Постановление Четвертого арбитражного апелляционного суда от 22 октября 2020 г. N 04АП-4958/20 по делу N А19-29522/2019

г. Чита

22 октября 2020 г.

Дело N А19-29522/2019

Резолютивная часть постановления объявлена 15 октября 2020 года.

Полный текст постановления изготовлен 22 октября 2020 года.

Четвертый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего судьи Никифорюк Е.О.,

судей Ломако Н.В., Басаева Д.В.,

при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Селивановой Т.Э., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Акционерного общества "Полюс Вернинское" на решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 августа 2020 года по делу N А19-29522/2019 по заявлению Акционерного общества "Полюс Вернинское" (ИНН 3802008546, ОГРН 1023800732889, адрес: 666904, г. Бодайбо, ул. Мира, 2) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Иркутской области (ИНН 3808114237, 664007, Иркутская область, г. Иркутск, ул. Советская, 55), Межрегиональной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9, о признании недействительным решения МИФНС России N 20 по Иркутской области от 11.04.2019 N 36227 в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 43 093, 37 руб. (п. 3.1), отказа в возмещении суммы НДС в размере 1 723 737 руб. (п. 3.2., 3.4), начисления процентов в размере 107 556, 47 руб. за необоснованный возврат НДС по заявлению налогоплательщика (п. 3.5),

(суд первой инстанции - О.Л. Зволейко),

при участии в судебном заседании:

от заявителя: не явился, извещен;

от заинтересованных лиц: не явился, извещен;

УСТАНОВИЛ:

Акционерное общество "Полюс Вернинское" (далее - Общество, АО "Полюс Вернинское", налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Иркутской области к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 20 по Иркутской области (налоговый орган, МИФНС N20по ИО) с требованием о признании недействительным решения МИФНС России N 20 по Иркутской области от 11.04.2019 N 36227 в части привлечения Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 43 093, 37 руб. (п. 3.1), отказа в возмещении суммы НДС в размере 1 723 737 руб. (п. 3.2., 3.4), начисления процентов в размере 107 556, 47 руб. за необоснованный возврат НДС по заявлению налогоплательщика (п. 3.5).

Определением суда от 17.03.2020 к участию в деле в качестве соответчика привлечена Межрегиональная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 9 (далее - МИФНС N9).

Решением Арбитражного суда Иркутской области в удовлетворении требований отказано.

В обосновании суд указал, что налоговым органом правомерно произведено восстановление НДС с авансов в периоде принятия товаров к учету, при этом, налоговый орган не имел возможности учесть вычеты по НДС в том же налоговом периоде, поскольку обществом они в этом периоде не заявлялись.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит отменить решение Арбитражного суда Иркутской области от 13.08.2020 по делу N А19-29522/2019 полностью и принять по делу новый судебный акт о признании недействительным Решения МРИ ФНС России N 20 по Иркутской области от 11.04.2019 N 36227 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: привлечения Общества к налоговой ответственности по п.1 ст. 122 НК РФ в размере 43 093,37 руб. (п.3.1.); отказа в возмещении суммы НДС в размере 1 723 737 руб. (п.3.2., 3.4); начисления процентов в размере 107 556.47 руб. за необоснованный возврат НДС по заявлению налогоплательщика (п.3.5.).

Указывает, что АО "Полюс Вернинское" не оспаривает вывод Инспекции о периоде оприходования товара в 3 кв. 2018 г. и необходимости восстановления НДС с предоплаты в 3 квартале 2018, а также как и Инспекция считает, что право на равнозначный вычет возникло у Общества в этом же 3 кв.2018 г. Однако не согласно с правовыми последствиями, примененными налоговым органом в отношении Общества, так как при сложившихся обстоятельствах отсутствуют основания для вывода о возникновении недоимки и, как следствие, начисления налога, штрафа и процентов; несмотря на наличие у Общества всех условий для вычета НДС в 3 квартале 2018 г., Инспекция в ходе проверки избрала следующий подход, проигнорировав причину сложившейся ситуации, "перенесла" из 4 кв. 2018 г. в 3 квартал 2018 г. только сумму НДС, подлежащую восстановлению, создав при этом формальные основания для возникновения недоимки. При этом ни Инспекция, ни суд не приняли во внимание то обстоятельство, что Общество изначально заявило равнозначный вычет по НДС одновременно с восстановлением суммы НДС (в одном периоде) и не планировало переносить вычет на более поздние периоды. При таком подходе суммарный экономический эффект от восстановления и одновременного равнозначного вычета НДС в том же налоговом периоде равен нулю, то есть не влияет на общий размер налога, задекларированного в 3 квартале 2018 г.; вред бюджету не причинен. Следовательно, основания для начисления НДС и других оспариваемых сумм отсутствуют. Избранный Инспекцией подход является формальным непоследовательным и свидетельствует об искусственном создании условий для возникновения задолженности по НДС, что противоречит цели налогового контроля - определение действительного размера налогового обязательства.

