Постановление Первого арбитражного апелляционного суда от 21 октября 2020 г. N 01АП-6218/20 по делу N А79-4366/2019

г. Владимир

21 октября 2020 г.

Дело N А79-4366/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 14.10.2020.

Постановление в полном объеме изготовлено 21.10.2020.

Первый арбитражный апелляционный суд в составе: председательствующего судьи Москвичевой Т.В.,

судей Гущиной А.М., Захаровой Т.А.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Баташовой С.В.,

рассмотрел в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Чебоксары на решение Арбитражного суда Чувашской Республики-Чувашии от 07.08.2020 по делу N А79-4366/2019, принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Чебоксары" (ИНН 2126003807, ОГРН 1022100971210) о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Чебоксары от 22.01.2019 N 13-12/12.

В судебном заседании приняли участие представители:

Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Чебоксары - Александрова Л.М. на основании доверенности от 14.01.2020 N 05-1-19/54, Аликов С.Ю. на основании доверенности от 20.12.2019 N 05-1-19/08 (представлен диплом о высшем юридическом образовании), Черкасова Н.С. на основании доверенности от 20.12.2019 N 05-1-19/02 (представлен диплом о высшем юридическом образовании);

общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Чебоксары" - Яровиков А.Б. на основании доверенности от 07.10.2019 N 08-01-13/121 (представлен диплом о высшем юридическом образовании).

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 12 - надлежащим образом извещена о месте и времени рассмотрения апелляционной жалобы, явку полномочного представителя в судебное заседание не обеспечила, в ходатайстве от 06.10.2020 просит рассмотреть жалобу в отсутствие представителя (входящий N 01АП-6218/20 от 08.10.2020).

Изучив материалы дела, выслушав пояснения представителей лиц, участвующих в деле, Первый арбитражный апелляционный суд установил следующее.

Инспекцией Федеральной налоговой службы по г.Чебоксары (далее по тексту - Инспекция) на основании решения от 18.12.2017 N 13-12/499 проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз Чебоксары" (далее по тексту - Общество) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, в том числе по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций за период с 01.01.2014 по 31.12.2016.

По результатам налоговой проверки Инспекцией составлен акт от 04.12.2018 N 13-12/149 и принято решение от 22.01.2019 N 13-12/12 о привлечении Общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в сумме 1 299 027 рублей. Данным решением Обществу доначислен налог на добавленную стоимость в размере 5 305 779 рублей 92 копеек, соответствующие пени в общей сумме 5 305 779 рублей 92 копеек, налог на прибыль организаций в сумме 25 979 330 рублей, соответствующие пени в общей сумме 8 319 882 рублей 44 копеек.

Решением Управления Федеральной налоговой службы по Чувашской Республике (далее - Управление) от 06.05.2019 N 74 жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Не согласившись с решением Инспекции, Общество обратилось в Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии с заявлением о признании его недействительным.

Решением от 07.08.2020 заявленное требование удовлетворено в части. Решение Инспекции от 22.01.2019 N 13-12/12 признано недействительным в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплаты налога на добавленную стоимость в виде штрафа в размере 1 230 597 рублей, предложения уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в размере 4 591 877 рублей 13 копеек, недоимку по налогу на прибыль организаций в размере 25 853 592 рублей 59 копеек, пени по данному налогу в размере 8 093 526 рублей 21 копейки, предложения уменьшить убыток по налогу на прибыль организаций за 2015 год на сумму 36 047 196 рублей 54 копеек. В удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

В апелляционной жалобе Инспекция не согласна с решение суда в части удовлетворения заявленного требования и ссылается на несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Общество в отзыве на апелляционную жалобу просило оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Проверив обоснованность доводов, изложенных в апелляционной жалобе, отзыве на апелляционную жалобу, Первый арбитражный апелляционный суд не усмотрел оснований для отмены судебного акта в обжалуемой части.

Из решения Инспекции усматривается, что основанием к доначислению оспариваемых сумм налога на добавленную стоимость и налога на прибыль организаций послужил вывод налогового органа о неверном определении Обществом налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и налогу на прибыль организаций в результате несвоевременного отражения выручки от реализации газа такой категории потребителей как "население".

Как следует из материалов дела, Общество осуществляет деятельность по реализации газа всем категориям потребителей на территории Чувашской Республики. Для осуществления данной деятельности Общество приобрело газ у общества с ограниченной ответственностью "Газпром межрегионгаз" (далее - ООО "Газпром межрегионгаз", поставщик газа).

