогоплательщика по требованию о представлении документов (информации) от 02.10.2017 N 12-24/49212 истребован акт приема-передачи 8% акций ОАО "Фармасинтез" в адрес "GALLARD ASSETS LTD", протоколы общего собрания акционеров, проводившихся в период 2013-2014, также в 2015 году по итогам 2014 финансового года. Налогоплательщиком в ответ представлены следующие документы (информация), (вх.N45997 от 19.10.2017):

- решение N 3 единственного акционера ОАО "Фармасинтез" по итогам 2012 года,

- решение N 10 единственного акционера ОАО "Фармасинтез" по итогам 2013 года;

- решение N 17 единственного акционера ОАО "Фармасинтез" по итогам 2014 года.

Акты приема-передачи акций ОАО "Фармасинтез" налогоплательщиком не представлены. Представлено письменное пояснение о том, что акции АО "Фармасинтез" являются бездокументарными ценными бумагами, поэтому их физически невозможно передать по акту приема-передачи.

Налоговым органом направлено поручение об истребовании документов (информации) от 03.10.2017 N 12-23/42288 в адрес реестродержателя - ЗАО "Регистраторское общество "СТАТУС" ИНН 7707179242 КПП 770901001 о представлении информации (выписки) из реестра акционеров ОАО "Фармасинтез". В ответ на поручение представлены следующие документы (информация): список зарегистрированных лиц по состоянию реестра на 01.01.2013, 10.11.2013, 01.01.2014. Из данных списков следует, что на указанные даты, компания "GALLARD ASSETS LTD" в списке владельцев обыкновенных акций не значится.

Таким образом, условие договора по передаче акций ОАО "Фармасинтез" в адрес "GALLARD ASSETS LTD" фактически не было выполнено.

Между компанией "GALLARD ASSETS LTD." и Пуния Викрам Сингх, являющегося единственным учредителем ОАО "Фармасинтез", заключено соглашение о переуступке права требования от 30.12.2014 к вышеуказанному договору. Данное соглашение содержит следующие положения:

1. Новым кредитором является Пуния Викрам Сингх, первоначальный кредитор - "GALLARD ASSETS LTD.", должником является ОАО "Фармасинтез";

2. Предметом договора является передача права требования по договору займа N FS-P/13-530 от 09.09.2013 от первоначального кредитора "GALLARD ASSETS LTD." в адрес нового кредитора - Пуния Викрам Сингх;

3. Сумма долга, передаваемая в рамках указанного соглашения, составляет 9 594 531,60 долларов США, из них сумма основного долга - 9 498 960 долларов США, сумма процентов 95 571,60 долларов США;

4. Условия оплаты - новый кредитор осуществляет оплату в течение 5 лет с момента подписания соглашения.

При этом в условиях соглашения о переуступке права требования отсутствует условие по возврату акций ОАО "Фармасинтез" от "GALLARD ASSETS LTD.", тогда как в п. 9 договора займа от 09.09.2013 N FS-P/13-530 имеется условие по передаче 8% акций ОАО "Фармасинтез" в адрес "GALLARD ASSETS LTD.", в целях обеспечения указанного договора.

Между ОАО "Фармасинтез" и Пуния В.С., являющегося единственным учредителем ОАО "Фармасинтез", заключено соглашение о новации обязательств от 30.12.2014. Согласно которому сумма долга 9 594 531,60 долларов США новируется по курсу ЦБ РФ на дату 31.12.2014 и составляет 539 772 996.57 рублей, из них сумма основного долга - 534 396 291,27 руб., сумма процентов - 5 376 705,31 рублей.

Между ОАО "Фармасинтез" и Пуния В.С. заключено дополнительное соглашение к соглашению о новации обязательств от 30.12.2014, согласно которому ОАО "Фармасинтез" за пользование суммой основного долга обязуется уплатить Пуния В.С. проценты в размере 5 % годовых. Проценты выплачиваются в дату окончательного возврата суммы долга.