Именно камеральной проверкой установлено, что единственной причиной несвоевременного восстановления НДС и, как следствие, предъявления равнозначной суммы НДС к вычету - стало ошибочное отражение принятия товара в 4 кв. 2018, при наличии в 3 кв. 2018 г. полного комплекта необходимых первичных документов, а также соответствующих счетов-фактур. Только по этой причине восстановление НДС и вычет были отражены Обществом несвоевременно - в декларации 4 кв. 2018 г., вместо декларации 3 кв. 2018 г.

Общество считает, что при сложившихся обстоятельствах при "переносе" из 4 кв. 2018 г. в 3 кв. 2018 г. восстановления НДС, налоговый орган должен был принять во внимание и соответствующий вычет, так как все необходимые документы, были проверены Инспекцией в ходе камеральной проверки декларации за 3 кв. 2018. При этом отсутствие спорного вычета в декларации за 3 кв. 2018 не являлось препятствием для определения действительного размера налоговой обязанности ввиду того обстоятельства, что сумма НДС, подлежащего восстановлению рассчитывалась налоговым органом, на основании тех же документов, которые необходимы для подтверждения вычета.

Полагает, что на момент принятия оспариваемого решения инспекция располагала всеми документами, подтверждающими право общества на вычет НДС, а также учитывая реализацию обществом этого права в 4 квартале 2018 года одновременно с восстановлением суммы НДС, инспекция не вправе была игнорировать данные факты и доначислять оспариваемые налог, штраф и проценты.

Кроме того, выводы, содержащиеся в Определении Конституционного суда РФ от 08.11.2018 N 2796-0 (по делу N А81-332/2017, ООО "Газпромнефть-Ямал"), не применимы к обстоятельствам настоящего дела N А19- 29522/2019, так как имеются существенные различия в фактических обстоятельствах.

Общество фактически воспользовалось своим правом на вычет сразу - одновременно с восстановлением суммы НДС и не имело намерений переносить его на более поздние периоды отличные от периода восстановления суммы НДС (как это пытаются представить налоговые органы, ссылаясь на диспозитивность п.2 ст. 173 НК -абз.1-3 стр.2 Возражений от 14.07.2020). И только ошибка в периоде отражении принятия товара стала причиной восстановления и вычета НДС не в 3 кв. 2018, а в 4 кв. 2018, что подтверждается документами, представленными в ходе проверки.

Суд неправильно применил нормы НК РФ. Цель восстановления НДС - не допустить потерь бюджета повторным вычетом. Общество такого "задвоения" вычета не допускало.

Общество считает, что неотражение налогоплательщиками вычетов в декларации не является безусловным основанием для отказа в применении вычета; налогоплательщик не может быть лишен права на вычеты при определении размера его действительной налоговой обязанности по результатам налоговой проверки.

Полагает, что факт отсутствия потерь для бюджета Инспекцией в оспариваемом Решении признан. Это прямо следует из абз.15 стр.13 Решения N 36227 "восстановление НДС зачитывается равнозначным по сумме вычетом налога". При этом данный факт учтен Инспекцией не как основание для отказа в привлечении к ответственности, а всего лишь как обстоятельство, смягчающее ответственность.

Однако, признавая факт отсутствия потерь для бюджета, Инспекция должна была принять решение об отказе в привлечении к ответственности, так как ст. 122 НК предусматривает ответственность только при наличии неуплаты налога.

В рассматриваемом споре Общество восстановило налог и предъявило равнозначную сумму к вычету с приобретенных товаров, но сделало это не в том налоговом периоде (в 4 кв. 2018 вместо 3 кв. 2018); "задвоения" вычета не допустило; одновременное восстановление "авансового" вычета НДС и предъявление вычета НДС при приобретении товара имеет нулевой (нейтральный) экономический эффект - при таких обстоятельствах нет оснований для вывода о потерях бюджета в смысле п. 17 ст. 176.1 НК. Отсутствуют основания для начисления соответствующих процентов, предназначенных исключительно компенсировать потери бюджета.

На апелляционную жалобу общества поступили отзывы налоговых органов, в которых они просят оставить решение суда первой инстанции без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

О месте и времени судебного заседания лица, участвующие в деле, извещены надлежащим образом в порядке, предусмотренном главой 12 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации. Информация о времени и месте судебного заседания по апелляционной жалобе размещена на официальном сайте апелляционного суда в сети "Интернет" 24.09.2020.