В ходе выездной налоговой проверки Инспекцией установлено, что весь объем приобретенного газа у ООО "Газпром межрегионгаз" Обществом был реализован, каких-либо остатков у Общества не имелось.

Также Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки установлено, что в первом и четвертом кварталах 2014, 2015 и 2016 годов объем реализованного населению газа меньше объема приобретенного газа, а во втором и третьем кварталах 2014, 2015 и 2016 годов объем реализованного населению газа больше объема приобретенного газа.

При этом причиной наличия указанной разницы между приобретенным и реализованным объемами газа явился учет Обществом объема газа, определенного на основании представленных абонентами (физическими лицами) показаний приборов учета газа, объема газа, определенного исходя из нормативов, а также не учет объема газа исходя из среднемесячного потребления по абонентам, имеющим приборы учета газа, но своевременно не представившим их показания.

Изложенные обстоятельства позволили налоговому органу прийти к выводу о том, что поскольку весь приобретенный у ООО "Газпром межрегионгаз" газ был фактически поставлен населению, независимо от наличия или отсутствия сведений о показаниях приборов учета газа у Общества при определении выручки по налогу на добавленную стоимость и доходов от реализации по налогу на прибыль организаций возникла обязанность учета всего объема приобретенного в налоговом периоде газа.

Пунктом 1 статьи 249 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что доходом от реализации признается выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав.

Согласно пункту 2 статьи 249 НК РФ выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах, в зависимости от выбранного налогоплательщиком метода признания доходов и расходов.

Для доходов от реализации при методе начисления, если иное не предусмотрено главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, датой получения дохода признается дата реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая в соответствии с пунктом 1 статьи 39 НК РФ, независимо от фактического поступления денежных средств (иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав) в их оплату (пункт 3 статьи 271 НК РФ).

При этом под реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе (пункт 1 статьи 39 НК РФ).

Таким образом, при применении метода начисления выручка от реализации коммунальной услуги подлежит признанию в целях налогообложения прибыли организаций на дату оказания услуги.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, а также передача имущественных прав.

Согласно пункту 1 статьи 154 НК РФ при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг) налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

На основании пункта 1 статьи 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость является наиболее ранняя из дат: день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав либо день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

В силу пункта 13 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации при реализации товаров (работ, услуг) по государственным регулируемым ценам (тарифам), установленным в соответствии с законодательством Российской Федерации, для целей налогообложения принимаются указанные цены (тарифы).

В соответствии с пунктом 1 статьи 539 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору энергоснабжения энергоснабжающая организация обязуется подавать абоненту (потребителю) через присоединенную сеть энергию, а абонент обязуется оплачивать принятую энергию.

В силу пункта 3 статьи 541 Гражданского кодекса Российской Федерации в случае, когда абонентом по договору энергоснабжения выступает гражданин, использующий энергию для бытового потребления, он вправе использовать энергию в необходимом ему количестве.

Оплата энергии производится за фактически принятое абонентом количество энергии в соответствии с данными учета энергии, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или соглашением сторон (пункт 1 статьи 544 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Пунктом 2 статьи 548 Гражданского кодекса Российской Федерации к отношениям, связанным со снабжением через присоединенную сеть газом, нефтью и нефтепродуктами, водой и другими товарами, правила о договоре энергоснабжения (статьи 539 - 547) применяются, если иное не установлено законом, иными правовыми актами или не вытекает из существа обязательства.

Согласно части 1 статьи 157 Жилищного кодекса Российской Федерации размер платы за коммунальные услуги рассчитывается исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям приборов учета, а при их отсутствии исходя из нормативов потребления коммунальных услуг, утверждаемых органами государственной власти субъектов Российской Федерации в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.

Постановлением Правительства Российской Федерации от 21.07.2008 N 549 утверждены Правила поставки газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан (далее - Правила N 549).

Данные Правила N 549 регламентируют отношения, возникающие при поставке газа для обеспечения коммунально-бытовых нужд граждан в соответствии с договором о поставке газа, в том числе устанавливают особенности заключения, исполнения, изменения и прекращения договора, его существенные условия, а также порядок определения объема потребленного газа и размера платежа за него.