Между Пуния В.С. и ОАО "Фармасинтез" заключено соглашение о прощении долга N 430/2014 от 31.12.2014, в соответствии с которым стороны пришли к соглашению о полном прекращении обязательств Должника на сумму 539 772 996,57 руб., в т.ч. 534 396 291,27 руб. основного долга и 5 376 705,31 руб. - процентов за пользования суммой займа.

В условиях пункта 1.5 Соглашения о прощении долга N 430/2014 от 31.12.2014 указано, что "намерения Кредитора освободить Должника от обязанностей по уплате долга в качестве дара отсутствуют".

Из представленной информации от ФНС России от 02.06.2017 N 17-5-07/0440дсп@, полученной от налоговых органов Кипра (N Т.D.3.10.45.2/A V.340 P.1386 от 20.04.2017) в отношении "GALLARD ASSETS LTD" налоговым органом установлено следующее.

Компания "GALLARD ASSETS LTD" инкорпорирована 14.02.2012. При этом компания не зарегистрирована Департаментом внутренних налогов в целях налогообложения. Осуществляла коммерческую деятельность в 2016 году. Основными видами деятельности являлись торговля сырьевыми материалами, фармацевтическим оборудование и кредитные инструменты. Директорами компании "GALLARD ASSETS LTD" являются организации, зарегистрированные на Кипре и Белизе. Единоличным акционером является организация, зарегистрированная на Кипре. Бенефициарным собственником компании по национальности является украинцем.

Также указано, что банковским счетом компании "GALLARD ASSETS LTD", открытым в банке Кипра Hellenic Bank Public Company LTD International Business Centre Limassol, Cyprus N CY81 0050 0240 0002 4007 5950 9701, уполномочен управлять в течении 2013-2015 годов, г-н Пуния Викрам (Россия).

Реквизиты расчетного счета, указанные в ответе налоговых органов Кипра соответствуют реквизитам, указанным в договоре займа N FS-P/13-530 от 09.09.2013 и дополнительных соглашениях к нему.

Директора "GALLARD ASSETS LTD" подтвердили, что компания заключила договор займа от 09.09.2013 N FS-P/13-530 с ОАО "Фармасинтез", источником средств по данному займу является прибыль от торговой деятельности "GALLARD ASSETS LTD", задолженность все еще не выплачена, вследствие чего она является непогашенной. Займ не был выплачен в течение периодов, когда "GALLARD ASSETS LTD" являлся правообладателем обязательств по займу.

Также из ответа налоговых органов Британских Виргинских островов, представленного письмом от 19.05.2017 N ITA-RUSIR-2601/9160/2016 в рамках Конвенции о взаимной административной помощи по налоговым делам, заключенная в г. Страсбурге 25 января 1988 года (ETS N 127), с учетом изменений, внесенных Протоколом от 27.05.2010 (CETS No. 208) к данной Конвенции, предусматривающей возможность обмениваться информацией между компетентными органами Российской Федерации и Британских Виргинских островов налоговым органом установлено, что бенефициарным собственником компаний "ALTEX TRADE LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD" в период 2013-2015 гг. является г-н Пуния Викрам (Россия).

Также налоговыми органами Кипра представлены банковские выписки в отношении компаний "ALTEX TRADE LTD", "BELZIK COMMERCIAL LTD", "MELEAN BUSINESS LTD". Так из банковской выписки "ALTEX TRADE LTD" следует, что денежные средства, поступившие от ОАО "Фармасинтез":

- 29.12.2014 в сумме 107 954 долларов на следующий день перечисляются ООО "Юрия-Фарм" (Украина),

- 20.01.2015 в сумме 30 954 долларов на следующий день перечисляются "LANDERS TRADING" (Кипр);

- 29.07.2015 в сумме 299 940 долларов перечисляются в этот же день "GALLARD ASSETS LTD" (БВО);

- 31.07.2015 в сумме 430 440 долларов в этот же день перечисляются "GALLARD ASSETS LTD" (БВО);

- 31.07.2015 в сумме 142 268 долларов перечисляются 03.08.2015 в адрес "MELEAN BUSINESS LTD". Иного движения денежных средств по расчетному счету не производится.