Лица, участвующие в деле, представителей в судебное заседание не направили, извещены надлежащим образом.

Руководствуясь пунктами 2, 3 статьи 156, пунктом 1 статьи 123 АПК РФ, суд считает возможным рассмотреть жалобу в отсутствие надлежащим образом извещенных лиц, участвующих в деле.

Дело рассматривается в порядке, предусмотренном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Изучив материалы дела, проверив соблюдение судом первой инстанции норм материального и процессуального права, суд апелляционной инстанции приходит к следующим выводам.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, Акционерное общество "Полюс Вернинское" зарегистрировано юридического лица ОГРН 1023800732889.

03.10.2018 Межрегиональной инспекцией Федеральной налоговой службы крупнейшим налогоплательщикам N 5 в соответствии с временным порядком заключения договора поручительства для целей пункта 2.1 статьи 176.1 и (или) пункта 2.2 ст. 184 НК РФ представлены документы: заявление о заключения договора поручительства и проект договора поручительства, представленные АО "Полюс Красноярск" в отношении АО "Полюс Вернинское". По результатам проведения проверки, представленного проекта поручительства требованиям законодательства Российской Федерации налогах и сборах в обеспечение обязательств АО "Полюс Вернинское" заключен договор поручительства от 08.10.2018 N ПКМ212-18 между Межрайонной ИФНС N 20 по ИО и АО "Полюс Красноярск".

24.10.2018 АО "Полюс Вернинское" представлена налоговая декларация по налогу добавленную стоимость (далее по тексту - НДС) за 3 квартал 2018 года, в которой заявлена сумма НДС к возмещению из бюджета в размере 304 617 100 руб. Одновременно с указанной декларацией АО "Полюс Вернинское" представлено заявление о применении заявительного порядка возмещения. НДС в размере 304 617 100 руб.

Межрайонной ИФНС России N 20 по Иркутской области принято решение о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной, к возмещению, в заявительном порядке от 31.10.2018 N 14-19/21 в размере 304 617 100 руб.

Инспекцией проведена камеральная налоговая проверка налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за третий квартал 2018 года, представленной обществом 24.10.2018. По окончании проверки налоговым органом составлен акт от 15.01.2019 N 66332. По результатам рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика инспекцией вынесено решение от 11.04.2019 N 36227 о привлечении Общества к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Указанным решением налогоплательщику отказано в возмещении налога на добавленную стоимость в размере 1 789 443 руб., налогоплательщик привлечен к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации с учетом п. 3 ст. 114 НК РФ, в виде штрафа в размере 43 093,37 руб., так же начислены проценты за необоснованный возврат НДС по заявлению налогоплательщика в размере 108 208,31 руб.

Не согласившись с решением налогового органа, общество обратилась в Управление с жалобой. Решением Управления от 24.07.2019, апелляционная жалоба Общества оставлена без удовлетворения.

Налогоплательщик, считая решение налоговой инспекции от 11.04.2019 N 36227 незаконным, необоснованным и нарушающим его права и законные интересы, обжаловал его в судебном порядке.

Решением Арбитражного суда Иркутской области в удовлетворении требований отказано.

Не согласившись с решением суда первой инстанции, общество обратилось в суд апелляционной инстанции.

Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, доводы апелляционной жалобы и отзывов, приходит к выводу об отсутствии оснований для изменения или отмены решения суда первой инстанции по следующим мотивам.

Рассматривая дело, суд первой инстанции правильно исходил из следующего.

В соответствии с пунктом 1 статьи 198 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации граждане, организации и иные лица вправе обратиться в арбитражный суд с заявлением о признании недействительными ненормативных правовых актов, незаконными решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц, если полагают, что оспариваемый ненормативный правовой акт, решение и действие (бездействие) не соответствуют закону или иному нормативному правовому акту и нарушают их права и законные интересы в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагают на них какие-либо обязанности, создают иные препятствия для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации определено, что при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) органов, осуществляющих публичные полномочия, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.

Следовательно, для признания ненормативного правового акта налогового органа недействительным, необходимо соблюдение двух условий: несоответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту и нарушение прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, незаконно возлагающее на него какие-либо обязанности, создание иных препятствий для осуществления предпринимательской и иной экономической деятельности.

Согласно 21 Налогового кодекса Российской Федерации Акционерного общества "Полюс Вернинское" является плательщиком налога на добавленную стоимость.

Согласно п. 1 ст. 154 НК РФ суммы частичной оплаты в счет в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) включается в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость у продавца товара (исполнителя этих работ, услуг).