Пунктом 41 Правил N 549 предусмотрено, что размер платы за потребленный газ рассчитывается как произведение объема потребленного газа, определенного по показаниям приборов учета, а при их отсутствии - в порядке, установленном пунктами 32 - 38 Правил N 549, и розничных цен на газ, установленных для населения в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Правила N 549 предусматривают различные способы определения полученного потребителем объема газа: по показаниям прибора учета газа при его наличии, по нормативам потребления газа при отсутствии у абонента (физического лица) прибора учета газа, исходя из объема среднемесячного потребления газа (в случае непредставления абонентом сведений о показаниях прибора учета газа) (пункты 24-39 Правил N 549).

Таким образом, действующим законодательством предусмотрена возможность определения стоимости газа, потребленного гражданами, как исходя из показаний приборов учета газа, так и расчетным путем.

Следовательно, при отсутствии приборов учета выручка от реализации газа подлежит признанию в суммах, исчисленных исходя из установленных месячных объемов и нормативов потребления коммунальной услуги, а при наличии приборов учета - в суммах, исчисленных исходя из объема потребляемых коммунальных услуг, определяемого по показаниям соответствующих приборов учета.

Данными особенностями характера осуществляемой Обществом деятельности обусловлен порядок учета хозяйственных операций по реализации газа населению, который закреплен в учетной политике Общества (том 7 л.д. 75-138, том 8 л.д. 2-33).

Как следует из материалов дела, Общество стоимость реализованного населению газа определяло исходя из объемов, исчисленных на основании представленных абонентами (физическими лицами) показаний приборов учета газа, и нормативов потребления газа.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что, доначисляя оспариваемые суммы налогов, Инспекция исходила из того, что Общество должно было определить выручку от реализации газа населению независимо от наличия или отсутствия сведений о показаниях приборов учета газа, а исходя из всего приобретенного в налоговом периоде объема газа.

Между тем, не смотря на специфику реализуемого населению товара, который реализуется Обществом фактически одновременно с моментом приобретения, налоговую базу формирует не объём приобретённого газа, а его реализация. Учитывая, что положениями статьи 3 Федерального закона от 6 декабря 2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", определяющей основные понятия, используемые в данном законе, установлено, что факт хозяйственной жизни - это сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности и (или) движение денежных средств (п. 8). В силу положений ст. 9 Закона о бухгалтерском учете каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом, содержащим перечень предусмотренных названной нормой реквизитов и составленным по форме, определенной руководителем экономического субъекта.

В данном случае операции по реализации населению оформляются посредством предоставления потребителями сведений о показаниях приборов учета газа, соответственно, хозяйственная операция по реализации газа подлежит учёту с момента её оформления.

Как верно установлено судом первой инстанции, Инспекцией не учитывался характер деятельности Общества, условия его хозяйствования, особенности начисления абонентам (физическим лицам) платы за потребленный газ.

Принимая во внимание осуществляемую Обществом деятельность по поставке газа, суд обоснованно пришел к выводу, что на формирование финансового результата, служащего основанием для определения объема налоговой обязанности, влияет обстоятельство представления абонентами (физическими лицами) сведений о показаниях приборов учета газа.

В случае реализации газа населению налоговая база по налогу на добавленную стоимость и по налогу на прибыль организаций должны определяться исходя из: сведений о показаниях прибора учета газа, нормативов потребления газа в случае отсутствия у абонентов (физических лиц) приборов учета газа, среднемесячного потребления в случае непредставления сведений о показаниях прибора учета газа не более трех месяцев, нормативов потребления газа в случае непредставления сведений о показаниях прибора учета газа более трех месяцев.

В зависимости от наличия у абонентов (физических лиц) приборов учета газа, представления или непредставления ими сведений о показаниях приборов учета газа объем газа, реализованного таким абонентам, определяется по разному. С учетом данных обстоятельств объем фактически реализованного населению газа может отличаться от объема, определенного в соответствии с Правилами N 549.

С учетом изложенного суд правомерно посчитал необоснованным вывод Инспекции о том, что Общество должно было определить выручку от реализации газа населению за налоговый период независимо от наличия или отсутствия сведений о показаниях прибора учета.

Таким образом, Арбитражный суд Чувашской Республики - Чувашии полно выяснил обстоятельства, имеющие значение для дела, его выводы соответствуют обстоятельствам дела, нормы материального права применены правильно. Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены судебного акта, судом первой инстанции не допущено.

Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Чувашской Республики-Чувашии от 07.08.2020 по делу N А79-4366/2019 в обжалуемой части оставить без изменения.

Апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г.Чебоксары оставить без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Волго-Вятского округа в двухмесячный срок со дня принятия.

Председательствующий судья

Т.В. Москвичева

Судьи

А.М. Гущина Т.А. Захарова