Из банковской выписки "BELZIK COMMERCIAL LTD" следует, что денежные средства, поступившие от ОАО "Фармасинтез":

- 15.09.2015 - 144 940 дол. на следующий день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD" ;

- 23.09.2015 - 217 940 дол. в этот же день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD";

- 25.09.2015 - 313 000 дол. в этот же день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD";

- 28.09.2015 - 249 940 дол. на следующий день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD";

- 05.10.2015 - 252 940 дол. в этот же день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD");

- 07.10.2015 - 81 940 дол. на следующий день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD" (БВО). Иного движения денежных средств по расчетному счету не производится.

Из банковской выписки "MELEAN BUSINESS LTD" следует, что денежные средства, поступившие от ОАО "Фармасинтез":

- 31.07.2015 - 270 818 дол. в этот же день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD";

- 31.07.2015 - 24 262 дол. + 142 200 дол. 03.08.2015 от "ALTEX TRADE LTD" в этот же день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD";

- 07.12.2015 - 153 950 дол. на следующий день перечисляются в адрес "GALLARD ASSETS LTD" (БВО). Иного движения денежных средств по расчетному счету не производится.

Налоговый орган из анализа движения денежных средств по расчетным счетам компаний БВО, собственником которых является Пуния Викрам Сингх, сделаны обоснованные выводы о том, что поступившие денежные средства от ОАО "Фармасинтез" через компании Британских Виргинских островов перечисляются на расчетный счет компании "GALLARD ASSETS LTD" (БВО), которым также уполномочен управлять Пуния Викрам Сингх.

Апелляционный суд соглашается с выводами налогового органа о том, что использование в товарном обороте фирм - "посредников", так называемых "трейдеров", влечет налоговую выгоду для российской компании ОАО "Фармасинтез", которая приобретает товар по завышенной стоимости, завышая свои расходы и, следовательно, минимизируя свою прибыль. Торговая наценка, то есть разница между фактической ценой приобретения у завода-изготовителя лекарственного сырья и окончательной ценой поступления данного сырья в адрес ОАО "Фармасинтез", пройдя через расчетные счета компаний-"трейдеров" БВО, оседает в конечном итоге на расчетном счете компании "GALLARD ASSETS LTD", которым управлял г-н Пуния Викрам Сингх.

Далее, как следует из решения налогового органа и материалов дела, от компании "GALLARD ASSETS LTD" в адрес ОАО "Фармасинтез" поступают денежные средства в период с сентября 2013 по декабрь 2014 в сумме 9 498 960 долларов США, передача которых оформляется договором займа. В конце 2014 года происходит переуступка права требования данного долга на физическое лицо Пуния Викрам Сингха, который как единственный акционер и собственник прощает данный долг ОАО "Фармасинтез" в полном объеме.

Таким образом, заемные средства, поступившие от "GALLARD ASSETS LTD" - это денежные средства ОАО "Фармасинтез" в виде торговой наценки между фактической ценой приобретения у завода-изготовителя лекарственного сырья и окончательной ценой поступления данного сырья в адрес ОАО "Фармасинтез", проведенные через расчетные счета компаний-трейдеров БВО, поступают на расчетный счет компании "GALLARD ASSETS LTD", которыми управлял г-н Пуния Викрам Сингх и возвращаются на счет ОАО "Фармасинтез" уже в виде займа.

В дальнейшем происходит переуступка права требования долга от "GALLARD ASSETS LTD" на Пуния Викрам Сингха, который на следующий день прощает этот долг на правах единственного акционера и собственника ОАО "Фармасинтез". При этом данная сумма долга не подлежит налогообложению в соответствии с пп.3.4 п.1 ст.251 НК РФ (данный факт подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 91.01 за 2014 год, в которой сумма основного долга в размере 534 396 291,26 рублей (Дт 67.03 - Кт 91.01) и сумма процентов в размере 5 376 705,31 рублей (Дт 67.04 - Кт 91.01) по контрагенту GALLARD ASSETS LTD, после переуступки и новации Пунии В.С. отражены по статье "Доходы, не подлежащие налогообложению" и соответственно, данные виды доходов не отражены в налоговом регистре учета внереализационных доходов).