При этом суммы налога на добавленную стоимость, соответствующие сумме частичной оплаты в счет выполнения предстоящих работ, покупатель (заказчик) вправе поставить к вычету (п. 12 ст. 171 НК РФ).

Согласно п. 9 ст. 172 НК РФ вычеты указанных сумм налога производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при получении оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров, документов, подтверждающих фактическое перечисление сумм оплаты (частичной оплаты) в счет предстоящих поставок товаров, при наличии договора, предусматривающего перечисление указанных сумм.

Кроме того, п. 1 ст. 172 НК РФ установлено, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), подлежат вычетам на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет этих товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.

Однако, при этом в соответствии с пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в порядке, предусмотренном гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению налогоплательщиком, в тим числе в случае перечисления покупателем сумм оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном НК РФ.

Восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Исходя из анализа данных норм, суммы налога на добавленную стоимость, принятые покупателем к налоговому вычету при перечислении авансового платежа, подлежат восстановлению в размере суммы налога, принятого ранее к вычету по авансовым платежам, в налоговом периоде, в котором осуществляется принятие товаров, выполненных частично либо полностью работ.

Кроме того, согласно п. 1, 2 ст. 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога или сбора возникает, изменяется и прекращается при наличии оснований, установленных НК РФ или иным актом законодательства о налогах и сборах.

Обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

Положениями п. 1 ст. 54 Налогового кодекса Российской Федерации определено, что налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Таким образом, восстановление сумм налога должно быть произведено в том объеме, в котором суммы налога по приобретенным товарам (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав подлежат вычету в налоговом периоде, в котором осуществляется принятие выполненных частично или полностью работ.

Как правильно установлено судом первой инстанции, между ООО "ВЛРП" (поставщик) и АО "Полюс Вернинское" (покупатель) заключен договор поставки от 27.04.2018 N ПВ185-18, согласно которому поставщик обязуется передать в собственность покупателя, а покупатель принять и оплатить каменный уголь марки "Д" крупностью 25-60, изготовитель ООО "СУЭК-Хакасия". Общая стоимость составляет 84 364 764,44 руб.

Покупатель производит оплату товара в следующем порядке:

* 46 400 620,44 руб. (55 % общей стоимости) в срок до 03.05.2018;

* 7 592 828,80 руб. в срок до 02.07.2018;

* 7 592 828,80 руб. в срок до 01.08.2018;

* 7 592 828,80 руб. в срок до 03.09.2018;

* 7 592 828,80 руб. в срок до 01.10.2018;

* 7 592 828,80 руб. в срок до 30.11.2018.

Обществом в счет предстоящей поставки угля ООО "ВЛРП" перечислены авансовые платежи в общем размере 69 179 106,84 руб. платежными поручениями от 28.04.2018 (46 400 620,44 руб.), от 02.07.2018 (7 592 828,80 руб.), 02.08.2018 (7 592 828,80 руб.) и от 04.09.2018 (7 592 828,80 рубля).

ООО "ВЛРП" осуществлена поставка товара в адрес АО "Полюс Вернинское" в III квартале 2018 года на общую сумму 57 700 673,83 руб., в т.ч. - 20 676 750 руб. (30.07.2018);

- 18 579 750 руб. (31.08.2019);

* 10 125 078,74 руб. (28.09.2018);

* 8 319 095,09 руб. (28.09.2018).

24.10.2018 налогоплательщиком представлены налоговая декларация по НДС за 3 квартал 2018 года и заявление о применении заявительного порядка возмещения НДС. Обществом в указанной налоговой декларации заявлено право на возмещение налога в размере 304 617 100 рублей.

31.10.2018 инспекцией принято решение N 14-19/21 о возмещении суммы налога на добавленную стоимость, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

Вместе с тем, налоговым органом при проведении камеральной налоговой проверки, установлено, что согласно акту сверки взаимных расчетов между АО "Полюс Вернинское" и ООО "ВЛРП" за 3 квартал 2018 года, который подписан ООО "ВЛРП" с разногласиями, в частности, в указанном акте отсутствует информация о поставке товаров в адрес общества на общую сумму 18 444 173,83 рубля, в т.ч. по универсальному передаточному документу (далее - УПД) от 28.09.2018 N 1741 на сумму 10 125 078,74 руб. и от 28.09.2018 N 1748 на сумму 8 319 095,09 рубля.

УПД от 28.09.2018 N 1741 составлен к платежно-расчетным документам от 28.04.2018 N 2753, от 02.07.2018 N 4266 и от 02.08.2018 N 5554. В качестве платежно-расчетных документов в УПД от 28.09.2018 N 1748 указаны платежные поручения от 02.07.2018 N 4266 и от 02.08.2018 N 5554.

Из сведений, отраженных обществом в книге продаж за 3 квартал 2018 года, следует, что налогоплательщиком восстановлен НДС в размере 5 988 279,66 руб. с суммы авансовых платежей только за товар, поступивший обществу 30.07.2018 и 31.08.2019, с суммы 39 256 500 руб. (20 676 750 + 18 579 750) * 18/118).

Вместе с тем, обществом не восстановлен НДС в размере 2 813 518 руб., в т.ч.:

* 1 089 781 руб. с суммы 7 144 120,40 руб., ранее перечисленной оплаты за товар, поступивший 28.09.2018, по универсальному передаточному акту от 28.09.2018 N 1741 (46 400 620,44 руб. - 39 256 500 руб.);

* 1 723 737 руб. с суммы 11 300 053,43 руб., ранее перечисленной платежными поручениями от 02.07.2018 N 4266 и от 02.08.2018 N 5554 за товар, поступивший 28.09.2018 по универсальному передаточному документу от 28.09.2018 N 1748 (10 125 078,74 руб. - 7 144 120,40 руб. + 8 319 095,09 руб.).

Кроме того, как установлено судом первой инстанции, при проведении анализа документов, представленных обществом, налоговым органом установлено завышение НДС, подлежащего возмещению из бюджета, в размере 65 898 руб. (66 090 руб. - 192 руб.) с учетом допущенной налогоплательщиком ошибки при заполнении налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2018 года по взаимоотношения с контрагентами ООО "Кристалл" и АО ТД "Тракт". Данный вывод налогового органа заявителем не оспаривается.

Оценивая указанные обстоятельства, суд первой инстанции правильно руководствовался следующим.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты, которым, в том числе, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также для перепродажи.

Пунктом 1 статьи 172 НК РФ установлено, что указанные налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). Вычетам подлежат, если иное не установлено данной статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет данных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Согласно п. 1.1. ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п.2 ст. 171 настоящего Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Восстановление сумм налога производится покупателем в том налоговом периоде, в котором суммы налога по приобретенным товарам (работам, услугам), имущественным правам подлежат вычету в порядке, установленном настоящим Кодексом, или в том налоговом периоде, в котором произошло изменение условий либо расторжение соответствующего договора и возврат соответствующих сумм оплаты, частичной оплаты, полученных налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Суммы налога, принятые к вычету в отношении оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав, подлежат восстановлению в размере налога, принятого налогоплательщиком к вычету по приобретенным им товарам (выполненным работам, оказанным услугам), переданным имущественным правам, в оплату которых подлежат зачету суммы ранее перечисленной оплаты, частичной оплаты согласно условиям договора (при наличии таких условий).

Восстановление сумм налога, как корректировка исчисленного налога, т.е. налоговой базы (отражается в книге продаж) производится в совершенно конкретном налоговом периоде, т.е. исполнению подлежит установленная законодателем обязанность по увеличению подлежащего уплате налога.

Учитывая, что в соответствии с п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты, и данное право налогоплательщик может по своему усмотрению реализовать в течение 3 лет (п. 2 ст. 173 НК РФ), допускается диспозитивность поведения налогоплательщика в части периода фактической реализации вышеуказанного права на вычет.

С учетом вышеуказанного нормативного регулирования, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что доводы налогоплательщика о безусловном совпадении периодов исполнения обязанности по восстановлению налога и реализации права на вычет противоречит вышеуказанным нормам гл. 21 НК РФ.

Таким образом, Налогоплательщиком заявлено право на налоговые вычеты по взаимоотношениям с ООО "Верхнеленское речное пароходство, в т.ч. на основании счетов-фактур от 02.07.2018 N 816 и от 02.08.2018 N 1112. Данные счета-фактуры выставлены ООО "ВЛРП" при получении от общества сумм авансовых платежей и отражены ООО "ВЛРП" в книге продаж и в книге покупок за 3 квартал 2018 года, что свидетельствует об отгрузке товаров в счет полученных авансовых платежей. При этом обществом не восстановлен НДС в 3 квартале 2018 года.

Оценив данные обстоятельства, суд первой инстанции правомерно согласился с выводами инспекции о правомерности отказа в возмещении НДС в размере 1 723 737 руб.

По мнению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции правомерно не согласился с доводом общества о том, что избранный инспекцией подход не учитывает действительной экономической сути операции по восстановлению НДС и является формальным, поскольку нормативное регулирование налога на добавленную стоимость прямо указывает на необходимость декларирования вычетов налогоплательщиком именно в том периоде, в котором он имеет на него право на основании имеющихся у него документов.