Таким образом, налоговый орган правильно посчитал, что денежные средства ОАО "Фармасинтез" возвращаются через цепочку оффшорных компаний обратно на расчетные счета ОАО "Фармасинтез", уже выведенными из-под налогообложения. Свои денежные средства, осевшие в оффшорах, учредителем вводятся для развития ОАО "Фармасинтез" под видом займов, с которого у налогоплательщика возникают расходы по процентам, что в итоге вызывает убыточность предприятия и, невозможность их дальнейшего возврата. Наступает момент необходимости официального вливания капитала.

При этом налоговым органом правильно учтено следующее.

Величина чистых активов - это сумма оценки имущества компании после уплаты всех долгов. Она не может быть меньше чем уставный капитал организации по ее учредительным документам. Если величина чистых активов отрицательна, это означает что всех оборотных средств (в т.ч. внеобротных активов) организации не хватит для погашения ее обязательств. Если по окончании второго и каждого последующего финансового года стоимость чистых активов общества окажется меньше уставного капитала, общество обязано объявить и зарегистрировать в установленном порядке уменьшение уставного капитала. Если стоимость указанных активов общества становится меньше определенного законом минимального размера уставного капитала, общество обязано принять одно из следующих решений: об уменьшении уставного капитала общества до величины, не превышающей стоимости его чистых активов; о ликвидации общества (п. 4 ст. 90, п. 4 ст. 99 ГК РФ, п. 4, п. 5 ст. 35 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах", п. 3 ст. 20 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Согласно п. 3.4 ст. 251 НК РФ к доходам, не учитываемым для целей налогообложения относятся доходы, полученные в виде имущества, имущественных прав или неимущественных прав в размере их денежной оценки, которые переданы хозяйственному обществу или товариществу в целях увеличения чистых активов, в том числе путем формирования добавочного капитала и (или) фондов, соответствующими акционерами или участниками. Данное правило распространяется также на случаи увеличения чистых активов хозяйственного общества или товарищества с одновременным уменьшением либо прекращением обязательства хозяйственного общества или товарищества перед соответствующими акционерами или участниками, если такое увеличение чистых активов происходит в соответствии с положениями, предусмотренными законодательством Российской Федерации или положениями учредительных документов хозяйственного общества или товарищества, либо явилось следствием волеизъявления акционера или участника хозяйственного общества, товарищества, и на случаи восстановления в составе нераспределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества невостребованных акционерами или участниками хозяйственного общества, товарищества дивидендов либо части распределенной прибыли хозяйственного общества или товарищества;

Таким образом, если участник (акционер) прощает обществу долг, то у общества одновременно с прощением долга увеличивается размер чистых активов и прощение долга (займа), являясь основанием прекращения обязательства в соответствии с п. 1 ст. 415 Гражданского кодекса РФ (далее - ГК РФ), дает заемщику право в соответствии с подпунктом 3.4 пункта 1 статьи 251 НК РФ не учитывать при расчете налога на прибыль возникший доход.

Согласно ст. 451 ГК РФ обязательство прекращается освобождением кредитором должника от лежащих на нем обязанностей, если это не нарушает прав других лиц в отношении имущества кредитора. Обязательство считается прекращенным с момента получения должником уведомления кредитора о прощении долга, если должник в разумный срок не направит кредитору возражений против прощения долга.

Как правильно указывает налоговый орган, в случае прощения долга компанией "GALLARD ASSETS LTD" у ОАО "Фарасинтез" в силу статьи 251 НК РФ возник бы внереализационный доход, с которого следует исчислить налог на прибыль организации.

При этом, компанией GALLARD ASSETS LTD и Пунией В.С. представлена информация о том, что расчеты между сторонами не произведены, при этом Пуния В.С. осуществлено прощение долга налогоплательщику без увеличения уставного капитала ОАО "Фармасинтез".

Апелляционным судом в судебном заседании задан вопрос о том, что уступка требования была возмездной, произведены ли расчеты, поскольку 5 летний срок оплаты по договору был установлен в течение 5 лет, то есть, в 2020 году он уже истек, на что был получен ответ, что по сведениям представителя общества заключались соглашения о переносе срока платежа, вопрос расчетов находится в работе.