Общество указывает на то, что в 3 квартале 2018года не восстанавливало в период поставки товара на сумму НДС по предоплате в размере 1723737 руб., однако и вычет со стоимости приобретенного товара в соответствующем размере в 3 квартале 2018 года налогоплательщиком не заявлялся.

Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, вычет, являющийся предметом рассмотрения по настоящему делу, заявлен в декларации по НДС за 4 квартал 2018 года, когда товар Обществом принят на учет, но не восстановлен в 3 квартале 2018года. Таким образом, Общество не лишено возможности представить в налоговый орган уточненные налоговые декларация по НДС за 3 и 4 кварталы 2018 года, однако налогоплательщик таким правом не воспользовался.

Доводы общества, также приведенные апелляционному суду, о том, что причиной несвоевременного восстановления НДС и, одновременно, предъявления равнозначной суммы НДС к вычету - стало несвоевременное оприходование товара (в 4 кв. 2018) при наличии в 3 кв. 2018 г полного комплекта необходимых первичных документов, а также соответствующих счетов-фактур, в связи с чем, исправляя указанную ошибку, налоговый орган самостоятельно должен был перенести из 4 кв. 2018 г. в 3 кв. 2018 г. сумму НДС, подлежащую восстановлению, и одновременно применить (перенести) заявленный вычет на туже сумму, обоснованно были отклонены судом первой инстанции по следующим мотивам.

В силу пунктов 1, 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик вправе уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном статьей 166 НК РФ, на налоговые вычеты, которым, в том числе, подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, а также для перепродажи.

Согласно п. 1.1. ст. 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные п.2 ст. 171 настоящего Кодекса, могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг), имущественных прав или товаров, ввезенных им на территорию Российской Федерации и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией.

Таким образом, нормативное регулирование налога на добавленную стоимость прямо указывает на необходимость декларирования вычетов налогоплательщиком именно в том периоде, в котором он имеет на него право на основании имеющихся у него документов.

Вместе с тем, право на вычет из одной налоговой декларации перенести в другую (за иной период) Налоговым кодексом РФ не предусмотрено. В тоже время законодательством предусмотрен иной порядок, в соответствии с которым налогоплательщик заявляет в декларации о наличии у него права на вычет по НДС и предоставляет подтверждающие документы.

Апелляционный суд, поддерживая выводы суда первой инстанции и отклоняя доводы общества, отмечает, также исходит из того, заявление вычета является правом налогоплательщика, поэтому налоговый орган самостоятельно не может произвести перенос вычетов из одного налогового периода в другой. Такие действия может совершить только сам налогоплательщик. В судебной практике, действительно, имеется подход, при котором налоговый орган самостоятельно предоставляет вычеты, но такое имеет место при иных обстоятельствах в ходе выездных налоговых проверок, когда налоговый орган переводит налогоплательщика со специального налогового режима (УСН, ЕНВД) на общий налоговый режим, то есть, в ситуации, когда налогоплательщик не считал себя плательщиком НДС, соответственно, не представлял декларации по НДС и не заявлял вычетов по НДС. В рассматриваемом случае такой подход не применим.

Как правильно отмечено судом первой инстанции, поскольку Общество имело намерение завить вычет по НДС в 3 кв. 2018 года, то в таком случае налогоплательщику необходимо было в порядке ст.81 НК РФ представить уточненную налоговую декларацию до даты вынесения решения по итогам камеральной налоговой проверки декларации по НДС за 3 кв. 2018 года. В таком случае проверка на основании п.9.1 ст.88 НК РФ производится заново. Налоговый орган не наделен правом определять (влиять) период применения налогового вычета, который является правом налогоплательщика заявляться в пределах установленного 3-х летнего срока.

Кроме того, налогоплательщиком представлены уточненные налоговые деклараций в МРИ ФНС по КН N 9 за 3 и 4 кв. 2018 г, согласно которым обществом изменен период реализации права на вычет, который совпал с периодом исполнения обязанности по восстановлению спорной суммы налога. Налогоплательщик скорректировал свои налоговые обязательства согласно правовой позиции налогового органа, изложенной в оспариваемом решении, основанной на выводах, содержащихся в Определении Конституционного Суда РФ от 08.11.2018 N 2796-0.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно посчитал, что решение инспекции вынесено в соответствии с нормами действующего законодательства с учетом прав и интересов налогоплательщика. При этом механизм учета ("переноса") указанный в доводах заявителем, законодательством не предусмотрен, соответственно не может быть применен в рамках камеральной проверки. Такая форма администрирования возможна только в рамках выездной налоговой проверки, когда налоговый орган, проверяет одновременно несколько налоговых периодов.

В отношении довода АО "Полюс Вернинское", также приведенного апелляционному суду, о том, что восстановление НДС в 3 квартале 2018 года не повлияло бы на размер налоговых обязательств налогоплательщика, в связи с заявлением налоговых вычетов в том же размере в налоговой декларации по НДС за 3 квартал 2018 года (не могут быть признаны повторными), при этом экономический эффект равен 0, суд первой инстанции правомерно посчитал, что данное утверждение является ошибочным, поскольку противоречит нормам права, изложенным в главе 21 НК РФ. Налоговые вычеты, предусмотренные п. 2 ст. 171 НК РФ, являются правом налогоплательщика, и могут быть заявлены в налоговых периодах в пределах трех лет после принятия на учет приобретенных налогоплательщиком на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг). Налогоплательщик применил налоговые вычеты с авансов, следовательно, уменьшил налогооблагаемую базу на налоговые вычеты по НДС. При получении документов, подтверждающих обязательства по сделки, должен был восстановить НДС и мог уменьшить их на налоговые вычеты по НДС.

Следовательно, как правильно указывает суд первой инстанции, поскольку документы не соответствовали 4 кварталу 2018, а относились к 3 кварталу 2018 проверяемого периода, налогоплательщик не подтвердил законность и обоснованность ранее заявленных вычетов с авансов в 3 квартале 2018, допустив занижение налогооблагаемой базы.

При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что налогоплательщик не согласен с начислением процентов и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ, вместе с тем, проценты за необоснованный возврат НДС по заявлению налогоплательщика являются компенсацией потерь бюджета и не освобождает налогоплательщика от налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ.

В соответствии с п. 1 ст. 176.1 НК РФ заявительный порядок возмещения налога представляет собой осуществление в порядке, предусмотренном статьей 176.1 НК РФ, зачета (возврата) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со статьей 88 НК РФ на основе этой налоговой декларации камеральной налоговой проверки.

Согласно п. 7 ст. 176.1 НК РФ налогоплательщики, имеющие право на применение заявительного порядка возмещения налога, реализуют данное право путем подачи в налоговый орган не позднее пяти дней со дня подачи налоговой декларации заявления о применении заявительного порядка возмещения налога, в котором налогоплательщик указывает реквизиты банковского счета для перечисления денежных средств.

В указанном заявлении налогоплательщик принимает на себя обязательство вернуть в бюджет излишне полученные им (зачтенные ему) в заявительном порядке суммы (включая проценты, предусмотренные пунктом 10 статьи 176.1 НК РФ (в случае их уплаты), а также уплатить начисленные на указанные суммы проценты в порядке, установленном пунктом 17 статьи 176.1 НК РФ, в случае, если решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке будет отменено полностью или частично в случаях, предусмотренных статьей 176.1 НК РФ.

В силу п. 8 ст. 176.1 НК РФ в течение пяти дней со дня подачи заявления о применении заявительного порядка возмещения налога налоговый орган проверяет соблюдение налогоплательщиком требований, предусмотренных п. п. 2, 4, 6 и 7 ст. 176.1 НК РФ, а также наличие у налогоплательщика недоимки по налогу, иным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, и принимает решение о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке или решение об отказе в возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

Одновременно с решением о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в зависимости от наличия задолженностей налогоплательщика по указанным платежам налоговый орган принимает решение о зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решение о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке.

В соответствии с п. 11 ст. 176.1 НК РФ обоснованность суммы налога, заявленной к возмещению, проверяется налоговым органом при проведении в порядке и сроки, которые установлены ст. 88 НК РФ, камеральной налоговой проверки на основе представленной налогоплательщиком налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению.

Пунктом 14 ст. 176.1 НК РФ предусмотрено, что по результатам рассмотрения материалов камеральной налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения либо об отказе в привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В соответствии с п. 15 ст. 176.1 НК РФ в случае, если сумма налога, возмещенная налогоплательщику в порядке, предусмотренном статьей 176.1 НК РФ, превышает сумму налога, подлежащую возмещению по результатам камеральной налоговой проверки, налоговый орган одновременно с принятием соответствующего решения, предусмотренного пунктом 14 статьи 176.1 НК РФ, принимает решение об отмене решения о возмещении суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке, а также решения о возврате (полностью или частично) суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке и (или) решения ог зачете суммы налога, заявленной к возмещению, в заявительном порядке в части суммы налога, не подлежащей возмещению по результатам камеральной налоговой проверки.