Как указал налоговый орган, в 2012 г. размер уставного капитала ОАО "Фармасинтез" был равен 800 000 тыс. руб., в 2013 - 800 000 тыс. руб., в 2014 - 800 000 тыс. руб., в 2015 - 1 200 000 тыс. руб. Добавочный капитал в указанных годах 0 рублей. Резервный капитал в указанном периоде не менялся и был равен 28 451 тыс. рублей.

Апелляционный суд поддерживает выводы налогового органа о том, что договор займа от 09.09.2013 N FS-P/13-530, заключенный ОАО "Фармасинтез" с компанией "GALLARD ASSETS LTD", фактически не является таковым. Проверкой установлено, что эти суммы - часть возврата торговой наценки, осевшей в оффшорных зонах. В связи с чем, расходы в виде процентов по договору займа 09.09.2013 N FS-P/13-530, заявленные налогоплательщиком в виде внереализационных расходов, принятию не подлежат.

Соответственно, отражение процентов и курсовых разниц по договору займа от 09.09.2013 N FS-P/13-530 привело к завышению суммы внереализационных расходов в размере 5 410 924 руб., из них за 2013 год - 230 997 руб., за 2014 год - 5 179 927 руб., в т.ч. по процентам за 2013 год - 230 147 руб., за 2014 год - 3 911 224 руб.; по курсовым разницам за 2013 год - 850 рублей, за 2014 год - 1 268 703 рублей. В нарушение п. 2, 5 ст. 265, ст. 252 НК РФ налогоплательщиком завышены внереализационные расходы на сумму 226 854 950 руб., в т.ч.: за 2013 г. - 7 586 041 руб., за 2014 г. - 219 268 909 рублей.

Доводы общества о том, что товары были поставлены на гораздо большую сумму, чем сумма займа, что сведения о перечислении по счетам относятся к 2015 году, и иные подобные доводы, отклоняются апелляционным судом, поскольку в настоящем деле существенным является доказанность самой схемы возврата денежных средств, а не того, в каких суммах это произошло в периоде проверки, поскольку из материалов дела следует, что схема использовалась длительное время, для расчетов могли заранее аккумулироваться денежные средства, которые могли направляться как самому обществу, так и иным лицам. Полный баланс расчетов, наверное, можно установить, особенно в рамках уголовного дела, однако, для рассмотрения по существу настоящего дела этого не требуется, поскольку размеры данных сумм на расчет налоговых обязательств общества не влияют.

Прощение долга рассматривается апелляционным судом как окончательное звено в цепи создания системы возвращения обществу денежных средств, поскольку полученные в виде займа денежные средства фактически являются денежными средствами, уплаченными за товар, а прощение долга означает, что они вернулись обществу. Апелляционный суд при этом учитывает, что прощение долга обществу произведено его единственным учредителем, а в отношении учредителя доказательств оплаты по договору уступки требования в материалах дела не имеется.

Доводы общества о том, что заключение контрактов с трейдерами, а не производителями, прощение долга, по пояснениям Пуния В.С., Кейко А.В., Угренинова А.А., Шевцовой С.С. происходило потому, что производители отказывались работать напрямую, и обществу требовалось кредитование, отклоняются апелляционным судом, поскольку, действительно, указанные лица давали такие пояснения, однако, апелляционный суд не находит разумных объяснений тому, что участие "трейдеров" приводит к значительному, в десятки и сотни раз, увеличению стоимости фармацевтических субстанции и иных товаров, закупаемых у них. При обычно осуществляемой деятельности посредника наценка товара в отсутствие экстраординарных обстоятельств к такому удорожанию товара не приводит, либо существенно удорожание объясняется объективными обстоятельствами: изменение маршрута транспортировки, когда товар уже был в пути, возникновение необходимости в проведении дополнительных погрузочно-разгрузочных работ, расходы в связи с дополнительным пересечением границы, создание специальных условий транспортировки и хранения и т.п.), чего в рассматриваемом случае не наблюдается. Ничего удивительного, что при такой ситуации потребуется кредитование в банках, хотя сведений о том, для чего потребовалось такое кредитование, суду не представлено. Таким образом, указанные доводы общества являются противоречивыми: зачем закупать товар по завышенным ценам, чтобы потом взять кредит?