Одновременно с сообщением о принятии вышеуказанного решения, налогоплательщику согласно п. 17 ст. 176.1 НК РФ направляется требование о возврате в бюджет излишне полученных им (зачтенных ему) в заявительном порядке сумм (включая проценты, предусмотренные п. 10 ст. 176.1 НК РФ (в случае их уплаты), в размере, пропорциональном доле излишне возмещенной суммы налога в общей сумме налога, возмещенной в заявительном порядке). На подлежащие возврату налогоплательщиком суммы начисляются проценты исходя из процентной ставки, равной двукратной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, действовавшей в период пользования бюджетными средствами.

Пунктом 2 статьи 11 НК РФ определено, что недоимка - это сумма налога или сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Пунктом 8 статьи 101 НК РФ предусмотрено, что в случае обнаружения в ходе налоговой проверки суммы налога, излишне возмещенной на основании решения налогового органа, в решении о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения указанная сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

В силу п. 8 ст. 101 НК РФ излишне возмещенный налогоплательщику НДС также является недоимкой с момента его возврата (зачета).

Пунктом 1 ст. 122 НК РФ установлено, что неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора, страховых взносов) в результате занижения налоговой базы (базы для исчисления страховых взносов), иного неправильного исчисления налога (сбора, страховых взносов) или других неправомерных действий (бездействия), если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных статьями 129.3 и 129.5 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора, страховых взносов).

Как правильно установлено судом первой инстанции, решением налогового органа от 31.10.2018 N 14-19/21 НДС в сумме 304 617 100 руб. возвращен налогоплательщику, оспариваемым решением инспекцией установлено отсутствие у общества права на возмещение НДС в сумме 1 723 737 рублей. Общество получило из бюджета налог в сумме 1 723 737 руб. без каких-либо правовых оснований, в связи, с чем у налогоплательщика возникла недоимка по НДС перед бюджетом в указанной сумме, в связи с чем, инспекцией правомерно начислены обществу проценты в размере 108 208, 31 руб., и применены штрафные санкции по п. 1 ст. 122 НК РФ с учетом п. 3 ст. 114 НК РФ в размере 43 093,37 рубля. (уменьшенный в 8 раз - налоговым органом были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушение).

Суд первой инстанции сделал вывод, что размер штрафных санкций с учетом обстоятельств дела отвечает требованиям справедливости и соразмерности.

Апелляционный суд по материалам дела дополнительных оснований для снижения штрафных санкций также не усматривает.

Кроме того, как правильно указывает суд первой инстанции, начисление процентов на излишне возмещенную сумму налога в размере 1 723 737 руб. не освобождает налогоплательщика от налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, поскольку повышенные проценты в рассматриваемом случае являются компенсацией потерь бюджета.

Расчеты апелляционным судом проверены, ошибок не обнаружено, о наличии таковых сторонами не заявлено.

Апелляционный суд поддерживает выводы суда первой инстанции о законности оспариваемого решения, поскольку совокупность представленных инспекцией доказательств опровергает доводы заявителя, тогда как заявитель не представил каких-либо доказательств и не привел объективных доводов, свидетельствующих о необоснованности выводов инспекции, изложенных в оспариваемом решении. Оспариваемое решение законно и обоснованно. Нарушение прав и законных интересов Заявителя, не установлено, поэтому требования общества удовлетворению не подлежат.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы, доводы которой проверены в полном объеме, но не могут быть учтены как не влияющие на законность и обоснованность принятого по делу судебного акта. Доводы апелляционной жалобы соответствуют доводам, приводившимся суду первой инстанции, которые с его стороны получили надлежащую оценку.

Суд апелляционной инстанции приходит к выводу об отсутствии оснований для отмены или изменения решения суда первой инстанции и удовлетворения апелляционной жалобы.

Настоящее постановление выполнено в форме электронного документа, подписанного усиленной квалифицированной электронной подписью судьи, в связи с чем направляется лицам, участвующим в деле, посредством его размещения на официальном сайте суда в сети "Интернет".

По ходатайству указанных лиц копии постановления на бумажном носителе могут быть направлены им в пятидневный срок со дня поступления соответствующего ходатайства заказным письмом с уведомлением о вручении или вручены им под расписку.

Руководствуясь статьями 268-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации,

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Иркутской области от 13 августа 2020 года по делу N А19-29522/2019 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.

Постановление может быть обжаловано в Арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в течение двух месяцев с даты принятия через арбитражный суд первой инстанции.

Председательствующий

Е.О.Никифорюк

Судьи

Н.В.Ломако Д.В.Басаев