Доводы общества о том, что доступ к счетам контрагентов не свидетельствует о том, что учредитель общества распоряжался счетами, и это было сделано в целях наблюдения за движением денежных средств в целях укрепления доверия, не могут быть приняты апелляционным судом, поскольку апелляционному суду затруднительно представить, что реально осуществляющая деятельность организация, имеющая такие обороты денежных средств, предоставила доступ к своим счетам одному из своих контрагентов. Такое поведение не является обычным поведением в сфере экономической деятельности, тем более, в сфере международной торговли. По этим же причинам отклоняются и доводы общества о том, что руководители Кит и Финько дали пояснения, заверенные нотариально, что Пуния В.С. не имеет отношения к их организациям, поскольку значение имеет, сама возможность влиять на движение денежных средств.

Доводы общества о том, что налоговым органом цены применены без учета условий доставки, отклоняются апелляционным судом, как не соответствующие материалам дела и тексту решения налогового органа, в котором данные обстоятельства либо описываются подробно, либо делается ссылка на то, что ранее они уже описаны (например, т.49 стр. 89 решения налогового органа и далее, стр.111).

В целом апелляционный суд отмечает, что общество критикует позицию и доказательства налогового органа, а само доказательств, опровергающих доказательства, представленные налоговым органом, не представляет. При этом, поскольку речь идет о расходах по налогу на прибыль, обязанность доказывания обоснованности произведенных расходов возлагается на налогоплательщика.

Иные доводы лиц, участвующих в деле, которые прямо не поименованы, также оценены апелляционным судом и признаются не влияющими на результат рассмотрения дела при установленных обстоятельствах согласованности действий ОАО "Фармасинтез", "CAMUS PHARMA PVT.LTD" и ряда компаний, инкорпорированных в оффшорных зонах, направленных на создание лишнего звена в цепочке поставки в целях завышения стоимости товара и сокрытия данного факта, а также изъятия разницы в стоимости товара в пользу общества и его учредителя через неконтролируемые юрисдикции.

В соответствии с пунктами 1, 2, 3, 4 ст. 75 НК РФ пеней признается установленная настоящей статьей денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора. Пеня за каждый день просрочки определяется в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора. Процентная ставка пени принимается равной одной трехсотой действующей в это время ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Согласно п.1 ст.122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 настоящего Кодекса, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Согласно п.3 ст.122 НК РФ деяния, предусмотренные пунктом 1 настоящей статьи, совершенные умышленно, влекут взыскание штрафа в размере 40 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

При установленных обстоятельствах апелляционный суд полагает, что налоговым органом обоснованно произведено доначисление налога на прибыль в оспариваемых обществом суммах, соответствующие ему суммы пени и штрафа.

При этом суд апелляционной инстанции отмечает, что при установленных обстоятельствах совершения согласованных действий, непосредственного участия в этом учредителя и президента общества Пуния В.С., невозможности не знать об этом иным руководителям общества, наличие умысла в действиях общества, направленного на неуплату налога в бюджет, следует считать доказанным.

Апелляционным судом расчеты налогового органа проверены, ошибок не обнаружено, о наличии таковых суду не заявлено, контррасчетов не представлено.

По материалам дела апелляционный суд оснований для снижения штрафных санкций в размере, большем, чем это сделал налоговый орган (он снизил в 8 раз), не находит.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что решение суда первой инстанции подлежит отмене на основании п.1 ч.1, ч.2 ст.270 АПК РФ, а заявленные требования подлежат отказу в удовлетворении.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 05 февраля 2020 года по делу N А19-12789/2019 отменить, апелляционную жалобу удовлетворить.

Принять по делу N А19-12789/2019 новый судебный акт.

В удовлетворении требований Акционерного общества "Фармасинтез" отказать.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Откройте актуальную версию документа прямо сейчас

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.